审计5章法律责任

1 第 5 章 注册会计师法律责任 一 注册会计师法律责任的认定 与欺诈相关的另一个概念是 推定欺诈 又称 涉嫌欺诈 是指虽无故意欺诈或坑害他人的动机 但却存在极端或异常过失 推定欺诈和重大过失这两 个概念的界限往往很难界定 在美国 许多法院曾经 将注册会计师的重大过失解释为推定欺诈 特别是近 年来有些法院放宽了 欺诈 一词的范围 使得推定 欺诈和欺诈在法律上成为等效的概念 这样 具有重 大过失的注册会计师的法律责任就进一步加大了 2 二 注册会计师承担法律责任的种类 注册会计师因违约 过失或欺诈给被审单位或其 他利害关系人造成损失的 按照有关法律规定 可能 被判承担负行政责任 民事责任或刑事责任 这三种 责任可单处 也可并处 行政责任对注册会计师个人来说 包括警告 暂 停执业 罚款 吊销注册会计师证书 对会计师事务 所而言 包括警告 没收违法所得 罚款 暂停执业 撤消等 民事责任主要是指赔偿受害人损失 刑事责任是指触犯刑罚所必须承担的法律后果 一般来说 因违约和过失可能使注册会计师负行政责 任和民事责任 因欺诈可能会使注册会计师负民事责 任和刑事责任 第三节 中国注册会计师的法律责任 一 相关法律规定 一 关于民事责任的规定如下 1994 年 1 月 1 日实施的 注册会计师法 第四十 二条规定 会计师事务所违反本法规定 给委托人 其他利害关系人造成损失的 应当依法承担赔偿责任 3 2005 年 12 月 29 日新修订的 证券法 第一百七 十三条规定 证券服务机构为证券的发行 上市 交易等证券业务活动制作 出具审计报告 资产评估 报告 财务顾问报告 资信评级报告或法律意见书等 文件 应当勤勉尽责 对所制作 出具的文件内容的 真实性 准确性 完整性进行核查和验证 其制作 出具的文件有虚假记载 误导性陈述或者重大遗漏 给他人造成损失的 应当与发行人 上市公司承担赔 偿责任 但是能够证明自己没有过错的除外 2005 年 10 月 27 日新修订的 公司法 第二百零 八条第三款规定 承担资产评估 验资或者验证的 机构因出具的评估结果 验资或验证证明不实 给公 司债权人造成损失的 除能证明自己没有过错外 在 其评估或者证明不实的金额范围内承担赔偿责任 二 关于行政责任和刑事责任的规定如下 注册会计师法 第三十九条规定 会计师事 务所违反本法第二十条 第二十一条规定的 由省级 以上人民政府财政部门给予警告 没收违法所得 可 以并处违法所得一倍以上五倍以下的罚款 情节严重 的 并可以由省级以上人民政府财政部门暂停其经营 业务或者予以撤消 注册会计师违反本法第二十条 第二十一条规定的 由省级以上人民政府财政部门给 4 予警告 情节严重的 可以由省级以上人民政府财政 部门暂停其执行业务或者吊销注册会计师证书 会计 师事务所 注册会计师违反本法第二十条 第二十一 条规定的 故意出具虚假的审计报告 验资报告 构 成犯罪的 依法追究刑事责任 证券法 第二百零一条规定 为股票的发行 上市 交易出具审计报告 资产评估报告或者法律意 见书等文件的证券服务机构和人员 违反本法第四十 五条的规定买卖股票的 责令依法处理非法持有的股 票 没收违法所得 并处以买卖股票等值以下的罚款 证券法 第二百零七条规定 违反本法第七 十八条第二款的规定 在证券交易活动中做出虚假陈 述或者信息误导的 责令改正 处以三万元以上二十 万元以下的罚款 属于国家工作人员的 还应当依法 给予行政处罚 证券法 第二百二十三条规定 证券服务机 构未勤勉尽责 所制作 出具的文件有虚假记载 误 导性陈述或者重大遗漏的 责令改正 没收业务收入 暂停或者撤消证券服务业务许可 并处以业务收入一 倍以上五倍以下的罚款 对直接负责的主管人员和其 他直接责任人员给予警告 撤消证券从业资格 并处 5 以三万元以上十万元以下的罚款 证券法 第二百二十五条规定 上市公司 证券公司 证券交易所 证券登记结算机构 证券服 务机构 未按照有关规定保存有关文件和资料的 责 令改正 给予警告 并处以三万元以上三十万元以下 的罚款 隐匿 伪造 篡改或者毁损有关文件和资料 的 给予警告 并处以三十万元以上六十万元以下的 罚款 证券法 第二百三十一条规定 违反本法规 定 构成犯罪的 依法追究刑事责任 公司法 第二百零八条规定 承担资产评估 验资或者验证的机构提供虚假材料的 由公司登记机 关没收违法所得 处以违法所得一倍以上五倍以下的 罚款 并可以由有关主管部门依法责令该机构停业 吊销直接责任人员的资格证书 吊销营业执照 承担 资产评估 验资或者验证的机构因过失提供有重大遗 漏的报告的 由公司登记机关责令改正 情节严重的 处以所得收入一倍以上五倍以下的罚款 并可以由有 关主管部门依法责令该机构停业 吊销直接责任人员 的资格证书 吊销营业执照 公司法 第二百一十六条规定 违反本法规 定 构成犯罪的 依法追究刑事责任 6 刑法 第二百二十九条规定 承担资产评估 验资 验证 会计 审计 法律服务等职责的中介组 织的人员故意提供虚假证明文件 情节严重的 处五 年以下有期徒刑或者拘役 并处罚金 二 最高人民法院的 司法解释 2007 年 6 月 11 日最高人民法院发布 关于审理 涉及会计师事务所在审计活动中民事侵权赔偿案件的 若干规定 简称 司法解释 具有里程碑式的 意义 一 事务所侵权责任产生的事由 1 利害关系人 因合理信赖或者使用会计师事务所出具的不实报 告 与被审计单位进行交易或者从事与被审计单位的 股票 债券等有关的交易活动而遭受损失的自然人 法人或者其他组织 理解这一概念的三个方面 1 事务所出具了不实报告 2 信赖或者使用 3 遭受损失 2 不实报告 会计师事务所违反法律法规 中国注册会计师协 会依法拟定并经国务院财政部门批准后施行的执业准 7 则和规则以及诚信公允的原则 出具的具有虚假记载 误导性陈述或者重大遗漏的审计业务报告 1 会计师事务所违反了 法律法规 如 注册会计师法 执业准则 如 审计准则 诚信公允的原则 2 报告存在 虚假记载 误导性陈述 重大遗漏 多选 会计师事务所在违反下列 规定 和原则 出具虚假记载 误导性陈述或者重大遗漏的 审计报告将会被认定为不实报告 A 法律法规 B 执业准则和规则 C 内部控制规范 D 诚信公允原则 答案 ABD 二 诉讼当事人列置 1 利害关系人未对被审计单位提起诉讼而直接 对会计师事务所提起诉讼的 人民法院应当告知其对 会计师事务所和被审计单位一并提起诉讼 利害关系 8 人拒不起诉被审计单位的 人民法院应当通知被审计 单位作为共同被告参加诉讼 2 利害关系人对会计师事务所的分支机构提起 诉讼的 人民法院可以将该会计师事务所列为共同被 告参加诉讼 3 利害关系人提出被审计单位的出资人虚假出 资或者出资不实 抽逃出资 且事后未补足的 人民 法院可以将该出资人列为第三人参加诉讼 三 归责原则和举证分配 1 适用过错推定原则和举证责任倒置模式 2 会计师事务所因在审计业务活动中对外出具 不实报告给利害关系人造成损失的 应当承担侵权赔 偿责任 但其能够证明自己没有过错的除外 会计师 事务所在证明自己没有过错时 可以向人民法院提交 与该案件相关的执业准则以及审计工作底稿等 四 事务所的连带责任和补充责任 1 连带责任 是指债务人为多数的情况下 债权 人既有权请求所有的债务人清偿债务 也有权请求其 中任何一个债务人单独清偿债务的一部分或者全部 清偿了全部债务的债务人 有权就其清偿超过自己应 分担的部分 要求其他的债务人按各自应承担的部分 给予补偿 9 2 连带责任的认定 注册会计师在审计业务活动中存在下列情形之一 出具不实报告并给利害关系人造成损失的 应当认定 会计师事务所与被审计单位承担连带赔偿责任 1 与被审计单位恶意串通 2 明知被审计单位对重要事项的财务会计处理 与国家有关规定相抵触 而不予指明 3 明知被审计单位的财务会计处理会直接损害 利害关系人的利益 而予以隐瞒或者作不实报告 4 明知被审计单位的财务会计处理会导致利害 关系人产生重大误解 而不予指明 披露 5 明知被审计单位的财务报表的重要事项有不 实的内容 而不予指明 6 被审计单位示意其作不实报告 而不予拒绝 多选 注册会计师在审计业务活动中 如果存 在下列 情形之一 将会以出具不实报告给利 害关系人造成损失为由追究连带责任 A 与被审计单位恶意串通 B 明知被审计单位对重要事项的财务会计处理 与国家有关规定相抵触 而不予指明 10 C 明知被审计单位的财务会计处理直接损害利 害关系人的利益 而予以隐瞒或作不实报告 D 被审计单位示意作不实报告 而不予拒绝 答案 ABCD 解析 司法解释 明确了六种典型的可能被 追究连带责任的情形 以上四个选项均属于将被追究 连带责任的情形 3 补充责任 是指对主责任的补充清偿责任 所 谓主责任 是指行为人本人首先承担的民事责任 当 主责任人的财产不足以清偿债务时 不足部分由承担 补充责任的人来清偿 4 过失的认定 注册会计师在审计过程中未保持必要的职业谨慎 存在下列情形之一 并导致报告不实的 人民法院应 当认定会计师事务所存在过失 1 违反注册会计师法第二十条第 二 三 项 的规定 注册会计师法 第 20 条规定 注册会计师执 行审计业务 遇有下列情形之一的 应当拒绝出具有 关报告 一 委托人示意其作不实或者不当证明的 二 委托人故意不提供有关会计资料和文件的 三 因委托人有其他不合理要求 致使注册会计 11 师出具的报告不能对财务会计的重要事项作出表述的 2 负责审计的注册会计师以低于行业一般成员 应具备的专业水准执业 3 制定的审计计划存在明显疏漏 4 未依据执业准则 规则执行必要的审计程序 5 在发现可能存在错误和舞弊的迹象时 未能 追加必要的审计程序予以证实或者排除 6 未能合理地运用执业准则和规则所要求的重 要性原则 7 未根据审计的要求采用必要的调查方法获取 充分的审计证据 8 明知对总体结论有重大影响的特定审计对象 缺少判断能力 未能寻求专家意见而直接形成审计结 论 如水产 9 错误判断和评价审计证据 如抽样 资产 减值损失 10 其他违反执业准则 规则确定的工作程序的 行为 12 判断 注册会计师过失程度的大小没有特别严 格的界限 因此目前 司法解释 中不追究注册会计 师的过失责任 答案 解析 尽管注册会计师过失程度的大小没有特 别严格的界限 而且每个国家或地区的法律体系也不 同 但仍然会追究注册会计师的过失责任 在中国大 陆 最终过失责任大小由法院根据具体情况给予认定 五 侵权责任的四个要素 1 民法学界一般采纳 四要件说 即 行为的 违法性 过错 损害事实 因果关系 2 会计师事务所侵权责任 四要件说 即 存 在不实报告 注册会计师过失 利害关系人遭受 损失 会计师事务所的过失与利害关系人遭受损失 存在因果关系 3 故意与过失区分决定连带责任和过失责任 六 免责 减责和无效免责 1 会计师事务所能够证明存在以下情形之一的 不承担民事责任 13 1 已经遵守执业准则 规则确定的工作程序并 保持必要的职业谨慎 但仍未能发现被审计的会计资 料错误 2 审计业务所必须依赖的金融机构等单位提供 虚假或者不实的证明文件 会计师事务所在保持必要 的职业谨慎下仍未能发现其虚假或者不实 如验资 3 已对被审计单位的舞弊迹象提出警告并在审 计业务报告中予以指明 如验资报告 4 已经遵照验资程序进行审核并出具报告 但 被验资单位在注册登记后抽逃资金 5 为登记时未出资或者未足额出资的出资人出 具不实报告 但出资人在登记后已补足出资 2 减责认定 利害关系人明知会计师事务所出具的报告为不实 报告而仍然使用的 人民法院应当酌情减轻会计师事 务所的赔偿责任 替罪羊 3 无效免责 会计师事务所在报告中注明 本报告仅供年检使 用 本报告仅供工商登记使用 等类似内容的 不能作为其免责的事由 七 赔偿顺位 14 如果多个责任主体之间承担的是连带责任 那么 是不存在赔偿顺位问题的 但如果多个责任主体之间 没有连带关系 且存在补充责任时 那么 就需要确 定这些责任主体之间的赔偿顺序 1 事务所与被审计单位之间的责任顺位 应先由被审计单位赔偿利害关系人的损失 2 被审计单位与其瑕疵出资股东之间的责任顺位 被审计单位的出资人虚假出资 不实出资或者抽 逃出资 事后未补足 且依法强制执行被审计单位财 产后仍不足以赔偿损失的 出资人应在虚假出资 不 实出资或者抽逃出资数额范围内向利害关系人承担补 充赔偿责任 3 事务所与被审计单位瑕疵出资股东之间的责任 顺位 如果对被审计单位 出资人的财产依法强制执行 后仍不足以赔偿损失的 由事务所在其不实审计金额 范围内承担相应的赔偿责任 八 赔偿责任范围 赔偿最高限额 1 因故意 连带责任 没有最高赔偿限额 2 因过失 补充责任 不实审计金额为限 九 会计师事务所对其分支机构关系问题 15 1 分支机构早法律地位上属于事务所的组成部分 其民事责任由事务所承担 2 会计师事务所与其分支机构作为共同被告的 会计师事务所对其分支机构的责任部分承担连带赔偿 责任 判断 会计师事务所与其分支机构作为共同被告的 会计师事务所和分支机构应分别承担各自连带赔偿责 任 答案 解析 会计师事务所对其分支机构的责任承担连带 赔偿责任 十 事务所侵权赔偿纠纷未经审判 人民法院不得 将事务所追加为被执行人 第四节 注册会计师如何避免法律诉讼 注册会计师首先应从自身做起 增强执业独立性 保持职业谨慎 强化对助理人员的执业监督来减少过 失和防止欺诈 其次 还应采取以下具体措施 1 严格遵循职业道德和专业标准的要求 2 建立 健全会计师事务所质量控制制度 3 与委托人签订业务约定书 4 审慎选择被审计单位 5 深入了解被审计单位的业务 16 6 提取风险基金或购买责任保险 7 聘请熟悉注册会计师法律责任的律师 简答 D 注册会计师负责对上市公司丁公司 20 8 年度财务报表进行审计 20