解读企业所得税中利息支出的税前扣除处理.doc

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债券的利息支出。其它借款利息支出必须都符合上述条件，方可准予税前扣除。例某企业2011年“财务费用”账户列支350万元，其中：4月1日向银行借款500万元用于厂房扩建，借款期限1年，当年向银行支付了3个季度的借款利息22.5万元，该厂房8月31日竣工结算并交付使用。6月1日为弥补流动资金不足，经批准向其他企业融资100万元，借款期限1年，年利率12%，按月付息，本年实际支付利息7万元。计算该企业所得税允许扣除的财务费用。解析：1年期银行利率（22.534）500100%6%允许税前扣除的财务费用：350（22.57）22.5941006%127334（万元）二、资金来源（一）企业向金融企业借款利息支出的处理（非关联企业）根据企业所得税法第八条、企业所得税法实施条例第二十七条、第三十七条、第三十八条规定进行判断：一是企业的利息支出是否是企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，如果不是企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，则不允许在企业所得税税前扣除；二是企业的利息支出是否需要资本化，如果属企业为购置、建造固定资产、无形资产和经过12个月以上的建造才能达到预定可销售状态的存货发生借款的，在有关资产购置、建造期间发生的合理的借款费用，应当作为资本性支出计入有关资本的成本，按相关规定进行计提折旧、摊销或扣除。如果属于企业在生产经营过程中发生的合理的不需要资本化的借款费用，准予扣除，包括：非金融企业向金融企业借款的利息支出、金融企业的各项存款利息支出和同业拆借利息支出、企业经批准发行债券的利息支出。其它借款利息支出必须都符合上述条件，方可准予税前扣除。（二）非金融企业向非金融企业借款利息支出的处理1、企业向非关联企业企业借款利息支出的处理在计算税前扣除限额时，根据企业所得税法实施条例第三十八条规定，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分，准予扣除。国家税务总局关于企业贷款支付利息税前扣除标准的批复（国税函2003第1114号）将金融机构同类、同期贷款利率界定为：按照中国人民银行规定，金融机构贷款利率包括基准利率和浮动利率，因此，金融机构同类同期贷款利率包括中国人民银行规定的基准利率和浮动利率。国家税务总局公告2011年第34号定，企业在按照合同要求首次支付利息并进行税前扣除时，应提供“金融企业的同期同类贷款利率情况说明”，以证明其利息支出的合理性。“金融企业的同期同类贷款利率情况说明”中，应包括在签订该借款合同当时，本省任何一家金融企业提供同期同类贷款利率情况。也就是说只要能提供相关证据，利息支出可以是不超过本省最高的金融企业同期同类贷款利率。首次支付利息的后续利息支出也以此为上限。而作为金融企业，小额贷款公司贷款利率上限为基准利率四倍，那么非金融企业向非金融企业借款利息支出扣除上限最高可达基准利率四倍。2、企业向关联企业借款利息支出的处理根据企业所得税法第四十六条、财政部、国家税务总局关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收政策问题的通知（财税2008121号）的规定，在计算应纳税所得额时，企业实际支付给关联方的利息支出，不超过规定比例和税法及其实施条例有关规定计算的部分，准予扣除，超过的部分不得在发生当期和以后年度扣除。规定比例指企业接受关联方债权性投资与其权益性投资比例：（1）金融企业，为5：1；（2）其他企业，为2：1。上述企业权益性投资应按特别纳税调整实施办法试行（国税发20092号）第八十六条规定进行确认：“权益投资为企业资产负债表所列示的所有者权益金额。如果所有者权益小于实收资本（股本）与资本公积之和，则权益投资为实收资本（股本）与资本公积之和；如果实收资本（股本）与资本公积之和小于实收资本（股本）金额，则权益投资为实收资本（股本）金额。”企业如果能够按照税法及其实施条例的有关规定提供相关资料，并证明相关交易活动符合独立交易原则的，或者该企业的实际税负不高于境内关联方的，其实际支付给境内关联方的利息支出，在计算应纳税所得额时准予扣除。企业同时从事金融业务和非金融业务，其实际支付给关联方的利息支出，应按照合理方法分开计算；没有按照合理方法分开计算的，一律按有关其他企业的比例计算准予税前扣除的利息支出。例A、B、C公司投资注册D公司，注册资本1000万。占比分别为20%，20%和60%。已知A、B、C、D公司均为非金融企业，银行同期贷款利率为8%； D有分别来源于A的借款500万元，10%年利率；来源于B的借款600万，9%年利率；来源于C的借款600万，7%年利率；D公司实际税负高于A公司，且D无法证明其借款活动符合独立交易原则；B公司可以提供税法规定的相关资料以证明其符合独立交易原则；D公司实际税负不高于C公司。解析：A的借款：允许税前扣除：20028%32（万元）。实际支付利息50010%50（万元），超过的18万元作纳税调整。B的借款：符合独立交易原则，只受利率制约。允许税前扣除：6008%48（万元）。实际支付利息6009%54（万元），超过的6万元作纳税调整。 C的借款：D公司实际税负不高于C公司，约定年利率7%低于金融机构同期贷款利率。允许税前扣除利息：6007%42（万元）。三、企业向自然人借款利息支出的处理在计算税前扣除限额时，按是否具有关联关系分别处理：1、企业股东或其他与企业有关联关系的自然人借款。国家税务总局关于企业向自然人借款的利息支出企业所得税税前扣除问题的通知（国税函2009777号）规定：应按企业所得税法第四十六条、财税2008121号文件规定的条件执行，即按向关联企业借款利息支出的处理。2、企业向除股东以外的内部职工或其他人员借款的利息支出。国税函2009777号文有两个限制条件：(1)企业与个人之间的借贷是真实、合法、有效的，并且不具有非法集资目的或其他违反法律、法规的行为；(2)企业与个人之间签订了借款合同。在符合以上两个条件的前提下，企业支付的利息在不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分，根据税法第八条和税法实施条例第二十七条规定，准予扣除。向非关联自然人借款与向关联自然人借款的区别是：只有利率的限定，没有借款比例的限定。 四、企业投资者投资未到位而发生利息支出的处理。 根据关于企业投资者投资未到位而发生的利息支出企业所得税前扣除问题的批复（国税函2009312号）规定，企业投资者在规定期限内未缴足其应缴资本额的，该企业对外借款所发生的利息，相当于投资者实缴资本额与在规定期限内应缴资本额的差额应计付的利息，其不属于企业合理的支出，根据中华人民共和国企业所得税法实施条例第二十七条规定，应由企业投资者负担，不得在计算企业应纳税所得额时扣除。出资“规定期限”应该以公司章程中规定的“出资时间”为准。具体计算不得扣除的利息，应以企业一个年度内每一账面实收资本与借款余额保持不变的期间作为一个计算期，每一计算期内不得扣除的借款利息按该期间借款利息发生额乘以该期间企业未缴足的注册资本占借款总额的比例计算，公式为：企业每一计算期不得扣除的借款利息该期间借款利息额该期间未缴足注册资本额该期间借款额；企业一个年度内不得扣除的借款利息总额为该年度内每一计算期不得扣除的借款利息额之和。假设A有限责任公司2011年1月1日成立，注册资本200万元，注册时一次性到位120万元，7月1日又到位40万元，其余投资截至2011年底尚未到位。2011年3月1日该银行取得贷款100万元，利率7%，贷款期限一年。解析： 2011年1月1日6月30日不得扣除的利息为：（1007%124）801001.87（万元）2011年7月1日12月31日不得扣除的利息为：（1007%126）401001.4（万元）2012年合计不得扣除的利息费用为1.871.43.27（万元）。 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