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管理会计课堂笔记第一章现代管理会计的形成与发展第一节财务会计与管理会计是企业会计的两个重要领域基本内容：会计是一个信息系统，企业会计是会计的主体。财务会计与管理会计又是企业会计的两个重要领域。财务会计主要是通过定期的财务报表，为企业外不同企业有经济利益关系的各种社会集团服务。以提供定期的财务报表为主要手段，以企业外部的投资人、债权人等为主要服务对象，是财务会计的主要特点。管理会计侧重于为企业内部的经营管理服务。采用灵活而多样化的方法和手段，为企业管理部门正确的进行最优管理决策和有效经营提供有用的资料。第二节现代管理会计的形成和发展基本内容：一、管理会计发展的两个阶段管理会计从传统的、单一的会计系统分离出来，成为与财务会计并列的独立领域，经历了一个逐步发展的过程，大致上包括以下两个阶段：（1）执行性管理会计阶段（本世纪初到50年代）执行性管理会计是以泰罗的科学管理学说为基础形成的会计信息系统。主要包括“标准成本”、“差异分析”、“预算控制”等方面。但它还只是管理会计的雏形，其基本点是在企业的方针、决策等重大问题已经确定的前提下，协助解决在执行中如何提高生产效率和生产经济效果问题。但企业管理的全局、企业与外界关系的有关问题没有在会计体系中得到应有的反应。因而总的说来，这还只是一种局部性、执行性的管理会计，仍处于管理会计发展历程中的初级阶段。（2）决策性管理会计阶段（本世纪50年代以后）本世纪50年代起，现代科学技术突飞猛进并大规模应用于生产，使生产力获得迅速的发展。同时，跨国公司大量涌现，企业的规模越来越大，生产经营日趋复杂，企业外部的市场情况瞬息万变，竞争更加激烈。这些新的条件和环境，一方面强烈要求内部管理更加合理化、科学化，另一方面还要求企业具有灵活反应和高度适应的能力，否则，就会在激烈的竞争中被淘汰。泰罗的科学管理学说显然无法适应这种新的形式和要求。必然为现代管理科学所取代。正是在这种情况下，以现代管理科学为其理论和方法的基础而形成的现代管理会计就迅速发展起来。它是以服务于企业提高经济效益为核心的决策性管理会计。它与执行性管理会计不仅有量的不同，而且有质的差别。决策性管理会计的创立及其发展，标着者这门科学日趋成熟，而进入其发展历程中的高级阶段。二、现代管理科学对现代管理会计的作用现代管理会计的主要特点就是它是以现代管理科学为基础形成和发展起来的。现代管理科学对现代管理会计的形成和发展，在理论上起着奠基和指导作用，在方法上赋予它现代化的管理方法和技术，使它的面貌焕然一新。第三节现代管理会计的主要特点基本内容：财务会计对比，现代管理会计主要有以下显著特点：一、侧重于为企业内部的经营管理服务无论管理会计或财务会计，都同时为企业内部、外部的有关人员服务，只是侧重面不同。财务会计主要是通过财务报表，向企业外界有经济利害关系的团体和个人提供财务信息；管理会计则侧重于为企业内部管理服务，即为各级管理人员正确地进行经营决策和有效地改善生外经营及时提供有用的财务管理信息，为实现最优管理决策、改善经营管理、提高经济效益服务。二、方式方法更为灵活多样财务会计以统一货币形式反映企业的经济活动，必须严格遵循“公认会计原则”，从凭证、帐簿到报表，对有关资料逐步进行综合，要严格按照规定的会计程序进行，具有比较严密而稳定的基本结构；管理会计主要为企业内部改善经营管理提供有用信息，它在许多方面可以不受“公认会计原则”的制约，结构比较松散，领域更加广阔，方式方法也更加灵活多样。三、同时兼顾企业生产经营的全局和局部两个方面财务会计主要以企业作为一个整体，提供集中、概括性的资料，来综合评价、考核企业的财务状况和经营成果；管理会计则不然，它为了更好地服务于企业改善经营管理的目标，必须同时兼顾企业生产经营的全部与局部两个方面。也就是说，它既要从整个企业的全局出发来考虑、观察和处理问题，也要从企业的各局部出发来考虑、观察和处理问题，两者不可偏废。四、面向未来财务会计一般只反映实际已完成的事项，它所提供的资料主要是关于过去已经发生的经济业务的历史记录；而管理会计则主要是面向未来，它为了有效地服务于企业的内部管理，侧重于对企业的经营决策提供信息支持，这就不可避免地要对有关未来的大量不确定信息进行加工处理，以适应决策需要。五、数学方法的广泛应用财务会计也要应用一些数学方法，但范围比较小，一般只涉及到初等数学；而管理会计为了在现代化的管理中能更好地发挥其积极作用，却越来越广泛地应用许多现代数学方法，主要是把运筹学和数理统计学中许多科学的数量方法吸收、结合到会计中来，使它有可能把复杂的经济活动尽可能用简明而精确的数学模式表达出来，并利用现代数学方法，包括最优化技术，对所掌握的有关数据进行科学的加工处理，以揭示有关对象之间的内在联系和最优数量关系，具体掌握有关变量联系，变化的客观规律，以便为管理人员正确地进行经营决策，选择最优方案和有效地改善生产经营提供客观依据。本章小结：第一章现代管理会计的形成与发展归根结蒂，现代管理会计是企业会计以飞速发展的现代企业管理水平为基础，在不断适应日益发展的企业管理要求的过程中发展完善的。管理会计从最初只是财务会计的一部分，到逐渐分离、发展成为一门独立的学科，正是企业管理思想不断进步、管理水平不断提高的结果。管理会计现在已经成为企业会计的一个重要领域，与财务会计有着诸多的不同，也起着与财务会计不同的、不可替代的作用。管理会计主要是为企业的内部管理服务，因此，其方式就更加灵活，并且要兼顾到企业的全局和局部两个方面。学习过本章后，应该认识到管理会计一直是处在一个不断发展、完善的过程中，这就要求我们进一步思考，会计工作（不仅仅局限于管理会计）作为一项企业管理活动，怎样从自己的角度创新自己的管理思想，以及紧跟最新的管理思想，将管理思想与会计工作紧密结合，为企业的总目标服务。第二章现代管理会计的特性、对象、方法和职能作用第一节现代管理会计的特性对于现代管理会计的特性，可以从它作为一门学科和作为一种会计工作这两个方面分别进行论述：一、从学科的性质看现代管理会计是一门新兴的、以现代管理科学为基础的综合性交叉学科。它突破了传统会计框架的局限，从许多相关学科吸收引进了有关的科学成果使之成为现代管理会计的有机组成部分，增添了新内容，获得了新生命，得以迅速的发展。现代管理会计的创立及其不断发展，大大丰富了会计科学的内容，标志着会计科学进入一个崭新的发展阶段。二、从工作性质看它是管理信息系统的一个子系统，是决策支持系统的重要组成部分。现代管理学把决策提高到前所未有的地位，认为管理首先是决策，决策是领导者、管理者的首要职能。而决策离不开信息，因为信息被看作是管理的“介质”。 现代管理科学从决策的角度把一个完整的管理信息系统区分为三个层次：（1）决策系统，（2）决策支持系统，（3）执行与控制系统。与此相适应，管理人员也区分为三种不同类型：（1）决策人员，（2）参谋人员，（3）执行人员。会计入员作为信息专家，是属于决策支持系统的参谋人员。第二节现代管理会计的对象现代管理会计的对象是现金流动。这是因为现金流动具有最大的综合性，其流入与流出既有数量上的差别，也有时间上的差别，通过现金流动的动态，可以把企业生产经营的资金、成本、盈利这几个方面综合起来进行统一评价，为企业改善生产经营、提高经济效益提供重要的、综合性的信息。首先，企业生产经营中现金流出与流入数量上的差别，制约着企业的盈利水平。其次，现今流出与流入数量上的差别，则制约企业资金占用的水平。最后，现今流出与流入以上两个方面的差别还可综合起来进行考察，即时间上的差别可通过“货币时间价值”进行换算，转化为在同一时点上看问题，是时间上的差别通过数量上的差别来表现。由此可见，现金流动具有更大的综合性和敏感性，通过把握现金流动的动态，就可以全面、系统、及时的反映企业生产经营的主要方面和主要过程，在预测、决策、计划、控制等各个环节发挥积极能动作用。第三节现代管理会计的方法一、现代管理会计基本方法的主要特点现代管理会计基本方法的主要特点，可从它与财务会计所用的方法进行对比来说明。财务会计所用的方法，是属于描述性的方法，重点放在如何全面、系统的反映企业的生产经营活动。现代管理会计所用的方法，是属于分析性的方法，借以从动态上来掌握企业生产经营中形成的现金流动。它同财务会计所用的描述性方法有很大的不同：它不仅涉及到常数，而且还涉及到变数。“差量分析”作为一种基本的分析方法贯穿现代管理会计的始终，它在不同情况下的应用有多种不同的具体表现形式：（一）成本性态分析法将成本表述为产量的函数，分析它们之间的依存关系，然后按照成本对产量的依存性，最终把全部成本区分为固定成本与变动成本两大类。它联系成本与产量的增减变动进行差量分析，构成现代管理会计中一项基础性的内容。（二）本量利分析法将成本、产量、利润这几个方面的变动所形成的差量相互联系起来进行分析，其核心部分是确定“盈亏临界点”，并围绕它，从动态上掌握有关因素变动对企业盈亏消长的规律性的联系。这对帮助企业在经营决策中根据主客观条件有预见地采用相应措施实现扭亏增盈，具有重要意义。（三）边际分析法增量分析的一种形式。它运用求导数的方法确定由自变量的微量变化所形成的函数的精确变化率。运用边际分析的方法来确定最优的边际点，使企业管理部门具体掌握生产经营中有关变量联系和变化的基本规律性，从而有预见地采取有效措施，最经济有效地运用企业人力、物力和财力，实现各有关因素的最优组合，争取最大限度地提高企业生产经营的经济效益。（四）成本效益分析法在经营决策中，适应不同的情况形成若干独特的“成本”概念（如差别成本、边际成本、机会成本、沉没成本等）和相应的计量方法，以此为基础，对各种可供选择方案的“净效益”（总效益与总成本之差）进行对比分析，以判别各有关方案的经济性。这是企业用来进行短期经营决策分析评价的基本方法。（五）折现的现金流量法将长期投资方案的现金流出（投资额）及其建成投产后各年能实现的现金流入，按复利法统一换算为用同一时点的数值（现值、终值或年值）来表现，然后进行分析对比，以判别有关方案的经济性，使各方案投资效益的分析和评价建立在客观可比的基础上。这是企业用来进行长期投资决策经济评价的基本方法。二、现代管理会计方法上的精密化，标志着它从描述性科学向精密科学发展现代管理会计适应现代化管理的需要，用高等数学和其它现代数学方法来武装自己，使之朝着精密化的方向发展。同时现代管理会计所用的数量分析方法日趋精密化，是它已进入一个新的发展阶段的重要标志，标志着它从描述性科学向精密科学转变。而这种转变实质上是现代科学发展的一个共同趋势。第四节现代管理会计的职能作用现代管理会计的职能是把解析过去、控制现在和筹划未来有机的结合起来。解析过去是由财务会计来完成的；控制现在是指控制企业的经济活动，是指严格按照决策预定的目标卓有成效地进行；预测和决策是筹划未来的主要形式。 解析过去、控制现在和筹划未来现代管理会计的这几项职能并不是孤立存在的，它们结合在一起，综合地发挥作用，形成了一种综合性的职能。职能作用上的综合化，是现代管理会计的一个重要特征，也是当代会计科学的一个重要发展。本章小结：第二章现代管理会计的特性、对象、方法和职能作用通过本章的学习，读者应能对现代管理会计的特性、研究对象、分析方法以及其职能作用有一个大致的了解，为以后继续深入地学习建起理论概念框架，明确方向与整体思路，理清现代管理会计与财务会计及其它相关学科的关系。第三章成本的概念及其分类第一节成本的概念及其分类成本是指为生产一定产品而发生的各种生产耗费的货币表现，它包括产品生产中耗费的活劳动和物化劳动的价值。可以从不同的角度对其进行分类。、成本按经济用途的分类成本按经济用途可以区分为制造成本和非制造成本两大类。其中制造成本又是由直接材料、直接工资和制造费用三个基本要素组成，而制造费用又可以进一步细分为间接材料、间接人工、和其他制造费用等三个费用项目。通常，人们又将直接材料和直接人工两者合在一起，称为主要成本，而将直接人工和制造费用加在一起，统称为加工成本。非制造成本则是指销售与行政管理方面发生的费用，一般可以分为行销或销售成本、管理成本两大类。行销或销售成本，是指企业在产品销售过程中发生的费用，如广告费、展销费、保险费，以及为销售本企业产品而专设的销售机构的职工工资、福利费、业务费等经常费用。管理成本是指企业行政管理部门为组织和管理生产经营活动而发生的各项费用支出，例如工资和福利费、折旧费、办公费、邮电费和保险费等。要理解我国新的财务制度把产品成本分为直接材料、直接工资、其他直接支出和制造费用项目基本上也是按经济用途分类。这种分类方法便于反映和考核企业生产车间的成本水平和管理责任，有利于企业进行成本预测和决策。二、成本按性态分类成本的性态，是指成本总额的变动与产量之间的依存关系。按照成本与产量的依存关系，可将成本分为固定成本、变动成本和半变动成本。1.固定成本，是指在一定产量范围内与产量的增减变化没有直接联系的费用。其特点是：在相关范围内，成本总额不受产量的增减变动的影响，但单位产品固定成本额却随着产量的增加而相应地减少。固定成本可进一步区分为约束性固定成本和酌量性固定成本两类。酌量性固定成本是企业根据经营方针由高层领导确定一定期间的预算额而形成的固定成本，主要包括研究开发费、广告宣传费、职工培训费等。它不像约束性固定成本那样一经形成就较长期地存在，其预算额只在较短的预算期内有效，企业的高级领导可根据情况的变化及时调整不同预算期的用款限额。约束性固定成本主要是属于经营能力成本，它是和整个企业经营能力的形成及其正常维护直接相联系的成本，主要包括厂房、机器设备的折旧费、保险费、财产税等。企业的经营能力一经形成，在短期内就难于作重大的改变，因而与此相联系的成本也将在较长期内继续存在。2.变动成本，是指在相关范围内，其成本总额随着产量的增减变动而成比例变动的成本。其特点是：在相关范围内，成本总额随着产量的增减变动而成比例增减，但单位产品变动成本额却不受产量增减变动的影响。区分固定成本和变动成本的最主要标志是在相关范围内，成本总额是否随着产量的变动而变动。在相关范围内，固定成本总额不受产量增减变动的影响，而从产品的单位成本来看，随着产量的增加，其单位分摊的份额将会减少。从变动成本来看，其基本特征表现为成本总额会随产量呈正比例变动，而单位成本不受产量变动的影响。在学习的过程中，要注意理解和掌握“相关范围”的概念和含义。3.半变动成本，是指总成本虽然受产量变动的影响，但是其变动的幅度并不同产量的变动保持严格的比例。半变动成本是一种同时包含固定成本和变动成本因素的混合成本。它一般有两种表现形式：一种形式是刚开始时有一个初始量，呈固定成本特征，其后发生的成本会随着产量的增加而增加，又类似于变动成本；另一种表现形式是成本随产量的增加呈阶梯式变动的阶梯式成本，其特征是，产量在一定范围内增加，其发生额不变，当产量超过一定幅度时，其发生额会突然跳跃上升，然后在产量增长的一定幅度内又保持不变。由于半变动成本同时具有变动成本和固定成本的特征，很难适应经营管理上的多方面需要，因此，在进行成本性态分析时，一般采用科学的方法对其进行加工和处理，将其中的固定成本和变动成本分别分解出来，从而把全部发生的成本最终归属为变动成本和固定成本两大类。研究成本按性态分类有着重要意义，便于利用成本资料进行预测和决策，而且有利于成本控制和差异原因的分析。三、成本按可控性分类成本按照可控性分类可分为可控成本和不可控成本两类。从一个单位或部门看，凡成本的发生属于这个单位或部门权责范围内，能为这个单位或部门所控制的，叫做这个单位或部门可控成本。相反，若成本的发生，不属于某一单位或部门的权责范围内，不能为这个单位或部门加以控制的，叫做这个单位或部门的不可控成本。学习该分类要理解成本的可控性总是相对的、有条件的，是以特定的单位、特定的时期和特定的权力层次为出发点的，成本是否可控，会随着单位、时期和权力层次的不同而不同。在一个单位或部门不可控的成本对于另一个单位或部门则可能是可控的；同样，在一定时期或对于基层领导来说不可控的成本在另一个时期或对于高层领导则可能是可控的。该分类方法在责任会计中有着广泛的用途。四、成本按可追踪性分类按照生产成本能否直接计入或归属于各种产品即成本的可追踪性可以分为直接成本和间接成本两类。能直接计入或归属于各种产品成本的费用称为直接成本；反之，不能直接计入，而必须先归集，而后按一定标准分配计入各种产品成本的费用称为间接成本。这种分类方法对于正确计算产品成本有着重要的意义。五、成本按可盘存性分类成本的可盘存性是指一定期间内发生的成本是否计入产品成本，并作为资产结转下期。成本按可盘存性可以分为期间成本和产品成本两类。那些与企业生产经营活动持续期的长短成比例、其效益会随着时间的推移而消逝，不能结转到下期而应直接计入发生当期损益的成本称为期间成本；而那些同产品的生产有着直接联系的成本则称为产品成本。该部分成本视产品是否销售，分别列入损益表或资产负债表，体现为当期损益或成为结转到下期的期末存货的组成部分。六、成本按经营决策的不同要求分类成本核算是为了给经营决策提供决策相关指标，因此涉及到一些独特的成本概念，这里一并做一简要介绍。1.差别成本。广义的差别成本是指不同方案之间的预计成本的差额；狭义的差别成本是指由于生产能力利用程度不同而形成的成本差别。2.机会成本。决策时必须从多种可供选择的方案中选取一种最优方案，这时要把已放弃的次优方案的可计量价值看作被选取的最优方案的“机会成本”加以考虑。机会成本并非实际支出，也无需计帐，但在决策时应作为一个现实因素加以考虑。3.边际成本。从经济学的观点看，边际成本是指成本对产量无限小变化的变动部分。但在实践中通常指产量增减一个单位所引起的成本变动。4.付现成本。是指在确定的某项决策方案中，需要以现金支付的成本。在经营决策中，特别是当企业的资金处于紧张状态，支付能力受到限制的情况下，往往会选择付现成本最低的方案来代替总成本最低的方案。5.应负成本。它是机会成本的一种表现形式，并非企业实际支出，也无须计账，是使用某种经济资源的代价。这种代价在进行方案选择时也要认真考虑。6.重置成本。是指按照现行市场价格购买目前所持有的某项资产所需支付的成本。在定价决策时必须认真考虑重置成本。7.沉没成本。是指过去发生、无法收回的成本。这种成本与当前决策是无关的。8.可避免成本与不可避免成本。可避免成本是指通过某项决策行动可改变其数额的成本。而不可避免成本是指某项决策行动不可改变其数额的成本，也就是同某一特定决策方案没有直接联系的成本。其发生与否并不取决于有关方案的取舍。9.可延缓成本与不可延缓成本。某一方案已经决定要采用，但如推迟执行，对企业全局影响不大，因此，同这一方案相关联的成本就称为可延缓成本。反之，如果已选定的某一决策方案必须马上实施，否则会影响企业的生产经营活动的正常进行，那么与这一方案有关的成本称为不可延缓成本。10.相关成本与非相关成本。相关成本是指与决策有关的未来成本。如差别成本、机会成本、应付成本、重置成本、可避免成本等均属于此类。而非相关成本则是指过去已发生、与某一特定决策方案没有直接联系的成本。例如，沉没成本、不可避免成本等均属于非相关成本。第二节半变动成本的分解对半变动成本常用的分解方法，主要有以下三种：一、高低点法高低点法是指以某一时期内的最高点产量的半变动成本与最低点产量的半变动成本之差，除以最高产量与最低产量之差，先计算出单位变动成本的值，然后再据以把半变动成本中的变动部分和固定部分分解出来的一种方法。其计算公式为：其中，单位变动成本固定成本（a）最高点半变动成本总额b最高点产量或最低点半变动成本总额b最低点产量二、散布图法散布图法，也称布点图法，是指将所观察的历史数据，在坐标纸上作图，据以确定半变动成本中的固定成本和变动成本各占多少的一种方法。散布图法的基本原理是，以横轴代表产量，纵轴代表成本，将观察到的半变动成本数据标在坐标图上，绘成各期的成本散布图，然后根据目测，在各成本点之间画出一条反映成本平均变动趋势的直线，其与纵轴的交点即为固定成本，然后再据此计算单位变动成本。其计算公式为：三、回归直线法回归直线法，亦称最小二乘法，它是根据若干期产量和成本的历史资料，运用最小二乘法公式，将某项半变动成本分解为变动成本和固定成本的方法。其计算公式为：在使用该方法分解半变动成本之前，要先计算半变动成本（y）与产量（x）之间的相关系数（r），用以反映它们之间相互依存关系的密切程度。其计算公式如下：相关系数r的取值范围在0与1之间，当r=0时，说明变量之间不存在依存关系；当r=+1时，说明变量之间有完全的正相关关系，也就是一个变量完全依随另一个变量的变动而变动；当r=-1时，说明变量之间有完全的负相关关系，也就是一个变量增加或减少时，另一个变量却相应地减少或增加。第四章变动成本法第一节变动成本法与完全成本法的区别变动成本法与完全成本法相比较主要有以下三个方面的区别：一、产品成本的组成不同其主要的区别在于对固定成本的处理不同。在完全成本法中，产品成本包括直接材料、直接人工、变动性制造费用和固定性制造费用；而在变动成本法中，产品成本只包括直接材料、直接人工、变动性制造费用，固定性制造费用不计入产品成本，而是作为期间成本，全额列人损益表，从当期销售收入中扣减。二、在“产成品”与“在产品”存货估价方面的不同按照完全成本法，不论是已销产品，还是库存产成品、在产品，均“吸收”了一定份额的固定性制造费用，即各会计期末的产成品和在产品都是按全部成本计价。而按照变动成本法，不论是已销产品，还是库存产成品、在产品，其成本都只包含变动成本，因此，期末存货是按变动成本计价的。由此可见，由于两种成本计算法对存货的估价不同，完全成本法的存货计价必然高于变动成本法的存货计价。三、在盈亏计算方面的区别由于两种成本计算法对固定成本的处理不同，从而对分期损益产生了以下两方面的影响：产销平衡时，两种成本计算法确定的分期损益相同。表示如下：当本期生产量销售量时，按完全成本法所确认的净收益按变动成本法所确定的净收益产销不平衡时，两种成本计算法确定的分期损益不同。（1）当本期生产量销售量时，按完全成本法所确认的净收益按变动成本法所确定的净收益（2）当本期生产量销售量时，按完全成本法所确认的净收益按变动成本法所确定的净收益第二节对变动成本法与完全成本法的评价一、对变动成本法与完全成本法的评价对完全成本法的评价完全成本法的优点体现在以下两点：（1）可以大大刺激企业提高产品生产的积极性。（2）有利于企业编制对外报表。其缺点是：由于按完全成本法计算的产品成本，掺杂了人为计算上的因素，使得利润的多少和销售量的增减不能保持相应的比例，因此，用该种方法计算的分期损益难于为管理部门所理解。二、对变动成本法的评价变动成本法的优点有以下几点：（1）所提供的成本资料能较好地符合企业生产经营的实际情况，易于管理部门所理解和掌握。（2）能提供每种产品的盈利能力资料，有利于管理人员的决策分析。（3）便于分清各部门的经济责任。其缺点主要表现在：（1）变动成本计算不符合传统的成本概念要求。（2）所确定的成本数据不符合通用会计报表的编制要求。（3）所提供的成本资料不能完全适应长期决策的需要，而只能对短期经营决策提供选择最优方案的有关资料。三、变动成本法与完全成本法的结合应用问题从上述变动成本法与完全成本法的优缺点分析中可以看出，二者各有其适用性和局限性。故可以把二者结合起来，建立一个统一的成本核算体系，以满足会计更好地履行对内、对外两方面的职能需要。而不必以一种成本计算法代替另一种成本计算法，或搞两套平行的成本计算体系。建立统一的成本核算体系，应注意以下问题：（1）日常核算应以变动成本为基础，即在产品和产成品的成本均只包括直接材料、直接人工和变动性制造费用。（2）各个月份的内部损益表也可按变动成本计算法编制。（3）平时增设几个帐户：一个是变动性制造费用，另一个是固定性制造费用。它们用于登记日常发生的业务。还设“存货中的固定性制造费用”，把发生的固定性制造费用先记入该帐户，到期末再把其中应归属于本期已销售产品的部分转入“收益汇总”帐户，并列入损益表，作为本期销售收入的扣减项目。对其中应属于期末在产品和产成品的部分，则仍留在该帐户上，并将其余额加在资产负债表的在产品和产成品项目上，使它们仍按所耗费的完全成本列示。本章小结：第四章变动成本法变动成本法是管理会计中进行成本分析、计算的一种基本方法，它是相对于完全成本法而言的。作为企业内部进行成本管理、成本控制的一种行之有效的方法，它与完全成本法必然有一定的区别，否则，也不会从实践中产生。我们学习这一章之后，应该从企业管理的角度来审视变动成本法，考虑它对于企业搞好管理的作用，而不应该仅仅停留在简单的计算的水平上。第五章 成本-产量-利润依存关系的分析第一节贡献毛益与盈亏临界点成本性态分析为盈亏临界点的确定创造了前提条件，变动成本计算法又为盈亏临界点的计算提供了数量依据。因此，盈亏临界点和本量利分析是成本性态分析和变动成本计算法的合乎逻辑的发展。一、贡献毛益贡献毛益（contribution margin）是本量利分析中的一个重要概念，也可译为“边际贡献”、“贡献边际”或“创利额”，是指产品的销售收入扣除变动成本后的余额。贡献毛益是企业利润的源泉，它首先应该用于补偿固定成本，补偿固定成本之后若还有余额，才能为企业提供利润。如果贡献毛益不足以收回固定成本，则企业将会发生亏损。贡献毛益通常有两种表现形式：（1）单位贡献毛益，即每种产品的销售单价减去各该产品的单位变动成本；（2）贡献毛益总额，这是一个总量的概念，也就是各种产品的销售收入总额减各种产品的变动成本总额。贡献毛益是反映各种产品赢利能力的一个重要指标，是管理人员进行决策分析的一项重要信息。贡献毛益率是一个相对数的概念，是指以单位贡献毛益除以单位销价或者以贡献毛益总额除以销售收入总额。其计算公式是：根据贡献毛益率指标可以测算由于销售数额的变动对损益的影响。二、盈亏临界点盈亏临界点（break-even point，简称BEP），也称损益两平点或保本点，是指在一定销售量下，企业的销售收入与销售成本相等，不赢也不亏。当销售量低于盈亏临界点销售量时，将发生亏损；反之，当销售量高于盈亏临界点销售量时，则会获得利润。任何一个企业要预测利润，进而确定目标利润，都必须首先预测盈亏临界点，超过临界点再扩大销售量，才谈得上获得利润。盈亏临界点的计算有两种形式：1.按实物单位计算：2.按金额计算：三、同时生产多种产品时，盈亏临界点的计算当企业生产经营多种产品时，上述以企业只生产一种产品为前提所进行的盈亏临界点分析就有所变化了。由于每种产品的贡献毛益不同，因此，企业的盈亏临界点就只能以销售收入金额来表示，而不能以实物量表示。其计算步骤如下：1.计算各种产品销售额占全部产品总销售额的比重。2.以各种产品的贡献毛益率为基础，以该种产品销售额占销售总额的比重为权数进行加权平均计算，从而求出各种产品综合的加权贡献毛益率。计算公式如下：3.计算整个企业综合的盈亏临界点销售额。4.计算各种产品的盈亏临界点销售额。四、同盈亏临界点有关的指标（一）达到盈亏临界点的作业率盈亏临界点的销售量除以企业正常开工完成的销售量，称为达到盈亏临界点的作业率，即：这个指标对安排生产有一定的指导意义。（二）安全边际安全边际（margin of safety），也可译作安全幅度，是指盈亏临界点以上的销售量，也就是现有销售量超过盈亏临界点销售量的差额。它标志着从现有销售量或预计可达到的销售量到盈亏临界点，还有多大的差距。此差距说明现有或预计可达到的销售量再降低多少，企业才会发生损失。差距越大，则企业发生亏损的可能性就越小，企业的经营就越安全。由于保本点有两种表现形式，故安全边际同样也有两种表现形式：一种是用实物量表示，称为安全边际量，另一种是用货币金额表示，称为安全边际额。其计算公式如下：安全边际量=实际或预计销售量-保本销售量安全边际额=实际或预计销售额-保本销售额安全边际量或安全边际额的数值越大，企业发生亏损的可能性就越小，企业也就越安全。很显然上述指标属于绝对数指标，不便于不同企业和不同行业之间进行比较。为此，下面介绍一下安全边际的相对数表现形式，即安全边际率，它是用安全边际除以现有或预计可达到的销售额所得的比率。其计算公式如下：同样地，安全边际率数值越大，企业发生亏损的可能性就越小，说明企业的业务经营也就越安全。西方企业评价安全程度的经验标准，如下表所示：企业安全性经验标准安全边际率 10%以下 11%-20% 21%-30%31%-40%41%以上安全程度 危 险 值得注意 比较安全 安 全 很安全（三）销售利润率销售利润率是销售利润与销售收入的比率。其计算公式如下：五、盈亏临界图盈亏临界图是围绕盈亏临界点，将影响企业利润的有关因素和相关关系，集中在一张图上形象而具体地表现出来。利用它，可以清楚地看到有关因素的变动对利润发生怎样的影响，因而对于在经济管理工作中提高预见性和主动性，有较大的帮助。（一）盈亏临界图的绘制程序一般以横轴表示销售量（用实物单位或金额表现），以纵轴表示成本和销售收入的金额，建立坐标系，进而：1.按销售总金额取纵轴交叉点，连接交叉点与原点之线，即得销售收入线；2.按固定成本金额在纵轴上取点，画平行于横轴的直线，得固定成本线；3.在横轴上选取一个整数，算出它的总成本，标出销售量与总成本的交点，然后连接该点与固定成本在纵轴上的截点，这条线就是总成本线。4.总收入线与总成本线相交的地方就是盈亏临界点。（二）盈亏临界图的特点由盈亏临界图中所反映的各有关因素之间的相互关系，可看出它们具有如下特点：1.盈亏临界点不变，销售量越大，能实现的利润越多，亏损越少；销售量越少，能实现的利润越小，亏损越多。2.销售量不变，盈亏临界点越低，能实现的利润越多，亏损越少；盈亏临界点越高，能实现的利润越小，亏损越多。3.在销售收入既定的情况下，盈亏临界点的高低取决于固定成本和单位产品变动成本的多少。固定成本越多，或单位产品变动成本越多，盈亏临界点越高；反之，盈亏临界点越低。六、成本产量利润分析的基本假设在进行盈亏分析中，往往以下面一些基本假设为前提，这些假设的主要内容有如下几个方面：1.假定产品的单位销售价格不变，企业的销售总收入同产品的销售量成正比例的变动。2.假定所有的成本都划分为固定成本和变动成本两部分。其中假定固定成本是处于相关范围内，其总额在全期内保持不变，不受销售量变动的影响；单位产品的变动成本不变，变动成本总额同产品的销售量成正比例的变动。3.假定企业生产和销售一种产品，如果同时生产和销售多种产品时，其品种构成不变。4.假定全期内产品的生产量与销售量一致，不考虑产成品存货水平变动对利润的影响。在实际工作中，以上基本假设不可能保持不变，所以必须分别计算它门对有关指标的影响程度。第二节目标利润的分析一、预测利润要预测利润，必须根据销售预测中预计的销售量，测算计划期间将实现多少利润。其计算公式如下：利润=销售量销售单价-销售量单位产品变动成本-固定成本二、预测目标销售量通过目标销售量的预测分析，以便了解企业要达到预定的目标利润，应生产和销售多少产品。其计算公式如下；第三节利润预测中的敏感分析本量利分析的基本原理，就是通过盈亏临界点的分析，确定企业销售多少产品才能做到不赢不亏，进而预测企业的目标利润，并测算有关因素变动对实现目标利润的影响。从前述的盈亏临界图可以看出，单位售价、变动成本和固定成本等的变动都会对盈亏临界点和利润产生影响。因此，在敏感分析中要理解以下的关系：1.在单项因素变动的情况下，单位售价提高（降低），盈亏临界点会降低（提高），目标销售量也会减少（增加）；单位产品的变动成本和固定成本增加（减少），则盈亏临界点会提高（降低），目标销售量增加（减少），目标利润也会相应增加（减少）。2.在多因素同时变动时，则需要综合计算各有关因素同时变动的影响。3.税率变动的影响。上述的目标利润是税前利润，如果将其改为税后利润，则实现目标利润的销售量为：第四节不确定情况下的本量利分析上面所进行的本量利分析，都是假定销售单价、单位变动成本和固定成本总额是一个定值。但是在实际工作中，这三个变量往往会受各种各样因素的影响，对它们的预期变动很难事先掌握得十分准确，只能大概估计它们将在一定范围内变动，在这个范围内有关数值可以出现的概率如何，所以要计算保本点就必须借助概率分析。第五节 成本-产量-利润依存关系的分析在经营决策中的应用一、应否购置某项生产设备的选择要对应否购置某项生产设备的方案进行选择，关键在于通过对两种方案的有关指标，如单位产品的变动成本、单位产品的贡献毛益、固定成本、盈亏临界点和可实现的利润进行比较，看哪种方案能给企业带来较大的利润，据以选择最优方案。二、某种产品应否投产的选择一般情况下，某种产品要不要投产，主要取决于它能否打开销路，如果通过市场需求的调查和预测，认为这种产品在盈亏临界点以上具有较稳定的超额销售量，使企业有利可图，可以考虑投产；否则，不宜投产。三、某种设备购置或租赁的选择要对这两种方案进行选择，首先必须计算和对比二者的年使用成本。租赁的年使用成本是按天计算的租金和运转费，它们属于变动成本。自行购置的年使用成本包括年折旧费、维修费和运转费，前二者属于固定成本，后者属于变动成本。其次，计算两方案的年使用成本取得平衡时的年使用天数，然后根据生产经营所需的工作量，预计该设备正常的年使用天数，进而对上述两种方案进行取舍，以争取较大的节约效果。本章小结：第五章 成本-产量-利润依存关系的分析本章的内容是在成本的性态分析基础上的合乎逻辑的发展。全章共分为五节，每节都是本量利分析的有机组成部分，进一步分析了本量利之间的数量依存关系。通过分析，揭示出贡献毛益（率）、盈亏临界点、达到盈亏临界点的作业率、安全边际（率）等一系列重要的概念和指标，并对有关因素的变动对盈亏临界点及利润的影响进行了较为透彻的分析，从而为企业的预测、决策和规划控制提供重要的依据。通过本章的学习，应理解盈亏临界点及本量利分析的含义，掌握盈亏临界点销售量的计算方法，了解有关因素的变动对盈亏临界点及实现目标利润的影响。熟练掌握本量利分析的基本原理、基本方法及其在经营决策中的应用。第六章预测分析第一节预测的基本程序与方法一、预测的概念和基本程序所谓预测，是根据反映客观事物的资料信息，运用科学的方法来预计和推测客观事物发展的必然趋势和可能性。其主要特点是，根据过去和现在预计未来，根据已知推测未知。其基本程序如下：（1）确定预测目标；（2）收集整理资料；（3）选择预测方法；（4）综合分析预测；（5）计算预测的误差。二、预测的方法及其特点预测的方法概括起来有两类，即非数量方法和数量方法。非数量方法，又称定性分析法，是指依靠人的主观分析判断来确定未来的估计值。其主要做法是由熟悉情况和业务的专业人员根据过去的经验进行分析、判断，提出预测意见，然后再通过一定的形式进行综合，作为预测未来的主要依据。数量方法，又称为定量分析法，是根据过去比较完备的统计资料，应用一定的数学模型或数理统计方法对各种资料进行科学的加工处理，借以充分揭示有关变量之间的规律性联系，作为对未来事物发展趋势预测的依据。它又可分为趋势预测法和因果预测法两类。趋势预测法，是以一个指标本身过去的变化趋势作为预测的依据，这意味着把未来当作过去历史的延伸；而因果预测法是从某项指标与其它有关指标之间的规律性联系中进行分析研究，根据它们之间的规律性联系作为预测的依据。前者主要包括简单平均法、移动平均法和指数平滑法等；后者主要包括回归分析法和相关分析法等。预测的过程，实际上是信息处理、加工、利用的过程，并不是简单的主观臆测，它具有一定的科学性、近似性和局限性。第二节销售预测销售预测是企业财务预测的起点，是指在充分调查、研究的基础上，预计市场对本企业的产品在未来时期的需求趋势。其主要的方法有算术平均法、趋势平均法、指数平滑法、回归直线预测法等。一、算术平均法算术平均法是根据过去若干期的销售量，计算简单的算术平均数作为未来的销售预测数。公式如下：计划期销售预测属=各期销售量总和/期数二、趋势平均法这种方法是假设未来时期的销售使与它相近时期销售量的直接继续，而同较远期的销售量关系较小，同时为了尽可能缩小偶然因素的影响，就以最近若干期的平均值作为计算预测期的预测值基础的一种方法。三、指数平滑法指数平滑法是根据前期销售量的实际数和预测数，以加权因子为权数，进行加权平均来预测下一起的销售量的方法。其计算公式如下：预测销售量=平滑系数上期实际销售量+（1-平滑系数）上期预测销售量学习该方法要注意它与趋势平均法的区别与联系。两者都是以一个指标过去的变化趋势作为预测未来的依据，但采用趋势平均法时，对前后各时期同等看待，在计算若干期的平均数和趋势平均数时，其权数相同；而采用指数平滑法，却对不同时期的资料去不同的权数：越是近期的资料，其权数越大，越是远期的资料，权数越小。平滑系数a的去职范围是0四、直线回归预测法直线回归预测法是运用直线回归方程，根据自变量的变动，来预测因变量发展变动趋势的一种方法。公式如下：y=a+bx第三节成本预测成本预测的内容主要包括目标成本预测、产品成本水平发展趋势预测、因素变动预测和最佳产品质量成本的预测四个方面。一、目标成本预测目标成本是只企业在生产经营活动中某一时期要求实现的成本目标。确定目标成本，使为了控制生产经营过程中的活劳动消耗和物质消耗，降低产品成本，以保证企业目标利润的实现。如果目标成本不能实现，则企业的目标利润也就没有了实现的基础。目标成本的确定，通常有两种方法：1.选择某一先进成本水平作为目标成本。2.先确定目标利润，然后从产品销售收入中减去销售税金和目标利润，余额就是目标成本。用公式表示如下：目标成本=预计的产品销售收入-销售税金-目标利润二、产品成本水平发展趋势预测产品成本水平发展趋势预测，就是根据产品成本和产量之间存在的依存关系将产品成本划分为变动成本和固定成本两类，从而预计计划期内产量变化条件下的总成本水平。其主要的预测方法有高低点法和回归直线法。后者已经介绍过，下面讲一下高低点法。高低点法是将一定时期历史成本资料中的最高最低产量下成本的差额与最高最低产量的差额进行对比，求得单位变动成本，然后根据一的产量水平下的总成本和单位变动成本，求得固定成本总额，从而进行成本预测的一种方法。具体计算公式如下：b 最高产量下的总成本最低产量的总成本最高产量最低产量a=最高点成本总额-b最高点的产量=最低点成本总额-b最低点的产量其中：a总成本 b单位变动成本a、b的值求得后，结合预测销售量x，代入直线方程y=a+bx，即可预测出计划期的产品总成本和单位成本。预测计划期的产品总成本y1=a+bx1预测计划期的产品单位成本=y1/x1三、因素变动预测法因素变动预测法是以基年实际产品成本为基础，预见到各个成本项目中今后一定时期内将受到哪些因素的影响及影响程度，预测今后的产品单位成本及总成本。影响产品成本变动的因素主要有直接材料消耗量、工资水平与劳动生产率和产量变动等。用公式表达如下：四、最佳产品质量成本的预测质量成本是指在产品质量上发生的一切费用支出，包括由于未达到质量标准造成损失而发生的费用以及为了保证和提高产品质量而支出的各种费用。用公式表达如下：质量成本总和=内部质量成本总和+外部质量成本总和+评价质量成本总和+预防质量成本总和第四节利润预测本节主要介绍了利润预测的另外一种方法比例法。所谓比例法，就是根据利润率指标来预测计划期产品销售利润的一种方法。这主要有三种途径：1.根据销售收入利润率来预测其公式是：预计计划期产品销售利润额=预计计划期产品销售成本销售收入利润率2.根据销售利润率来预测其公式是：预计计划期产品销售利润额=预计计划期产品销售成本销售成本利润率3.根据产值利润率来预测其公式是：预计计划期产品销售利润额=预计计划期产品总产值产值利润率第五节筹资预测筹资预测是工业企业经营预测中不可缺少的组成部分，通过资金预测，可以使企业做到心中有数，从而合理的使用资金，不断提高期利用效果。前面曾经提到过，对筹集资金需要量影响最大的变量是企业未来年度预测的销售额，也就是说，销售预测是资金需要量预测的主要依据。筹资预测通常使用的方法是销售百分比法。简单地说，销售百分比法就是根据资金的各个项目与销售收入总额之间的依存关系，并且假定这些关系在未来时期保持不变，然后