71-第十三章-收入五

第十三章-收入（五）第十三章 收入知识点4：识别合同中的单项履约义务1.履约义务，是指合同中企业向客户转让可明确区分商品的承诺。定义履约义务的意义在于企业应能够适当地识别合同所承诺的商品或服务的计量单元，如实反映企业向客户转让已承诺商品或服务的基础上确认收入。履约义务既包括合同中明确的承诺，也包括由于企业已公开宣布的政策、特定声明或以往的习惯做法等导致合同订立时客户合理预期企业将履行的承诺。2.单独进行收入确认、计量的商品和服务，至少应当是可明确区分的。这是新收入准则的重大修订之一，它解决了在合同存在多项履约义务时原准则“主要风险报酬是否转移”在界定上过于主观的缺陷。3.企业向客户承诺的商品同时满足下列条件的，应当作为可明确区分商品：（1）企业向客户转让该商品的承诺与合同中其他承诺可单独区分；（2）客户能够从该商品本身或从该商品与其他易于获得资源一起使用中受益。例：汽车销售+保养；电梯销售+安装；软件销售+维护；捆绑销售下列情形通常表明企业向客户转让该商品的承诺与合同中其他承诺不可单独区分：（1）企业需提供重大的服务以将该商品与合同中承诺的其他商品整合成合同约定的组合产出转让给客户。（2）该商品将对合同中承诺的其他商品予以重大修改或定制。（3）该商品与合同中承诺的其他商品具有高度关联性。4.企业向客户转让一系列实质相同且转让模式相同的、可明确区分商品的承诺，也应当作为单项履约义务。转让模式相同，是指每一项可明确区分商品均满足在某一时段内履行履约义务的条件，且采用相同方法确定其履约进度。例如：甲建筑公司同某医院签订一项合同，建造住院部大楼、花园、活动室项目，每个项目均有明确的单独售价及相关履约条款规定，且双方约定该三个项目均采用以实际发生成本占预算总成本的比例确定履约进度，并按每季度履约进度支付对应款项的90%，预留10%的质保金，待工程完工验收后1年内支付。【例】2018年3月20日，甲公司向乙公司销售一部电梯，电梯已经运抵乙公司，发票账单已经交付，同时收到部分货款。合同约定，甲公司应负责该电梯的安装工作，在安装工作结束并经乙公司验收合格后，乙公司应立即支付剩余货款。电梯安装尚未进行，预计2018年4月初开始安装，4月底竣工。甲公司是否应确认收入？分析：电梯的安装服务属于“易于获得的资源”，即使合同未约定甲公司负责该电梯的安装工作，乙公司也很容易找到其他的电梯安装公司进行安装。该合同的两项履约义务属于可明确区分的单项履约义务，应分别进行收入的确认。2018年3月20日，电梯已经运抵乙公司，发票账单已经交付，同时收到部分货款，甲公司应确认电梯的销售收入。【例】2018年1月1日，用户之友财务软件公司与老庄公司签订合同，向老庄公司销售钻石版财务软件，价款150 000元，合同约定：用户之友财务软件公司向老庄公司转让该软件许可证、实施安装并提供在两年内的软件更新和技术支持，服务价款另计。分析：老庄公司取得该软件许可证后，能够单独使用，或从将该商品与其他易于获得资源一起使用中受益。同时，安装服务是常规性的，不会显著影响客户使用该财务软件以及从中获益的能力；也不存在其“对合同中承诺的其他商品予以重大修改或定制”；软件和服务之间不会产生重大影响，并非“与合同中承诺的其他商品具有高度关联性”。综合以上，软件的销售与安装、更新、技术支持为四项单项履约义务，软件的销售应于满足商品控制权转移条件时一次性确认收入，而各项服务应视合同条款约定分别按时点或时段确认收入。【例】2018年1月1日，华北重工公司同陕西织布局签订设备定制合同，设备制造期为两年。华北重工公司提供两种付款方案：1）两年后陕西织布局取得该设备的控制时支付500万元；2）现在支付400万元。陕西织布局选择了第二方案。该交易的内含利率为11.8%，华北重工公司增量借款利率为6%。要求：进行华北重工公司相关会计处理分析：合同中存在重大融资成分的，企业应当按照假定客户在取得商品控制权时即以现金支付的应付金额确定交易价格。该交易价格与合同对价之间的差额，应当在合同期间内采用实际利率法摊销。1）2018年1月1日借：银行存款 400万 贷：合同负债 400万2）2018年12月31日借：财务费用 24万 贷：合同负债 24万3）2019年12月31日借：财务费用 25.4万 贷：合同负债 25.4万4）2020年1月1日借：合同负债 449.4万 贷：主营业务收入 449.4万借：主营业务成本 388万 贷：库存商品 388万注：假设该设备订制合同不属于在一段时间内履约。5.企业应付客户（或向客户购买本企业商品的第三方，本条下同）对价的，应当将该应付对价冲减交易价格，并在确认相关收入与支付（或承诺支付）客户对价二者孰晚的时点冲减当期收入，但应付客户对价是为了向客户取得其他可明确区分商品的除外。企业应付客户对价超过向客户取得可明确区分商品公允价值的，超过金额应当冲减交易价格。向客户取得的可明确区分商品公允价值不能合理估计的，企业应当将应付客户对价全额冲减交易价格。6.客户支付非现金对价的，企业应当按照非现金对价的公允价值确定交易价格。非现金对价的公允价值不能合理估计的，企业应当参照其承诺向客户转让商品的单独售价间接确定交易价格。非现金对价的公允价值因对价形式以外的原因而发生变动的，应当作为可变对价。【例】2018年1月18日，万马公司同糖糖食品公司签订产品购销合同，万马公司向糖糖食品公司销售商品一批，市场均价为34.56万元。糖糖食品公司以公允价值为30万元的商品作为支付对价，万马公司将该批食品用于市场营销活动的馈赠及研发活动。借：销售费用 30 应交税费应交增值税（进项税额） 4.8 贷：主营业务收入 30 应交税费应交增值税（销项税额） 4.8注：客户支付非现金对价的，企业应当按照非现金对价的公允价值确定交易价格。另外，用于市场营销活动及研发活动取得的货物，不通过存货核算。【例】2018年1月18日，万马公司同小王子服装公司签订产品购销合同，万马公司向小王子服装公司销售商品一批，价格为100万元。万马公司合同承诺，将于2个月内以15万元的价格购买小王子服装公司的工服30套，每套公允价值6 000元。本题不考虑税费。借：银行存款 100 贷：主营业务收入 97 合同负债 3（公允价值为18万，支付对价为15万，抵减收入3万）应付客户对价包括向客户支付的现金或授予的奖励积分等，如礼品券、折扣券、批量回扣、货架展位付款等。向客户或向客户购买本企业商品的第三方支付（或预计将支付）的对价应冲减交易价格，除非该付款是为了向客户取得其他可明显区分的商品或服务。知识点5：交易价格的确定【例】武汉广场超市2018年元月推出顾客购货赠送购物券的促销活动。规定在2018年1月1日1月31日期间购物每满300元（含税）奖励金额为100元的购物券，可在1年内在本超市兑换任何商品。2018年1月销售额5 800万元（不含税销售额为5 000万元），共发出购物券1 500万元，根据经验估计，将有80%的顾客会运用购物券进行消费。2018年2月，销售额为4 060万元，其中包括使用购物券消费的金额为580万元。2018年1月（假设不考虑增值税）：借：银行存款 5 800 贷：主营业务收入 4 032 合同负债 968 应交税费增（销） 8001 50080%1 2005 000（5 000/6 20