试论我国注册会计师制度面临的问题及对策论文大纲_免费.doc

试论我国注册会计师制度面临的问题及对策论文大纲注册会计师是依法取得注册会计师证书并接受委托从事审计和会计咨询、会计服务业务的执业人员。只要有一定数量的专职从业人员，其中至少有五名注册会计师；并不少于三十万元的注册资本；而且符合国务院财政部门规定的业务范围和其他条件。就可以组成负有限责任的会计师事务所以其全部资产对其债务承担责任，进行独立审计工作。一、近年来，我国注册会计师面临的法律诉讼案件不断上升，因出据不合规矩的审计报告而受到行政处罚的事件屡屡发生，上市公司推出机制的形势，导致投资风险充分暴露，使在资本市场中处于弱势地位的中小投资人对作为独立社会中介机构的批评日益严厉。注册会计师行业面临的压力愈来愈大，究其原因有：（一）、会计信息的公共职能深入扩散，审计报告的经济后果经加强，利害关系人增多。1、随着经济体制改革的深入，政府转变职能，有直接管理向间接管理转换，行政当局更多地依赖审计报表中的相关经济信息来识别分析监管对象、重点。（1）、注册会计师出具的审计报告就成为判断获取的会计资料可靠性的依据；（2）、资本市场规模日记扩大，中校投资人的风险和自我保护意识得到强化，当前在的投资风险转化为现实风险，他们就新求经济利益的补偿以求转嫁风险；（3）、为公开披露会计信息提供见证意见的注册会计师及会计师事务所就首当其冲成为研究的对象。2、注册会计师运用重要性水平时，下列错报会影响会计报表使用者的决策，注册会计师应当从性质上考虑其重要性。（1）、涉及舞弊与违法行为的错报；（2）影响收益趋势的错报；（3）可能引起履行合同义务的错报；（4）不期望出现的错报。3、内部审计人员就应该适时地编写审计备忘录，指出发现的问题并提出改进建议，供被审计单位慎重考虑，以便及时采取纠正行动，这就大大增强了审计报告工作的效果。（1）、是对被审计单位的一种尊重，有助于取得其信任和合作；（2）有助于及时采取改进措施，改变不良的状况或遏制其发展趋势；（3）供审计人员检查审计发现的正确性，为最终审计报告提供合理有效的信息。（二）、企业面临的市场与数不断加强，巨大的经济压力是起草中会计报表的可能性增大。1、资本市场进入门槛的限制、上市后的持续信息披露义务。（1）、时效性仍然不太理想，离所谓的“即时信息”还差的很远；（2）、在可接受性上，传统文本、表格式的财务报告对于投资者而言，尚不能直接使用。真正决策有用的信息还要再加工。通过报刊资料，再利用分析工具如软件加工信息，很费事，其中的手工作业和数据的搜寻与重复输入并不便利；（3）、报刊的信息载量有限，带来上市公司信息披露的先后之差，人为造成炒作，多家公司的财务指标也不易同时取得，不利于投资者准确地作出判断，影响市场透明度。2、亏损公司退市压力、投资人的回报要求等重重的压力，使上市公司一旦步入困境，就会寻求各种方法来粉饰会计报表。（1）、由于上市公司大多系剥离分立模式，母子公司天然的血缘关系就使其利用关联方交易、资产重组、托管等手段来改善财务状况和经营业绩；（2）、因公司治理结构的不完善及企业由内部人控制，使注册会计师不能够获得充分完整的信息，导致审计风险加大。（三）、社会公众和司法界人士对注册会计师的期望值与独立审计客观能够达到的目标差距较大。1、目前社会公众普遍认为注册会计师出具审计报告后就意味着对会计报表做出保证。（1）、社会公众的认识极大的影响着法律界的认识，并对注册会计师结构成强大的压力，使目前“深口袋”理论盛行；（2）、这一理论认为注册会计师应承担无过错责任，并承担民事赔偿责任；（3）、由于审计手段的局限性，注册会计师的审计意见只能帮助报告使用人合理确定会计报表的可信赖程度，而不可能对其经营效率、效果和持续经营能力作出保证。2、检查注册会计师的专业判断能力。（1）、独立审计基本准则对注册会计师的专业判断能力有明确要求，而注册会计师专业判断能力的高低是衡量其业务能力强弱、工作效率高低、工作质量优劣的重要标准；（2）、在审计实施阶段，则更多地需要注册会计师合理地运用专业判断，这不仅关系到审计工作如何进行，还关系到审计终结时审计报告意见的正确与否。二、面对严峻的形式，从行业协会管理的角度来讲，应加强行业自律，实行审慎监管，维护行业形象，加强社会沟通，以消除和减少公众期望值与客观现实的差距。具体如下：（一）、严格会计市场进入约束，完善事务所推出机制。1、在设立会计师事务所时，应严格控制数量，推行合伙制。（1）、控制合理的事务所数量可以避免恶性竞争、不计风险，低价收费等扰乱会计市场现象的发生；（2）、因为会计师事务所的最高管理层在事务所处于特殊地位，业务承接风险控制一般由其负责，承办业务的注册会计师处于被动地位；（3）、合伙制的实行可以有效增强高层管理人员的风险意识，使其规范自身经营行为，加强对风险的识别和监控；（4）、应建立对会计师事务所的考核评价系统，对不符合约定标准的会计师事务所必要时要求其退出。2、国内的会计师事务所应努力提高自身的核心竞争力。（1）、事务所应大力开展职业道德教育，使注册会计师以及其他从业人员树立自觉的敬业精神和品牌意识；（2）重视人才资源的储备与培养工作；（3）加强内部管理，完善内部控制系统。事务所应根据独立审计准则的要求，结合本单位的人员结构与业务流程，制定严格规范的执业操作程序，建立健全项目经理、部门经理和主任会计师三级审核制度；（4）积极拓展新兴业务。目前，会计事务所的业务品种较为单一，这在一定程度上削弱了其自身的市场竞争力。（二）、引导会计师事务所建立、健全公司内部治理结构，促使其形成自我约束、自我发展的经营机制，对事务所的运作实行倒台监控，保证其公司治理机制的有效运行。1、完善的公司治理机构是会计师事务所健康、持续、稳定发展的基础。相互监督的股东会、董事会、监事会的公司治理模式应得到有效的运作，这可以避免出现事务所内部人员独断控制所导致的不计风险、任意接受业务委托、降低质量标真的弊端。2、目前为了保证治理节后真正有效运行，必须建立事务所评价系统，实行分类管理。（1）、应对事务所组织体制、据此机制、机构设置、质量控制、项目管理、人员资源管理等提出明确要求，并制定相应的考核标准及办法，实行定期评价；（2）、根据评价结果进行适当分类，据此进行业务承接限制，使事务所业务能力与承担风险能力相适应；（3）、实行分类指导，明确不同类别事务所的监管重点、改进方向，加强监管的针对性及可行性；（4）、要建立重大事项备案制度，及时掌握事务所的重大决策，并提供政策指导及支持。（三）、加强质量监管，建立事务所每部质量控制、行政监管、社会监督相结合的质量监督管理体系，实行动态全方位的质量监管。1、明确要求会计师事务所建立的质量控制制度。（1）、审计项目质量标准及控制程序，并制定相应的考核测评办法；（2）、当前会计事务所在机构设置、人员聘用、委派、晋升、辞退等相关制度中应体现质量控制要求；（3）审计项目应建立从业务联系、风险评估、人员委派、审计计划地制定实施、审计过程监督及事后监督到出具报告一套完整质量控制程序；（4）、使会计师事务所建立质量控制框架并保证其正常运行，以次为基础分析事务所的质量控制体系，确定监管的事件、方式、重点领域。2、建立事务所质量控制数据信息系统，识别重点监管对象，完善事务所检查的方式、程序及处罚办法。（1）、通过建立事务所的质量控制数据信息系统，进行信息的搜集加工、处理，可以防治、发现、纠正失误所致昂控制中的偏差和薄弱环节，却地感官重点；（2）、有效的检查选择方案、人员委派、检查计划、使事迹报告处理程序，有利于规范检查行为，提高检察效率，保证检查质量提高和检查目的的实现；（3）、建立调查继承法委员会，有助于检查的独立性和公正性，减少人为干扰；（4）、检查结果及优势有效地执行是警示和惩戒作用的集中体现，一旦作出处理决定必须予以坚决贯彻实施。（四）、加强注册会计师的后续教育，提高其专业胜任能力，增强其职业性谨慎性。由于我国资本市场尚处于发育状态，会计改革仍在深入，因此，加强后续教育，更新专业知识，增强会计师的自我判断能力，以求识别和发现审计中的重大错误与无比显得尤为重要。审计的职业判断特性，要求注册会计师在职业过程中必须保持职业谨慎，最大限度降低审计风险。三、我国司法部于1995年6月2日颁布并施行的中华人民共和国公证员注册管理办法（简称注册管理办法标志着我国公证员注册管理制度的建立。（一）、统一了公证员注册管理机构的规格，提高了管理机构的档次及其权威。1、对于公证员原有的身份性质和职务行为而言，注册管理所规定的处罚和复议程序与行政法的基本原理相矛盾。（1）、注册管理办法对违规公证员的处罚有三种，即延缓注册、停止办证和撤销公证员资格。公证员只要有工作失职造成错证或违反职业道德有损公证员声誉或利用工作之便牟取私利等不清廉行为亦或受到行政记大过处分四种情形之一者将被处以延缓注册，延缓注册期间停止办证；（2）、从公证业的性质上看: 公证员是国家干部，是行政人员或准行政人员；从公证专业的特性上看，公证员是一种资格，是国家对其专业水准的认可；从工作身份上看，公证员是一种工作或行政的职务。2、注册管理办法等一系列相关的规章在认可公证员为国家行政人员的同时（如把行政记大过作为实施公证员延缓注册处罚的情形之一），又把公证员等同于律师、注册会计师当成行政管理的相对人，把本应该通过行政机关内部途径解决的内部争议当成行政机关实施外部管理而产生的行政争议，因而演绎出司法行政机关可以对其所属的行政直管下级机关的工作人员（公证员）在执行职务中的过失行为实施行政处罚的结论，与行政法的基本原理相矛盾，也与我国行政诉讼法、行政复议法、行政处罚法及公务员暂行条例中的相关规定相悖。（二）、规定了公证员得以注册的统一标准及注册的程序；第四，制定了对违规公证员实施延缓注册、停止办证、撤销公证员资格等一系列处罚措施。毫无疑问，注册管理办法的施行一定程度地规范和加强了公证员的监督管理对保证公证员依法执行职务，维护当事人的合法权益起到了积极的作用。1、能力处罚是对特定对象的特定行为能力或特定资格的限制或剥夺，它在行政处罚中属常见的也是较严厉的措施，它直接造成了被处罚人的经济损失。（1）、做出行政行为的主体必须是法定的，只有法定享有行政处罚权的机关才能实施行政处罚；（2）、实施行政处罚的机关必须依照法律设定的处罚种类（规格）及法定的程序实施行政处罚；（3）、由于司法部颁布实施的注册管理办法及相应的一系列规章中所设定（规定）的行政处罚措施，大大超越了其法定的设定权限，与中华人民共和国行政处罚法相矛盾，因而也就使司法行政机关对转制后的公证处、公证员所实施的行政处罚行为失去合法性。2、由公证员协会以行业管理的名义对违规公证处、公证员做出处罚决定的做法。（1）、由公证员协会做出延缓注册、停止办证等处罚决定，再由司法行政机关实施延缓注册、停止办证等处罚行为；（2）、且不说这种分离管理是否符合注册管理办法的规定，单就公证员协会的行为及后果而言显然存在着两个问题：一是主体的合法性问题。根据我国行政法律规定，对公民、法人或其他组织实施行政管理，做出具体行政行为的必须是代表国家行使行政管理权的机关或依法被授权的组织。二是法律责任问题。如果我们假定司法行政机关对公证处、公证员实施行政处罚行为的合法性成立，公证员协会接受了司法行政机关的委托也实施了处罚决定的行为，但根据行政法的有关规定，协会依据授权所做出的具体行政行为的法律责任仍然要由委托人即司法行政机关承担；（3）、公证员协会作为一个行业组织，对协会成员执业行为的规范、监督权来源于协会章程的规定，而章程的制定则取决于协会全体成员的共同决议。3、目前，多种性质公证处并存的状况，决定在今后一个时期内将不可避免实行特殊的“混合式”过渡性注册管理制度。（1）、合法性。注册管理机关对公证员的管理必须行之有法、罚之有据，其行为不得与现行的行政法律相违背。在没有专门法律规定的情况下，应通过争取出台行政法规或近似于行政法规文件的途径予以解决；（2）、适用性。它必须适合于现阶段公证体制改革的非常时期，具备行政处罚和行政处分的双重性，即对已改制的公证处、公证员的注册管理具有行政管理的性质，而对行政体制的公证处和公证员的注册管理则表现为行政机关的内部管理性质；（3）、公平性。要用统一的标准或相近统一的尺度进行管理。公证处的性质、公证员的身份虽有不同，但提供他们履行职务活动的平台是一样的，在同一个平台上理应执行同样的或相近似的管理规则。不能厚此薄彼，任何的偏颇必将为无后顾之忧的一方提供了明之故犯职业规则的避风港，这对公证事业的发展是极其不利的；（4）、结合性。借鉴国外同行业或国内其他行业的管理方法，引进行业管理机制，把行业管理与行政部门的管理紧密结合起来，使管理手段更趋合理和科学。4、司法部应解燃眉之急，尽快地修订注册管理办法并将其上报国务院批准实施，赋予其近似行政法规的效力。其内容与原办法比较有较大的突破。（1）、规定由公证员协会制定公证员执业规则、行业奖惩办法，并报司法部备案后实施；（2）、由省级地方公证员协会具体负责公证员的注册、年检工作，凡符合条件的予以注册、年检并报省级司法行政机关备案，司法行政机关发现不符合规定的，通知协会不予注册或年检。不服此决定的，不同身份的公证员可以分别向司法行政机关提出行政复议或申诉；（3）、要采用非常规的作法，对身份各异的所有公证员统一实行执业保证金制度，凡是违规的都一律课以经济制裁；（4）、行业惩戒与行政制裁相分离，由省级公证员协会和司法行政机关分别行使，而且行政制裁应以行业惩戒为条件。第五，行业惩戒可设定训戒、通报批评和暂停会员资格、开除会员等。行政制裁应设有警告、罚款、不予注册、不予年检、停止执业、撤销公证员资格并吊销工作执业证。行政制裁对不同身份的公证员分别表现为行政处罚和行政处分。需要特别指出的是，对行政身份的公证员吊销执业证书的同时必须做出降级、撤职甚至开除的行政处分。因为对已经职业化了的公证员来说，撤销公证员资格吊销工作执照将不可避免地使其在经济上遭受较大的损失，有的甚至意味着失业，而行政身份的公证员被撤销资格吊销工作执照后，仍然还可以公务员的身份享有国家工资。第六，对司法行政机关所做出的不予注册、不予年检、停止执业、撤销公证员资格并吊销工作执业证等一系列行政制裁不服的，非行政身份的公证员可以通过行政复议、行政诉讼的途径予以解决，而行政身份的公证员则应按照申诉的程序进行处理。四、注册会计师行业作为一个个性鲜明的行业在经济社会上发展壮大，是其制度演变的逻辑进程和历史进程的统一。我们只有从本质上把握注册会计师行业发展的制度本质，才能正确指导我国注册会计师行业改革与发展的方向，防止偏左或偏右，并更好地学习和借鉴他国的经验，探索出一条适合中国注册会计师行业改革与发展的模式。（一）、注册会计师行业是市场经济发展到一定阶段的产物，其产生的制度基础是财产所有权和经营权的分离。1、第一类合伙人有了解和监督第二类合伙人履约的权力，第二类合伙人则有如实反映合伙企业财务状况和经营成果的义务，因此在客观上需要一个与双方毫无利害关系的第三者搭建起这种权利与义务关系的桥梁，这就需要聘请会计专家来担任查帐和公证工作，从而产生了对注册会计师审计的最初需求。（1）、随着资本主义生产力水平的快速发展，特别是进入工业革命开始后的18世纪下半叶，生产社会化程度大大提高，股份有限公司的兴起加快了企业所有权与经营权的分离，财产所有者与经营管理者之间的经济责任关系不断得到细分和深化，绝大多数股东已基本退出经营管理领域，但他们非常关心公司的财务状况和经营成果，以便做出是否继续持有公司股票的决定。（2）、对经济环境的能动适应也造就了注册会计师行业功能的自我强化。从审计内容看，注册会计师的审计由初期的详细审计到资产负债表审计，进而发展为会计报表审计；从审计目标看，由查错防弊发展到对会计报表发表意见；从技术手段看，抽样审计方法得到普遍应用，制度基础审计方法得到推广，计算机辅助审计技术得到广泛应用；从业务范围看，由传统审计扩大到税务代理、会计服务、管理咨询等多元经营领域；从组织规模看，会计师事务所能够及时跟进企业规模的同步成长和国际资本的流动，出现了国际著名的“五大”等一些跨国会计公司。（3）、各国政府对注册会计师行业的发展给予了高度重视，并在立法角度上予以完善。美国前总统里根曾说过：“离开了注册会计师，我们的经济将会萎缩，我们的金融市场将会土崩瓦解”。在1844年英国政府颁布的公司法中，规定股份公司的账目必须设监察人，负责审查公司的账目。1845年，又对公司法进行了再次修订，规定股份公司的账目必须经独立会计师审计。1933年，美国证券法规定，上市公司的会计报表必须经注册会计师审计，并向社会公布审计报告。政府的重视与立法保护，客观上促进了注册会计师行业不断向法制化、规范化的方向发展。2、回顾世界范围内注册会计师制度的形成与发展，我们可以得到以下几点启示：（1）、市场经济条件下的两权分离是注册会计师行业生存和发展的前提条件和制度基础，其本质是对委托代理关系中所发生的交易费用的节约。由于财产的所有者与经营者目标取向不一致，如果仅靠所有者自身对经营者的机会主义行为进行控制监督，那么在企业规模扩大、资产专用性增强、科技进步飞速发展的现实条件下，需要支付越来越高昂的信息搜寻费用、谈判费用及监督合约履行的费用；（2）、注册会计师的主要职能是经济鉴证。注册会计师、所有者、经营者形成了审计关系。审计关系是指一项审计行为必然涉及的审计人（注册会计师）、被审计人和审计人授权人或委托人之间所形成的经济责任关系；（3）、独立性是注册会计师生存之灵魂。在现代市场经济条件下，注册会计师不仅要对委托方(所有者)负责外，还要向受益第三方负责。受益第三方可以理解为与审计结论具有利益关系的审计报告间接使用人。一旦尚失独立性，不仅破坏了委托代理关系，而且会扰乱经济秩序，甚至引发社会动荡。正是鉴于此，市场对注册会计师违反独立性形成了严厉的惩罚机制。曾享有盛誉、作为“五大”之一的“百年老店”安达信会计公司，仅因为安然破产一个案件就遭受灭顶之灾，顷刻间分崩离析，这在其他行业是难以想象的。独立性既要求注册会计师实质上的独立，即除按工作量收取审计费用外，与委托方和被审计单位不存在任何经济利害关系；也要求形式上的独立，即注册会计师要时刻在社会中展示和树立自己独立的形象，如不得也不应表现出与被审计单位过分亲密、浪漫的关系。（二）、注册会计师自身存在的问题。1、执业质量不高，社会公信力不强。由于内外环境因素交互作用的影响，目前我国注册会计师行业的整体执业水准和职业道德水平还有待提高。（1）、随着社会主义市场经济逐步向法制化、规范化方向发展，一些因执业质量和职业道德缺陷所带来的隐患开始暴露，并呈现出周期性爆发的特点；（2）、1992-1993年，连续发生深圳原野公司侵呑股东权益、北京沈太福长城公司非法集资、海南中水集团巨额金融诈骗等三起恶性诈骗案，为其出具验资和审计报告的三家会计师事务所被撤消，业内称之为“老三大案件”，注册会计师行业面临第一次严峻的考验；1997-1998年，则又爆发了东方锅炉、红光实业、琼民源三起上市公司造假案，使广大中小股东蒙受了巨额损失，为其出资审计报告的三家会计师事务所被撤消，称之为“新三大”案件。2、人力资源整体素质不高。（1）、截至2001年12月31日，全国共有注册会计师55898人，从年龄结构看，30岁以下的不足10%，50岁以上的占48%，其中60岁以上的近30%；从学历结构看，大学以上学历的不到30%。注册会计师属智力密集型行业，但执业队伍的现状仍与行业发展的自身要求相差甚远；（2）、市场尚未形成对经营者的选择机制。扣除行业对股东的年龄限制因素，不少会计师事务所的领导班子基本上由改制前沿袭而来。这样就使得一些会计师事务所的高层经营者不是通过市场的优胜劣汰脱颖而出，而是受益于政策，从而对会计师事务所的经营管理水平形成掣肘。3、组织形式存在缺陷。会计师事务所是以人合为本质，采用人合组织形式的合伙制既是会计师事务所的自身特点所决定，也是国际上的一般做法。（1）、但由于现行法律框架难以突破，在1999年的会