（财政学专业论文）我国税收遵从问题研究(1).pdf

摘要 现代经济社会，税收是政府财政收入的重要来源，是现代国家赖以生存和发 展的经济基础，以至于经济学家熊彼特把现代国家称为“税收国家”。税收遵从对保 持税收的稳定，维护税法的严肃性具有重要的意义。从经济学观点看，纳税人和 征税人都是“经济人”，都力图使自己的利益最大化。这样就不可避免地产生了纳税 或征税的不遵从，最终税收关系可能朝着不遵从的方向发展，这时候就需要一种 制度上的安排来扭转这种关系。 我国是一个发展中国家，目前又处于经济转型期，税收遵从的情况不太乐观。 从纳税不遵从的行为看：当前我国税收领域表现突出的是偷逃骗税等一系列的纳 税不遵从现象较为严重，呈现出面宽量大的特点，并已经威胁到整个国家的税收 安全。从纳税不遵从的主体看：既包括外资企业、私营企业、个体工商户，也包 括国有企业、集体企业。另外征税不遵从的情况也比比皆是，比如有些征税人为 了小团体或者个人利益任意地对税法作出曲解或不作为。所以从各个角度对税收 遵从问题进行充分的分析研究，进而得出有针对性的政策建议，便成为税务管理 的一项重要任务。 论文运用理论分析与现实分析相结合等方法，对我国的税收遵从问题进行了 研究。首先，对税收遵从问题进行了理论分析；其次，对我国税收不遵从现状进 行了描述；再次，对我国税收不遵从的原因进行了分析；最后，对促进我国税收 遵从提出了一些政策建议和配套措施。 1 税收遵从的理论分析。这一部分包括税收遵从的内涵、博弈理论和期望理 论对税收实现过程中影响各个主体遵从度的因素分析。税收遵从的含义是指税收 征纳双方按照税法要求，自觉履行税法规定的权利和义务，保证国家税法正确、 顺利、圆满地得到贯彻落实，保证税收收入及时、足额入库。税收遵从的理论基 础主要有信息经济学中的博弈理论、a - s 逃税模型理论、金融学中的期望理论。运 用这些理论对税收遵从问题进行研究，得出了影响税收遵从各种因素的理论参数 值。 2 我国税收不遵从现状。这一部分从纳税不遵从和征税不遵从两个方面对我 国税收不遵从的现状进行了描述。其中纳税不遵从主要包括偷、抗、欠、骗、避 税；征税不遵从主要包括征税过程中的寻租行为、执法不严、滥用税收减免优惠。 3 我国税收不遵从的原因分析。这一部分透过不遵从的表象得出纳税不遵从 的内在原因，主要是从经济利益驱动；纳税人的纳税意识淡薄，“厌税 情绪普遍； 对偷逃税处罚力度不够，激励机制欠缺；税制本身设计不够合理以及税收征管模 式存在问题等方面加以归纳；而征税人不遵从的原因主要有：我国税收实现机制 不健全；执法力度不够：税收征管手段相对落后以及部分税务人员素质较低。 4 促进我国税收遵从的政策建议。这一部分是针对纳税和征税不遵从的原因 提出促进税收遵从的政策和措施。促进纳税遵从的政策建议有：树立纳税人本位 的税收权利义务观；重视纳税人个体特征，倡导税收管理以人为本；加强税收宣 传与教育，增强公民诚实纳税意识；建立有效的税收稽查机制、处罚机制和诚信 纳税激励机制；建立纳税信用登记制度、加强税源监控和完善现行税制。促进征 税遵从的政策建议有：完善激励与约束机制，减少税务征管人员的道德风险；启 动现代化征管手段：提高认识，加大执法力度和提高税务人员素质。论文最后提 出了促进税收遵从的相关配套措施。 关键词：纳税遵从征税遵从利益驱动 2 a b s t r a c t i nm o d e ms o c i e t y , r e v e n u ei st h em a i nf i n a n c i a lr e s o u r c eo ft h eg o v e r n m e n ta s w e l la st h ee c o n o m i cf o u n d a t i o nf o rd e v e l o p m e n ta n ds u r v i v a lo fam o d e mc o u n t r y t h e g r e a te c o n o m i s t ，j o s e p ha l o i ss c h u m p e t e r ，o n c er e g a r d e dam o d e mc o u n t r ya s “at a x s t a t e ”t a xc o m p l i a n c ei so fg r e a ts i g n i f i c a n c et ok e e pt h es t a b l er e s o u r c eo ft a xa n dt o m a i n t a i nt h es o l e m n i t yo ft h el a wo ft a x f r o mt h ep e r s p e c t i v eo fe c o n o m i c s ，b o t ht a x p a y e r sa n dt a xc o l l e c t o r sa r e “e c o n o m i cm e n ，w h oa t t e m p tt om a x i m i z et h e i ro w n i n t e r e s t s t h u s ，i tl e a d st ot h en o n - c o m p l i a n c ei np a y i n gt a xo ri nc o l l e c t i n gt a x a s a r e s u l t ，t h i st a xr e l a t i o n s h i pi sl i k e l yt og ot o w a r d st h et e n d e n c eo fn o n - c o m p l i a n c e i n s u c has i t u a t i o n ，an e wk i n do fs y s t e mi sn e e d e dt or e v e r s et h i st u r n o u rc o u n t r yi sad e v e l o p i n gc o u n t r y , w h i c hs t a y si nt h ee c o n o m i ct r a n s i t i o n a ls t a g e t h es t a t u so ft a x c o m p l i a n c e i sn o t o p t i m i s t i c ：b a s e d o nt h ec o n d u c t so f n o n c o m p l i a n c ei np a y i n gt a x ，i tc a n b ef o u n do u tt h a tt h ep h e n o m e n aa r eq u i t es e r i o u s i no u rc o u n t r y , w h i c hm a i n l ye x i s ti nt h ef o r m so fe v a d i n gt a xo rd e f r a u d i n gt a x i th a s t h r e a t e n e dt h es e c u r i t yo fs t a t et a x t h em a i nb o d i e sf o rn o n - c o m p l i a n c ei np a y i n gt a x i n c l u d es u c hu n i t s 嬲e n t e r p r i s e s 、析t l lf o r e i g ni n v e s t m e n t ，i n d i v i d u a l o w n e de n t e r p r i s e s ， p r i v a t e l y o p e r a t e di n d u s t r i a la n dc o m m e r c i a le n t e r p r i s e s ，t o g e t h e rw i t hs t a t e 。o w n e do r c o l l e c t i v e o w n e de n t e r p r i s e s a sam a t t e ro ff a c t ，t h ep h e n o m e n ao fn o n c o m p l i a n c ei n c o l l e c t i n gt a xa r eq u i t ec o m m o n f o re x a m p l e s ，s o m eg r o u p so ri n d i v i d u a l sm i s i n t e r p r e t o rd i s t o r tt h el a wo ft a xf o rt h es a k eo ft h e i ro w ni n t e r e s t s t h e r e f o r e ，i ti sas i g n i f i c a n t t om a k ea na n a l y s i so ft a xc o m p l i a n c ea n dt op u tf o r w a r ds o m es u g g e s t i o no np o l i c yo f t a xa d m i n i s t r a t i o n b ya p p l y i n gt h em e t h o do fu n i t i n gt h et h e o r y 谢t ht h ep r a c t i c e ，t h i st h e s i sm a k e sa r e s e a r c ho nt h ei s s u eo ft a xc o m p l i a n c ei no u rc o u n t r y f i r s t l y , i tm a k e sat h e o r e t i c a n a l y s i so ft h ep r o b l e m sw i t ht a xc o m p l i a n c e s e c o n d l y , i td e s c r i b e st h es t a t u s o f n o n c o m p l i a n c eo ft a x t h i r d l y , i ta t t e m p t st oa n a l y z et h er e a s o n sf o rn o n c o m p l i a n c eo f t a x f i n a l l y , i tp u t sf o r w a r ds o m es u g g e s t i o n sa n dm e a s u r e sf o rt a xc o m p l i a n c ei no u r c o u n t r y 1 t h et h e o r e t i c a la n a l y s i so ft a xc o m p l i a n c e ：t h i sp a r td e a l sw i t ht h ed e f i n i t i o no f t a xc o m p l i a n c ea n da n a l y s i so ft h ef a c t o r st h a ta f f e c tt a xc o m p l i a n c ei na c c o r d a n c ew i t h g a m et h e o r ya n dp r o s p e c tt h e o r y t a xc o m p l i a n c er e f e r st ot h er i g h ta n do b l i g a t i o no f t h et a xp a y e ro rt a xc o l l e c t o ra c c o r d i n gw i t ht h el a wo ft a x i ta i m sa tg u a r a n t e e i n gt h e i m p l e m e n t a t i o no ft h et a xl a ws ot h a tt h es t a t er e v e n u ec a nb ec o l l e c t e dp r o m p t l ya n d s u f f i c i e n t l y 2 s t a t u so fn o n c o m p l i a n c eo ft a xi no u rc o u n t r y ：t h i sd w e l l so nt h ef o r m so f 3 n o n - c o m p l i a n c eo ft a xa n dt h e i rh a r m f u l n e s s n o n c o m p l i a n c eo ft a xc o n s i s t so ft w o t y p e s ，n a m e l yn o n - c o m p l i a n c eo ft a xf o rt a x p a y e ra n df o rc o l l e c t o r n o n c o m p l i a n c eo f t a xf o rt a x p a y e ri n c l u d e se v a d i n gt a x ，d e f r a u d i n gt a x ，d e l a y i n gp a y i n gt a x ，a n da v o i d p a y l n gt a x n o n ，c o m p l i a n c eo ft a xf o rc o l l e c t o rr e f e r st o s e e k i n gt a x 1 a x i n gl a w e n f o r c e m e n t , a n da b u s i n gt h ep o w e ro f r e m i t t i n gt a x 3 7a n a l y s i so ft h er e a s o n sf o rn o n c o m p l i a n c eo ft a xf o r t a x p a y e r ：t h i sp a r t e x p o u n d so nt h em a i nr e a s o n sf o rn o n - c o m p l i a n c eo ft a xf o rt a x p a y e r , t h r o u g h a n a l y z i n gt h es u p e r f i c i a lp h e n o m e n a t h em a i nr e a s o n sf o rn o n c o m p l i a n c eo ft a xf 0 r t a x p a y e ri n c l u d e ：t h ed r i v eo fe c o n o m i ci n t e r e s t ；w e a ka w a r e n e s so fp a y i n gt a x ：t a x w e a r i n e s s ；l i g h tp e n a l t yo ft a xe v a s i o n ；l a c ko fi n c e n t i v es y s t e m ；u n r e a s o n a b l ed e s i g no f t a xs y s t e m ；s o m ep r o b l e m sw i t ht h et a xc o l l e c t i n gp a t t e r n ，e t e t h em a i l lr e a s o l l sf o r n o n - c o m p l i a n c eo ft a xf o rc o l l e c t o ri n c l u d e ：d r a w b a c k so ft a xc o l l e c t i o ns y s t e m ：w e a k e n f o r c e m e n to ft a xl a w ；b a c k w a r dm e a n so ft a xc o l l e c t i o n ；l o w q u a l i t i e so fs o m eo f 1 e t a xs t u f f 4 s u g g e s t i o n so nt h ep o l i c yo fi m p r o v e m e n to ft a xc o m p l i a n c e ：t h i sp a r t p u t s t o r w a r ds o m es u g g e s t i o n sa n dm e a s u r e sf o rt a xc o m p l i a n c ef o rt a x p a y e r i nv i e wo f r e a s o n so fn o n - c o m p l i a n c eo f t a x s u g g e s t i o n so l lt a xc o m p l i a n c ei n c l u d e ：e s t a b l i s h i n g t h ec o n c e p t i o no ft h ed g h ta n do b l i g a t i o no fp a y i n gt a x ；a t t a c h i n gi m p o r t a n c et o t h e i n d i v i d u a lc h a r a c t e r i s t i c so ft a x p a y e r s ；a d v o c a t i n gt h ep r i n c i p l eo f p u t t i n gp e o p l e f i r s t i nt e r m so ft a xa d m i n i s t r a t i o n ；s t r e s s i n gt a xp u b l i c i t ya n d e d u c a t i o n ；s t r e n g t h e i l j h g t h ep e o p l e a w a r e n e s so fh o n e s t l y p a y i n gt a x ；e s t a b l i s h i n ge f f e c t i v et a x c 0 1 1 e c t i n g i n s p e c t i o nm e c h a n i s m ，p e n a l t ym e c h a n i s m ，a n di n c e n t i v em e c h a n i s m ；e s t a b l i s h i n gt h e r e c o r d so fh o n e s tt a xp a y i n g ；s t r e n g t h e n i n gt h ei n s p e c t i o no nt h er e v e n u er e s o u r c e ； u n p r o v m gt h ec u r r e n tt a xs y s t e m o t h e rs u g g e s t i o n sf o rt a xc o m p l i a n c ei nc o l l e c t i n g t a x ：i m p r o v i n gt h ei n c e n t i v ea n dr e s t r a i n sm e c h a n i s m ；r e d u c i n gt h em o r a lr i s ko ft h e t a x c o l l e c t o r ；i m p l e m e n t i n gt h e m o d e m t a x c o l l e c t i n gm e a s u r e s ；i m p r o v i n g c o n s c i o u s n e s sa n dq u a l i t i e so f t a x - c o l l e c t o r s ；s t r e n g t h e n i n gt h ee n f o r c e m e n to fl a w i n c o n c l u s i o n ，t h et h e s i sp u t sf o r w a r ds o m es u p p l e m e n t a r ym e a s u r e sf o rt a xc o m p l i a n c e k e y w o r d s ：t a xc o m p l i a n c ef o rt a x p a y e r t a xc o m p l i a n c ef o rt a xc o l l e c t o r d r i v eo fi n t e r e s t 4 独创性声明 本人声明所呈交的论文是我个人在导师指导下进行的研究工 作及取得的研究成果尽我所知，除了文中特别加以标注和致谢 的地方外，论文中不包含其他入已经发表或撰写的研究成果，也 不包含为获得江西财经大学或其他教育机构的学位或证书所使用 过的材料与我一同工作的同志对本研究所做的任何贡献均已在 论文中作了明确的说明并表示了谢意 签名：滥主整日期：型量! 三：丑 关于论文使用授权的说明 本人完全了解江西财经大学有关保留、使用学位论文的规定， 印：学校有权保留送交论文的复印件，允许论文被查阅和借阅； 学校可以公布论文的全部或部分内容，可以采用影印、缩印或其 他复制手段保存论文 ( 保密的论文在解密后遵守此规定) 1 引言 1 引言 1 1 选题背景与研究意义 1 1 1选题背景 现代经济社会，税收是政府财政收入的重要来源，是现代国家赖以生存和发 展的经济基础。以至于经济学家熊彼特把现代国家称为“税收国家 。但是对于我 国这样一个发展中的，目前又处于经济转型期的国家，税收遵从情况并不容乐观。 一方面当前我国税收领域表现突出的是偷逃骗税等一系列的纳税不遵从现象较为 严重，呈现出面宽量大的特点，并已经威胁到整个国家的税收安全：从纳税人经 济类型来看，2 0 0 2 年我国国有企业偷逃税面是5 0 ，乡镇企业是6 0 ，外资企业 是6 0 ，个人是9 0 ；从税务稽查实际结果来看，2 0 0 4 年全国共检查纳税人1 2 3 万 户，检查面为6 8 ，发现有问题的纳税人6 6 5 4 万户，占检查户数5 4 1 ，查补 税款3 6 7 6 亿元；2 0 0 5 年全国共检查纳税人1 0 8 万户，检查面为5 ，发现有问题 的纳税人5 7 5 6 万户，占检查户数的5 3 3 ，查补收入3 6 1 亿元。另外一方面征税 不遵从的现象也时有发生，比如有些地方政府为了争取外来投资擅自提供减免税 种、降低征税率等等税收优惠，2 0 0 4 年全国执法检查共发现越权减免税少征税款 8 9 万元，违规税前列支、补亏少征税款1 8 0 3 6 万元，违规少计滞纳金4 1 1 3 4 万 元，违规批缓税款8 7 7 2 万元；权力寻租现象也不罕见，例如有些征税机关抓住 纳税人违反了税法怕受重罚的心理，以能帮助纳税人减轻处罚的名义对其进行吃 拿卡要，2 0 0 4 年全国税务处罚不当案件发生7 6 6 起，税务处罚决定不规范1 9 0 8 件， 涉嫌犯罪应移送未移送案件4 3 件，其中相当一部分是职务犯罪案件。所以从各个 角度对税收遵从问题进行充分的分析研究，进而得出有针对性的政策建议，便成 为税务管理的一项重要任务。 1 1 2 研究意义 对于我国这样一个市场经济体制还不完善的发展中大国，对税收遵从问题进 行研究具有如下意义：一是从实践意义看。在我国当前税收遵从水平不高且这方 面的研究还比较薄弱的现实情况下，深入研究不遵从的根源，并探讨促进税收遵 从的对策，对于加强税收征管、防范税收流失和完善税制具有重大的实践价值； 二是从理论意义看。在我国开展税收遵从问题的研究，有助于补充和完善我国税 收理论体系，特别是有助于开拓税收管理理论研究的新视野，有助于我们深化对 税收遵从与税收管理之间对立统一辨证关系的认识。 我国税收遵从问题研究 1 2 国内外文献综述 1 2 1国外文献综述 国外税收遵从问题研究起源于对逃税问题的研究，根据一些学者的初步考证， 现代最早研究逃税问题的是美国经济学家c a g a n p ，他于1 9 5 8 年在美国政治经 济学期刊发表的论文与货币总供给相应的通货需求中，运用现金比率法来 估测美国由于存在地下经济活动和纳税人故意少申报应税所得而导致的逃税规 模。现在西方从事税收遵从研究的学者一般公认，关于税收遵从最早和最著名的 专门研究是a l l i n g h a m 和s a n d m o 两人于1 9 7 2 年在公共经济学期刊上发表的 论文所得税逃税：一种理论分析。他们根据犯罪经济学及风险和不确定性经济 学理论，分析了逃税者的最优决策以及影响逃税决策的主要因素，提出了预期效 用最大化模型，该模型成为以后人们研究税收遵从问题的一个“种子模型”( 简称 a - s 模型) 。a - s 模型的一个明显的特征是它建立在一系列严格假设前提下。显然， 在这种严格假设前提下建立的模型与实际情况还是有较大偏离的，因而也就无法 充分地解释纳税人在现实中遵从决策。因此，在此之后，许多学者对a s 模型进 行了扩展和深化。如y i t z h a k i ( 1 9 7 4 ) 将处罚依据由未申报所得额改为逃税额， c a r r o l l ( 1 9 8 9 ) 考虑了心理因素对税收遵从的影响等等。尽管如此；由于预期效用 理论还不能解释( 甚至是与其相矛盾的) 现实中一些显而易见的税收遵从或不遵 从现象，比如由于高税率使人们的收入变得更少，按照绝对风险厌恶递减原理，高 收入纳税人更愿意规避风险，因此更倾向于诚实纳税。然而现实中，高收入阶层避 税的比例远远高于一般纳税者。于是人们又在税收遵从研究领域引入期望理论 ( k a h n e m a n t v e r s k y ，1 9 7 9 ) ，该理论修正了传统经济学关于经济人是完全理性和 自利的基本假设，将心理学的研究成果融合到经济学科中，直接挑战了经典金融理 论中个体行为偏好理性的假说，指出人们在面对不确定性进行决策时，由于受个人 心理因素及社会因素的影响，其投资行为并非完美理性，风险态度和行为模式经常 会偏离经典金融理论的最优模式，而呈现出多样性和可变性。利用期望理论建立的 纳税期望模型合理地解决了预期效用理论所不能解决的问题。 在实证分析上，为了检验理论模型，同时为促进税收遵从提供可行的政策方 案，国外学者主要运用三种方法进行经验研究，包括对调查数据、历史数据和实 验结果的统计分析。比较有影响的有： 在调查数据的统计分析方面，s o n g 和y a r b r o u g h ( 1 9 7 8 ) 对美国北卡罗来纳州的 6 4 0 个家庭进行了样本调查，其中返回的有效答卷为2 8 7 份。统计结果表明，尽管 大多数( 8 8 ) 接受调查的人认为逃税是一种犯罪，但他们并不认为有义务向税务当 局揭发逃税者。 1 引言 在历史数据的统计分析方面，d u b i n 等( 1 9 8 7 ) 利用美国1 9 7 7 1 9 8 5 国税局 局长年度报告的数据，在逃税和制裁变量之间建立了联立方程模型。他们的估 测结果表明：审计率是内生变量，而不是像通常所假定的那样是外生变量，它的 提高对逃税具有威慑效应。 在实验结果的统计分析方面，s p i c e r 和h e r o ( 1 9 8 5 ) 所做的税收实验考察了逃 税程度与对别人逃税的感觉之间的关系。结果表明，尽管被告知他人存在不同程 度的逃税，但这对于参与者的逃税决策并没有明显的影响。 总之，国外对税收遵从的研究主要集中在理论研究和实证分析两方面，对具 体对策建议研究相对较少。 1 2 2国内文献综述 从国内来看，近年来，税收遵从问题也越来越受到我国财税理论与实务界的 关注，主要的研究范畴和取得的成果可概括如下： 一是直接以税收遵从的概念界定、内涵外延开展的研究。马国强( 2 0 0 0 ) 在 借鉴西方学者对税收遵从和不遵从的多项分类的基础上，对它们进行了更为集中 的归纳：将税收遵从分为防卫性遵从、制度性遵从和忠诚性遵从，将税收不遵从 分为自私性不遵从、无知性不遵从和情感性不遵从。李胜良( 2 0 0 1 ) 对税收遵从 与不遵从的形式类型也作了一定的探讨。 二是影响税收遵从度原因方面的研究。梁朋( 2 0 0 0 ) 和贾绍华( 2 0 0 2 ) 在研 究税收流失问题中讨论了纳税人逃税的四个原因：利益刺激；税制缺陷；用税机制 的不健全、不完善和社会压力不重。杨燕英和梁俊娇( 2 0 0 5 ) 从四个方面分析了 影响纳税遵从的因素：税收执法环境；纳税人的税收知识；纳税人的情绪和税收 制度。 三是针对税收不遵从治理的研究。雷根强和沈峰( 2 0 0 2 ) 从纳税成本的角度 分析了如何提高税收遵从度；李林木和邓力平( 2 0 0 4 ) 重点研究了激励政策，特 别是税收赦免对税收遵从度的影响；王炳文( 2 0 0 6 ) 在前人研究的基础上，从纳 税人不遵从成本、纳税人权利、监督程序制度和责任追究制度、税种的遵从成本 和税收运行成本五个方面对如何提高税收遵从度提出了相关的建议。 四是从信息经济学角度对税收遵从进行的研究。蔡德发等( 1 9 9 8 ) 、解宏等 ( 2 0 0 2 ) 运用博弈论或信息经济学中的有关理论分析了税收征管中纳税人与税务 机关的博弈行为，他们从各自的前提条件出发求出了相应的混合战略纳什均衡解； 刘艳等( 2 0 0 3 ) 的博弈模型还考虑了纳税人在选择逃税策略后向税务人员行贿是 否成功的问题，得出了税务检查的成本越小，行贿成功的概率越小，对逃税的惩 罚越大，则应纳税额就越大，纳税人的逃税概率也越小的结论。 我国税收遵从问题研究 五是在国外税收遵从研究成果的借鉴方面。王火生( 1 9 9 8 ) 和麻勇爱( 2 0 0 2 ) 对国外税收遵从理论的基本内容进行了介绍；丁际刚、兰肇华( 2 0 0 2 ) 把前景理 论引入了我国。 目前我国对税收遵从问题的相关研究大体包括以上几方面。这些研究总体上 还属于粗放型，无论从理论深度还是实践层次看都还有待于深入。 1 3 研究内容和研究方法 1 3 1 研究内容 本文在界定税收遵从内涵的基础上，通过运用信息经济学中的博弈理论和金 融学中的期望理论对税收实现过程中各个主体的行为进行分析，得出影响税收遵 从各种因素的理论参数值，然后再根据我国实际的国情，从纳税人和征税人两个 角度列举了种种的税收不遵从现象，并着重分析了税收不遵从的原因，最后利用 理论分析的结果对促进我国现阶段的税收遵从提出了相关政策建议。本文共分五 ：电 卓。 第1 章“引言 。本章主要介绍了选题背景与研究意义、国内外文献综述、研 究内容与研究方法。 第2 章“税收遵从的理论分析”。本章阐述了“税收遵从”概念和内涵，然后 对税收实现过程中各参与方的博弈过程做出了详尽的分析，最后运用经济学上的 期望理论对税收遵从问题进行了研究。 第3 章“我国税收不遵从现状 。本章列举了纳税人和征税人的种种不遵从表 现。使用的分类标准仅仅是从各种不遵从的表面现象出发。 第4 章“我国税收不遵从的原因分析”。本章透过不遵从的表象得出纳税不 遵从的内在原因，主要是从经济利益驱动；纳税人的纳税意识淡薄，“厌税”情绪 普遍；对偷逃税处罚力度不够，激励机制欠缺；税制本身设计不够合理以及税收 征管模式存在问题等方面加以归纳；而征税人不遵从的原因主要有：我国税收实 现机制不健全；执法力度不够；税收征管手段相对落后以及部分税务人员素质较 低。 。第5 章“促进我国税收遵从的政策建议”。本章针对纳税人和征税人各自不 遵从的原因，结合前面理论分析的结论提出了促进税收遵从的政策建议和配套措 施。促进纳税遵从的政策建议有：树立纳税人本位的税收权利义务观；重视纳税 人个体特征，倡导税收管理以人为本；加强税收宣传与教育，增强公民诚实纳税 意识；建立有效的税收稽查机制、处罚机制和诚信纳税激励机制；建立纳税信用 登记制度、加强税源监控和完善现行税制。促进征税遵从的政策建议有：完善激 4 1 引言 励与约束机制，减少税务征管人员的道德风险；启动现代化征管手段；提高认识， 加大执法力度和提高税务人员素质。论文最后提出了促进税收遵从的相关配套措 施。 1 3 2 研究方法 税收遵从问题本身带有很强的对策研究的特点，它既需要对历史经验的总结， 又需要对现实问题的具体分析；它既需要源于实践的理论概括，又需要理论对现 实问题的指导，从而提出具有建设性的意见。根据以上的需要，本文采用如下研 究方法： 1 理论分析与现实分析相结合的方法，本文根据博弈论和期望理论建立税收 遵从与税率、稽查概率、罚款率等因素相互关系的模型，通过研究说明各种因素 对遵从程度的影响。 2 西方理论的借鉴与中国的实际相结合的方法。税收遵从理论大都起源于西 方，它的前提条件以及适用环境与我国还是有一定区别，因此在借用时要考虑到 我国的具体国情。 我国税收遵从问题研究 税收遵从的理论分析 2 1 税收遵从的内涵 税收遵从既包括纳税遵从又包括征税遵从，因此我们可以从这两方面出发对 税收遵从的内涵予以界定：关于纳税遵从的概念，理论界有不同的说法，这里引 用两个比较具有代表性的定义：“所谓纳税遵从，就是纳税人按照税法规定的要求， 准确计算应纳税额，及时填写申报表，按时缴纳税款的行为。不符合上述定义， 过多或过少地申报应纳税额都是纳税不遵从 ( 美国纳税遵从的一般观点) ；“纳税 遵从，指的是纳税人依照法的规定履行纳税义务，这种义务除了确认某种抽象和 具体的税收负债外，还附带着给付义务( 即税收缴纳义务) 、作为义务( 即履行申 报、交付文件、记账等义务) 、不作为义务、忍受义务( 即不可抵抗公权，如检查 权、查封财产权等) 。设法逃避这些义务的行为就是纳税不遵从 。前者的纳税遵 从是要以健全完善的税收法规为前提，但在字面意义上函括了大多数税收法制不 健全的国家中纳税人的合法但不合理的纳税遵从。比如纳税人采取某种利用法律 上的漏洞或含糊之处的方式来安排自己的事务，以减少应承担的纳税数额的避税 行为。这种做法并没有违反法律，但在现实经济中避税行为却被人们视为一种公 认的纳税不遵从行为，虽是合法的，但并不都是符合立法意图的，而是钻了法律 的漏洞。而后者同样面临这一问题，它忽略了税收法定主义的要求；而且它反映 了我国长久以来的“税务机关作为管理者位居在上，纳税人为监管对象被动服从 的思维定式，纳税人一直以义务主体的身份出现，强调纳税人必须接受税收管理 机关的检查、管理，而忽视了纳税人的权利主体身份，造成纳税人和税收机关在 法律上的不平等，纳税人得不到尊重，权益得不到保护，使纳税人对征税机关和 征税行为产生了抵触情绪，一定程度上对纳税不遵从行为起到刺激作用。这与我 国税收征管推行新公共管理模式( 新公共管理要求将纳税人看作税务机关的“客 户 ，将税务机关的日常工作看作为“客户 提供高品质的公共产品和服务) 也是 不相吻合的。从以上的分析中我们发现，纳税遵从两种不同的定义都无法给我们 纳税遵从的全貌。它或是强调税收法规或是强调纳税义务，都不太完整或带有某 些方面的偏重。到此为止，我们似乎可以为纳税遵从下这样一个定义：纳税遵从 是一切符合税收法规意图和精神的纳税人行为。所谓征税遵从，顾名思义，就是 指税务行政机关和税务人员( 简称征税人) 能够依照税法及有关法律正确处理各 种涉税事项，例如，税籍的管理、课税资料的采集和管理、税款的核计与征收、 调查和检查、税务案件的移送、税收行政救济的处理、税法的解释、税收行政命 令的制定等等。凡是征税人不能履行或不能正确履行上述职责的行为即卸责行为 6 2 税收遵从的理论分析 就是征税不遵从。综合上述分析，我们认为税收遵从的含义就是指税收征纳 双方按照税法要求，自觉履行税法规定的权利和义务，保证国家税法正确、顺利、 圆满地得到贯彻落实，保证税收收入及时、足额入库。对于税收遵从问题，只有 征纳双方主体在税收运行中同时严格遵从税法，才能实现税收遵从的全部意义。 2 2 税收遵从与信息不对称博弈 国家通过税收取得收入的活动中包含几个税收博弈：纳税人与征税人的博弈、 政府与征税人的博弈、纳税人之间的博弈，这几个博弈中双方的关系可以在博弈 论和信息不对称的理论框架下加以解释。博弈论有两个基本假设：一是强调个人 理性，假设当事人在进行决策时能够充分考虑到他所面临的环境，即他必须并且 能够充分考虑到人们之间行为的相互作用及其可能影响，能够做出合乎理性的选 择；二是假设博弈参与者将最大化自己的目标函数，通常所选择的是使其收益( 或 效用) 最大化的策略。博弈论分析离不开博弈参与者、博弈规则、行动策略、收益 函数这四个基本要素。基于以上两个基本假设，在博弈论分析框架中，可以对税 收征管进行分析。 2 2 1纳税人与征税人的博弈 从纳税人是“经济人 的角度出发，获取利益是行动的内在动机。在不违法 或违法不被发现的情况下，纳税人总是设法通过各种途径少纳税或不纳税，以期 获得最大的税后利益。由于征税人的双重人格，一方面代表国家税务行政执法机 关直接行使征税权，是国家利益的代表：另一方面又是一个具体的人，有着个人的 利益追求和价值取向。征税人与纳税人之间的博弈可以描述为：如果征税人完全 执行第一重人格，即没有私心，尽职尽责，对于纳税人具有很强的约束力，那么 纳税人就会依法足额地缴纳税金；如果征税人执行第二重人格，即有私心，纳税 人便会采取贿赂等手段使征税人违规，以争取尽可能多的少纳税或不纳税的机会， 通过相对较小的费用支出来换取更大的经济利益。当然，征税人与纳税人之间也 是信息不对称的。征税人虽然了解国家税法及其具体操作，但对其征管对象不可 能完全了解，包括纳税人的个性品质、真实收入状况等。所以，纳税人逃税即使 在征税人无私心的情况下也会发生。而在征管人员无私心的情况下，要防止逃税 只有依靠各种稽查手段并配以相应的惩罚措施。如果税收稽查频繁且惩罚很重， 那么纳税人就依法如实纳税或者减少逃税；如果税收稽查不力或惩罚不严，那么 纳税人就会选择逃税或增加逃税数量。简化的纳税人与征税人博弈模型即征税人 完全执行第一重人格，我们不妨建立一个一次性税收博弈模型来进行分析。假定 在税收博弈过程中，纳税人只能通过偷税来实现义务的最小化或利益的最大化， 7 我国税收遵从问题研究 税务机关只能通过稽查来达到税收收入最大化；税务稽查的损益与纳税人的损益 反向对等；稽查处罚力度较大，处罚率在1 倍以上5 倍以下( 征管法最高处罚率为 5 倍) ；稽查成本和偷税处罚成本都是可以计算的；不存在纳税人的“贿赂”和税 务人员“寻租 行为。在此基础之上，得出双方在不同策略下的收益，并建立模 型( 如下表) 。 表1税收博弈模型一 磊、芝竺兰 检查+不检查 纳税人 偷税一( 1 + k ) t 。t + k t - - ft ，t - 一t 不偷税0 ，t f0 ，t 其中：p 代表纳税人偷逃税概率，则不偷逃税的概率为( 卜p ) ；q 代表税务机 关检查概率，则不检查的概率为( 卜q ) ；t 代表纳税人应纳税额；t 代表纳税人偷 税额；k 代表法律规定的偷税处罚率，k 1 ，5 ；f 代表稽查成本，在这里可视为 固定成本，因为按现行规定，稽查查补金额的1 0 部分可以通过预算安排作为稽查 工作经费，即f t * l o 。根据表1 ，我们可以得到纳税人混合策略下的期望收益： e u = 一p q ( 1 + k ) t + p ( 1 一q ) t + o * q ( 1 一p ) + 0 木( 1 一p ) ( 1 一q ) 整理后：e u = 一p q ( 1 + k ) t + p ( 1 一q ) t = p t ( 1 2 q q k ) 可以看出，当( 1 - 2 q - q k ) 0 ，即q ( 1 ( 2 + k ) 时，纳税人期望收益大于零，此时p 越大，纳税人偷税收益越多，特别是当p = l 时，纳税人偷税收益最多，为t ( 卜2 q q k ) ； 当q l ( 2 + k ) 时，纳税人期望收益小于零，此时p 越小，纳税人偷税损失越小， 特别是当p = o 时，纳税人损失为零；当q = l ( 2 + k ) 时，不论纳税人是否选择偷 税，整体决策收益都为零。于是，我们可以得到税收博弈纳税人的混合策略( p ，卜p ) 的最佳反应函数； 1 0 q 1 ( 2 + k ) i p = 【o ，1 】q _ 1 ( 2 + k ) l i 1 q l ( 2 + k ) 同样，我们也可以得到税务机关混合策略下的期望收益： e u = p q ( t + k t f ) + p ( 1 一q ) ( t t ) + q ( 1 一p ) ( t f ) + ( 1 一p ) ( 1 v q ) t 整理后得：e u = q ( p k t + p t f ) + t p t 由于f t * l o ，因此，可以进一步得出结论： e u = q t ( p k + p 一0 1 ) + t p t 由于上式e u = q t ( p k + p - o 1 ) + t - p t 中t p t 始终大于o ，所以，当 8 2 税收遵从的理论分析 p k + p 一0 1 ) 0 ，即p ) l l o ( k + 1 ) 时，