以股权投资形式转移房地产的税收政策解读.doc

以股权投资形式转移房地产的税收政策解读一、中国现存有效的以股权投资形式转移房地产有关的税收文件： 中华人民共和国营业税暂行条例及其实施细则；中华人民共和国土地增值税税暂行条例及其实施细则；中华人民共和国企业所得税法及其实施条例；中华人民共和国契税暂行条例及其实施细则；中华人民共和国印花税暂行条例及其实施细则；中华人民共和国税收征收管理法及其实施细则；关于纳税人资产重组有关营业税问题的公告（国家税务总局公告2011年第51号）财政部、国家税务总局关于股权转让有关营业税问题的通知（财税2002191号）；财政部国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知（财税字（1995）48号）；财政部、国家税务总局关于土地增值税若干问题的通知（财税200621号）；国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知（国税函2008828号）；财政部国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知（财税200959号）；财政部国家税务总局关于企业事业单位改制重组契税政策的通知（财税20124号）；国家税务总局关于印花税若干具体问题的解释和规定的通知（国税发1991155号）；财政部、国家税务总局关于印花税若干政策的通知（财税2006162号）；二、投资方的涉税政策分析：（一）营业税财政部、国家税务总局关于股权转让有关营业税问题的通知（财税2002191号）规定，自 2003年1月1日起，以无形资产、不动产投资入股，参与接受投资方利润分配，共同承担投资风险的行为，不征收营业税；对股权转让不征收营业税。需要指出的是，不动产所有者以不动产投资入股，收取固定收入，不承担投资风险。这种固定收入不管是以投资方利润形式出现，还是以租金等其他形式出现，其实质上是属于租金收入，应按规定征收营业税。（二）土地增值税财政部国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知（财税字（1995）48号）规定，对于以房地产进行投资、联营的，投资、联营的一方以土地（房地产）作价入股进行投资或作为联营条件，将房地产转让到所投资、联营的企业中时，暂免征收土地增值税。对投资、联营企业将上述房地产再转让的，应征收土地增值税。但是，需要注意的是，财政部、国家税务总局关于土地增值税若干问题的通知（财税200621号）第五条规定，本文自2006年3月2日起，对于以土地（房地产）作价入股进行投资或联营的，凡所投资、联营的企业从事房地产开发的，或者房地产开发企业以其建造的商品房进行投资和联营的，均不适用财税字199548号文件第一条暂免征收土地增值税的规定。也就是说，对以土地投资入股的，如果被投资、联营的企业将投资的土地用于进行房地产开发的，不仅被投资人将所开发的房地产再转让应当缴纳土地增值税，同时，对以土地进行投资的投资人在以土地投资时也应当征收土地增值税；对以房产进行投资、联营的，暂免征收土地增值税，但不包括房地产开发企业，房地产开发企业以其建造的商品房进行投资和联营的，仍应当按规定缴纳土地增值税。（三）企业所得税企业所得税法实施条例第二十五条规定，企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知（国税函2008828号）规定，属于企业自制的资产，应按企业同类资产同期对外销售价格确定销售收入；属于外购的资产，可按购入时的价格确定销售收入。可见，企业将房地产进行股权投资，也就是发生了非货币性资产交换，根据上述规定，应确认财产损益计缴企业所得税。同时投资双方按所得税法的相应规定进行所得税的其他处理。对于以股权投资形式转移房地产，不适用财政部国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知（财税200959号）的特殊性税务处理规定。第59号公告文件中明确了企业重组包括企业法律形式改变、债务重组、股权收购、资产收购、合并、分立等几种方式，其中所称的资产收购，是指一家企业（以下称为受让企业）购买另一家企业（以下称为转让企业）实质经营性资产的交易。受让企业支付对价的形式包括股权支付、非股权支付或两者的组合。当然，企业也可以根据59号文的规定，通过合理安排重组架构使之符合文件规定，从而享受特殊性重组的税收待遇。（四）印花税印花税暂行条例第一条规定：“在中华人民共和国境内书立、领受本条例所列举凭证的单位和个人，都是印花税的纳税义务人(以下简称纳税人)，应当按照本条例规定缴纳印花税。”印花税暂行条例第二条规定，产权转移书据为应纳税凭证。国家税务总局关于印花税若干具体问题的解释和规定的通知（国税发1991155号）第十条规定，“财产所有权”转移书据的征税范围是：经政府管理机关登记注册的动产、不动产的所有权转移所立的书据，以及企业股权转让所立的书据。财政部、国家税务总局关于印花税若干政策的通知（财税2006162号）规定，对土地使用权出让合同、土地使用权转让合同按产权转移书据征收印花税；对商品房销售合同按照产权转移书据征收印花税。由于公司法第二十八条规定，股东以货币出资的，应当将货币出资足额存入有限责任公司在银行开设的账户；以非货币财产出资的，应当依法办理其财产权的转移手续。同时，公司法第二十七条规定，对作为出资的非货币财产应当评估作价，核实财产，不得高估或者低估作价。法律、行政法规对评估作价有规定的，从其规定。可见，根据印花税规定，以房地产投资入股属于财产所有权的转移，应当按“产权转移书据”税目征收印花税，投资方要按万分之五的税率缴纳印花税，其计税依据为按评估机构核定的评估价。二、被投资方的涉税政策分析：（三）土地增值税按照财政部国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知（财税字（1995）48号）文件规定，对投资、联营企业将上述接受投资的房地产再转让，依据财税字（1995）48号文件第十条关于转让旧房如何确定扣除项目金额的问题规定，转让旧房的，应按房屋及建筑物的评估价格、取得土地使用权所支付的地价款和按国家统一规定交纳的有关费用以及在转让环节缴纳的税金作为扣除项目金额计征土地增值税。对取得土地使用权时未支付地价款或不能提供已支付的地价款凭据的，不允许扣除取得土地使用权所支付的金额。（二）契税根据契税暂行条例第一条规定,在中华人民共和国境内转移土地、房屋权属，承受的单位和个人为契税的纳税人，第二条规定，转移土地、房屋权属包括房屋赠与。根据契税暂行条例第三条规定：“契税税率为35%。契税的适用税率，由省、自治区、直辖市人民政府在前款规定的幅度内按照本地区的实际情况确定，并报财政部和国家税务总局备案。”根据福建省人民政府关于修改福建省贯彻中华人民共和国契税暂行条例实施办法的通知（闽政200320号）的规定，福建省契税税率为3%。契税暂行条例细则第八条规定，以土地、房屋权属作价投资、入股，视同土地使用权转让、房屋买卖或者房屋赠与征税。公司法规定，投资人以非货币财产出资的，应当依法办理其财产权的转移手续。由于契税的纳税义务人是境内转移土地、房屋权属，承受的单位和个人。因此，以房地产投资入股，按规定应由接受房地产投资的被投资方在办理产权转移手续时缴纳契税，其计税依据为按评估机构核定的评估价。根据财政部国家税务总局关于企业事业单位改制重组契税政策的通知（财税20124号）第八项资产划转的规定，对承受县级以上人民政府或国有资产管理部门按规定进行行政性调整、划转国有土地、房屋权属的单位，免征契税。同一投资主体内部所属企业之间土地、房屋权属的划转，包括母公司与其全资子公司之间，同一公司所属全资子公司之间，同一自然人与其设立的个人独资企业、一人有限公司之间土地、房屋权属的划转，免征契税。财税20124号同时规定执行期限为2012年1月1日至2014年12月31日，财税2008175号文同时废止。（三）印花税印花税暂行条例第一条规定：“在中华人民共和国境内书立、领受本条例所列举凭证的单位和个人，都是印花税