（工商管理专业论文）我国企业集团全面预算管理模式探析.pdf

丝塞銮适厶堂主些亟主燕迨塞圭塞翅噩 中文摘要 摘要：在市场经济条件下，大公司、大集团的作用r 益重要，当今国与国之 间的经济实力竞争，突出表现在大公司、大集团之间的竞争。应当看到，虽然自 改革开放以来，我国实旋大公司、大集团战略取得了显著的成绩，但与世界先进 的企业集团相比，我国的企业还缺乏相应的竞争能力。如何提高我国企业集团的 管理水平，成为摆在理论与实践工作者面前待解决的课题。大型企业的管理较为 复杂，笔者认为应以全面预算管理作为突破口全面提升企业集团的管理水平。作 为一种现代管理模式，全面预算管理通过业务、资金、信息的整合，明确、适度 的分权、授权、业绩评价等，来实现资源合理配置、战略有效贯彻、经营持续改 善、价值稳步增加的目标。目前，我国很多企业集团已经认识到全面预算管理的 重要性，并积极探索适合我国的预算管理模式，但大多数企业实施预算管理的效 果并不理想。在借鉴、吸收中外成功实践经验与先进理论成果的同时，针对我国 企业集团的具体情况和特点，对全面预算管理进行较为深入、系统的研究，力求 找出适合中国企业集团特点的预算管理体系，以期提高本人理论及实践能力的同 时，能对将要或者正在实施全面预算管理的企业集团有所帮助。因此笔者选择了 “我国企业集团全面预算管理模式探析”这一课题。 关键词：企业集团全面预算管理战略导向 j e 巫窑堑厶堂主些殛望僮论毫旦! b i a b s t r a c t a b s t r a c t ：t h ef u n c t i o no fu n d e r 出ec o n d i t i o no ft h em a r k e te c o n o m y , t h e m a j o r sa n dt h ec o m b i n e sa r ei n c r e a s i n g l yi m p o r t a n ta n dt h ee c o n o m y s t r e n g t hc o m p e t i o r sa m o n gc o u n t r i e ss t a n do u ti nt h ec o m p e t i o r sa m o n g t h em a j o r so rt h ec o m b i n e s o u r o u n 仃yb r o u g h tt h es t r a t a g e mo ft h e m a j o r sa n dc o m b i n e sa n dg a i n e dn o t a b l ea c h i e v e m e n t ，b u tc o m p a r e dt o t h ea d v a n c e dc o r p o r a t i o n s ，t h en a f i o n a l c o r p o r a t i o n sa r es t i l l s h o r to f c o m p e t i t i v ea b i l i t y , s o h o wt oa d v a r l c et h ea d m i n i s t r a t i o no ft h e c o n g l o m e r a t e sa r en o wb e i n gt h em o s td i m c u l tp r o b l e mi nf r o n to ft h e o p e r a t o r s t h ea d m i n i s t r a t i o no ft h ec o n g l o m e r a t e si sc o m p l e x ，t h ep e n m c m c o n s i d e r s ，n l ec o m p r e h e n s i v eb u 趣e t i n gm a n a g e m e n ta st h ec r e v a s s et o s t e pu pt h ea d m i n i s t r a t i o no ft h em a j o r s t h eac o m p r e h e n s i v eb u d g e t i n g m a n a g e m e n ti sak i n do f m o d e mt i m e sp a t t e r nw h i c hg e tc r o s sf o r mt h e c o m f o r m i t y , t h eo p e r a t i o nc a p i t a la n dt h ei n f o r m a t i o n ，a n dt h ep r o p e r , d e f i n i t ed e c e n t r a l i z a t i o no f p o w e rw a r r a n t y a n d o u t s t a n d i n g a c n e v e m e n ta p p r a i s et or e a l i z et h er e a s o n a b l ec o n f i g u r eo ft h er e s o u r c e ， t h ee f f e c t i v ec a r r yo u to ft h e s t r a t a g e m , t h ec o n t i n u c i n c ei m p r o v e m e n to f t h em a n a g e m e n t ，t h et a r g e to ft h ei n c r e a s i n gv a l u e a tt h ep r e s e n tt i m e m a n yn a t i o n a lc o r p o r a t i o n sh a v e b e e nr e a l i z e d t h e i m p o r t a n to ft h e c o m p r e h e n s i v eb u d g e t i n gm a n a g e m e n ta n de x p l o r et h ep r o p e rp a t t e m a d a p t e dt ot h es i t u a t i o no f o u rc o u n t r y , b u t ，al o to fu n d e r t a k i n gh a v e s m a l le f f e c t i o ni ni ta n dh a v el o t so fs h o r t a g ed u r i n gt h ec o u r s e s ot h e p e n m a nc h o i c et h i st a s k k e y w o r d s ：c o n g l o m e r a t e s ；c o m p r e h e n s i v eb u d g e t i n gm a n a g e m e n t ；s t a t e g i c o r i e n t a t i o n 学位论文版权使用授权书 本学位论文作者完全了解北京交通大学有关保留、使用学位论文的规定。特 授权北京交通大学可以将学位论文的全部或部分内容编入有关数据库进行检索， 并采用影印、缩印或扫描等复制手段保存、汇编以供查阅和借阅。同意学校向国 家有关部门或机构送交论文的复印件和磁盘。 ( 保密的学位论文在解密后适用本授权说明) 学位论文储签名：锄皈 签字日期：- 哆) 年，月拍 导师签名 宁爹 签字日期：3 。7 年，f 月) 影日 丝塞窒适厶堂童墼亟翌焦迨塞垫剑焦直塑 独创性声明 本人声明所呈交的学位论文是本人在导师指导下进行的研究工作和取得的研 究成果，除了文中特别加以标注和致谢之处外，论文中不包含其他人已经发表或 撰写过的研究成果，也不包含为获得北京交通大学或其他教育机构的学位或证书 而使用过的材料。与我一同工作的同志对本研究所做的任何贡献均已在论文中作 了明确的说明并表示了谢意。 致谢 本论文的工作是在我的导师李文兴教授的悉心指导下完成的，李教授严谨的 治学态度和科学的工作方法给了我极大的帮助和影响，李教授对于我的调研工作 和论文都提出了许多的宝贵意见，在此表示衷，心的感谢。 在我撰写论文期间，本人单位领导王洁明主任及各位同仁等给予我热情的帮 助和支持，他们尽可能地为我提供一些时间，帮助我查找论文所需的各种资料， 在此向他们表达我的感激之情。 感谢我的父母家人，感谢他们多年来为我默默地牺牲与奉献，尤其要祈祷正 在住院治疗的父亲，愿他老人家早日康复! 感谢爱人任萌萌女士，她是我一生中不断前行的支撑与动力! 感谢她为我无怨 无悔付出! 感谢那些曾在学习和生活上给予我帮助的老师和同学们! 在本文的撰写过程中，参考了大量文献，在此，一并向这些文献的作者表示 感谢! e塞銮适厶堂童些亟 堂焦诠塞庄 序 在市场经济条件下，企业集团正在发挥越来越重要的作用。中国加入w t o 之 后，企业集团要在激烈的市场竞争中立于不败之地，在发展壮大的同时，必须加 强科学管理。国外大量成功经验表明，全面预算管理作为一种战略性、系统性、 整合性的管理机制和制度，可以消除企业运行中的缺陷，聚合集团内部各项资源， 有效提升企业核心竞争力，是确保企业有序、持续健康发展的一个重要科学方法。 在我国，随着市场竞争的日益激烈，全面预算管理越来越受到企业的重视， 一些企业集团已尝试建立了预算管理制度，并初见成效。但就整体应用情况看， 实际运行中还存在不少问题，主要表现在：管理整合作用不明显、重编制轻执行、 机制约束差、准确度低、反馈质量差、没有成为一项全程性和全员性的管理活动、 预算管理的应变能力差、重财务目标轻非财务目标等。正是基于对我国企业集团 全面预算管理进行深入研究的迫切性的认识，本文对我国企业集团实行全面预算 管理的现状及存在的问题进行了探讨，一方面，看到了我国企业集团有许多成功 的经验值得总结和推广；另一方面，也认识到企业集团的全面预算管理仍需要进 一步完善，以更好的发挥预算管理的作用，提升企业集团的管理水平。因此对全 面预算管理的不断探讨和研究，将对预算管理真正成为实施公司战略、提高企业 效率、降低企业非系统风险，实现企业价值最大化的管理机制有着十分重要意义。 在确定该论题的过程中，本人与导师进行了多次讨论、请教，并搜集、整理 了相关资料，同时对本单位预算管理运行现状进行了必要的调查研究，这些文献 和资料以及导师的指导都是论文撰写的重要理论依据。 e 童塞垣厶鲎：芏些亟 堂 位 迨塞i l吉 l 引言 1 1 研究背景 企业集团是市场经济发展的必然结果，是现代工商企业的基本标志和民族产 业实力的象征。实施大公司、大集团战略是我国国有大中型企业改革和发展的一 项重大选择。培育一批有实力的企业集团参与国际市场竞争已经成为我国经济工 作的重要内容之。 近年来，我国企业集团发展迅速，然而由于在行为观念上未能从根本上突破 传统计划经济的模式，加之企业集团在地域的广阔性、产品和技术的复杂性、管 理决策的风险性及管理者的利益差异等决定了其发展壮大不能只依赖市场竞争机 制，还必须逐步建立与市场经济相适应的经营运作管理机制。推行全面预算管理 成为必然选择。国内外大量成功经验表明，全面预算管理作为一种机制性、战略 性、过程性的管理机制和制度，与单纯的企业管理相比。关注的重点从经营结果 延伸到经营过程并扩展到经营质量，通过对战略目标的规划预测、控制管理、协 调沟通和激励考核，规范了企业的经济行为，消除了企业运行中的缺陷，再现了 企业科学管理的理念，推进了企业有序、持续健康发展。因此对全面预算管理的 不断探讨和研究，将对预算管理真正成为实施公司战略、提高企业效率、降低企 业非系统风险，实现企业价值最大化的管理机制有着十分重要意义。 1 2 研究意义 通过借鉴西方全面预算管理的理论和实践，并结合中国企业及经营环境的实 际情况，对全面预算管理进行较为深入、系统的研究，探索既吸收西方先进的理 论，又适合中国企业集团实际情况的全面预算管理模式，其研究成果可为理论界 学者提供一定的参考价值，更重要的是本课题的研究能对国内大型企业集团实施 全面预算管理有所帮助，有助于其管理水平的提升。 1 3 研究方法 本文主要运用了对比分析法阐述了企业集团区别于一般企业的特征；通过演 绎归纳法对我国企业集团的预算管理的具体分析，总结归纳出我国企业集团在推 行全面预算管理过程中存在的主要问题；通过文字说明与图表相结合以及列举的 e 童窑堑 厶堂皇些亟 堂位熊塞 i l矗 方法对全面预算管理在我国企业集团的运用与实践进行了全面阐述。 1 4 论文主要内容 全文共分五个部分。论文第一部分首先讨论了全面预算管理的基本理论，提 出了全面预算管理的目标是“通过有效地利用资源，关注顾客价值、股东价值及 组织创新的驱动因素来为组织创造和增加价值。”本文认为，从本质上讲，全面预 算管理是一种系统管理，它属于企业财务管理的范畴，是财务管理的重要内容。 文章的第二部分主要讨论企业集团与全面预算管理的关系，提出实行全面预算管 理是企业集团的必然选择。本文第三部分集中对我国企业集团实施全面预算管理 的现状进行了剖析，重点分析了我国企业集团在全面预算管理中存在的主要阔题。 在前三部分的基础上，论文在第四部分论述了如何构建我国企业集团全面预算管 理模式，指出构建全面预算管理模式应“以公司战略为导向，以预测和规划为核 心，以人本管理为方针”作为指导理念，然后从全面预算管理的组织模式、编制 程序、编制方法以及预算控制，都做出了全面的阐述。接着，本文在第五部分用 大量的图表数据结合文字分析对全面预算管理模式在山东h l 集团的应用实践进行 了探讨，论述了山东h l 集团在实施全面预算管理过程中所作出的大量有益的探索， 同时，笔者针对山东h l 集团全面预算管理的一些不足，提出了如何完善和强化其 全面预算管理的构想。 2 e 壅窑塑盘堂主些亟堂焦迨塞全亟亟簋譬堡堇奎堡监 2 全面预算管理基本理论 2 1全面预算管理的起源与发展 早在1 8 世纪，英国和美国就先后出现了预算管理方式，但当时主要是为了配 合政府部门控制开支的需要，还缺乏一套科学管理的方法。直到2 0 世纪初，泰罗 ( t a i l o r ) 创建了“科学管理”学说，促进了美国企业管理水平的提高，随着标准 成本制度的出现，在企业内部推行预算管理有了可靠的基础，对科学管理原理的 探讨研究也促使了企业预算管理理论的进一步发展。随后，预算管理成为一种重 要的企业管理工具，其他国家如英国、日本、德国的一些企业开始仿效与采用， 先后将预算制度应用于企业管理，一些学者也开始对预算管理理论进行研究。1 9 2 2 年麦西金出版了预算控制一书，将预算管理理论及方法从控制的角度上进行 了详细的介绍，该书的出版标志着企业预算管理理论开始形成。自2 0 世纪3 0 年 代至7 0 年代，企业预算管理先后受到会计理论及其他管理思想发展的影响，在管 理方法、管理理论上得到一定的发展。2 0 世纪7 0 年代，零基预算在西方国家兴起， 它的产生使预算管理在理论和方法上都有了新的发展。进入2 0 世纪8 0 年代后， 企业预算管理趋于成熟和定型，成为西方现代企业的一种重要管理方法。在西方 国家的企业中出现了企业资源计划系统e r p ，把企业内部划分成几个相互协作、相 互支持的子系统进行管理，形成了一种面向企业供应链的预算管理。随着社会生 产力水平的飞速发展、社会生产组织形式多样化和日趋激烈的市场竞争，企业为 了提高自身的竞争能力和抵御风险，不断地深化预算管理的职能、作用与范围， 到2 0 世纪中晚期又出现了全面预算管理这种全新的现代企业管理模式。如今，预 算管理已成为西方企业管理的基本范畴，美国几乎所有的大型公司都运用了这一 管理方法。 2 2全面预算管理的概念、目标 2 2 1 全面预算管理的基本概念 对于现代企业预算，存在着多种表达方式，本文主要列举几种有代表性的定 义。美国的管理学家德克斯塔( d ec o s t a ) 等人将企业预算定义为“预算就是用金 额表示的综合的活动计划，是用金额表示经营管理者在将来特定期间及目的的正 式计算书( d ec o s t a ， 1 9 7 6 ) ”；而卡普兰德( c o p l a n d ) 等人则将预算定义为“将特 t 瘟銮道厶堂童些亟上堂垃j 金塞全酉塑簋萱理基奎堡垒 定的活动方案以计算数字表示的j 下式活动计划，并明显表示企业目的及其达成手 段( c o p l a n d ，1 9 7 4 ) ”。这两位学者对预算都解释为正式的活动计划。以上的定义 都还局限于预算的本身，仅指一种计划的文书。安达信公司“全球最佳实物数据 库”( g l o b a lb e s tp r a c t i c e ) 中的定义：“预算是一种系统的方法，用来分配企业 的财务、实物及人力等资源，己实现企业既定的战略目标，企业可以通过预算来 监控战略目标的实施进度，有助于控制开支，并预测企业的现金流量和利润”；汤 谷良认为：“预算是公司治理结构下的游戏规则，它是一种与企业发展战略相结合 的战略保障体系，是与整个公司的资金流、业务流、信息流以及人力资源流的要 求相一致的经营指标体系；预算是与日常经营管理过程相渗透的行为规范与标准 体系从本质上说预算管理决不是数据的罗列，而是一种与公司治理结构相适 应，涉及企业内部各个管理层次的权利和责任安排，通过这种权力和责任的安排， 以及相应利益分配来实现的内部管理与控制机制”上述二种定义阐述的重点在于： 预算本身并不是最终的目的，更多的是充当一种在公司战略与绩效之间联系的工 具。本文侧重于后两种观点，认为预算管理是在量化分配企业资源的基础上，主 要用于衡量与监控企业及各部门的经营绩效，以确保最终实现公司战略目标的企 业管理机制。全面预算管理通过分散权责，集中监督促进企业现有资源有效配置， 实现企业战略目标、提高生产效率。 2 2 2 全面预算管理的特征 全面预算管理具有如下特点：( 1 ) 全面性。全面预算管理的预算体系包括企业 经营性预算、财务预算和专项预算，既有能反映企业日常经济活动的预算，也有 反映企业资本性支出等一次性财务资金筹措和使用的预算。( 2 ) 全员性。全面预算 管理是一种涉及企业内部权责利关系的制度安排，它不是某一部门的事，而需要 上下配合、全员参与。( 3 ) 全程性。全程性是指对企业经营活动全过程的控制以及 对企业经营活动结果的评价考核都在全面预算管理中得到体现。( 4 ) 目标性。全面 预算管理的目标明确，除目标利润外，企业的资本结构、股东权益也得到体现。 ( 5 ) 指令牲。全面预算管理由预算委员会负责，预算一经确定，一般不轻易调整。 2 2 3 全面预算管理的目标 预算管理的目标所要解决的是企业进行预算管理所要达到的目的是什么。现 代企业预算管理理论认为，预算管理的目标是通过规划和控制包括财务资源和非 财务资源在内的企业资源来提高组织的绩效。近几年，管理会计的发展促进了预 4 t 塞窒遣厶堂皇些亟堂位迨塞全亘瑟簋萱堡垄奎堡逾 算管理目标的进一步提升，那就是，通过有效地利用资源，通过关注顾客价值、 股东价值及组织创新的驱动因素柬为组织创造和增加价值。这一目标有两层含义： 首先，该目标表明在企业创造价值的过程中，预算应起到更为直接的作用，过去 的预算管理主要是对既定价值创造模式和程序迸行维持性管理，不过多考虑增值 过程本身的有效性，它对企业的价值的贡献是间接的。而如今，预算管理需要不 断的分析组织资源是否被有效地利用、现存的作业、流程是否带来了足够的增值， 通过不断的从预算系统中消除非增值作业、流程而直接为股东、顾客及其他利益 相关者创造和增加价值。其次，该目标为预算管理过程中的决策事项提供了一个 基本的原则，即企业价值最大化。 2 3 全面预算管理的职能 对于全面预算管理的职能，不同的学者有不同的观点。根据全面预算管理的 概念，并结合企业集团的实际特点，本文认为，全面预算管理具有规划、整合、 控制、考评四种职能。 ( i ) 规划职能。对企业未来的预测是通过预算来落实的，预测的过程也是对企 业进行规划的过程，预算的编制使企业规划转变为企业计划。预算的规划职能主 要包括两方面的内容：一是规划特定期间内企业的目标：二是把企业整体目标具体 化( 如完成时间、工作量、责任划分等) 。 ( 2 ) 整合职能。整合是指将企业下属的各二级经营单位及其内部各个层级和团 队整合起来，围绕着企业的战略目标而运行。全面预算管理的整合职能主要表现 在三个方面：预算目标整合、管理过程整合和员工行为整合。预算目标整合首先是 通过全面预算管理使企业的各个时期的预算耳标相互衔接，具有连贯性，始终以 促进企业总体战略目标的实现为大方向；其次是通过全面预算管理使各部门、各二 级单位的目标相互协调，形成有机整体。管理过程整合主要是指在管理过程中， 企业各级单位的职责不同，往往会出现相互冲突现象，尤其是对企业集团这种多 级法人组织来说，作为独立法人的各子公司和集团公司之间的冲突有时会非常尖 锐，全面预算管理可以通过一整套的控制体系协调各级单位的工作，较好的解决 各种冲突。员工整合是指全面预算管理是企业员工行为的航标，它使企业各员工 明了如何工作才能达成企业的战略总目标，并通过预算信息的传递，引导全体员 工为企业的整体活动而努力做好工作。 t ! 窑遵厶堂童些亟上堂位迨塞全面亟醒萱堡基奎堡途 ( 3 ) 控制职能。全面预算管理的控制职能贯穿于企业生产经营的全过程。预算 编制是一种事前控制，通过对企业未来时期生产经营状况的全面评估，有利于管 理层对企业资源的利用状况进行整体性安排。预算的执行是一种事中控制，预算 把企业目标以财务数字和非财务数字来表达，成为控制企业生产经营活动过程的 依据，保证生产经营活动正常运行。预算的差异分析和考评则是一种事后控制， 分析预算数和实际数之间的差异，找到管理中的强项与弱项，总结经验和教训， 明确责任归属，采取措施修正预算，以加强管理。同时把这些信息作为制定下一 期预算的重要资料。 ( 4 ) 考评职能。预算是评价和考核各管理层次与责任人员工作业绩的依据。预 算的考评职能有两方面的含义：一是对企业经营业绩的整体评价；二是对企业内部 各管理部门，甚至各个员工的业绩进行评价。 2 4全面预算管理的本质 ( 1 ) 全面预算管理是一种系统管理 系统管理是以系统整体性为原则，用综合性的概念分析、描述管理对象的内 在联系及其同其他事物之问的相互辨证关系，用整体最优的方法来解决管理对象 系统所涉及的各种问题。全面预算管理把企业的经济运行看成一个整体，以预算 目标进行统筹规划，具有一套完善的内容体系、方法体系及运行机制，是一个完 整的、要素齐全的、结构关系紧密的、具有较强逻辑顺序的企业管理系统，企业 内部各要素( 包括人、财、物、信息等) 都置于这一系统之内，成为该系统的有机 组成部分。 ( 2 ) 全面预算管理是财务管理的重要内容 从本质上讲全面预算管理属于财务管理的范畴，是财务管理的重要内容。全 面预算管理所需大量的信息都是通过财务管理的方法计算得出，而且全面预算管 理的运行机制也与财务管理的体制密切相关，它是利用财务的控制体制进行运转 的。这样，全面预算管理与财务管理具有职能上的互补性和模式上的兼容性。全 面预算管理所包含的经营预算、财务预算，专项预算等众多预算最终都要迸入财 务综合预算。企业通过生产经营预算降低成本、增加利润：通过专项预算进行资本 运营获取利润。因而全面预算管理是从财务的角度出发对企业整个经营活动进行 控制的，最终是提高了企业的财务实力。可见全面预算管理是财务管理的重要组 6 t 塞銮道厶堂生些亟堂位迨塞全亘亟鳇萱理基奎堡堡 成部分之一。 2 5全面预算管理的预算体系 2 5 1 全面预算的内容 全面预算是全面预算管理模式下所要编制的各种预算的总称，是指依据企业 决策方案的要求，对销售、生产、分配以及筹资、投资等活动确定明确的目标， 并表现为预计损益表、现金预算等一套预计的财务报表及其附表，借以预计未来 期间的财务状况和经营成果。全面预算的内容一般包括经营预算、财务预算、专 项预算三大部分。 ( 1 ) 经营预算。经营预算是与企业预算期损益状况有关的、与企业日常经营活 动直接相关的基本经济活动预算。经营预算包括产品销售预算、生产预算、直接 材料预算、直接人工预算、制造费用预算、期末产品存货预算、销售和管理费用 预算等。 ( 2 ) 财务预算。财务预算是指预算期与企业现金收支，经营成果和财务状况等 有关的各种预算，主要包括：现金预算、预计损益表和预计资产负债表。现金预算 是指预先估计企业在预算期内由于生产经营及投资活动引起的现金收入与现金支 出，它表明预算期产生的现金收支结果。预计损益表是反映企业预算期的收入和 费用情况的综合报表，将企业的预算收入和成本等情况进行综合预计。预计资产 负债表是综合反映企业在预算期末的资产、负债及所有者权益存量情况的报表。 预计资产负债表是以预算期期初的资产负债表为基础，根据各项分预算和其他与 企业财务状况有关的数据资料，分析计算得出的。 ( 3 ) 专项预算。专项预算是指预算期企业涉及长期投资的、非经常发生的、 次性业务预算。主要包括资本预算和研究开发费预算。资本预算( c a p i t a lb u d g e t ) 是企业对资本投资进行分析、筛选和计划的过程。资本投资又称资本性支出，是 企业为了适应今后生产经营的长远发展而投入的，不能全都由当年产品销售收入 补偿的一种支出。由于资本预算涉及长期投资预测，其计算的方法与内容与其他 预算有显著不同，有其自身的特殊性。研究开发费预算主要是指对企业的产品研 究开发所需要的费用的预算。其预算费用总额一般是管理层根据战略规划的需要 匙壅銮适厶堂童些亟堂焦丝塞全面亟鲑置堡基奎堡盈 决定，再将其细分到各个研究开发项目上。 2 5 2 全面预算体系的相互关系 从对全面预算的内容和编制的分析中我们可以看出全面预算体系中的各项预算 之间存在着一定的内在逻辑联系。一般来讲，编制销售预算是编制全面预算体系的 首要步骤，其次是根据以销定产的原则编制生产预算，同时编制所需的销售费用和 管理费用预算。在编制生产预算时，除了考虑销售预算外，还应当考虑现有存货和 年末存货。生产预算编制阱后，还要根据它编制直接材料预算、直接人工预算、制 造费用预算，最后，期耒产品存货预算和现金预算是有关预算的汇总，预计资产负 债表、预计损益表是全部预算的综合。另外，预算指标的细化分解又形成不同层面 的分预算，从而形成全面预算体系。全面预算管理的预算体系如图2 一l 所示。 图2 - 1 全面预算管理的预算体系图 从图1 - 1 中我们可以看出在全面预算当中，各项分预算互相联系，互相依赖， 互相支持，构成了一个完整的预算体系，成为全面预算管理模式的载体。 在此，笔者必须说明的是，这里的全面预算体系是一般意义上的完整系统， 针对不同的企业集团，一定会因为行业、规模、体制、成长期等方面的不同而使 企业的总体战略各有不同，并进一步导致企业在预算管理上会各有侧重。 s 3 企业集团与全面预算管理的关系 3 1企业集团的概念及管理模式 3 1 1 企业集团的概念 关于什么是企业集团，在发达资本主义国家中最有权威的解释是1 9 8 6 年日本 经济学家主编的经济辞典中所下的定义：企业集团是“多个企业相互保持独 立性，并相互持股，在融资关系、人员派遣、原料供应、产品销售、制造技术等 方面建立紧密关系而协调行动的企业团体。”我国学术界认为：“中国的企业集团 是以公有制为基础，由多个法人企业通过以资金联结为主要纽带构成的多层次的 企业联合体。其成员在依据利益关系建立的领导机构指导下，在生产经营、技术 开发、市场开拓、投资发展等方面，密切合作、协调行动，形成利益共享，风险 共担的利益共同体。”也有一些学者认为“企业集团是企业之间横向经济联合的产 物，它是若干个企业在同一地区、同一部门或跨地区、跨部门的经济联合体”。而 政府有关部门将中国企业集团定义为：“指以资本为主要联结纽带的母子公司为主 体，以集团章程为共同行为规范的母公司、子公司、参股公司及其他成员企业或 机构共同组成的具有一定规模的企业法人联合体”。 笔者认为企业集团可以定义为：以现代企业制度为基础，以母子公司为主体， 以产权关系为主要联结纽带，并以生产经营协作、合作技术创新、信息资源共享 等多种纽带联结构成的具有多层次组织结构，多元化经营特征的多个法人企业的 利益联合体。 对该定义，可以理解如下：企业集团是在现代企业高度发展基础上形成的一 种多法人的企业联合体。由多个独立的法人组成的企业集团中，内部各成员企业 可以是多种多样的，不仅可以有工商企业，而且可以有科研院所，银行及其他金 融组织等。这些成员单位不管具体形式如何，共同的特点是：他们均具备各自独立 的法人地位，都是自主经营、自负盈亏、独立的法人( 包括事业法人) 实体。集 团内各成员通过一定的联结纽带组成企业联合体。它们在产权关系、契约等力量 的作用下联结成一个利益联合体，企业集团内部的企业之间主要以产权为纽带， 9 e 塞奎遵左堂主些亟堂也迨塞垒些塞圄生全厦壅簋鳘堡煎苤丕 兼有生产经营协作、合作技术创新、信息资源共享等关联结构。企业集团是具 有多层次组织结构的企业联合体。企业集团多是通过兼并、投资、控股、参股、 联营等方式形成的，产权是维系集团内部各企业的纽带。由于各企业与核心企业 联系的紧密程度不同，集团在组织机构上可以划分为几个层次，即核心层( 母公 司) 、紧密层( 子公司) 、半紧密层和松散层，从而形成立体化的企业网络。多元 化经营。企业集团往往是通过纵向、横向和混合联合、兼并而形成的其众多成员 企业往往高度专业化，从事各种不同的专门产品的生产和经营，而使整个集团呈 现多元化经营格局。其中经营业务往往融科、工、贸、服务于一体，向高、中、 低多个层次展开。这样，一方面充分体现集团优势，实现其资源的优化配置，提 高规模效益：另一方面还丁以增强竞争能力，扩大市场占有率，降低风险。在国 外及我国，大多数企业集团都是开展多元化经营的。 本文正是基于对企业集团概念的如此理解之上，对企业集团的全面预算管理 展开研究的。 3 1 2 企业集团的管理模式 m i c h a e l 。g o o l d 等人以总部与分部间的管理关系为依据，将企业集团划分为 三种不同的模式，即战略规划型( 集权型) 、财务控制型( 分权型) 和战略控制型( 折 中型) 。 1 财务控制型 财务控制型模式以集团内部各单位相互独立、协同效应较低为基础，集团价 值来源于经营单位各自的发展，大多数战略决策由经营单位自行决定( 低计划影 响) 。在该种模式下，对年度预算的监控显得尤为重要，除非环境因素发生重大变 化，一般不允许实际与预算的偏离( 紧的财务控制) 。财务控制模式强调决策分权 和严格的事中、事后控制，一般适用于实行多元化经营战略的集团公司。 2 战略规划型 战略规划型以集团内部各单位相互影响，存在高度协同为前提，经营单位的 战略规划主要由总部负责( 高计划影响) 。其重点是通过对不同单位之间的经营整 合来增加协同效应。总部通常设有庞大而强有力的职能部门，包括整个企业共有 的资源以及营销、工程、研发和人事等服务部门。总部参与到了决策程序中，控 b 壅窒道厶堂童些亟堂垃迨塞全些塞圄当全面亟簋篁堡趋苤丞 制主要以非财务信息为基础( 灵活控制) 。战略规划模式强调决策集权，关注协调 效应，因而适用于各经营单位之问有明确协作关系的集团。 3 战略控制型 战略控制型的母公司将计划权下放给业务单位，但仍保留对业务单位的建议 进行核准和评价的权力。母公司在控制过程中特别强调财务i z l 标的重要性，但也 关注战略进程和战略1 3 标的发展情况。战略控制型的集团内部一般有一部分经营 单位高度协同，同时另一部分单位又各自独立。决策是分权的( 适度的计划影响) ， 通过不同的计划系统( 可能是战略计划也可能是财务预算) 来进行控制。战略控制 模式适合于同时追求多元化管理和单一化管理的集团。 3 2实行全面预算管理是企业集团的必然选择 如前所述，企业集团具有规模优势，有跨区域、跨行业、不同产权组合的特 点，在经营上，集制造、流通、科研、贸易和资本运作为一体，因而在管理控制 上具有复杂性。全面预算管理作为一种重要的管理控制手段，是企业集团的必然 选择。 首先，全面预算管理是企业集团法人治理结构的必然选择。 在企业集团内部，核心层、紧密层和松散层企业之间体现了母公司、全资子 公司、控股公司和参股公司的产权关系，为维系这一产权关系的有效运作必须建 设真正意义上的法人治理结构，体现所有权与经营权的分离和所有权对经营权的 约束。全面预算作为所有权对经营权的控制的一种手段，有助于解决企业集团经 营管理过程中出现的股权过度集中而引起的所有权对经营权的过度干预、激励与 约束不相容而导致的经营者短期行为、集团治理结构失衡而导致的“内部人控制”、 企业集团高代理成本和低代理效率问题等一系列弊端。 其次，全面预算管理是企业集团财务治理结构的必然选择。 财务治理是企业集团法人治理的核心问题。由于企业集团治理结构中存在两 权分离、委托人与代理人财务目标不一致和信息不对称以及股权集中引起的过度 干预和董事会约束力弱化等治理结构问题，在集团内部会造成经营者损害所有者 利益的经济现象。引入全面预算管理，建立有效的财务治理结构，通过企业集团 财权的预先安排来约束集团经营行为，可以扩大企业集团财务治理范围，优化企 e 丞窑壅厶宝主些亟土堂位迨塞企、业塞团生全亘亟簋笸垄啦苤丞 业集团财权配置，提高企业集团财务治理效率，提高企业的科学管理水平，从而 有利于解决集团财务治理结构问题。 3 3 企业集团全面预算管理的特征 3 3 1 全面预算管理是企业集团“公司治理结构”下的预算管理 预算管理体现了财务控制权在企业集团范围内的配置，是企业集团董事会、 监事会、经理层“共同治理下”的预算管理。公司治理结构理顺了董事会、监事 会和经理层的预算管理关系：集团公司董事会最重要的工作是审批、考核子公司的 预算，董事会不干预子公司经理层的日常经营行为，但是要对经理层的行为进行 监督。子公司经理层负责单位预算的编制上作，集团公司在此基础上编制总预算。 子公司的预算一经批准，就需严格执行，不得随意变更。监事会负责对子公司预 算执行情况的监督审核。因此说，企业集团的预算管理首先是由企业集团以董事 会、监事会、经理层为代表的最高行政管理层介入和推进的预算管理。 3 3 2 全面预算管理是企业集团内部“全员参与”的预算管理 用现代企业理论来解释企业集团的本质，企业集团是“利益相关者缔结的更 为复杂的契约”。换言之，企业集团在追求价值最大化目标的同时，必须注重满足 相关者的利益。从这个角度讲，企业集团所属单位都是利益相关者和预算管理的 实践者，只有集团所属企业的全面参与，才能真正将各种责、权、利指标落实到 企业集团组织的各个层级，从而将预算管理落到实处。从另一个角度讲，赋予所 属企业参与预算管理的权力，是为了在企业集团上下形成对预算指标的认同，并 增强所属企业为持续改善企业预算而努力的责任感，使其积极性被充分调动起来。 3 3 3 全面预算管理是“全过程监控”的预算管理 对于“全过程”可以从两个方面进行理解：方面，预算管理贯穿于从原材料 供应到最终消费者的全过程，涉及整个价值链的全部业务流程的始终。企业集团 预算管理以现金流量为主线，涉及营业活动、投资活动、筹资活动，是对集团各 单位、各部门所属的各种财务及非财务资源预先进行合理的规划和测算，并对其 执行过程与结果进行控制和考评的系列管理活动。它集经营预算、财务预算和 资本预算于一身；另一方面，预算管理是涵盖预测、试算、平衡、执行、调整、 e 巫窑擅厶堂童些亟堂位迨塞垒些塞围蔓全耍亟簋鳘堡鲍基丕 分析、评价、奖惩等环节的完整管理过程。由于预算目标的设定是对未来进行的 预测和规划，从而与战略有必然的联系；由于预算与企业集团各成员单位的业务 流、资金流、信息流、人力资源流相关，从而能有效实现集团范围内资源的全面、 合理配鼍；由于能够提供实际业绩与预期目标的比较，因而预算是一种业绩评价 体系和奖惩体系，能够激励各成员单位努力实现组织的目标。在预算执行过程中， 通过这种全过程的监控，企业集团对子公司的财务监督转化为对预算执行的监督， 使财务监督经常化、制度化和规范化。实行预算管理后，经营者任免、年薪和职 上上资都将与预算执行挂钩，预算完成的好，经营者的年薪就高，职工的奖金就 多；预算完成的不好，经营者就会面临免职或降薪的压力，职工也会面临工资降 低或下岗的压力。 3 3 4 全面预算管理是“全方位评价”的预算管理 从预算的具体形式上看，预算既包括财务预算，也包括非财务预算。财务指 标与非财务指标的结合实现了预算与战略的有机联系。对于企业集团来说，战略 就是寻求企业集团成功发展的关键因素，战略的有效实施可以诊断、分析、评估、 培植和提升企业集团的核心能力。关于全方位的业绩评价即综合业绩评价制度， 国外的平衡记分卡( t h eb a l a n c e ds c o r e c a r d ) 对我国业绩评价制度的设计有一定 的借鉴意义。平衡记分卡从财务维度( f i n a n c i a l ) 、顾客维度( c u s t o m e r s ) 、内部 业务流程( i n t e r n a lb u s i n e s sp r o c e s s ) 、学习与成长( l e a r n i n ga n dg r o w t h ) 四 个方面全面评价企业的经营业绩。企业集团可以结合自身生产经营的特点设计具 体的财务与非财务指标，并进行层层分解与落实，将市场的压力通过预算层层传 递给每一个子公司乃至每一位职工。 总之，企业集团的全面预算管理通过全员参与、全过程监控、全方位评价， 而成为种全新的管理控制系统。它具体细化和落实了董事会、监事会、经营者、 各部门、各子公司以至每个员工的责、权、利，明晰了它们各自的权限空间和责 任范围。通过将企业经营指标层层分解、层层考核，把市场压力和风险变为对企 业集团内部各个环节和每个职工的压力和动力，从而能够有效地整合集团的财务 资源，实现企业集团的目标。 韭立銮堑厶堂童些亟堂位篮塞盛国垒丝篡团塞擅全叵亟簋置堡鳇趣丛金蛾 4 我国企业集团实施全面预算管理的现状分析 4 1全面预算管理在我国企业集团的运用与发展 早在计划经济时期，我国企业就己实行预算管理，但那时的企业并没有现代 意义上独立性地位，其生产、销售都纳入国家统一计划，因而其预算也就成为国 家财政预算的一部分，并不具有现代管理意义上的全面预算管理。 伴随着改革开放，我国国有企业逐步建立了“产权清晰，权责明确，政企分 开，管理科学”的现代企业制度。同时西方些先进的管理方法开始传入我国， 预算管理开始被些企业被采用，并随着我国市场经济的逐步完善，而得到了较 为充分的发展。全面预算管理管理开始通过对业务流、资金流、信息流、人力资 源流等整合，通过明确、适度的分权、授权，使企业战略得以有效贯彻，经营持 续改善，达到价值增加的口标。 随着我国市场经济的发展，越来越多的企业集团涌现出来。由于企业集团存 在集团目标在集团各层级间分解以及决策在各层级间分享的问题，因此企业集团 管理的核心内容是进行整合。而预算管理体制是实现企业集团有机整合的最基本、 最有效的手段，可以有效地消除企业集团内部组织机构松散的现象。 正因为如此，近年来，我国许多企业集团开始借鉴西方企业的作法，实行预 算管理制度，并初见成效。中原油田、四川长虹、宝钢股份、山东华乐集团、广 东美的等都对企业预算管理进行了一些有益的探索。从这些企业的探索结果来看， 企业的运行质量明显提高，创造出了较好的经济效益。如宝钢集团通过实施以现 金流量为核心的全面预算管理，仅1 9 9 6 年一年银行日平均存款额减少约3 万元， 节约利息支出达3 0 0 0 多万元。又如山东华乐集团1 9 8 8 年起实行全面预算管理， 当年实现利税2 4 0 万元，比1 9 8 7 年增长6 0 ；1 9 8 9 年实现利税5 5 0 万元，比1 9 8 8 年又几乎翻了一番；此后1 0 多年，销售收入连年以3 4 和4 0 的平均涨幅稳步递 增。1 9 9 9 年实现销售收入2 3 亿元，利润1 8 3 6 万元，且创出年利税7 0 0 万元的全 国领先水平。 与此同时，全面预算管理方法也得到相关机构的大力推行，在关于国有大 中型企业建立现代企业制度和加强企业管理的规范意见中明确规定实行“全面 1 4 业銮銮道厶堂童些亟堂位迨塞 冀国金、业塞国塞照垒面亟簋萱理盥理丛垃圭匾 预算管理”。有关全面预算管理的法规也不断地提上同程，2 0 0 1 年，当时的国家经 贸委发布国有大中型企业建立现代企业制度和加强管理的基本规范( 试行) 中， 明确规定了应建立全面预算管理制度。2 0 0 2 年4 月财政部发布关于企业实行财 务预算管理的指导意见中进一步提出了企业应实行包括财务预算在内全面预算 管理。可见，全面预算管理在我国企业管理中己经具有很重要的作用。 4 2我国企业集团全面预算管理中存在的主要问题 如前所述，在我国，随着市场竞争的日益激烈，全面预算管理越来越受到企 业的重视，部分企业己尝试建立了预算管理制度并初见成效。但就整体应用情况 看，实际运行中还存在不少问题，主要表现在：管理整合作用不明显、重编制轻执 行、机制约束差、准确度低、反馈质量差、没有成为一项全程性和全员性的管理 活动、预算管理的应变能力差、重财务目标轻非财务目标等。 南京大学会计学系课题组于2 0 0 0 年对我国企业预算管理实施现状作了一次调 查，结果显示：( 1 ) 关于对全面预算管理科学性评价问题，9 4 4 企业认为全面预 算管理更为科学。( 2 ) 关于预算管理组织设置情况，我国尚有相当部分企业未设 置专门的预算机构。在预算编制上作参与者中，财务人员比例居第一位，计划部 门参与预算编制程度也较高，而专门预算机构在中国运用较少，董事会在现代企 业制度中尚未发挥应有的作用。( 3 ) 预算编制方法上，大多数企业都是采用上级制 定，下级执行的方法。由于其缺乏民主性，目标利润的实现受到影响，这也是造 成会计信息失真，利润虚假的一大根源。上下级讨价还价比率较少，上下级结合 方式还没有普及。( 4 ) 预