（会计学专业论文）我国高校资金结算中心内部控制研究.pdf

1 1 1 1 1 111 1 1 1 1i il1 1 111 1 1 1 1 1 l y 18 12 714 厦门大学学位论文著作权使用声明 本人完全了解厦门大学有关保留、使用学位论文的规定。厦门大 学有权保留并向国家主管部门或其指定机构送交论文的纸质版和电子 版，有权将学位论文用于非赢利目的的少量复制并允许论文进入学校 图书馆被查阅，有权将学位论文的内容编入有关数据库进行检索，有 权将学位论文的标题和摘要汇编出版。保密的学位论文在解密后适用 本规定。 本学位论文属于 1 、保密( ) ，在3 年解密后适用本授权书。 2 、不保密( ) ( 请在以上相应括号内打“”) 作者签名：1 厶 导师签名： 日期：皮6 年6 月6 日 日期：年月日 一 i 一 天 “j 摘要 随着经济体制改革和教育体制改革的深入，高校资金量不断增大。如何加强 资金管理，保证资金的安全性、完整性、合法性、效益性，已成为高校财务管理 中的重要问题。高校资金结算中心是高校货币资金管理的职能部门，集中管理全 校资金，对货币资金的整个循环过程进行监督与控制。因此，加强高校货币资金内 部控制的重心，应在高校资金结算中心。 本文采用规范研究与案例研究相结合的研究方法，以高等学校为研究对象， 以内部控制理论为基础，以货币资金内部控制制度为核心，以高校资金结算中心 为手段，实现高校货币资金管理的目的。 本文由五个部分构成，第一部分导言，主要阐述本文的研究背景、研究对象， 提出全文的研究方法、研究框架、主要观点、论文的创新与不足。 第二部分是货币资金管理的理论基础。首先笔者回顾了美国内部控制理论的 发展历程，并对美国各阶段的内部控制理论进行评价；然后，介绍我国的内部控 制理论与规范的发展历程和主要内容，并结合高校货币资金内部控制，就我国内 部控制理论与规范进行评价，指出其存在的问题与不足。 第三部分是基于湖南大学的案例分析。笔者根据c o s o 报告的各个要素，通过 具体实例的描述，对我国高校货币资金内部控制制度进行实证研究，分析我国高 校货币资金内部控制制度的现实情况，指出存在的问题。 第四部分根据第二部分第- - + 节的研究结论及第三部分的案例分析结果，提 出以c o s o 报告为基本框架构建高校资金结算中心内部控制制度的必要性及高校资 金结算中心内部控制制度的具体设想；根据我国高校内部控制规范存在的问题， 提出具体的改进意见；针对我国高校内部控制理论研究的现状与问题，提出具体 的解决方法；最后针对目前高校资金结算中心管理体制的现状与问题，提出创新 高校货币资金管理体制的思路。 第五部分总结。 关键词：高等学校；货币资金；内部控制 j，-_j 专r对 目录 第一章导论( 1 ) 一、研究背景( 1 ) 二、研究框架与主要观点( 2 ) 三、研究方法( 3 ) 四、创新与不足( 4 ) 第二章内部控制理论的历史演进与评述( 5 ) 一、美国内部控制理论( 5 ) ( 一) 2 0 世纪4 0 年代前的内部牵制阶段( 5 ) ( 二) 2 0 世纪4 0 年代末至8 0 年代的内部控制制度阶段( 6 ) ( 三) 2 0 世纪8 0 年代至9 0 年代的内部控制结构阶段( 7 ) ( 四) 2 0 世纪9 0 年代以后的内部控制整体框架阶段( 8 ) ( 五) 2 l 世纪初企业风险管理框架阶段：( 1 3 ) 二、我国的内部控制理论与规范( 1 5 ) ( 一) 我国内部控制理论研究与规范体系( 1 5 ) ( - - ) 我国高校货币资金内部控制理论与规范( 1 9 ) 第三章我国高校资金结算中心内部控制制度现状：基于湖南大学的 案例分析。( 2 3 ) 一、湖南大学资金结算中心概况( 2 3 ) 二、内部控制环境分析( 2 5 ) 三、风险评估分析( 3 1 ) 四、控制活动分析( 3 4 ) 五、信息交流与沟通分析( 3 8 ) 六、监督分析( 4 1 ) 第四章研究结论与政策建议( 4 3 ) 一、研究结论( 4 3 ) ( 一) 完善高校资金结算中心内部控制环境( 4 3 ) ( 二) 进行高校资金结算中心全面的风险评估( 4 4 ) ( 三) 设立良好的高校资金结算中心控制活动( 4 5 ) l ( 四) 加强高校货币资金管理的信息流通与交流( 4 7 ) ( 五) 加强高校货币资金管理的监督( 4 8 ) 二、对策探讨( 4 9 ) ( 一) 以c o s o 报告为基本框架构建高校资金结算中心内部控制制度( 4 9 ) ( - - ) 修改我国高校货币资金内部控制规范( 5 3 ) ( 三) 加强我国高校货币资金内部控制理论研究与实务探讨( 5 7 ) ( 四) 创新高校货币资金管理体制( 5 9 ) 第五章总结( 6 2 ) 参考文献( 6 3 ) 致谢( 6 6 ) l j j a b s t r a c t w i t ht h ed e e p e n i n go ft h ee c o n o m i cr e f o r ma n dt h er e f o r mo ft h ee d u c a t i o n a l s y s t e m ，t h ec a s hf l o wi nh i g h e re d u c a t i o n a li n s t i t u t i o n sh a sb e e ni n c r e a s i n gc o n s t a n t l y h e r ec o m et h ei m p o r t a n tp r o b l e m si nu n i v e r s i t yf i n a n c e ：h o wt o s t r e n g t h e nf u n d m a n a g e m e n tt og u a r a n t e et h es e c u r i t y , r e a o n a b l ea n de f f e c t i v eu s eo ft h ef u n d s t h e f u n ds e t t l e m e n tc e n t e r so fh i g h e l e d u c a t i o n a li n s t i t u t i o n sa r et h ef u n c t i o n a ld e p a r t m e n t o fm a n a g e m e n to ft h e i rm o n e t a r yf u n d ，t h ec e n t e rf o rf u n dm a n a g e m e n to ft h ee n t i r e i n s t i t u t i o n ，w h i c ht a k e st h er e s p o n s i b i l i t yo fs u p e r v i s i o na n dc o n t r o lo ft h ew h o l e c i r c u l a t i o np r o c e s so ft h em o n e t a r yf u n d s i ti st h e r e f o r et h ec e n t r a lr o l et h a tt h ef u n d s e t t l e m e n tc e n t e rp l a y si nt h es t r e n g t h e n i n go ft h ei n t e r n a lc o n t r o lo f 如i l dm a n a g e m e n t i nh i g h e re d u c a t i o n a li n s t i t u t i o n s o nt h eb a s i so ft h et h e o r yo fi n t e r n a lc o n t r o lo ff u n dm a n a g e m e n t ，t h i sa r t i c l e c o m b i n e st h es t a n d a r dr e s e a r c hm e t h o d sw i t hac a s es t u d yt o e x p l o r et h es y s t e mo f i n t e r n a lc o n t r o lo ff u n dm a n a g e m e n tv i at h eu n i v e r s i t yf u n ds e t t l e m e n tc e n t e rt or e a l i z e e f f e c t i v em a n a g e m e n to f m o n e t a r yf u n d si nc o l l e g e sa n du n i v e r s i t i e si nc h i n a t h ea r t i c l ec o n s i s t so ff i v ec h a p t e r s t h ef i r s tc h a p t e ri sa ni n t r o d u c t i o nt ot h e r e s e a r c hb a c k g r o u n d ，t h er e s e a r c ho b j e c t i v e ，t h em e t h o d o l o g y , t h es t r u c t u r eo f t h e p a p e r , t h em a i nv i e w p o i n t ，a n dt h ep a p e r sc o n t r i b u t i o n st ot h er e s e a r c ha r e aa n di t s d i s a d v a n t a g e s t h es e c o n dc h a p t e rd i s c u s s e st h em a n a g e m e n to fm o n e t a r yf u n d s ，w h i c hs e r v e sa s t h et h e o r e t i c a lf o u n d a t i o no ft h i sr e s e a r c h f i r s t ，t h ea u t h o rr e v i e w st h ed e v e l o p m e n t a l c o u r s eo ft h ei n t e r n a lc o n t r o lt h e o r yi nt h eu n i t e ds t a t e s ，a n dm a k e sa na s s e s s m e n to f t h ei n t e r n a lc o n t r o lt h e o r ya te v e r yd e v e l o p m e n ts t a g ei na m e r i c a ；t h e n ，t h ea u t h o r i n t r o d u c e st h eh i s t o r ya n dm a i nc o n t e n to ft h ei n t e r n a lc o n t r o lt h e o r ya n dt h er e l e v a n t s t a n d a r d si nc h i n a ，a n da s s e s s e st h ei n t e m a lc o n t r o lt h e o r ya n dt h er e g u l a t i o ns t a n d a r d s i nt h ec o n t e x to f h i g h e re d u c a t i o n a li n s t i t u t i o n st or e v e a li t sp r o b l e m sa n d d i s a v a n t a g e s c h a p t e r3i sac a s es t u d yo fh u n a nu n i v e r s i t y a c c o r d i n gt oe a c hi t e m so ft h e c o s o r e t p o r t ，t h ea u t h o rp e r f o r m sa l la n a l y s i so f t h ec o n d i t i o n sa n dt h ep r o b l e m so ft h e i n t e r n a lc o n t r o lo ff u n dm a n a g e m e n ti nh i g h e re d u c a t i o n a li n s t i t u t i o n s b a s e do nt h ep r e c e d i n gr e s e a r c h t h ef o u r t hc h a p t e rp r e s e n t st h en e c e s s i t i e so fs e t t i n gu pt h ei n t e r n a lc o n t r o lo ff u n d m a n a g e m e n tm o d e l e do nt h ec o s or e p o r ta n dp r o p o s e st h ea u t h o r sc o n c e p t u a l i z a t i o n o ft h ei n t e r n a lc o n t r o lo ff u n dm a n a g e m e n t t h ea u t h o ri n c l u d e sh e ri m p r o v e m e n t s u g g e s t i o sf o ra n ds o l u t i o n st ot h ep r o b l e m so ft h ei n t e r n a lc o n t r o lo f f u n dm a n a g e m e n t i nh i g h e re d u c a t i o n a li n s t i t u t i o n si nc h i n a t h ef i r hc h a p t e rc o n c l u s i o n k e y w o r d ：h i g h e re d u c a t i o n a li n s t i t u t i o n s ；m o n e t a r yf u n d ；i n t e m a lc o n t r 0 1 i | ， pj ，i co n t e n t s 1 、r e s e a r c hb a c k g r o u n d ( 1 ) 2 、r e s e a r c hf r a m ea n dm a i nv i e w p o i n t s ( 2 ) 3 、m e t h o d o l o g y ( 3 ) 4 、c o n t r i b u t i o i n sa n dp o i n t sf o rf u r t h e rr e s e a r c h e s ( 4 ) i i d e v e l o p m e n th i s t o r y a n dr e v i e wo ft h ei n t e r n a lc o n t r o l t h e o r y ( 5 ) 1 、i n t e r n a lc o n t r o lt h e o r yi nt h eu s a ( 5 ) ( 1 ) t h ei n t e r n a lc h e c k i n gs y s t e mb e f o r e1 9 4 0 s ( 5 ) ( 2 ) t h ei n t e m a lc o n t r o ls y s t e mf r o m1 9 4 0 st o1 9 8 0 s ( 6 ) ( 3 ) t h ei n t e r n a lc o n t r o ls t r u c t u r ef r o m19 8 0 st o19 9 0 5 ( 7 ) ( 4 ) t h eo v e r a l li n t e r n a lc o n t r o lf r a m e w o r ka f t e r1 9 9 0 s ( 8 ) ( 5 ) t h ee n t e r p r i s er i s km a n a g e m e n tf r a m e w o r ka tt h eb e g i n n i n go f21s t c e n t u r y 一( 1 3 ) 2 、t h et h e o r ya n dt h en o r m so f t h ei n t e r n a lc o n t r o li nc h i n a 一( 1 5 ) ( 1 ) t h et h e o r ya n dt h en o r m so f i n t e r n a lc o n t r o li nc h i n a ( 1 5 ) ( 2 ) t h et h e o r ya n dt h en o r m so ft h ei n t e r n a lc o n t r o lo ff u n dm a n a g e m e n ti n h i g h e re d u c a t i o n a li n s t i t u t i o n si nc h i n a ( 1 9 ) i i it h es i t u a t i o no fi n t e r n a lc o n t r o ls y s t e mo fu n i v e r s i t i e s f u n d s e t t l e m e n tc e n t e ri nc h i n a ：ac a s es t u d yo fh u n a nu n i v e r s i t y ( 2 3 ) 1 、as u r v e y o f t h ef u n ds e t t l e m e n tc e n t e ro f h u n a nu n i v e r s i t y ( 2 3 ) 2 、a n a n a l y s i so f t h ei n t e r n a lc o n t r o le n v i r o n m e n t ( 2 5 ) 3 、t h er i s k a s s e s s m e n t a n a l y s i s ( 3 1 ) 4 、t h ec o n t r o la c t i v i t ya n a l y s i s ( 3 4 ) 5 、t h e a n a l y s i so f i n f o r m a t i o ne x c h a n g ea n dc o m m u n i c a t i o n ( 3 8 ) 6 、t h ea n a l y s i so fs u p e r v i s i o n ( 4 1 1 i vr e s e a r c hc o n c l u s i o n sa n dp o l i c ys u g g e s t i o n s ( 4 3 ) 1 、r e s e a r c hc o n c l u s i o n s ( 4 3 ) ( 1 ) p e r f e c t i n gt h ei n t e r n a lc o n t r o le n v i r o n m e n tf o rt h ef u n ds e t t l e m e n tc e n t e r o f u n i v e r s i t i e s ( 4 3 ) ( 2 ) c o n d u c t i n gw h o l er i s ka s s e s s m e n tf o rt h ef u n ds e t t l e m e n tc e n t e ro f u n i v e r s i t i e s ( 4 4 ) ( 3 ) p e r f o r m i n gg o o dc o n t r o l a c t i v i t i e si nt h ef u n ds e t t l e m e n tc e n t e ro f u n i v e r s i t i e s ( 4 5 ) ( 4 ) f a c i l i t a t i n gt h ei n f o r m a t i o ne x c h a n g eo fm a n a g e m e n to fm o n e t a r yf u n do f。 u n i v e r s i t i e s 。( 4 7 ) ( 5 ) s t r e n g t h e n i n gt h es u p e r v i s i o no ft h em a n a g e m e n to fm o n e t a r yf u n do f u n i v e r s i t i e s ( 4 8 ) 2 、p o l i c yd i s c u s s i o n s ( 4 9 ) ( 1 ) t h ei n t e r n a lc o n t r o ls y s t e mo fu n i v e r s i t y sf u n ds e t t l e m e n tc e n t e rm o d e l e d o nt h ec o s or e p o r t ( 4 9 ) ( 2 ) r e v i s i n gt h ei n t e r n a lc o n t r o ln o r m so f u n i v e r s i t i e s m o n e t a r yf u n di nc h i n a ( 5 3 ) ( 3 ) a n e x p l o r a t i o no fs t r e n g t h e n i n gt h er e s e a r c ho i lt h ei n t e r n a lc o n t r o la n d p r a c t i c eo f u n i v e r s i t i e s m o n e t a r yf u n di nc h i n a ( 5 7 ) ( 4 ) i n n o v a t i n gt h em a n a g e m e n ts y s t e mo fm o n e t a r yf u n d s i n h i g h e r e d u c a t i o n a li n s t i t u t i o n s ( 5 9 ) vc o n c l u s i o n ( 6 2 ) r e f e r e n c e s ( 6 3 ) a c k n o w l e g e n m e n t ( 6 6 ) 一 随着经济体制改革和教育体制改革的深入，高校资金量不断增大，如何集中 分散资金，加强资金管理，提高资金使用效率，并通过合法的投资组合，为学校 创造更大的收益，已成为高校亟待解决的问题。在此背景下，全国一大批高校于 2 0 世纪8 0 年代末建立了资金结算中心。高校资金结算中心是新形势下高校为适应 内部管理而产生的一种新型管理模式，通过运用银行运行机制，采取聚集、调剂、 服务的运作方式对校内各单位的货币资金进行宏观管理，从而达到合理配置货币 资金，节约使用货币资金，加速资金运转，使闲置资金增值的目的。 作为高校货币资金管理机构，高校资金结算中心的基本职能是资金管理、结 算、理财、监督和信息反馈。资金结算中心集中管理全校资金，对货币资金的整 个循环过程进行监督与控制，有利于实现高校货币资金内部控制目标；聚集校内 各单位的货币资金进行宏观管理，合理配置货币资金，节约使用货币资金，加速 ” 资金周转，增强了学校财务经济方面的宏观调控能力：通过资金运作，使闲置资 金增值，为学校创造更大的收益，缓解学校资金紧张局面；加强了对校内各开户 单位的监督；将学校财务以及校内各开户单位资金运动信息反馈给学校管理层， 为学校的管理和决策提供依据。资金结算中心在强化高校的资金管理，克服资金 分散，缓解资金短缺，降低筹资成本，提高资金使用效益等方面发挥着重要作用。 加强高校资金结算中心的内部控制，从现象上看，可以扭转高校财务管理混乱的 局面；从本质上看，切实贯彻会计法等法律法规，提高高校会计信息质量， 加强高校财务管理，保障学校经济活动健康有序地开展。 但是，越来越多的犯罪和资金管理失控的案例表明：在高校许多工作逐步走 上市场机制的转轨时期，高校管理和监督一定要适应新经济机制转变的步伐。由 于制度设计不完备，管理不规范，一些高校大笔资金流动没有有效的审批制度和 。施建军完善财务内部控制加强资金安全监管【j 】中国高等教育，2 0 0 2 ，( 7 ) ：p 3 9 我国高校资金结算中心内部控制研究 内部公共决策制度，资金流动过程中缺乏有效的内部控制机制。针对以上情况， 教育部曾多次发文各高校，强调加强高校资金安全管理。但教育部的文件并没有 改善高校财务混乱的局面，2 0 0 4 年6 月，“审计风暴 ( 即建国后第一次大规模、 深入地对高校财务进行审计) ，指向中国1 9 所著名高校，具体结果虽然未公之于 众，但也暴露了少数高校财务管理失控，具体表现为：高校每层每级各有各的财 务，资金分散，形成资金管理薄弱环节：大学城使用最终效果如何，短期内很难 评价 ；随意进行金融投资，资金难以收回，导致坏账等等 。 笔者认为，就高校货币资金管理全局来说，其资金结算中心内部 控制制度都没有形成理想体系是导致目前高校财务管理失控，腐败和 贪污等丑恶现象孽生的主要成因。货币资金是高校流动性最强、风险 最高的资产，大多数违法乱纪行为都与货币资金有关，因此，要从源 头上做好经济安全的防范，就要求高校资金结算中心建立健全有效的 货币资金内部控制制度。这也是笔者探讨此问题的原因和目的。 二、研究框架与主要观点 1 、研究框架 内部控制目标是一个单位的管理当局建立、健全内部控制制度的根本出发点。 货币资金内部控制主要是为了保证货币资金的安全性，通过良好的内部控制，确 保货币资金的安全，预防被盗窃、诈骗、挪用；保证货币资金的完整性，要求单 位将收到的货币资金在内部控制的制约下全部入账，预防侵占单位收入违法行为 的出现；保证货币资金的合法性，即货币资金的取得、使用要符合国家财经法规， o 教财 2 0 0 2 1 2 号，教育部、财政部关于清理检查直属高校资金往来情况，加强资金管理确保资金安全的通 知、教财 2 0 0 4 8 号，教育部、财政部关于进一步加强完善高等学校经济责任制，加强银行贷款管理，切 实防范财务风险的意见、教财 2 0 0 4 1 3 8 号，教育部、财政部关于进一步加强直属高校资金安全管理的若干 意见、教财 2 0 0 4 1 4 4 号，教育部关于建立直属高校银行贷款审批制度的通知、教财 2 0 0 4 1 4 6 号，教育部 关于建立直属高校资金监控系统的通知、教财 2 0 0 5 1 7 号，教育部关于2 0 0 5 年直属高校银行贷款审批工作 的通知等等 h t t p ：w w w e n o r t h c o m c n 2 0 0 4 0 9 0 21 5 ：5 2 审计长李金华称少数高校财务管理出现失控现象 n e w s s o h u c o m2 0 0 4 年7 月6 日0 8 ：2 4 审计署再酿高校审计风暴 2 第一章导论 手续齐备；保证货币资金的效益性，要求合理调度货币资金，使它发挥最大效益。 为此，本文由5 个部分构成： 第一章导言，文章主要陈述本文的研究背景、研究对象，提出本文的研究框 架、主要观点、研究方法、创新与不足。第二章是货币资金管理的理论基础，主 要陈述内部控制理论的历史演进及其最新成果，我国的内部控制理论与规范。第 三章以湖南大学资金结算中心内部控制制度为实例，对我国高校货币资金内部控 制制度进行实证研究，分析我国高校货币资金内部控制制度现状与存在的问题。 第四章根据第三章的实证研究，得出高校资金结算中心必须建立内部控制制度的 结论，并以c o s o 报告为基本框架构建我国高校资金结算中心内部控制制度。第 五章总结。 2 、本文的主要观点 ( 1 ) 内部控制是高校管理的重要组成部分。从其产生和发展来看，是基于高 校财务管理活动。 ( 2 ) 内部控制制度适用于高校财务管理的各个方面，对高校加强财务管理， 保证财务安全具有指导意义。 ( 3 ) 高校资金结算中心是高校货币资金管理的职能部门，高校资金结算中心 是高校货币资金内部控制的重心。 ( 4 ) 改变高校资金管理混乱的局面，必须以c o s o 报告为基本框架建立和完 善高校资金结算中心内部控制制度。 ( 5 ) 高校的情况基本相似，财政部或教育部应针对高校资金管理的特点，制 定我国高校货币资金内部控制规范。 ( 6 ) 教育部应成立专门机构，以高校货币资金内部控制规范为标准，定期或 不定期地对各高校货币资金管理情况进行检查与监督。 三、研究方法 理论来源于实践，又指导实践。本文提出的高校货币资金内部控制制度是以 我国高校资金结算中心内部控制研究 控制论、系统论为理论基础的。在具体方法上，主要采用规范研究与案例研究相 结合的研究方法。本文以高等学校为研究对象，以内部控制理论为基础，以货币 资金内部控制制度为核心，以高校资金结算中心为手段，实现高校货币资金管理 的目的。 四、创新与不足 本文将企业内部控制理论应用到高校的货币资金管理，以笔者所熟悉的一所 高校为实例，通过对这所高校货币资金管理现状的具体分析，得出高校货币资金 管理必须建立内部控制制度的研究结论，进而以美国内部控制理论的最新成果一 o s o 报告为基本框架，提出构建成我国高校货币资金内部控制制度的设想。将 内部控制理论应用到高校的货币资金管理，并作案例分析，对高校的货币资金管 理具的一定的指导意义，这是本文的创新之处。 还没有研究的领域以及本研究中还要进一步研究的问题： 1 、本文对于高校货币资金内部控制制度的论述，侧重于货币资金管理的前两 个目标：安全性、完整性，而对货币资金管理的后两个目标合法性、效益性， 如何使高校资金增值，且收入合法化，论述不够。 2 、对内部控制制度固有的局限性没有做理性分析，应该提醒管理者，内部控 制制度决非无所不能，在实际工作中要趋利避害。 3 、本文主要目的是提供给高校货币资金管理一个完整的框架和方法，由于高 校所面临的环境不同，高校只有根据自身的特点建立适合本校的货币资金管理制 度，这需要在实践中进一步研究和完善。 4 、随着高校资金结算中心业务范围的不断拓展，其内部控制制度未来发展趋 势与发展方向，本文未涉及。 4 第二章内部控制理论的历史演进与评述 第二章内部控制理论的历史演进与评述 一、美国内部控制理论 内部控制的雏形有着悠久的历史，其内容的丰富和发展，则是基于规模日益 庞大的企业对内加强管理，对外满足社会需要以及理论研究的不断深入。二十世 纪至今，内部控制制度在美国有了很大的发展，从理论到实务内容不断丰富。按 照比较权威的归纳，美国内部控制理论的发展大致经过了五个阶段：2 0 世纪4 0 年代前的内部牵制阶段；4 0 年代末到8 0 年代的内部控制制度阶段；8 0 年代至9 0 年代的内部控制结构阶段；9 0 年代开始的内部控制整体框架阶段：2 1 世纪初开始 研究的企业风险管理框架阶段。 ( 一) 2 0 世纪4 0 年代前的内部牵制阶段 内部控制的历史源远流长，据史料记载，在古埃及、罗马时代就已经出现了 内部牵制的思想，如对财产实行双重保管，约束财产的使用以及职责分工等。随 着资本主义经济的逐步发展，内部牵制也得到不断的发展并渐趋成熟。内部牵制 是基于以下两个设想：( 1 ) 两个或两个以上的人或部门无意识地犯同样错误要比 单独一个人或部门犯错误的机会小；( 2 ) 两个或两个以上的人或部门有意识地合 伙舞弊的可能性大大低于单独一个人或部门舞弊的可能性。在美国的一些企业中 首先出现了比较系统的内部牵制制度，这些企业要求各项经济业务活动的处理要 经过两个或两个以上的人或部门去完成，各账目间要相互核对，这是内部控制的 雏形。 内部牵制思想以账目间的相互核对为主要内容，着重组织内分工和岗位分离 控制，它是现代内部控制理论中有关组织控制、职务分离控制的雏形。实践证明 这些设想和做法是合理的，内部牵制机制确实有效地减少了错误和舞弊的行为， 因此，在现代的内部控制理论中，内部牵制仍占有相当重要的地位，成为有关组 织规划控制的基础。 朱荣恩内部控制理论概述【j 】中国审计，2 0 0 1 ，( 8 ) ：p 2 5 5 我国高校资金结算中心内部控制研究 内部牵制基本是以查错防弊为目的，以职务分离和账目核对为手法，以钱、 账、物等会计事项为主要控制对象。这在早期被认为是确保所有账目正确无误的 一种理想控制方法。但也有其不足之处： 一 第一，内部牵制只注重事前控制和事后检查，而忽略了事中控制。殊不知内，1 部控制是一个动态不断发展的过程，应该把对经营管理过程的控制放在突出的地位； 。- ，： 第二，内部牵制缺乏全面性。它只是对会计事项的控制，殊不知内部控制是 对企业组织一切业务活动的全面控制，而不是局部控制。控制触角摄入企业经营 的各个环节和各个方面，不能留下控制死角； 第三，内部牵制制度客观上规范着会计人员的工作行为，但没有认识到任何 管理是以人为本，以人为中心，只有人才可能制定和完成企业的目标，并设置控 制的机制，人是执行控制的真正主体。 ( 二) 2 0 世纪4 0 年代末至8 0 年代的内部控制制度阶段 1 9 4 9 年，美国会计师协会的审计程序委员会发表了一份题为内部控制，一 种协调制度要素及其对管理当局和独立注册会计师的重要性的报告，对内部控 制首次作了权威性定义： “内部控制包括组织机构的设计和企业内部采取的所有相互协调的方法和措 施。这些方法和措施都用于保护企业的财产，检查会计信息的准确性，提高经济 效率，推动企业坚持执行既定的管理政策。 1 9 5 8 年月l o 月美国会计师协会的审计程序委员会发布的审计程序公告第 2 9 号 对内部控制的定义重新进行表述，将内部控制划分为内部会计控制和内部 管理控制。 内部会计控制包括组织规划的所有方法和程序，这些方法和程序与财产安全和 财物记录可靠性有直接的联系。这样控制包括授权与批准制度、从事财务记录和 审核与从事经营或财产保管职务分离的控制、财产和实物控制和内部审计。 。朱荣恩内部控制理论概述阴中国审计，2 0 0 1 ，( 8 ) ：p 2 5 。朱荣恩内部控制理论概述四中国审计，2 0 0 1 ，( 8 ) ：p 2 5 2 6 6 第二章内部控制理论的历史演进与评述 内部管理控制包括组织规划的所有方法和程序，这些方法和程序主要与经营效 率和贯彻管理方针有关，通常只与财务记录有间接关系。这些控制一般包括统计 分析、时动研究即工作节奏研究、业绩报告、员工培训计划和质量控制。 上述内部控制定义的发布，是对内部控制概念的重大贡献，但该定义所涉及 的内部控制内容非常广泛，以致审计人员认为包括了他们不可能承担的职责，但 从判断委托人的经营是否良好这个角度考虑，该定义非常合适。将“内部控制 划分为“会计控制 和“管理控制 两大类，前者在于保护企业资产、检查会计 数据的准确性和可靠性；后者在于提高经营效率、保证管理部门所制定的各项政 策得到贯彻执行。上述内部控制定义的重点在于注册会计师在开展其审计工作时 所运用的会计控制概念，即注册会计师只负责审查内部会计控制，包括与财产安 全和会计信息可靠性相关的授权批准、职务分离、实物保护和内部审计，并提出 相关的审计意见。它的主要宗旨是预防和发现错弊。 内部控制制度的颁布，进一步增强了注册会计师的法律责任，促使其更加重视 内部控制，并使内部控制的审查成为一项法定的审计步骤，同时使社会各界广泛 认识到企业内部控制的重要性。但也存在不足之处： 第一，随着企业经营管理活动的越来越复杂，人们对内部控制的认识不断提高， 内部控制不仅仅因为审计的存在而存在，它是企业达到管理目标、提高经济效益 的工具。内部控制制度概念是一种纯技术的防护色彩很强的概念，显然不能适应 时代的发展； 第二，内部会计控制和内部管理控制是相互联系，不可分割的，在实践中很难 将两者区分开来，特别是那些置身子企业经营活动的人们，他们很难接受这种区 分。 ( 三) 2 0 世纪8 0 年代至9 0 年代的内部控制结构阶段 进入2 0 世纪8 0 年代以来，内部控制的理论研究又有了新的发展，西方会计 审计界研究的重点逐步从一般涵义向具体内容深化，其标志是1 9 8 8 年美国注册会 7 工 我国高校资金结算中心内部控制研究 计师协会发布审计准则公告第5 5 号，公告首次以“内部控制结构 代替“内 部控制”，指出内部控制结构由控制环境、会计制度和控制程序三个要素组成。控 制环境是指对建立、加强或削弱特定政策和程序的效率发生影响的的各种因素； 会计制度提出了应当健全企业的会计制度，而且明确规定了各项经济业务鉴定、 分析、归类、登记和编报的方法；控制程序提出应当明确业务的审批权，明确职 责分工以及关于财产、凭证、账簿的保护措施等内容。 与以前的内部控制定义相比，阿部控制结构将控制环境纳入内部控制范畴， 认识到控制环境是内部控制的一个组成部分，它是由企业全体职工，主要是企业 的管理者所造就的，是充分有效的内部控制体系得以建立和运行的基础及保证， 因而是在企业的控制范围内的。二是不再区分会计控制与管理控制，而统一以要 素表述内部控制。这种方法一经提出，立即得到广泛的认同和迅速发展。 将内部控制称为内部控制结构，恰如其分地反映了内部控制的性质，所谓结构 是构成事物的内在框架，内部控制也就是构成企业经营管理制度的内在控制框架， 以这些内在控制框架为基础建立反映企业业务运行规律要求的各种制度便成为具 有内部控制特性的经营管理制度：把控制环境作为内部控制组成部分，扩大了内 部控制的范围，更加突出说明人的因素在内部控制中的重要地位。其不足之处是： 第一，内部控制结构理论使内部控制理论的发展进入成熟期，但它没有将内部 控制和风险管理结合起来，更未揭示内部控制的实质在于合理地评价和控制风险； 第二，内部控制结构没有明确对内部控制的“责任 ，没有阐明内部控制的