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现代内部审计实务 叶 笃 鍫 二一年三月二十日 你做好了吗？ 凡事“预则立，不预则废”，没有事先的 计划和准备，就不能获得战争的胜利 毛泽东 本讲主要内容 明确业务类型 明确审计目标和范围 组成审计组，配备适当的审计人员 了解被审计单位的基本情况 制定审计方案 见机行事做准备 明确业务类型 传统业务类型的三驾马车 内部控制审计内部审计的主要业务，受 到企业管理当局的高度重视 财务审计早期内部审计的出发点和归宿 点，至今财务审计仍是内部审计的重要组成部 分 经营审计内部审计业务中较为常见的一 种 看清庐山真面目 明确审计目标和范围 w 不同的内部审计目标决定了不同的内部 审计范围，也就决定了要利用不同的内 部审计资源。 w 对于各种不同类型的审计，它们的具体 审计目标也是不尽相同的。 w 内部审计的范围是指审计对象所涉及的 内容和相关的领域，即审计什么。 审计要以人为本 建立审计组 审计人员的技术水平 个人素质过硬 国际内部审计专业实务标准指出， 为了完成审计职责，审计师必须掌握必 要的知识和技能。这种知识和技能包括 ：审计知识、会计知识、经济理论、金 融理论、统计理论、电子信息处理和交 换知识、工程学、税收理论和各种法律 等。 组成强有力的团队 结构配置合理 所谓麻雀虽小，五脏俱全。从审计组 组长、项目负责人到审计组其他成员 ： 首先要做到由专人负责专职工作； 其次要合理考虑人员的结构，以保持 较为稳定的人员配置， 审计组成员也需要适当的轮岗，避免 出现舞弊、互相串通等现象。 沟通、沟通、再沟通 攘“外”必先安“内” q 最重要的就是内部沟通 q 内部沟通的有效手段就是召开例会或者是 计划会议 团结一切可以团结的力量 q 一方面，要积极与企业内部的其他工作人 员协调配合 q 另一方面，要与外部审计师进行协调 知己知彼 百战不殆 了解被审计单位的基本情况 查阅有关被审计单位的档案资料 在具体的审计工作中，内部审计师可以根据 不同的审计类型所需要的信息来源确定应该 查阅哪些方面的资料，获取所需要的背景信 息。例如，对于财务审计而言，就未必一定 要查阅有关工艺流程和生产管理方面的资料 ；对经营审计来说，掌握有关会计岗位设置 和核算体系方面的信息就显得不那么重要了 。一个富有经验的内部审计师能够根据不同 的审计目标选择相关的资料，而不是上述的 全部资料。 站在“前人”的肩膀上 查阅有关审计文献 借助审计文献可以有效地利用前人的经验 ，避免出现重复错误。 站在“前人”的肩膀上，你可以少走弯路 ，看得更远、更深入。 耳听为虚 眼前为实 进行现场观察 现场观察中应遵循的原则 一丝不苟，兢兢业业，决不能像走马观花那样随随便 便。在实地观察中，内部审计师要利用自己的判断能 力分析所观察到的现象，时刻警惕那些不正常、不经 济、低效率的迹象 不清楚就问，直到满意为止。现场工作人员不愿意回 答或者是含糊其词的地方可能就隐藏着重大问题 保持应有的谨慎态度，谨防假象存在。内部审计师所 看到的并不能完全代表正常条件下的一切现象，还要 求在今后的工作中进一步证实 取得被审计单位与关联单 位往来的相关资料 包括签订的订货合同、采购客户的订购 说明书、银行对账单、相关的协议文件 以及行业惯例等 向相关的技术专家咨询 取得专业的鉴证 内部审计涉及企业经营的方方面面， 而内部审计师基本上是财务人员出身 ，他们的知识素养不可能面面俱到， 在技术领域不得不依靠专业人士做出 判断和鉴证 数字可以说话 分析性复核 分析性复核就是分析对比资料之间的 关系，可以是本期资料与基期资料的 对比分析，也可以是本期相关资料之 间的对比分析 内部审计中的航海图 审计方案的制定 更深入地进行分析性复核 重视重要性的评估 对重要审计事项制定初步 审计策略 编制时间预算 重要性的概念 包括所有对报表真实性与公允性有重大影响，可能 导致报表使用者改变其决策的事项。 在编制审计方案时需要对有关事项的重要性进行确定 ，因为对它的确定直接影响审计步骤的种类、范围、 时间安排和人员分配 重要性对审计师来说可谓是把双刃剑。谙熟审计之道 的企业部门经常利用重要性这一概念将大的舞弊缩小 ，躲过审计师的眼睛 内部审计师在运用重要性水平时，应切忌形而上学， 使重要性概念成为一堆毫无意义的死数字，让舞弊者 找到作案的温床 w 时间预算 审计师实施某一审计项目所 需时间的估算和安排 w 审计师应根据审计组的人员配备、被审 计事项的复杂程度、审计目标实现的难 易情况等进行分析计算，确定自制发通 知书、进行现场审计到编制审计报告所 需要的时间 时间预算示例 项目：长期应付款 序号项 目 名 称预 计 时 间 1获取或编制长期应付款明细表，并与明细账 、 总账 和报表的余额核对是否相符 0.5 2审阅 融资租入固定资产 、以分期付款方式购入 固定资产 的合同等资料和授权批准手续是否齐 全 0.5 3检查 融资租入固定资产 、以分期付款方式购入 固定资产 等的会计处 理是否正确 1.0 4检查 与长期应付款有关的汇兑损 益是否按规定 进行了会计处 理 0.5 5检查长 期应付款是否已在资产负债 表上充分披 露 0.5 礼 貌 的 选 择 审计通知书 审计通知书是一种内部审计的工作方式，也 是内部审计师职业道德中的礼貌原则。 审计通知书的作用除了有预先同被审计单位 进行沟通、征求对方合理安排审计时间外， 还包括要求对方配合提供审计相关文件资料 等。 审计师不应妨碍组织的经营。计划和实施审 计应尽量做到不影响正常业务。 预先通知可以让被审计单位为审计做好准备 ，收集所需文件，做好必要的安排，并通知 受审计影响最大的那些职员 有时候，审计师认为突击审计是必要的。 突击审计的原因是怀疑如果预先通知被审计 单位，管理层或职员会有意隐瞒一些真相， 这时审计师会预先通知高级管理层和审计委 员会，但不会预先通知被审计单位 审计师一般使用信件或办公室间的备忘录进 行初步交流。大多数情况下，为协调这些初 步活动，审计师打电话或和被审计单位的管 理部门一起拜访被审计单位 关于计划对贵公司实施2003年度财务审计的通知 日期：2003年11月1日 杭州市亚非工贸公司； 根据公司总部的决定，遂对贵公司2003年度的财务状况进行审计。按照审计委员会的时间安排，我们开 始审计的日期是11月8日，此次审计的目的是确认财务会计信息的真实性、完整性、准确性以及内部会计 控制的适当性和有效性，请予积极配合。 我们此次审计的重点是： 1.资产的所有权（包括抵押、贴现、担保、租赁等所有权的变更）及其存在性； 2.会计处理是否符合企业会计准则，会计报表的编制是否符合相关要求； 3.清产核资工作是否按要求进行；负债是否隐瞒或遗漏，资产的盘点是否全面，方法是否适当，对账实 不符之处处理是否准确； 4.会计控制是否有薄弱环节。27 我们希望贵公司提供以下相关资料： 1.本年度的会计报表（年度会计报表、季度会计报表、月度会计报表）及相关会计资料； 2.岗位说明书、会计工作手册、有关的经营管理制度和规范； 3.有关采购程序、销售程序的授权审批制度、规范、执行情况及所有重要的合同、合约、协议和承诺。 为提高效率，保证现场审计工作的顺利开展，我们希望采购等业务部门能通力合作，必要时还要与贵公 司相关部门负责人进行面谈，请协助安排时间。 请贵单位在审计组进驻前，按要求将所附表格填写完毕。 审计组组长：李 涛 项目负责人：李 晋、王 军 审计组成员：王丽丽、刘 斐、宫 胡、陈 玉 附件：被审计单位承诺书、企业基本情况表、内部控制调查表 天天集团总公司审计部 思 考 题 有人认为审计准备阶段要占到整个审计过 程的1/3以上，你是如何看待这个问题的， 并请指出审计准备中最重要的一步是什么？ 如果你是一家生产型外商投资企业的内部 审计师，最近你接到的任务是对应付账款的 流程控制进行评价，请具体说明你会做哪些 必要的准备？ 以 理 服 人 审计证据 如无确凿的相反证据，被审计单位过去 被认为真实的情况将来仍为真实。 RKMautz， HASharaf 本讲主要内容 审计证据的分类 获取审计证据时应考虑的基本因素 获取审计证据的方法 审计证据的质量特征 审计证据的分析评价 用 事 实 说 话 审计证据的概念 “目前，布什就他本人和其他美国政 府官员在伊拉克战争前后多次指控伊 拉克拥有大规模杀伤性武器一事进行 辩解，表示相信美国一定能找到伊大 规模杀伤性武器的证据” 这是我们听到的一则新闻报道 w 在古汉语中，“证据”二字往往是分开 使用的。其中，“证”字犹如现代的证 据，但多指人证；“据”字则意为依据 或根据 w 辞海中对证据的解释是：“法律用 语，据以认定案情的材料。” w 审计证据是内部审计师在从事审计活动 过程中，通过实施审计程序所获取的， 用以证实审计事项，作出审计结论和建 议的依据。 詹姆斯：通过我们的审计发现，销售部缺乏对成本费用 的合理控制，今年广告费用的增长幅度超过了销售收入 的增长幅度，我们认为销售部门成本费用的增长是无效 率的，今后应加强对费用的控制，力争把广告费用的增 长幅度控制在销售收入的增长幅度之内 彼得：你们有什么证据来告诉我你们的结论是正确的 詹姆斯：我们对广告费用所引起的成本和销售收入的增 长进行了比率分析，销售部今年广告费用比去年增长了 18%，而销售收入的增长却只有12%。按照公司的规定 ，所有成本费用的支出都应经过严格的审核，本年度公 司考核指标要求销售部要把广告费用额增长幅度控制在 10%以内。销售部经理对广告费用增长18%的解释是： 根据市场的情况，加大了在电视报刊网络上的宣传 力度，同时扩大了促销范围，以吸引更多的顾客 彼得：我认为你们收集的证据有失偏颇。我们 现在可以做一个这样的假设以证明销售部是无 辜的。去年广告费用为600万元，今年增长了 18%，达到708万元，而去年销售收入为1 600万 元，今年实现增长12%，收入达到1 792万元。 可以看出，广告费用的增加为公司增加收入192 万元，收入的增长超过费用增长的部分为84万 元，所以广告费用的增长不一定不合理。我想 你们应该取得销售部广告费用和销售收入的绝 对数，以便得出更为客观、准确的结论。另外 ，通过审计你们还要考虑一下预算中确定一个 广告费用增长幅度的上限是否合理，是否存在 某些例外的、特殊的情况并获取更多的证据 审计师应收集与审计目标和审计范围相关的证据 审计证据应充分、相关、可靠、有力，以便为审计发 现和审计结论、建议提供坚实的基础 收集、分析审计证据的程序应事先制定，程序要切实 可行，在执行过程中可视实际情况在必要时进行调整 审计证据的收集、分析、整理、记录应在监督下开展 ，以防偏离审计目标 审计师应编制审计工作底稿来记录审计证据，并应对 审计工作底稿进行复核 故 弄 玄 虚？ 审计证据分类 审计证据的分类绝对不是审计师在玩文字游戏 审计证据的分类是为适应审计实务日趋复杂的 现状而出现的，是人们对审计认识的加深和审计 理论体系的不断完善的表现 审计证据的每一种分类都与审计实践密切相关 ，都标志着审计师对审计证据的一次再认识，每 一种新分类的背后都包含着审计方法、审计思想 的演进。通过对审计证据进行分类，可以促进内 部审计师更加有效地评价审计证据的作用，提高 内部审计师收集证据的效率，并给予审计结论和 审计建议有力的支持 审计证据按照形式分类 w 书面证据 以书面形式存在，并以其记录的内容证明审 计事项的证据 w 实物证据 通过实际观察或清点所取得的，用以确定某 些实物资产是否确实存在的证据 w 视听电子证据 以录音带、录象带、电子计算机储存形 式如光盘、磁盘等形式存在，用于证明被审计事项的 证据 w 口头证据 通过对被审计事项有关人员进行口头询问、 咨询等方式获取的审计证据 w 环境证据 用来说明影响被审计事项环境因素的证据 审计证据按来源分类 w 外部证据 来源外部实体，并且不经过被 审计单位处理的审计证据 w 外内证据 来源于外部实体，然后经过被 审计单位处理、保存，作为合法凭证的 审计证据 w 内外证据 来源于单位内部，但需要经过 外部实体的处理和操作 w 内部证据 完全由被审计单位加工和处理 的审计证据 审计证据按法律标准分类 w 直接证据 直接从证据提供者手里或地方获得的证据 w 旁证 从间接渠道获取的证据 w 文件证据 能表明被审计单位经营活动情况的书面记录 的证据，如合同 w 意见证据 鉴定性的证据 w 附属证据 w 佐证证据 能够支持其他证据的证据 w 最优/次优证据 w 确证证据 那些被认为无可争议的证据 证据按法律标准分类对内部审计师的启示 前面说过，审计证据与法律对证据的要求 有一定的差别，法律的要求要高于审计师 对证据的要求。但是法律上对取证的要求 以及对证据的处理方法还是值得内部审计 师在收集、评价审计证据时加以借鉴的。 例如，在取得旁证时，审计师应尽可能取 得所审事项当事人的直接证据。 有所为有所不为 获取审计证据时 应考虑的基本因素 w适当的抽样方法 w合理的审计风险水平 w具体审计事项的重要程度 w成本与效益的合理程度 适当的抽样方法 w 抽样技术的应用可以说是审计实务发展 的必然 w 在选择适当的抽样技术和抽样水平时， 应充分考虑以下几方面： 审计目标 w 审计对象总体 w 风险和可靠性 w 可容忍的错误 w 总体中可能存在的错误 合理的审计风险水平 证据的充分性与审计风险水平密切相关 可以接受的审计风险越低，所需证据的 数量就越多 审计师通过获得的证据得出某种审计结 论，要考虑得出错误结论的风险有多大 具体审计事项的重要程度 w 重要性原则是指具体审计事项能否对经营者 决策产生重大影响，凡一旦发生错弊就会对 经营者决策、行为产生重大影响的项目都属 于重要性项目 w 判断被审计事项的重要程度可考虑从数量和 性质两方面来进行。从金额角度分析，数量 大的错报要比数量小的更重要。从性质角度 分析，违法、违规和故意做假要比无意性的 技术失误重要，无论其金额大小都应被认为 是重要的 w 重要性量化的方法 金额的绝对数 只考虑绝对数，即确定一特定金额 作为重要性水平，不考虑经营规模或业务量 金额的相对数 错报金额与相关账户余额的百分比 占利润的百分比 占资产的百分比 w 定性角度判断方法 错报的性质是重要的 违反法律的舞弊行为 业务性质本身是重要的 成本与效益的合理程度 w 审计师的精力、时间和组织能够投入的经济资源是一 个制约因素，而且任何经济组织都不可能接受投入资 源产生的效益难以弥补成本支出的情况 w 在大多数情况下，收集的证据越多，证据的类型、性 质重复的可能性就越大，每一证据所发挥的作用就越 小，用经济学上的说法就是每一证据的边际价值就越 小 w 当然，审计师在权衡成本和收益时，要考虑重要性原 则。对于重要的审计事项，审计师不能以成本的高低 或获取证据的难易程度作为减少必要审计程序的理由 事半功倍的证据收集方法 w 审核 w 观察 w 监盘 w 询问 w 函证 w 计算 w 分析性复核 审核审计师对会计记录和其他书面文件可靠程 度进行的审阅与复核，目的是确定相关的事实。审核 对象和内容包括： 原始凭证 主要审核有无涂改或仿造现象；记载的经济业务是否 合理合法；是否有业务负责人的签字等 记账凭证 主要审核其摘要、金额、账务处理是否正确，是否与 原始凭证一致，记账凭证应有的手续是否齐全等 会计账簿 主要审核日记账、明细账、备查簿等账簿中所反映的 经济业务是否正常，是否与记账凭证一致 会计报表 主要审核报表的编制、格式和内容是否符合企业会计 准则及国家其他财务会计法规的规定，会计报表说明是否对应 予说明的重要事项进行了充分的披露 预测、计划、合同及其他书面资料 主要审核这些资料的来源是 否可靠，数据计算是否正确，业务内容是否合法 审 计 书 证 粘 贴 单 提 供 单 位 名 称 _A_ 索引号 x 页 次 1 审 计 项 目 名 称 _b_ 取证人 y 日 期 bbbb 会计期间 或 截止日 _aabbcc_ 复核人 t 日 期 bbbb 书 证 粘 贴 处 提 供 单 位 意 见 提供人： 提供单位（盖章）： 提供日期： 审计记录（签证）单 提 供 单 位 名 称 _A_ 索引号 x 页 次 1 审 计 项 目 名 称 _b_ 取证人 y 日 期 bbbb 会计期间 或 截止日 _aabbcc_ 复核人 t 日 期 bbbb 查阅 资料 日 期 名 称 内容 （记 录或 摘要 ） 提供 单位 意见 提供人： 提供单位（盖章）： 提供日期： 观察内部审计师对被审计单位的 经营场所、实物资产和有关经营活动及 内部控制的执行情况等所进行的实地察 看，是取得实物证据的方法 在实际工作中，观察可以单独使用，但 主要是与审核、监盘、询问等其他取证 方法结合使用。内部审计师通过观察方 法获取审计证据的，可以编制观察记录 。其格式为： 审审 计计 观观 察 记记 录录 单单 被 审 计 单位名称 _A_ 索引号 x 页 次 1 观 察 事 项 名 称 _b_ 执行人 y 日 期 bbbb 会计期间 或 截止日 _aabbcc_ 复核人 t 日 期 bbbb 观察日期 观察场所 观察人员 观 察 过 程及 其 结 果 被 审 单 位意 见 经手人： 被审计单 位（盖章）： 日期： w 监盘 审计师现场监督被审计单位各 种实物资产及现金、有价证券等盘点， 并对重要资产进行适当的抽查复点 w 通过盘点，可以确定该单位资产是否实 际存在且与会计记录相符，并可进一步 查明是否存在短缺、毁损及贪污盗窃的 现象 w 通过盘点获得的证据，其质量有时与审 计师的专业能力相关，有些资产的鉴定 需要专业人士来执行。而且，监盘存在 着一定的局限性 w 询问 审计师通过对被审计单位有关 人员或与被审计单位相关联的人员进行 书面或口头询问而获得证据的方法。 w 在询问过程中，审计师应注意： 询问方式尽量简短，避免对被询问人 的回答造成障碍 要避免对答案有误导的暗示 要准确记录被询问人的回答 w 函证 审计师为印证审计事项而向被 审计单位以外的第三者寄发询证函来获 取证据的一种审计方法 w 询证函一般由审计师编制，由函证对象 完成并直接寄至审计师处理 w 内部审计师应当考虑被审计单位的经营 环境、内部控制的有效性、账户或交易 的性质、被询证者回函的可能性等，以 确定函证的内容、范围、时间和方式 积极函证 要求被函询单位对函询事项 无论与事实是否相符都给予复函 消极函证 只是在被函询单位发现函询 事项与事实不符时才给予复函，如确认 相符则不复函。内部审计师发函后经过 一段时间未收到回复，则认为所询事项 与事实是相符的。这种方法的可靠性不 及前一种方法 企 业 询 证 函 编号： （公司）： 集团公司审计部正在对本公司年度财务报表进行审计，按照中国内部审计准则的要求，应当询 证本公司与贵公司的往来账项等事项。下列数据出自本公司账簿记录，如与贵公司记录相符，请在本函下端 “信息证明无误”处签章证明；如有不符，请在“信息不符”处列明不符金额。回函请直接寄至集团审 计部。 通信地址： 邮编： 电话： 传真： 联系人： 1.本公司与贵公司的往来账项列示如下： 2.其他事项 本函仅为复核账目之用，并非催款结算。若款项在上述日期之后已经付清，仍请及时函复为盼。 （公司盖章） 年 月 日 结论：1.信息证明无误 （公司盖章） 年 月 日 经办人： 2.信息不符，请列明不符的详细情况 （公司盖章） 年 月 日 经办 人： 截 止 日 期 贵 公 司 欠 欠 贵 公 司 备 注 w 计算 审计师为核实被审计单位原 始凭证、会计记录中数字的准确性而进 行的验算或重新计算 w 通过计算获取的证据也有一定的局限性 ，验算结果的正确性有赖于输入数据的 正确性和合理性。例如对单位的应收账 款坏账准备进行验算，如果应收账款不 能回收的可能性很大，那么通过计算取 得的证据价值就不大 w 分析性复核 审计师通过分析和比较 信息之间的关系或计算相关的比率，以 确定审计重点、获取审计证据和支持审 计结论的一种审计方法。 w 财务信息主要包括各种财务指标、经过 计算的各种财务比率，如流动比率、资 产负债率、资产周转率、存货周转率等 w 非财务信息主要指组织在生产、经营过 程中产生的财务信息以外的信息，如人 事信息、技术指标等 w分析性复核的方法主要有： 简易比较法 绝对数所做的比较， 比率分析法 各种比率的比较 结构分析法 某种信息各个组成部分所占的比例 进行分析 趋势分析法 两个或两个以上的历史数据进行对 比分析，以便计算出它们增减变动的方向、数额，以 及变动幅度的一种分析方法 回归分析法通过回归分析，确定数据之间存在的 联系。与趋势分析法和比率分析法相比，可以提供更 加丰富的资料。这种方法需要具备一定的统计知识， 但是随着计算机应用的普及，可以利用专门的统计软 件来进行复杂的回归分析，使内部审计师更容易应用 这一方法 审计准备阶段 审计师运用分析性复核，可 以更加全面地了解被审计单位的基本情况、发 现具有潜在风险和可能存在异常的领域，明确 审计重点，从而为编制项目审计计划和审计方 案服务 审计实施阶段 分析性复核主要应用于对具 体审计项目进行审查，在发现存在重大差异时 ，还需要结合其他审计程序，进行深入审计， 获取直接证据 审计终结阶段 分析性复核主要用于对最后 的审计结论和建议进行复核，以确定是否仍存 在异常情况 充分 相关 可靠 审计证据的质量特征 w 充分性 对证据的数量和内容的要求，证据 越充分，证明力越强 衡量证据是否充分的标准是：一个智力正常 、谨慎的人能否依据该证据得出与审计师 相同的审计结论 审计风险大的项目，需要收集更多有效证 据，以达到降低风险的要求 考虑到重要性因素，对单位经营决策中有 重大影响的项目，审计师需要扩大证据的 数量，以确保证据的充分性 w 相关性 要想使内部审计证据与审计目 标相关，就必须使收集证据的方法与审 计目标相关 w 审计师要事先计划好所要收集的证据， 使之满足审计目标的要求，避免被无用 、多余的信息所吸引，而把宝贵的时间 和精力放在不相关的证据收集上，以防 止无效劳动和审计资源的浪费 w 可靠性 审计证据越真实、客观地反映被审计事项 的实际情况，证据就越可靠，质量就越好，证明力也 就越强 以书面文件形式出现的书面证据较之由对有关人员口头询问而得 来的口头证据更可靠 来自被审计单位以外的独立的第三者的外部证据，比取自被审计 单位内部的证据可靠；已获得独立的第三者确认的内部证据，比 未获得独立的第三者确认的内部证据要可靠 内部审计师直接取得的证据，比由被审计单位提供的证据可靠 被审计单位内部控制完善且获得有效执行的情况下，审计师获得 的证据要比在内部控制较差时获得的证据更可靠 不同来源、不同性质的证据能够相互印证时，证据可靠性较强， 反之，若通过某一来源所获取的证据与其他来源获取的证据不一 致，或者不同性质的证据相互矛盾，则需要审计师进行进一步的 审计 串起分散的珍珠 审计证据的整理与分析 证据整理、分析的作用 w 通过对证据的性质、重要程度以及证据之间 的相互关系进行分析、比较，可以对被审计 单位的各个方面做出较为中肯的评价，并形 成比较完整的认识。而且在整理和分析过程 中还可以发现证据不足的地方，以便进行补 充，获取新的证据材料，把审计工作引向深 入 w 在审计过程中，有经验的审计师通过分析、 研究，还可能发现一些新的线索，并进一步 获得有价值的新的证据，从而对被审计单位 做出较为恰当的评价 证据整理、分析的方法 分类 是指审计师将收集的单个的、分散的证据按目标、反映问题 的性质或按证明力强弱加以归类。 计算 是指审计师按照一定的方法对数据方面的证据加以计算，并 从计算中得到新的证据。 比较 包括两方面的内容：一方面是要将各种证据进行反复比较， 从中分析得出被审计单位经济业务的变动趋势及其特征；另一方 面还要与审计目标进行比较，判断其是否符合要求，如不符合， 则需补充收集有关证据。 小结 是指审计师在对证据分类、计算和比较的基础上，进行归纳 、总结，从而得出具有说服力的局部的审计结论。 综合 是指审计师从证据的总体上、从证据与证据的联系上对证 据进行整理，以便确定证据体系是否完整，是否需要补充取证； 证据体系内证据间的联系是否合理，是否存在需要进一步分析的 矛盾证据 小提示 审计师需要把审计证据的计划、收集、 评价、整理和分析这一系列过程记录于 审计工作底稿上，作为审计结论的依据 。审计工作底稿应清晰明了，无需审计 师的进一步解释。在编制以后，应对审 计工作底稿进行严格的复核，以便核实 所实施的审计测试、所获得的审计证据 和审计发现、所得出的审计结论及其相 互之间的关系。 科学合理的依存关系 审计工作底稿体系 w 审计工作底稿是指内部审计师从审计计 划开始到审计报告前形成的审计工作记 录 w 一般情况下，审计工作底稿应记录的主 要内容包括：审计通知书、项目审计计 划、审计方案及其调整的记录；审计程 序执行过程和结果的记录；获取的各种 类型审计证据的记录；其他与审计事项 有关的记录，如会谈记录和备忘录、组 织系统图和岗位说明、函证信件和陈述 文件、重要的合同和协议等 w 审计工作底稿体系，是指按照科学、合 理和便于查阅的原则，排列审计工作底 稿，并通过交叉索引及备注说明等形式 来反映审计工作底稿之间的依存和对应 关系，从而形成一个有机的、相互联系 的体系，使审计全过程能够清晰地反映 出来。下面介绍三方面内容； F 审计工作底稿间的对应关系 F 审计工作底稿的排列 F 审计工作底稿的索引 审计工作底稿间的对应关系审计工作底稿间的对应关系 审计方案与现场审计编制审计工作底稿间的 对应关系 审计方案是对具体审计项目的审计程序及其 时间等所作出的详细安排，审计方案中确定 的审计程序就是现场审计应该完成的审计工 作，相应地必须形成审计工作底稿。内部审 计师应通过交叉索引及备注说明等形式反映 审计方案中规定的审计事项、程序与现场审 计时所编制审计工作底稿的对应关系 审计报告与现场审计编制审计工作底 稿间的对应关系 审计报告是在汇总、整理和分析审计工 作底稿的基础上形成的。审计报告上反 映的情况、问题和结论直接来自于现场 审计编制的审计工作底稿，两者之间有 着非常直接的对应关系。如果审计报告 中反映被审计单位有一舞弊事项，那么 相关的审定表、明细表和审计记录单上 就应有详细的记载 各报表项目审计工作底稿间的对应关 系 由于被审计单位的经济业务和财务状况 是一个有机整体，会计核算采用的是复 式记账法，一笔经济业务至少应在两个 或两个以上会计科目中予以记录和反映 ，因此，对某一报表项目进行审计时必 然会涉及另一些报表项目，每一张审计 工作底稿反映的内容也必然与另一张审 计工作底稿存在密切的关系 同一报表项目下不同审计工作底稿间 的对应关系 同一报表项目的总账、明细账和会计凭 证之间有着严密的对应关系，相应的审 计工作底稿间也有严密的对应关系。每 一报表项目的审计（实质性测试）方案 及所编制的审计工作底稿间虽然不象会 计账目那样有总账、明细账和会计凭证 等明确的称谓，但应包括以下四个层次 审计方案 即实质性测试方案或 审计程序表，它是控制性的，现场 审计工作和审计工作底稿编制必须 以此为基础，凡是审计方案确定的 事项和程序，在现场审计中必须完 成，并形成相应的审计工作底稿。 审计 方案的参考格式如下： 审审 计计 方 案 被 审计 单位 名称 _A_ 索引号 x 页 次 1 审 计 项 目 名 称 _b_ 取证人 y 日 期 bbbb 会计期间 或 截止日_aabbcc_ 复核人 t 日 期 bbbb 审计目标： 1. 2. 审计 程序和方法 执 行 人 执行日期 索引号 1. 2. 3. 审定表 该表是对报表项目的余额或发生额的确 认，是在明细审计工作底稿基础上汇总编制的。其参 考格式如下： （报表项目名称）审定表 被 审计 单位 名称 _A_ 索引号 x 页 次 1 _b_ 编制人 y 日 期 bbbb 会计期间 或 截止日_aabbcc_ 复核人 t 日 期 bbbb 索 引 号 项 目 账 面 数 调 整 数 审 定 数 审计说 明 审计结论 明细表 报表项目余额或发生额是由一 个个明细项目汇总而成的，只有在明细项 目查实的基础上，才可对总数加以确认。 明细表的详细程度要与取证内容和取证方 法相一致 审计记录（签证）单 如检查表、盘点 表和计算表等，它是对第三层次明细数的 确认 当然，这并不意味着这四个层次的内容一定 要表现在四张（或四张以上）审计工作底稿 上。如果某个被审计单位规模小、业务量少 ，可以把某几个性质相近的报表项目审计方 案合在一张表，或将某几个性质相近的报表 项目审定表内容合在一张表上。如某个报表 项目比较简单，明细项目不多，还可将审定 表与明细表结合起来，此时审定表中既有总 数又有明细数；如果取证内容比较简单，可 将取证记录直接反映在审定表中。但无论同 一报表项目的审计工作底稿有多少张，审计 工作底稿间所记录内容的层次和对应关系是 不变的 各报表项目审计工作底稿与试算平衡表 间的对应关系 内部审计师按照审计方案对报表项目进 行实质性测试后，应将具体报表项目审 计工作底稿中的相关数据和内容进行归 类汇总，编制试算平衡表和审前审后对 比表。试算平衡表应控制审前审后对比 表和各报表项目审计工作底稿，并通过 交叉索引得以明确反映 各报表项目审计工作底稿与被审计单位 未审报表之间的对应关系 被审计单位财务报表是审计的对象和基 础，因而根据被审计单位财务报表项目 编制的审计工作底稿所记载的内容和数 据的未审数，应与被审计单位未经审计 的财务报表、账簿、凭证有着直接联系 ，应通过备注说明予以反映 审计工作底稿的排列审计工作底稿的排列 w 由于审计工作底稿包括审计通知书、项目审计计划 、审计方案及其调整的记录、审计程序执行过程和 结果的记录、获取的各种类型审计证据的记录等， 不包括审计报告。因此，在排列审计工作底稿时， 应将审计工作底稿与审计报告等结论性文件等一起 综合加以考虑。在对底稿进行排列时，可以参照审 计署有关审计档案准则的规定，根据审计工作底稿 和相关文件、证据材料的性质和用途，分结论性文 件材料、证明性文件材料、立项性文件材料和备查 类文件材料四个单元进行排列。其排列顺序如下所 示 结论性文件材料 采用逆审计程序并结 合文件材料的重要程度进行排列： w 上级部门或有关领导对该审计项目的批示 w 向本单位及下属组织通报或公开审计结果的文件 w 综合审计报告 w 审计报告和审计报告送达回证 w 被审计单位对审计发现采取措施及其效果或决定不采取措施并 表示愿意承担相应责任的反馈意见等文件 w审计移送处理书和移送处理书送达回证 w审计移送处理结果的文件 w审定审计报告的会议纪要 w审计复核意见书； w审计报告征求意见书及送达回证 w被审计单位（部门）对审计报告的反馈意见及审计组对反馈意见的说 明 证明性文件材料 按审计工作底稿及所 附审计证据与项目审计计划（审计方案 ）所列审计事项对应的顺序排列： w 审计承诺书（分项审计承诺书排列在相关审 计取证之前） w 审计工作底稿及审计事项有关的取证材料， 按项目审计计划（审计方案）所列审计事项 的先后次序排列，每一份审计工作底稿后应 附有相应的取证材料 w 调整项目审计计划(审计方案)后增加的审计 工作底稿和取证材料，排列次序与调整项目 审计计划(审计方案)所列内容相一致 立项性文件材料 按文件材料形成的时 间顺序排列： w 上级部门指令性文件或授权审计通知书 w 公司董事会或最高管理层交办事项的领导批示 w 人事、监察等有关部门委托审计的文件 w 被审计单位要求审计的报告 w 与本项目有关的举报材料或群众来访记录 w 项目审计计划和审计方案及调整审计方案的材料 w 审前调查形成的书面材料 w 审计通知书及送达回证 备查性文件材料 按文件材料形成的时 间顺序，并结合文件材料的重要程度进 行排列。 w 没有列入项目审计计划（审计方案）， 但与本审计项目有关的材料 w 被最高管理层或有关部门采用的与本审 计项目有关的信息或简报 w 内部审计机构负责人认为不需要执行单 独的后续审计，提出在下次审计中关注 事项的书面材料 审计工作底稿的索引审计工作底稿的索引 审计工作底稿的索引号 审计工作底稿的索引号，也称编号，即内部审计师为 了便于审计工作底稿的分类和引用，对某一审计事项 的审计工作底稿以固定的标记和编码加以表示所产生 的一种特定符号 每一审计事项审计工作底稿的索引号是唯一的，当该 审计工作底稿有两页或两页以上时，需用页次来表明 各页之间的顺序，表达本页是属于该审计工作底稿的 第几页。如索引号为101的货币资金实质性测试表有3 页，可按顺序直接注明1、2、3页，或编为101（1/3 ）、101（2/3）、101（3/3） 交叉索引 交叉索引是指内部审计师在某一审计工作底 稿中引用其他审计工作底稿上的数据或内容 时，在审计工作底稿上同时注明对方审计工 作底稿索引号的一种方法。具体做法是：在 本审计工作底稿引用其他审计工作底稿的数 据或内容前，注明被引用审计工作底稿的索 引号以表明数据或内容的来源；被引用审计 工作底稿上注明引用审计工作底稿的索引号 以表示去向。交叉索引可以帮助内部审计师 清晰地反映某些审计数据或内容的来源和去 向，方便对审计工作底稿的检查和复核，并 增强审计工作底稿的严谨性和可理解性 思考题 效率与效果是两个不同的概念，一 个强调的是如何把事情做好，一个是强 调结果的好坏，结合你学过的审计证据 类型，想一想如何区分效率与效果。 如果你公司的总经理认识到了内部 审计的作用和价值，并且非常欣赏你的 工作，希望你能够提供更多有用的信息 ，故常常提出超出原定审计要求的审计 范围，请你想想，该如何对待这件事情 ？ 做出你的结论 审计报告 审计发现与报告常常使被审计单位的主 管和经理们感到忧虑和不安。正如普通 人一样，他们都希望，好的工作成绩能 被别人认同，而存在的问题，则在引起 别人注意以前就能得到妥善的处理。因 此，当审计师完成他们的实地审查后， 被审计单位等待审计报告的结果，其中 最令他们感兴趣的是报告的内容以及这 些内容的表达方式。 摘自理查德L莱特里夫等编写的内部审计原理与技 术 F 如何把握审计报告的时间 F 如何避免审计报告产生后存在的误解 F 审计报告的写作技巧 F 审计报告的基本模式及其注意事项 F 审计报告的发送与归档 F 中期审计报告 及 时 性 审计报告的关键 w 审计报告是审计工作的“产品”，又是 一份“耐人寻味”的专业化文件，它应 充分反映审计的目标、审计范围及适用 的审计结论、建议和行动计划。审计报 告还是一份“行动”文件，它给予业务 管理部门的既是一次最终的正式机会， 又是一种挑战，促使其考虑审计结果并 且确保已经采取一切合适的纠正措施。 没有审计报告，审计就难以受到严肃对 待 w千万注意：在与有关的低层 次管理部门讨论之前，不应 向高一层的管理部门提交任 何材料，除非发生了可疑的 舞弊行为。这是令被审计单 位十分反感的，不利于日后 的沟通 w 看来时间是关键，过时的报告是没有什么价 值的。那么，审计师又该如何呢？ w 给你一个建议：正如一个有价值的写作一样 ，在审计开始时，就应做好编写审计报告的 准备工作，在脑海里有个初步的框架，这样 在整个审计过程中，我们就能时刻关注未来 的审计报告，并做好积极的准备。比如，写 作的风格、标题、行文、语气、被审计单位 提出的疑问、各种事实和背景的收集等。如 果，这些都在我们的事先规划之中，相信将 来的审计报告和意见的沟通，将不再是混乱 的和困难的 总 结 会 议 减少误解的关键 w 当审计接近尾声时，审计师应与被审计 单位的主要代表举行一次会议。这个会 议被称为总结会议，是编写审计报告准 备阶段的一个重要步骤 w 总结会议时间的选择应尽量靠近审计工 作结束日，参加的人员包括被审计单位 的领导、审计组长、审计经理 w 为了保证会议顺利进行，作为一种友好 合作的表示和出于礼貌，最明智的做法 是在会议开始的至少几个小时前将审计 报告草稿发给被审计单位领导。当然， 即使拿不出审计报告草稿，这种会议也 是应该举行的 w 在总结会议上，审计组长应首先说明审 计目的、范围和重大的审计发现 w 审计师应保证被审计单位领导在会上对 所有的重要发现和审计建议及业务人员 的反应做出评价，这是一个证实审计报 告准确、平衡和相关与否的机会 w 审计组长尤其应努力通过这次会议使被 审计单位领导同意所有需要采取的行动 以及这些行动的实施期限。这些情况也 应列入最后报告。如果审计师与被审计 单位发生难以避免的分歧意见，就应在 审计报告中加以说明 如何安排会议小提示如何安排会议小提示 说明审计范围与目的 介绍采用的审计方法 对合作表示感谢 讨论审计发现与建议 提出报告的发送对象 告之复查与发送的时间 对报告初稿征求意见 对审计处理征求意见 告之我们期待反馈意见并表示感谢 教 你 几 招 审计报告的写作技巧 w 编写审计报告不是普通的工作，要想做 得好是非常困难的。编写的结果很容易 使报告符合审计部门的实务标准，但却 丧失了保持阅读者注意力的所有机会。 这样，我们的努力可能是徒劳的。这里 我们想要着重阐明的是：简明、朴实无 华、使人满意和易于阅读的审计报告写 作艺术，审计报告应是客观、清晰、简 明、富有建设性和可靠性的 在写作中注意的事项 尽量采用谈话或轻松的写作方式 使用清楚、常见的词汇，避免使用专 业或行业术语 词句尽量简单明了 适当运用图表和脚注 报告应富有建设性和可靠性 尽量采用谈话或轻松的写作方式 轻 松或交接式的写作方式，可能更容易使 文章具有准确性和易懂性。轻松的语气 更容易使阅读者引发共鸣。但需要注意 的是，这种谈话方式的写作，经常会提 及某个人的姓名，尤其是缺点，应尽量 避免，你指出的应是业务活动，而不是 个人。避免使用“我”和“你”等人称 代词，不要忘了审计报告需要面对的是 不同的阅读者 使用清楚、常见的词汇，避免使用专 业或行业术语 审计报告应避免使用行业术语以及华而 不实、怪僻难懂的语言 报告是为读者服务的，绝对不能忘记读 者根本不可能是一位训练有素的审计师 必须使用一些清楚、常见的词汇向读者 传达思想 语句尽量简单明了 写作之前需要在脑海中有一个“框架 ”，以便找出合适的词语来构成想法 没有价值的词语都是“错误”或“垃 圾”，必须删除 但简单明了不等于是简单的审计报告 ，因为，有一些议题还是需要展开的 适当运用图表和脚注 图表能够增强 灵活性、趣味性和更多的信息。有时一 个图表抵得上一千字，但图表必须是相 关的，它所占的空间和编制时所占的时 间必须是有价值的。当然，为避免写入 一些读者可能不需要的详细文本信息， 脚注将变得特别有用。当然，如果是必 须的，就应该写入正文，避免打断读者 的思路 报告应富有建设性和可靠性 努力减少审计报告中的批评，应具有建 设性。如果存在与我们所报告的低效率 有关的问题，那么就应在报告中提出来 可靠性是指审计报告的客观性或真实性 ，如果不是一份具有客观性和真实性的 审计报告，或者带有主观随意倾向的话 ，那么，审计报告的效用将极大地被破 坏。不偏不倚、出自现实经济活动的审 计结论和审计报告是内部审计工作质量 的关键 报告的基本模式和注意事项报告的基本模式和注意事项 报告的基本要素 标题 收件人 正文 附件 签章 报告日期 标 题 应能反映审计的性质，力求言简意赅并 有利于归档和索引。一般应当主要包括 被审计单位名称、审计事项（类别）、 审计期间等内容 收件人 应当是与审计项目有责任的机构或个人 。一般应当包括：被审计单位适当管理 层；董事会或其下设的审计委员会或者 组织中的主要负责人；组织最高管理当 局；上级主管部门的机构或人员；其它 相关人员 考虑到各个组织的法人治理结构、管理 方式差异，审计报告的送达单位或个人 应当根据具体情况确定 正文 审计报告的核心部分，一般应 当包括以下项目： 审计概况 是对审计项目的总体情况 的介绍和说明。一般主要包括： 立项依据 背景介绍 整改情况 审计目标与范围 审计重点 审计标准 审计依据 审计报告应声明内部审计程序是按照内 部审计准则的规定实施审计的。当确实 无法按照审计准则要求执行必要的审计 程序时，应在审计报告中陈述理由，并 对由此可能导致的对审计结论和整个审 计项目质量的影响做出必要的说明 审计发现 内部审计师在对被审计单位的经营活动 与内部控制的检查和测试过程中所得到 的积极或消极的事实，一般应包括所发 现事实的现状，即审计发现的具体情况 ；所发现事实应遵照的标准，如政策、 程序和相关法律法规；（所发现事实与 预定标准的差异；所发现事实已经或可 能造成的影响；所发现事实在目前现状 下产生的原因（包括内在原因与环境原 因） 审计结论 内部审计师对审计发现所做出的职业判 断和评价结果，表明内部审计师对被审 计单位的经营活动和内部控制所持有的 态度和看法 审计建议 内部审计师针对审计发现提出的方案、 措施和办法。审计建议可以是对被审计 单位经营活动和内部控制存在的缺陷和 问题提出的改善和纠正的建议；也可以 是对显著经济效益和有效内部控制提出 的表彰和奖励的建议 审计建议类型： 现有系统运行良好，无需改变 现有系统需要全部或局部改变：改进的方 案设计；方案实施的要求；方案实施效果的 预计；未实施此方案的后果分析 附件 是对审计报告正文进行补充说明的文字 和数字材料。一般应当包括：相关问题 的计算及分析性复核审计过程；审计发 现问题的详细说明；被审计单位的反馈 意见；记录审计师修改意见、明确审计 责任、体现审计报告版本的审计清单； 需要提