47367浅谈企业固定资产折旧管理

浅谈企业固定资产折旧管理 摘要： 随着我国科技的进步和经济的快速发展，固定资产折旧研究日益受到人 们的重视。因为固定资产折旧是企业资产管理的一个重要组成部分，关系到固 定资产的经济寿命和经济效益，也关系到企业的设备更新能力和生产效率的提 高，最终影响到企业的经营成果和经济效益。作为企业来讲必须要加强对于固 定资产折旧的管理，本文首先对固定资产折旧的相关理论进行了分析和介绍， 在此基础之上分析了不同的固定资产折旧的方法对于企业的影响，最后提出了 企业加强固定资产折旧的管理应该考虑的因素。 关键词：固定资产折旧；方法；影响 目 录 引言 2 1 固定资产折旧相关理论概述 2 1.1 固定资产的含义 .2 1.2 固定资产折旧的含义 .2 2 企业固定资产折旧的方法 3 2.1 企业固定资产折旧的影响因素 .3 2.1.1 固定资产折旧基数 3 2.1.2 固定资产的预计净残值 3 2.1.3 固定资产的预计折旧寿命 4 2.2 固定资产的折旧方法 4 2.2.1 年限平均法 5 2.2.2 工作量法 5 2.2.3 双倍余额递减法与年数总和法 6 3 不同的折旧方法对企业财务的影响 7 3.1 折旧方法的选择对筹资的影响 .7 3.2 折旧方法的选择对投资的影响 .8 1、采用年限平均法折旧额计算如下： 8 2、采用年数总和法年折旧额计算如下： 8 3、采用双倍余额递减法年折旧额计算如下： 9 3.3 折旧方法的选择对利润分配及纳税的影响 .11 4 新会计准则下企业固定资产折旧方法选择应考虑的因素 11 4.1 考虑固定资产的使用规律 .11 4.2 考虑固定资产折旧对纳税的影响 .12 4.3 考虑固定资产折旧对企业利润的影响 .12 参考文献 12 引言 随着我国科技的进步和经济的快速发展，固定资产折旧研究日益受到人们 的重视。因为固定资产折旧是企业资产管理的一个重要组成部分，关系到固定 资产的经济寿命和经济效益，也关系到企业的设备更新能力和生产效率的提高， 最终影响到企业的经营成果和经济效益。 加强对固定资产折旧的管理有着重要的意义：从宏观层面看，随着我国生 产社会化与技术装备质量的提高，固定资产折旧的管理研究日益受到人们的重 视。因为随着企业折旧金额的积累越来越大，势必影响企业投资规模和结构， 也会对国民经济核算指标体系带来影响。所以，深入研究折旧问题对于合理安 排固定资产投资规模和结构，搞好国民经济综合平衡工作具有十分重要意义； 从微观层面看，固定资产折旧管理是企业资产管理中的一个重要组成部分，关 系到固定资产的经济寿命及其使用效益，也关系到企业的设备更新和技术进步， 最终影响到企业的经营成果。折旧问题对于搞好财务会计工作，正确核算成本， 合理缴纳所得税也是必要的。因而，建立健全合理的固定资产折旧制度，对企 业加强资产管理、增强企业生产活力具有重要的意义。 1 固定资产折旧相关理论概述 1.1 固定资产的含义 对于固定资产的认定，一般理解为企业用于经营目的，而且单位价值比较 高，使用期限超过一年的有形资产。我国企业会计准则第 4 号固定资产 规定:“固定资产是指为生产商品，提供劳务、出租或经营管理而持有的，使用 期限超过一年的房屋、建筑物、机器、机械、运输工具以及其他与生产、经营 有关的设备、器具、工具等” 。 “不属于生产经营主要设备的物品，单位价值超 过 2000 元以上，并且使用年限超过两年的，也应当作为固定资产” 。由此可见， 固定资产可以理解为一种满足企业生产经营需要而长时间使用的资产，它可以 连续参与企业的生产经营，但其实物形态是不会改变的，并且固定资产的参与 企业生产经营的能力是会随着生产经营过程中的连续使用而逐渐减弱到零为止。 固定资产的价值和使用价值相应的也会在使用过程中一步一步地分摊到成本费 用中。 1.2 固定资产折旧的含义 在西方国家，有关折旧会计的讨论是从 20 世纪初铁路运输业的发展过程中 孕育而生的，但是各个国家对固定资产折旧的概念也有不同的表述。在我国， 企业会计准则第 4 号固定资产中对折旧的定义为:“折旧就是在固定资产 的使用寿命内，按照确定的方法对应计折旧额进行系统的分摊” 。 其实，折旧就是在商品的生产、出售、分配、再生产、再出售、再分配的 循环过程中，固定资产逐渐分摊计入相应的生产成本，然后又用提取折旧的方 式从商品的收入中得到相应的价值补偿，并以货币资金形态实现。这样，固定 资产也就可以看做是其价值在一种逐渐转移、实现补偿，再转移、再实现补偿 循环的过程。因此，固定资产折旧理论主要涉及固定资产的价值转移和转移之 后的价值补偿。从本质上看，折旧金额实际上可以看做是一种成本费用，在循 环过程的前期提前发生却没有在计提期间付出实物形态的货币资金，之后其收 益会在固定资产投入使用后的有限使用年限内得到补偿。 2 企业固定资产折旧的方法 2.1 企业固定资产折旧的影响因素 研究固定资产折旧问题，首先需要分析固定资产折旧的影响因素及现行的 折旧计算方法。 计算固定资产折旧时，必须考虑影响固定资产折旧的因素。一般来讲，计 算固定资产折旧的主要依据有固定资产的基数、固定资产的预计净残值、固定 资产的预计寿命等。 2.1.1 固定资产折旧基数 一般意义上，把固定资产的原始成本价值作为固定资产的原价。计算时， 用固定资产原价减去预计净残值来表示需要计提的折旧总额。在其他影响因素 不变的情况下，固定资产的原价和折旧成正比例变化关系:原价越大，折旧总额 就越大；反之，原价越小，折旧总额就越小。 2.1.2 固定资产的预计净残值 预计净残值是处置收入减去处置费用后的净额。这部分净额是固定资产服 务终结后的回收金额。在计提折旧时，需要从固定资产原价中扣除。在其他因 素不变的情况下，固定资产的预计净残值和固定资产折旧总额成反比例方向变 化关系。但是当固定资产使用寿命还没有终止，或者对于固定资产使用到期后 的情况就不能完全的确定，那么在计算净残值的时候，就只能凭借人工来评估 残值和所需的处置费用来计算确定固定资产的净残值。我国企业在进行会计核 算时，为有效地避免人为等因素对计提固定资产折旧的影响，在企业所得税暂 行条例及其实施细则中规定固定资产净残值的比例标准，固定资产的净残值比 例在其原价的百分之五以内的，由企业自行决定；由于特殊原因，需要调整净 残值比例的，应报主管财税机关备案。 2.1.3 固定资产的预计折旧寿命 固定资产预计使用寿命的长短直接影响到各期折旧额的计算。同样，在其 它影响因素不变的情况下，固定资产使用的寿命和单位会计期间的折旧额也是 成反比例方向变化的。考虑固定资产折旧寿命主要是由于固定资产(不包括土地)会 在磨损和其他外力因素的影响下，从而被限制在一定的期限内使用，而它的成 本也会在理论的期限内进行相应的分摊。资产使用寿命的外力因素，主要是企 业固定资产的使用环境、使用方式等，加上考虑固定资产本身的性质，使固定 资产的使用寿命出现差异。由于以上原因，在我国的企业会计准则中，对 固定资产使用寿命没有明确的规定，只是说明在确定固定资产使用寿命的主要 参考因素:固定资产的预计产能或实际产量，固定资产的有形损耗、无形损耗、 固定资产使用的法律限制或类似的限制。在实际的操作过程中，还是需要相关 财务人员对固定资产进行职业判断，来评估固定资产的预计使用寿命。 一般情况下，在相同的生产环境条件下，相同的固定资产预计寿命应该相 同。固定资产的经济寿命是指固定资产的实际寿命。企业非常可能在其预计寿 命之前对固定资产进行处置，这样会使固定资产的预计寿命短于其实际寿命。 此外，固定资产的预计寿命、预计净残值、使用年限的改变，每年进行检查， 有差异的应做适当的调整，一般要作为会计估计变更事项来披露。 2.2 固定资产的折旧方法 目前国内外折旧方法比较常见的应用，主要分为两大类:一类是直线法，包 括年限平均法、工作量法等;另一类主要是加速折旧法，包括双倍余额递减法、 年数总和法等。在选择固定资产折旧方法的问题上，每个国家都有严格的限定。 一般来说，企业需要根据与企业固定资产有关的经济利益的预期实现方式，合 理地选择适合自己企业实际的固定资产折旧方法。以下具体分析上述四种主要 的折旧方法。 2.2.1 年限平均法 年限平均法是将固定资产的可折旧金额均衡地分摊在固定资产使用年限内 的一种方法。这种方法假定固定资产的可折旧金额是依使用年限均匀消耗，所 以各期的折旧金额基本相等。其主要适用于固定资产各期的负荷程度基本相同， 各期分摊的折旧额也基本相同的情况。基本计算公式为: 单位工作量折旧额=固定资产原值一预计净残值固定资产原值/预计总工作量=固 定资产原值 x(1-预计净残值率)/预计总工作量 固定资产年折旧额=固定资产预计使用年限-预计净残值/固定资产预计使用年限 即: 对于其他计提折旧期间的计算，比如按月计提的折旧额的计算，按照上面 公式进行相应的调整。 固定资产的年折旧率为: 固定资产年折旧率=固定资产年折旧额/固定资产原值 x100% 或者 固定资产年折旧率=1-预计净残值率/固定资产预计使用年限 x100% 采用年限平均法的最大优点就是计算比较简单，只需要预固定资产的净残 值率和使用寿命，就可以简单地套用上述公式算出该固定资产每年和每月的折 旧额，这对于企业的会计人员来说是非常方便的。但是，年限平均法也有其缺 点，那就是这种方法没有考虑一些固定资产在小同使用期间内所提供的经济效 益可能是小同的，一般说来，大部分的固定资产在其使用的前期带来的经济利 益会比较多，但是在使用后期所带来的经济利益可能会比较少，即呈现逐步递 减的趋势。但是，通过上述折旧的计算公式，我们会发现这种方法计算的每期 折旧费用总是相等的，所以，使用平均年限法分摊固定资产成本，可能并小能 很好地反映该固定资产折旧的真实情况。 2.2.2 工作量法 工作量法是这样一种折旧方法，它根据实际工作量计算每期应提折旧额， 通常是根据固定资产预计所能工作的数量对应计折旧额平行分摊。具体地讲， 工作量法的计算公式如下: 单位工作量折旧额二固定资产原价 x(1-预计净残值率)/预计总工作量 某项固定资产月折旧额二该项固定资产当月工作量 X 单位工作量折旧额 实际上，工作量法是平均年限法的延伸和补充，这一点我们可以通过年限 平均法和工作量法的计算公式自观地看出来。工作量法的优点也是计算比较简 单，而且当固定资产各期的损耗程度与负荷程度即工作量相同时，各期根据工 作量的多少来分摊折旧费是介理的，这样能比较精确地反映该固定资产的损耗 程度，通常来说，工作量法常用于精密设备和运输工具等固定资产的折旧计提 上。但是，工作量法的缺点也是很明显的，那就是很多固定资产的工作总量是 难以精确地预计的，而且这种方法也没有考虑到某些固定资产经常发生的新改 造支出和维修费用等因素，而这些费用通常来说是递增的，这就会导致固定资 产的实际折旧低于应该计提的水平，可能导致企业资产更新不足，不利于企业 再生产的顺利进行。 2.2.3 双倍余额递减法与年数总和法 双倍余额递减法和年数总和法。双倍余额递减法和年数综合法都是加速 折 旧的常用方法。它们的共同特点就是固定资产在有效的使用年限内，前期多计 提折旧，后期少计提，从而相对加快固定资产的折旧速度，是固定资产在有效 使用年限内较快地得到补偿。采用加速折旧的方法，从固定资产的整个使用期 间看，应计提的折旧总额不变。其中，双倍余额递减法是在不考虑固定资产净 残值的基础上，根据每期期初固定资产账面余额和双倍的年限平均法折旧率来 计算固定资产的折旧额的 一种方法。基本计算公式: 年折旧率=2*固定资产预计使用年限 月折旧率=年折旧率/12； 月折旧额=固定资产账面净值 x 明折旧率 双倍余额递减法在平时计算时不考虑固定资产的净残值。在我国会计实务 中,选择使用此种方法时，在固定资产使用年限到期前的两年以内，将固定资产 账面余额扣除预计净残值后的余额进行平均摊销。 年数总和法是以固定资产的原值减去预计净残值后的净额为基数，乘以一 个逐年递减的分数计算每年的折旧额，分子代表固定资产尚可使用年数，分母 则代表使用年限的逐年合计数。基本计算公式: 固定资产年折旧率=尚可使用年限/预计使用年限的逐年数字合计 或者: 固定资产年折旧率=预计使用年限-己使用年限/预计使用年限 x(预计使用 年限+1)/2 根据现有的研究，加速折旧方法的提出主要是基于以下考虑:第一，固定 资产使用前期效率比后期高，相比具有较高的经济效用，按照配比原则，前期 应计提较多的折旧费，后期相对要少;第二，固定资产使用时间段的不同，其损 耗程度可能不同。一般后期的生产能力下降，维修支出等却会逐渐增多，所以， 在其使用后期计提较少的折旧费，这比较符合固定资产损耗的客观事实；第三， 固定资产前期计提较多的折旧费，使早期的利润相对减少，交纳的所得税也相 应减少；而后期因计提较少的折旧而使利润相对增加，交纳的所得税也相应增 加。虽然在固定资产的整个使用期间内并未减少企业的利润总额，但可以推迟 交纳所得税的时间，等于企业获得了一笔若干年的无息贷款，能从中获得一定 的财务利益。这样处理，不仅符合会计上的谨慎性原则，而且有利于增强企业 发展的后劲，推动企业的技术进步。 3 不同的折旧方法对企业财务的影响 企业运用不同的折旧方法会使每一个经营期所负担的折旧费用不同，从而 会直接影响各期的产品成本，也会影响到企业产品的定价、企业的净收益及对 国家应缴纳的税款，同时还会影响到企业固定资产的账面净值、企业用于购建 和更新固定资产的资金积累，从而最终影响企业目前的收益和长远的发展规划。 一般来说，企业折旧方法的选择对企业财务的影响主要表现在以下几个方面： 3.1 折旧方法的选择对筹资的影响 就某一具体的会计期间而言,折旧越多,意味着企业留下的现金越多,或者说 处于固定资产更新准备状态的现金就越多；则企业可用资金越多,企业向外筹资 就越少,反之亦然。以下是对不同折旧方法计算得出的结果。 例:假定同一固定资产采取三种折旧方法:一种是直线法,另一种是双倍余额 递减法,最后一种是年数总和法。原始成本50000元,估计残值为5000元,预计使 用年限为5年。由下表可知: 单位：元 使用年限 直线折旧法 双倍余额递减法 年数总和法 1 9000 20000 15000 2 9000 12000 12000 3 9000 7200 9000 4 9000 2900 6000 5 9000 2900 3000 合计 45000 45000 45000 根据上例，虽然三种方法的折旧总额相等,但作为下一次更新设备的准备金,加 速法（双倍余额递减法和年数总和法）计提折旧在前期给企业带来了大量的闲 置资金,由此可见折旧是一种内部筹资的方法,而且运用加速折旧更有利于内部 筹资。 3.2 折旧方法的选择对投资的影响 折旧方法的不同不能改变一项投资在其整个寿命期内的折旧额、纳税总额 以及税前、税后的现金流量总和，但从整个寿命期限内的各个会计期间来看， 采用不同的折旧方法，据以确定的各期折旧额和现金流量却会有较大的不同， 运用货币时间价值，计算出的净现值也不同。下面通过例子我们可以看出不同 的折旧方法对企业投资的影响。 例：假定某企业购买了一项固定资产，原值 50000 元，可使用 5 年，净残 值为 5，每年企业的收入为 30000 元，付现成本为 14300 元，所得税税率为 25，必要报酬率为 14%。有三种折旧方案，各种方案的折旧金额及现金流量 如下： 1、采用年限平均法折旧额计算如下： 年折旧额=(50000-50000*5)/5=9500 元 每年税前利润=30000-14300-9500=6200 元 所得税=6200*25%=1550 元 该方案的净现值 NPV = 14150*(P/A,14%,5)+50000*5%*(P/F,14%,5)-50000 = 14150*3.4331+2500*0.5194-50000 =-123.135 元 2、采用年数总和法年折旧额计算如下： 第一年：(50000-2500)*(5/15)=15833333 元 第二年：(50000-2500)*(4/15)=12666667 元 第三年：(50000-2500)*(3/15)=950000 元 第四年：(50000-2500)*(2/15)=6333333 元 第五年：(50000-2500)*(1/15)=3166667 元 该方案的净现值 NPV = 15700*0.8772+14975*0.7695 +14150*0.6750+13358.333*0.5921 +15066.667*0.5194-50000 =581.648 元 3、采用双倍余额递减法年折旧额计算如下： 第一年：50000*(2/5)=20000 元 第二年：(50000-20000)*(2/5)=12000 元 第三年：(50000-20000-12000)*(2/5)=7200 元 第四年和第五年：(50000-20000-12000-7200-2500)/2=4150 元 该方案的净现值 NPV = 15700*0.8772+15750*0.7695 +13725*0.6750+12812.50*0.5921 +15312.50*0.5194-50000 =695.634 元 不同折旧方法的净现金流量比较 单位：元 使用年限 项目 0 一 二 三 四 五 设备投资 50000 销售收入 30000 30000 30000 30000 30000 折 旧 方 法 减：付现成本 14300 14300 14300 14300 14300 减：折旧 9500 9500 9500 9500 9500 税前利润 税前补亏 减：所得税 6200 1550 6200 1550 6200 1550 6200 1550 6200 1550 税后利润 加：折旧 4650 9500 4650 9500 4650 9500 4650 9500 4650 9500 残值回收 2500 年 限 平 均 法 净现金流量 14150 14150 14150 14150 16650 减：折旧 15833.333 12666.667 9500 6333.333 3166.667 税前利润 税前补亏 减：所得税 -133.333 -133.333 0 3033.333 725 6200 1550 9366.667 2341.667 12533.333 3133.333 税后利润 加：折旧 -133.333 15833.333 2308.333 12666.667 4650 9500 7025 6333.333 9400 3166.667 残值回收 2500 年 数 总 和 法 净现金流量 15700 14975 14150 13358.33 15066.667 减：折旧 20000 12000 7200 4150 4150 税前利润 税前补亏 减：所得税 -4300 -4300 0 3700 0 8500 1975 11550 2887.50 11550 2887.50 税后利润 加：折旧 -4300 20000 3750 12000 6525 7200 8662.50 4150 8662.50 4150 双 倍 余 额 递 减 法 残值回收 2500 净现金流量 15700 15750 13725 12812.50 15312.50 通过上述分析可知，同一方案采用不同的折旧方法时，双倍余额递减法下 的投资方案净现值较大，年数总和法次之，年限平均法最小。因此，在进行项 目投资分析中，必须对将来采用的折旧方法作出规划，合理选择折旧方法。 3.3 折旧方法的选择对利润分配及纳税的影响 折旧政策的选择,直接决定计入产品和劳务成本中的折旧成本的多少。选择 的折旧方法如果提高了折旧成本，那么在其他因素不变时，企业可以分配的利 润减少。反之，在其他因素不变时,企业可分配利润增加。 另外，不同折旧方法会使每期固定资产成本摊销额不同,从而影响企业的应 税所得,影响企业的所得税税负。例如假设一个企业应计折旧的固定资产原始成 本12000元,估计残值为800元,预计使用年限为8年。按直线法计算的每年计提折 旧额为1400元,而按双倍余额递减法计提的折旧第一年为3446元,以后逐年递减, 到第8年约为318元。因此,企业按双倍余额递减法计提的折旧费用在前几年要比 按直线法计提的折旧费用多,从而减少了前几年的利润总额,则实际上等于推迟 了企业所应缴纳的所得税。 4 新会计准则下企业固定资产折旧方法选择应考虑的因素 4.1 考虑固定资产的使用规律 根据对固定资产的定义，我们知道固定资产是为提供劳务、生产商品、或 出租等用途而持有的使用寿命必须超过一个会计年度的有形资产，这就决定了 使用寿命比较长，会超过一个会计年度，所以固定资产的价值是以折旧方式逐 渐地转移到其所生产的产品价值中去，并随着所生产的产品价值的实现从销售 收入中收回，而小是一次性地消耗。因此，企业选择固定资产折旧方法时必须 考虑该固定资产的使用方式和带来的经济利益的特征。比如，若某固定资产给 企业带来的经济利益在使用的会计期间大致相同的话，则可以选择平均年限法； 而如果固定资产的使用规律是早期给企业带来的经济效益高，使用过程中固定 资产所带的经济效益呈递减趋势，则计提折旧的金额也应呈递减趋势。只有根 据使用规律，恰当地选择了固定资产的折旧方法，才能保证折旧金额恰当地反 映了该固定资产的损耗，才能让企业有相应地资金去购置新的固定资产，顺利 实现资金周转和再生产。 4.2 考虑固定资产折旧对纳税的影响 固定资产折旧方法的选择还应该考虑到对纳税的影响，因为纳税是企业的 一项重要支出，尤其是对于大型的企业来说更是如此，在不同的税制条件下， 不同的折旧方法对企业的税负会产生不同的影响，有时甚至会有很大的差别。 一般来说，在比例税制下，如果各年的所得税率不变，则使用双倍余额递减法 和年数总和法等加速折旧法对企业纳税较有利，这可以使企业在固定资产使用 早期计入更多折旧额，从时间价值的角度来看，取得其资金的时间价值；相反， 在累进税率制条件下，企业固定资产折旧则采用平均年限法有利，因为这样可 避免利润的波动而提高所适用税率。但是，这也不能一概而论，企业必须考虑 各种情况，比如在税收减免期不宜加速折旧。另外，通过加速折旧来进行纳税 筹划也应该统筹规划各方而的利益关系，而不仅仅考虑到纳税的影响，这是因 为在现行体制下，我国企业的会计报告一般