土地增值税项目清算

1、土地增值税项目清算实务操作鉴证指南（三） 疑难问题解析徐州正瑞税务师事务所前 言我国房地产企业已经是我国经济发展的支柱产业，连续8年被国家税务总局列为全国税收专项检查的重点行业，每年被查处的偷税金额巨大，令人触目惊心，多则千万元，少则百万元。目前，房地产市场很不规范，涉及的税种达11个之多，行业涉税问题相当复杂，而且房地产企业还普遍抱怨税负过重。从税务机关角度来讲，房地产业税收管理政策性非常强，对征管人员综合业务素质要求很高，对税务师事务所从业人员的要求也提出了更高的税收政策水平。就目前存在的情况看：一方面，房地产企业通过各种偷税手段进行偷税的问题确实存在。另一方面，很多房地产企业的财务人员对

2、政策的理解有误或根本不了解房地产业相关税收政策，从而导致无意识的少缴税或者稀里糊涂多缴税。与此同时，由于税务人员同企业方面对税收政策理解存在歧义，也造成税企间摩擦冲突不断。本教材旨在将多年从事房地产涉税服务和税务稽查的心得体会与大家分享，希望能以一孔之见为房地产企业和税务师事务所正确理解税收政策提供一个平台。本讲义在内容上以房地产业的会计核算和相关的税收政策为主线，采取一问一答的形式对各疑难问题进行详细的解答，解读最新政策诠释税法本质，以帮助企业防范税收风险，帮助税务师事务所从业人员提高业务水平。是税务干部、税务师事务所从业人员、房地产企业中高层管理者的参考教材。本讲义编写得到了江苏省注册税务

3、师管理中心培训部的大力支持和市局有关处室的帮助, 并参考了国家税务总局福建浦田房地产专题培训教材及国家税务总局中税网等相关资料，在此一并表示感谢。以后若有新的政策变动或调整，应以新的法规为准。因本人学识有限，加上政策的不完善以及各人的理解不尽相同有疏漏和不足在所难免，敬请各位批评指正，不吝指教。 马友 邮箱 手机一部分：行业相关知识疑难解析1、 什么是项目总投资？它包含哪些内容？答：项目总投资是指项目建设投资、流动资金投资和建设期利息之和，也叫投资总额（在项目可行性报告中使用）。房地产项目总投资的内容包括：土地费用、前期工程费用、建设

4、配套费用、建安工程费用、室外工程费用、建设监理费用、建设单位管理费、预备费以及建设期间贷款利息等项目。2、 容积率、建设密度、绿地率、建筑系数是如何计算的？答：容积率是指项目用地范围内，总建筑面积与项目总用地面积的比值。容积率能反映单位面积土地上所建盖的建筑物密度。容积率总建筑面积总用地面积附属建筑物也计算在内，但应注明不计算面积的附属建筑物除外。当建筑物层高超过8m，在计算容积率时，该层建筑面积加倍计算。答：建筑密度是指项目用地范围内各种建、构筑物占地面积总和占总用地面积的比例。建筑密度（建筑物占地面积+构筑物占地面积+堆场用地面积）项目总用地面积100%； （建筑密度即建筑系数）答：绿地率

5、是指项目用地范围内总绿化用地面积与项目总用地面积的比值。绿地率总绿化用地面积项目总用地面积100%绿地率越高，容积率越低，建筑密度也就越低，开发商可用于回收资金的面积越少，而业主住的越舒服。3、 房地产开发按项目运作方式可分为几类？答：房地产开发按项目运作方式的不同可分为三类。第一类：即通常的运作。即取得土地使用权进行房屋建设，出售新建房屋的方式。第二类：是把生地变成熟地之后，再转让的方式。 是把毛地变成净地之后，再转让的方式。第三类：其他方式。如购买房屋后出租；购买房屋后出租一段时间再出售；购买房地产后等待一段时间再转让（炒房）；接手在建工程后继续开发等。4、 什么是净地？什么是毛地？什么是

6、熟地？答：净地是指由政府的土地储备中心将土地征用后，由政府有关的拆迁部门将储备土地上的建筑物及附着物拆迁后平整完的土地。答：毛地是指开发商取得的土地上含有建筑物及附着物的土地，由开发商负责毛地上的拆迁。答：熟地是已经做完地下隐蔽工程完成“七通一平”后的土地。5、 土地使用权的转让、出让和划拨有什么区别？答：根据中华人民共和国城乡规划法规定，开发商在项目立项通过，取得建设用地规划许可证后，就可办理取得土地使用权手续，土地使用权的取得主要有三种方式：出让、转让和划拨。（1） 土地使用权出让可以采取下列方式。协议、招标、拍卖。依照中华人民共和国城镇国有土地使用权出让和转让暂行条例第八条、第十二条和第

7、十三条之规定的出让土地使用权的具体程序和步骤，由省、市、自治区、直辖市人民政府规定。（2） 土地使用权的使用年限。 居住用地七十年。 工业用地五十年。 教育、科技、文化、卫生、体育用地五十年。 商业、旅游、娱乐用地四十年。 综合或者其他用地五十年。（3） 土地使用权的转让根据条例第十九条规定：土地使用权的转让是指土地使用者将土地使用权再转移的行为，包括出售、交换与赠与。未按土地使用权出让合同规定的期限和条件投资开发、利用土地的土地使用权不得转让。根据条例第二十二条规定：土地使用者通过转让方式取得的土地使用权，其使用年限为土地使用权出让合同规定的使用年限减去原土地使用者已使用年限后的剩余年限。（

8、4） 土地使用权划拨。根据条例第四十三条规定：划拨土地使用权是指土地使用者通过各种方式依法无偿取得的土地使用权。依据土地法第五十四条规定：下列建设用地，经县级以上人民政府依法批准，可以以划拨方式取得：国家机关用地和军事用地；城市基础设施用地和公益事业用地；国家重点扶持的能源、交通、水利等基础设施用地；法律、行政法规规定的其他用地；根据条例第四十七条规定：无偿取得划拨土地使用权的土地使用者，因拆迁、解散、撤销、破产或者其他原因而停止使用土地的，市、县人民政府应当无偿收回其划拨土地使用权，并可依照条例规定予以出让。对划拨土地使用权，市、县人民政府根据城市建设发展需要和城市规划要求，可以无偿收回，并

9、根据条例的规定予以出让。无偿收回土地时，对其地上建筑物，其他附着物，市、县人民政府应当根据实际情况给予适当补偿。6、 取得土地使用权阶段的合法有效凭证（扣除凭据）主要有哪些？答：该阶段发生取得土地使用权所支付的金额及土地征用及拆迁补偿费。取得土地使用权所取得的金额主要含土地出让金或出地转让金、契税、规费、土地变更费、土地评估费、其他等；土地征用及拆迁补偿费主要包括：拆迁安置补偿费、青苗补偿费、耕地占用税、其他等。土地使用权费用 表1-1序号项 目合法有效凭证1土地出让金或土地转让金土地规费专用收据或行政事业单位结算凭证或转让无形资产发票2契税税票3土地变更费行政事业单位结算凭证4规费行政事业单

10、位结算凭证5土地评估费服务业发票6其他应税行为提供发票，非应税行为提供行政票据或自制凭证7、 建设项目、单项工程、单位工程、分项工程、分部工程如何区分？答：这是关于建设工程产品的分类问题。用工作分解法可将建设项目划分成若干单项工程、单位工程、分项工程、分部工程（每个单位工程又可划分为若干个分部工程、分项工程）。建设项目：指按照一个总体设计或初步设计建设的全部工程。如一个住宅小区、一所学校、一个工厂。单项商业用房。单项工程：指具有独立的设计文件，竣工后可独立发挥使用功能和效益的建设工程。单项工程是建设项目的组成部分。单位工程：具有独立的设计文件和独立的施工图，是工程造价计算的基本对象。单位工程通

11、常是一座独立建（构）筑物。分部工程：是单位工程的组成要素。将一个单位工程划分为几个部分。分项工程：是基本的构造要素。分项工程是分部工程的组成部分。8、 开发产品的面积如何确认？（资料的出处）答：（1）总建筑面积：通过审核立项批文和建筑规划许可证取得。因为两个文件是工程建设前取得，所以相对实际的建筑面积应有一定误差。需要与最终的房管局测绘报告相核对，最终确认总建筑面积。 （2）可售面积和不可售面积：可根据建筑规划许可证、建筑施工许可证和房屋、土地测绘技术报告取得。（建筑规划许可证一般情况下标有地上面积、地下面积、人防面积；配套设施一般标有学校、医院、会所等字样）我们可以根据内容进行比对分析可售面

12、积和不可售面积的划分。（3）已售面积和未售面积：主要通过商品房销售统计表和房管部门开发企业销售的网备资料取得。需要注意的是：开发商转让固定资产或用于捐赠、赞助、职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵债、换取其他单位或个人非货币性资产的开发产品，均应作为已售面积并按同类开发产品的平均售价确认收入，并入商品房销售总额中去。开发产品面积确认后，按以下公式计算单位成本和应结转的销售成本。开发产品单位成本开发成本总额总可售面积本期应结转的销售成本开发产品单位成本本期已售面积8、 如何计算楼面地价？答：楼面地价是指每平方米建筑面积所分摊的土地价格。也就是每平方米土地价格与建筑物容积率之间的比值。

13、计算公式如下：楼面地价土地总价总建筑面积 土地单价容积率总建筑面积土地总面积容积率9、开发产品的总建筑面积、可售面积、不可售面积之间有何关系？如何进行划分？答：开发商所开发产品的面积是土地增值税审核的一个重要的基本数字指标，是帮助确认开发成本总额、开发产品单位成本、应结转的销售成本的重要依据，最终影响税款的计算。从数字的分析角度讲，总可售面积已售面积+未售面积；总建筑面积总可售面积+不可售面积；从形式上分析：可售面积商品房套内面积+分摊面积；不可售面积包括：人防面积、非盈利性社会公共事业设施（公共配套设施的面积）以及其他不得在业主购买面积内分摊的设施面积。10、 开发商对被拆迁人如何进行补偿和

14、安置？答：取得“毛地”的补偿和安置：开发商拿到“毛地”后，取得“拆迁许可证”根据中华人民共和国城市房屋拆迁管理条例对被拆迁人实施拆迁并进行安置，其形式有：货币拆迁补偿；产权置换被拆迁人补交差价款的补偿；违建房屋、临时房屋适当进行货币补偿或安置补偿。11、房地产建筑面积的种类及合同面积与测绘面积有什么区别？答：房地产建筑面积从建设项目的环节划分有以下七类。（1） 规划面积建设工程规划许可证注明的面积。（2） 施工面积建设施工规划许可证注明的面积。（3） 竣工面积竣工图纸及竣工验收报告注明的面积。（4） 测绘面积项目竣工后由测绘部门出具的测绘报告上注明的面积。（5） 可售面积开发商拥有销售权的建筑

15、面积。（6） 不可售面积开发商没有拥有销售权的建筑面积。（7） 合同面积商品房买卖合同上注明的面积。合同面积与测绘面积有一定的区别和误差（规定有个3%的指标）一般情况下合同面积小于测绘面积。12、 房地产开发项目公共配套设施的可售面积如何确认？答：开发项目的公共配套设施，界定可售面积和不可售面积的依据是政府规定或开发商与业主的约定。通常不可售的公共配套设施有：（1） 物业用房。（2） 社区居委会用房。（3） 派出所用房。（4） 移交政府有关部门的学校、医院、人防工程、幼儿园。（5） 产权权属界定为全体业主的地下停车场、车库、文体场馆等公共配套设施。除不可销售面积外都是可售面积。包括：回迁安置面

16、积、销售时赠送的面积以及各种经营性公共配套设施的面积等。13、 交付使用的含义是什么？答：商品房销售管理办法（建设部第88令）第三十条规定：房地产开发企业按照合同规定，将符合交付使用条件的商品房按期交付给买受人。未能按期交付的，开发商应当承担违约责任。因不可抗力或者当事人在合同中约定的其他情况需延期交付的，开发商应及时告知买受人。14、 什么是宗地地价？其内容是什么？答：宗地地价是指具体宗地在某一时期的土地使用权价格。宗地地价的评估是评估出待估地价在某一时期上土地使用权价格。根据评估目的不同宗地地价可分为：标定地价、出让底价、交易地价。15、开发商的“五证”、“两书”是什么？答：“五证”是：（

17、1） 国有土地使用证。（2） 建设用地规划许可证。（3） 建设工程规划许可证。（4） 建设工程施工许可证。（5） 商品房预售许可证。“两书”是：（1） 住宅质量保证书。（2） 住宅使用说明书。16、 在税收检查中房地产项目可售面积如何确认？答：（1）开发商出售的未测绘建筑面积（违法建筑）可以依据竣工面积确认可售面积。（2）测绘面积权属登记所依据的面积确认。17、土地使用权的出让、转让和划拨有什么区别？答：（1）土地使用权的出让。是国家以土地所有者的身份将土地使用权在一定的年限内让与土地使用者，并由土地使用者向国家支付土地使用权出让金的行为。年限分为：居住用地70年；工业用地50年；教育、科技、

18、卫生、体育用地40年；商业、旅游、娱乐用地40年；综合或者其他用地50年。其出让方式分为协议、招标、拍卖。（2）土地使用权转让。土地使用者将土地使用权再转移的行为。包括出售、交换和赠与。 （3）土地使用权划拨。土地使用者通过各种方式依法无偿取得的土地使用权。第二部分：土地增值税疑难问题解析1、 土地增值税的征收方式有几种？答：条例第三条规定：基本征收方式为按实征收，即按照纳税人转让房地产所取得的增值额（转让收入减去法定准予扣除项目金额后的差额）和条例所规定的税率（四级超率累进税率）计算征收。还可根据征管法第三十五条、条例实施细则第十九条的规定核定征收土地增值税。2、 “普通标准住宅”如何确认？

19、条件是什么？答：（1）根据财税（2006）141号文和国办发（2005）26号文规定执行。由地级市人民政府立项审批，并报当地税务机关办理减免税手续或备案。（2）“普通标准住宅”应同时满足以下条件： 住宅小区建筑容积率在1.0以上。 单套建筑面积在120平方米以下。 实际成交价格低于同级土地上住房平均交易价格1.2倍以下。3土地 值税的清算单位如何确认？确认的要点是什么？答：国税发（2006）187号文规定：土地增值税以国家有关部门审批的房地产开发项目为单位进行清算，对于分期开发的项目以分期项目为单位清算，开发项目中同时包含普通住宅和非普通住宅的应分别核算增值额。确认的要点是：（1）确认开发项目

20、基本情况。（2）每个开发项目按单项开发项目、单位工程或单项工程等标准确认清算单位情况。（3）开发项目的申报登记情况。4、 土地增值税清算中，如何把握法定的三类清算单位？答：根据国税发（2006）187号文件规定，应理解为：（1）是一次性单项开发的，应以该单项房地产开发项目为清算单位。（2）分期开发的房地产项目以分期开发项目为清算单位。（3）分用途开发的房地产项目，以不同用途的单项开发项目或单位开发项目为清算单位。如果开发项目中同时包含普通住宅和非普通住宅的，应分别以普通住宅和非普通住宅划分清算单位。细则对清算单位的规定： 细则第八条规定：“土地增值税以纳税人房地产成本核算的最基本核算项目或核算

21、对象为单位计算。”其含义是：在计算征收土地增值税时，计税的单位或计税的对象要以房地产开发企业成本核算的最基本的核算项目或核算对象相一致。北京市的规定：（1）京地税二（1996）240号文和细则第八条规定：房地产综合开发企业应依照财务会计制度的基本核算项目或核算对象为计算单位。但以“开发小区”为计税单位的房地产综合开发企业，对“开发小区”内的别墅、公寓、办公写字楼、宾馆、饭店、非普通标准住宅等其他房地产，应分别按单位工程（栋号）计算土地增值税。普通标准住宅与其他公建房成本划分不清的，一律按规定征税。成本核算单位一经确认，在土地增值税未清算之前不得变动。（2）北京地税局土地增值税清算管理办法的通知

22、（京地税200892号文）第三条规定：土地增值税清算以纳税人初始填报的土地增值税项目登记表中房地产开发项目为对象，对一个清算项目中既有普通标准住宅工程，又有其他商品房工程的应分别核算增值额。不分别核算增值额或不能准确核算增值额的，建造的普通标准住宅不能适用条例第八条（一）项的免税规定（即按项目不分别清算）。5、 房地产开发企业常规开发建设项目清算单位如何确认？答：对于一个常规开发的项目，在确认清算单位时，房地产开发项目的确认应以有关部门颁发的许可证照为条件。凡应独立办理有关部门的许可证照的房地产开发项目，才是一个法定意义上的独立开发项目。土地增值税清算单位，应以法定意义上的独立开发项目作为划分

23、对象。根据实际开发情况，分别以单项开发项目、单位工程、或单项工程为清算单位。对自定名称的开发项目与法定名称的开发项目不一致的，应以“五证”上登记的开发项目名称，作为土地增值税清算单位的划分对象；开发商自定名称的开发项目不能作为土地增值税清算单位的划分对象。6、 房地产开发企业非常规开发建设项目清算单位如何确认？答：应坚持“实质重于形式”的原则，确认时应注意两个问题。（1）原则上应根据取得土地后实际开发情况划定确认独立开发项目。（2）清算单位的确认与常规开发项目的确认相同。都是根据项目实际开发情况，分别以单项开发项目、单位工程或单项工程为清算单位。7、 一个开发项目有几种开发方式？答：有三种开发

24、方式：（1）单项开发、（2）分期开发、（3）分用途开发。8、 土地增值税的清算条件是什么？答：根据国税发（2006）187号文件第二条规定：有纳税人自行清算和税务机关要求纳税人清算，及纳税人委托税务事务所帮助纳税人清算（中介机构出具清算鉴证报告）。清算的条件是：（1）开发项目全部竣工、完成销售的；整体转让未竣工决算的房地产开发项目的；直接转让土地使用权的。（2）已竣工验收的项目，已转让房地产建筑面积的占整个项目可售面积的比例在85%以上，或该比例虽未超过85%但剩余的可售建筑面积已经出租自用的；取得预售证满三年仍未销售完毕的；纳税人申请注销未办理土地增值税清算手续的；省税务机关规定的其他情况。

25、9、 土地增值税的预征范围是什么？答：根据条例实施细则等规定，除当地人民政府规定的经济适用房收入不预征土地增值税外，对房地产开发企业开发其他项目的，在项目全部竣工结算前转让房地产取得的收入（含价外收入），均按统一规定预征土地增值税。10、 开发商将自己开发的商品房出租的，是否要视同销售？答：根据新31号文第七条规定：用于捐赠、赞助、职工福利、奖励、对外投资、分配股东或投资人、抵偿债务、换取其他企业单位和个人的非货币性资产等行为视同销售。于开发产品所有权或使用权转移或于实际取得利益权益时确认收入（或利润）的实现。根据（国税函2008828号）文第一条规定：企业将自己开发的商品房出租，不需要视同销

26、售确认收入。（关于企业处置资产所得税处理问题的通知）11、 以房地产进行投资、联营的是否征收土地增值税？答：根据（财税199548号）第一条规定：对于以房地产投资、联营的，投资、联营的一方以土地（房地产）作价入股进行投资或作为联营条件，将房地产转让到所投资、联营的企业中时，暂免征收土地增值税。对投资、联营企业将上述房地产再转让的，应征收土地增值税。（财税200621号）第五条明确规定：对于以土地（房地产）作价入股进行投资（或联营）的，凡所投资的企业是从事房地产开发的，或者房地产开发企业以其建造的商品房进行投资或联营的均不适用（财税199548号）第一条暂免征收的规定。所以房地产开发企业以自行开

27、发的房地产进行投资或联营的应“视同销售”处理征收土地增值税；企业和单位将房地产投资（或联营）到房地产开发企业的应按“视同销售”处理征收土地增值税；除此以外，企业和单位以房地产对外投资或联营的暂免征收土地增值税。12、 房地产开发企业合作建房是否要征收土地增值税？答：根据（财税199548号）第二条规定：对于一方出土地，一方出资金，双方合作建房，建成后按比例分房自用的暂免征收；建成后转让的征收。13、 企业之间互换房产是否免征土地增值税？答：根据条例之规定：纳税人转让房地产取得的收入，包括货币收入、实物收入和其他收入。所以企业之间互换房产计征土地增值税。根据（财税199548号）第五条的规定，对

28、个人之间互换自有居住用房的，经税务机关核实，免征土地增值税。14、 企业兼并转让房地产的是否征收土地增值税？答：根据（财税199548号）第三条规定：在企业兼并中，对被企业将房地产转让到兼并企业中的暂免征税。15、 职工集资建房是否征收土地增值税？答：根据条例及其细则的规定：职工集资建房不属于计税对象的征收范围。16、 开发企业将开发产品转作固定资产是否征税？答：根据（国税发2006187号）规定：开发企业将开发的部分房地产转为企业自用或用于出租等商业用途时，如产权未发生转移则不征税，在税款清算时不列收入，不扣除相应的成本和费用。17、 条例细则中规定的“赠与”包括哪些内容？答：（1）房屋所有人、土地使用权所有人将房地产赠与直系亲属或承担直接赡养义务人的。（2）房屋所有人、土地使用权所有人通过中国境内非营利的社会团体、国家机关将房屋产权、土地使用权赠与教育、民政和其他社