中级财务会计-第7章无形资产学习资料

中级财务会计3220赵静1

*如果固定资产不是上月12月份增加的，而是当年的某一个月份增加的，则加速折旧法计算的每年的年折旧额应由各年共同负担。

假设该项固定资产为某年8月份购入。9月份开始计提折旧。9、10、11、12，各月折旧额=24000÷12=2000第二年的1-8月，各月折旧额为2000元9-12月，各月折旧额=14400÷12=12002

年数总和法

是将固定资产的应计折旧额作为应提折旧基数，乘以一个逐年递减的分数作为每年应提折旧额的方法。年折旧率=尚可使用年限×100%

预计使用年限总和=折旧年限-已使用年限×100%

折旧年限×（折旧年限+1）÷2

年折旧额=（固定资产原值-预计净残值）×年折旧率P148例93

加速折旧法的优点：1、在使用的前期提较多的折旧，在使用后期提较少的折旧，从而使固定资产价值在使用期内尽快得到补偿。单位产品负担的固定资产成本较均衡。2、能尽快收回固定资产投资，减少固定资产的投资风险3、能给纳税人带来纳税收益缺点：在固定资产各期工作量不均衡的情况下，可能导致单位工作量负担的固定资产使用成本不够均衡。4

计提折旧的帐务处理

折旧费用按照固定资产的使用部门或用途进行合理分配借：制造费用管理费用销售费用贷：累计折旧5第四节固定资产的后续支出固定资产修理修理的种类与特点*日常修理：目的为了维持固定资产的正常工作状态。修理范围小、费用少、次数多、间隔时间较短。大修理：目的是恢复固定资产的生产能力，对其进行的全面检修，更换已经无法修复的主要部件或大多数零件。修理范围广、费用多、次数少、间隔时间长。固定资产修理的核算

在会计实务通常一并核算。6

一次摊销法：实际发生的修理费用支出，直接计入当期的产品成本或当期费用。适用于数额较小的情况。实际发生时借：制造费用管理费用贷：银行存款分期摊销法：适用于数额较大的情况，在本月及以后月份摊销。发生时借：长期待摊费用贷：原材料应付职工薪酬按月摊销借：制造费用贷：长期待摊费用7

预提方式：适用于周期性的大修理支出，预计数额较大，可在修理的间隔期内采用预提的方法。年大修理费用预提额=预计大修理费用总额固定资产预计使用年限月大修理费用预提额=年大修理费用预提额÷12例，某企业生产用设备一台，预计使用15年，预计在使用期内大修4次，每次大修理费用预计36000元，按月预提。年大修理费预提额=36000×4÷15=9600月预提额=9600÷12=800按月预提借：制造费用贷：其他应付款8

固定资产的改建、扩建

固定资产的改建、扩建，是指在原有固定资产的基础上进行的改进。不同于固定资产修理，固定资产修理一般不增加固定资产价值。而固定资产改建、扩建明显扩大了固定资产的生产能力，增加了原有的价值。固定资产投入改、扩建，首先注销账面价值，待改、扩建后，重新确定固定资产价值。入账价值=原有固定资产价值-变价收入+改、扩建支出注销账面价值借：在建工程累计折旧贷：固定资产P151例109第五节固定资产处置的核算固定资产处置*

“处置”包括固定资产的出售、报废和毁损、对外投资、非货币性资产交换、债务重组等。帐户设置

“固定资产清理”，核算企业因出售、报废和毁损、对外投资、非货币性资产交换、债务重组等原因转入清理的固定资产价值以及在清理过程中所发生的清理费用和清理收入等。固定资产清理转入清理的固定资产取得的变价收入、的原价及累计折旧；残料收入、赔偿发生的清理费用、应收入；净损益结交的税金；净损益结转。转。10

固定资产处置的核算*使用期满正常报废注销账面价值借：固定资产清理累计折旧贷：固定资产取得残值收入借：银行存款贷：固定资产清理发生清理费用借：固定资产清理贷：应付职工薪酬结转清理净损益借：营业外支出-处置非流动资产损失贷：固定资产清理P154例1411

固定资产非正常报废帐务处理基本相同可以索赔的部分借：其他应收款贷：固定资产清理结转净损益借：营业外支出——非常损失

贷：固定资产清理P155例1512

固定资产出售

根据制度规定，企业销售不动产要根据转让收入交纳营业税。房屋、建筑物等不动产不能纳入增值税的抵扣范围。

企业根据规定计算应交纳的营业税时借：固定资产清理贷：应交税费-应交营业税

企业销售现行增值税征税范围中的固定资产包括机器、机械、运输工具以及其他与生产、经营有关的设备、工具、器具需要交纳增值税。企业根据规定计算应交纳的增值税时借：固定资产清理贷：应交税费-应交增值税（销）结转净损益借：固定资产清理贷：营业外收入——处置非流动资产利得P154例1313

例，甲公司出售一座建筑物，原价200万，已提折旧100万，未计提减值准备，实际出售价格为120万，已通过银行收回价款。（1）转入清理借：固定资产清理100

累计折旧100

贷：固定资产200（2）收到价款借：银行存款120

贷：固定资产清理120（3）结转应交的营业税借：固定资产清理6

贷：应交税费-应交营业税6（4）结转固定资产出售利得借：固定资产清理14

贷：营业外收入1414

例，企业于2012年1月1日转让于2009年1月1日购入的生产用固定资产，原值1000000元，已提折旧300000元，该固定资产售价900000元，该固定资产所含增值税170000元已全部计入待抵扣固定资产进项税额且未转出。

①转入清理借：固定资产清理

700000

累计折旧

300000

贷：固定资产

1000000

②取得转让收入借：银行存款

900000

贷：固定资产清理

900000

③结转应交的增值税借：固定资产清理

153000

贷：应交税费──应交增值税（销项税额）

153000

④结转销售利得借：营业外支出──处置非流动资产损失

47000

贷：固定资产清理

47000

15

投资转出固定资产

注销账面纪录，将固定资产净值转入“固定资产清理”帐户。按“固定资产清理”账户的余额，作为长期股权投资的账面价值。借：长期股权投资贷：固定资产清理对外捐赠转出固定资产被捐赠资产的净值及相关费用计入“营业外支出”借：营业外支出贷：固定资产清理16

固定资产清查*清查方法实地盘点法：将固定资产卡片与实物进行核对，并填写盘存纪录。盘点种类：1、日常盘点-局部性的盘点2、年终盘点-全面性盘点

盘点前，核对明细账和总帐；核对固定资产目录与固定资产卡片相符。然后，再进行实地盘点。填写“固定资产盘盈、盘亏报告单”17

盘盈、盘亏的帐务处理

盘盈的固定资产，一般是以前年度发生的会计差错，应根据重置价值借记“固定资产”，贷记“以前年度损益调整”。

盘亏的固定资产先通过“待处理财产损益-待处理固定资产损益”账户暂记。等查明原因后，根据审批意见转销，记入“营业外支出”账户。借：营业外支出贷：待处理财产损益-待处理固定资产损益18

固定资产减值

期末或每年年终，要对固定资产逐项进行检查。如果因为市价下跌、技术陈旧、发生毁损或者长期闲置，导致固定资产的可回收金额低于账面价值，将可回收金额与账面价值的差额计提减值准备。减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。

固定资产可回收金额应当根据固定资产的公允价值减去处置费用后的净额与固定资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。存在下列情况之一，应对固定资产的可回收金额进行估计：19

1、市价当期大幅度下跌2、有证据表明固定资产已经过时3、固定资产已经或者将被闲置、终止使用或计划提前处置4、固定资产的绩效已经低于预期或将低于预期。5、其他表明可能发生减值的迹象计提减值准备时借：资产减值损失贷：固定资产减值准备P157例1620

例，某企业2006年1月31日购入一台机器设备，原值200000元，预计净残值为8000元，预计使用年限为5年，采用平均年限法计提折旧。2007年12月31日，该机器发生减值，公允价值减去处置费用后的金额为100000元，未来现金流量的现值为110000元。计提减值准备后，该机器设备的剩余使用年限预计为2年，预计净残值为2000元。（1）计算2006年2月至2007年12月的折旧月折旧=（200000-8000）÷5÷12=3200累计折旧=3200×23=73600（2）计算2007年12月末账面净值200000-73600=126400（3）计提减值准备126400-110000=16400借：资产减值损失16400

贷：固定资产减值准备16400（4）2008年1月起，各月折旧=（110000-2000）÷2÷12=450021

固定资产的披露（一）固定资产的确认条件、分类、计量基础和折旧方法。（二）各类固定资产的使用寿命、预计净残值和折旧率。（三）各类固定资产的期初和期末原价、累计折旧额及固定资产减值准备累计金额。（四）当期确认的折旧费用。（五）对固定资产所有权的限制及其金额和用于担保的固定资产账面价值。（六）准备处置的固定资产名称、账面价值、公允价值、预计处置费用和预计处置时间等。22

在建工程减值准备

企业应当定期或至少每年终了，对在建工程进行全面检查，如果有证据表明在建工程发生了减值，应计提减值准备。1、长期停建，并且预计在未来3年内不会重新开工；2、所建项目，无论性能上、技术上已经落后，给企业带来的经济利益具有很大的不确定性3、其他足以证明在建工程已经减值的情形。借：资产减值损失贷：在建工程减值准备23中级财务会计3221赵静24第七章无形资产与其他长期资产

25第一节无形资产无形资产的概念*

无形资产是指企业拥有或控制的没有实物形态，且为企业带来多少经济利益具有较大不确定性的可辨认经济资源。主要包括：专利权、非专利技术、商标权、著作权、土地使用权、特许权等。无形资产的特点*P159无实体性、长期性、不确定性、可辨认性判断可辨认的标准（满足其中之一）：1、能够从企业中分离或者划分出来，并能单独或者与相关合同、资产、负债一起，用于出售、转移、授权许可、租赁或交换。2、源自合同性权利或其他法定权利。26

无形资产的分类*按经济内容分：专利权：是指国家专利主管机关依法授予发明创造专利申请人对其发明创造在法定期限内所享有的专有权利，包括发明专利权（20）、实用新型专利权（10）和外观设计专利权（10）。特点：具有独占性，受法律保护；具有公开性；具有法律期限，期限届满不受法律保护。可以由发明人申请获得，也可以购买获得。利用他人专利，必须事先征得专利所有者的同意，并支付一定的报酬。

27

非专利技术：是指不为外界所知，在生产经营活动中已采用了的，不享有法律保护的各种技术和经验。特点：具有秘密性；没有专门的法律予以保护；没有法律规定的期限，只要经济性和秘密性不丧失，企业可长期享有利益。商标权：指专门在某类指定的商品上使用特定的名称或图案的权利。商标是用来辨认特定商品或劳务的标记。可由当事人向政府注册，一经注册登记，便获法律保护。特点：具有独占使用权和禁止权。有效期限为10年，期满前可申请延期（期满前6个月内提出申请。未提出申请的，给予6个月宽展期，仍未提出申请，注销）。28

土地使用权：是指国家准许某一企业在一定期间内对国有土地享有开发、利用、经营的权利。我国土地实行公有制，任何单位和个人不得侵占、买卖、或以其他方式非法转让。企业取得土地使用权的方式:行政划拨、外购、投资者投入等。特许权：又称经营特许权、专营权，指企业在某一地区经营或销售某种特定商品的权利（水、电、邮电通信等专营权、烟草专卖权）；或是一家企业接受另一家使用其商标、商号、技术秘密等权利（连锁店）。著作权：也称版权，指著作者或文艺作品创作者以及出版商依法享有的在一定年限内发表、制作、出版和发行其作品的权利。（作者终生及其死亡后50年）29

按来源分类外来无形资产：外购、投资者投入自创无形资产：自行研发按经济寿命期限分类期限确定的无形资产：法律规定最长有效期限。如：专利权、商标权等。期限不确定的无形资产：没有相应的法律规定。如非专利技术。30

无形资产的初始计量*无形资产应当按照成本进行初始计量。外购的无形资产

外购无形资产的成本，包括购买价款、相关税费以及直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出。投资者投入无形资产应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。接受捐赠的无形资产取得土地使用权

应当按照取得时所支付的价款和相关税费确认为无形资产。房地产企业取得土地使用权用于建造对外出售的房屋建筑物，相关的土地使用权计入所建筑的房屋、建筑物成本。企业外购房屋建筑物，实际支付的价款包括土地使用权，按合理的方法在土地和建筑物之间进行分配，不然全部作为固定资产。

31

企业自行开发的无形资产

企业内部研究开发项目研究阶段的支出，应于发生时计入当期损益；开发阶段的支出，符合相关标准的，作为无形资产的成本。研究是指为获取并理解新的科学或技术知识而进行的独创性的有计划调查。

研究阶段是探索性的，为进一步开发活动进行资料及相关方面的准备，已进行的研究活动将来是否会转入开发、开发后是否会形成无形资产等均具有较大的不确定性。32

开发是指在进行商业性生产或使用前，将研究成果或其他知识应用于某项计划或设计，以生产出新的或具有实质性改进的材料、装置、产品等。相对于研究阶段而言，开发阶段应当已完成研究阶段的工作，在很大程度上已具备形成一项新产品或新技术的基本条件。研究阶段与开发阶段的不同点：目标不同:目标不具体，不具有针对性；针对具体目标、产品、工艺。对象不同：很难具体化到特定项目；形成对象化的成果。风险不同：成功率很低，风险大；成功率较高，风险小。结果不同：研究报告；新技术、新产品。

33

开发阶段的支出，同时满足下列条件的，才能确认为无形资产：（一）完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有可行性；（二）具有完成该无形资产并使用或出售的意图。（三）无形资产产生经济利益的方式，包括能够证明运用该无形资产生产的产品存在市场或无形资产自身存在市场，无形资产将在内部使用的，应当证明其有用性；（四）有足够的技术、财务资源和其他资源支持，以完成该无形资产的开发，并有能力使用或出售该无形资产；（五）归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地计量。34

无形资产的账务处理*外购的无形资产，按应计入无形资产成本的金额，入账。借：无形资产贷：银行存款接受投资的无形资产

借：无形资产

贷：实收资本接受捐赠的无形资产

借：无形资产

贷：营业外收入取得土地使用权

借：无形资产贷：银行存款P161例1、235

自行开发的无形资产

设置“研发支出”科目核算企业进行研究与开发无形资产过程中发生的各项支出。按照研究开发项目，分别“费用化支出”与“资本化支出”进行明细核算。发生各项支出时，

借：研发支出-费用化支出-资本化支出贷：原材料应付职工薪酬等36

形成无形资产时，借：无形资产贷：研发支出期末，企业应将本科目归集的费用化支出金额转入“管理费用”科目。借：管理费用贷：研发支出-费用化支出

期末借方余额，反映企业正在进行中的研究开发项目中满足资本化条件的支出。37

例，威胜公司是专门研制生产和销售MP3的一家公司。公司现在已拥有开发MP4的技术，决定对MP4开发后申请专利，进入对MP5的研究。假定公司自5月份投资于研究MP5的材料及相关人工费200万；开发MP4成功，并申请了专利，其中开发、试制费用400万，申请专利费10万。根据专利法的要求，该技术专利拥有20年年限。假定所有支出均通过银行开支。发生各项费用时，借：研发支出-费用化支出200-资本化支出410

贷：银行存款610MP4申请专利成功，借：无形资产410

贷：研发支出410期末，借：管理费用200

贷：研发支出200P162例3

38

无形资产的摊销*无形资产使用寿命的判断：

企业应当于取得无形资产时分析判断其使用寿命。企业持有的无形资产，通常来源于合同性权利或是其他法定权利，有合同规定或法律规定的明确的使用年限。1、合同规定受益年限，法律未作规定，按合同年限摊销。2、合同未规定，法律规定有效期限，按法定有效年限摊销。3、合同、法律均作了规定，按短的年限摊销。

使用寿命不确定的无形资产不应进行摊销。39

无形资产价值的摊销方法

使用寿命有限的无形资产，其应摊销金额应当在使用寿命内系统合理摊销。摊销期限应当自无形资产可供使用时起，至不再作为无形资产确认时止。企业选择的无形资产摊销方法，应当反映与该项无形资产有关的经济利益的预期实现方式（可采用与固定资产相似的摊销方法）。无法可靠确定预期实现方式的，应当采用直线法摊销。40

设置“累计摊销”科目，核算企业对使用寿命有限的无形资产计提的累计摊销。企业按月计提无形资产摊销，借记“管理费用”、“其他业务成本”等科目，贷记本科目。借：管理费用其他业务成本贷：累计摊销接上例，每年摊销410/20=20.5借：管理费用205000

贷：累计摊销20500041

例，2007年1月1日，甲公司购入一块土地的使用权，以银行存款转账支付8000万，并在该土地上自行建造厂房，发生材料支出12000万，工资费用8000万，其它相关费用10000万。该工程已经完工并到达预定可使用状态。假定土地使用权的使用年限为50年，该厂房的使用年限为25年，两者均无净残值，按直线法折旧。购入土地使用权借：无形资产8000

贷：银行存款8000建造厂房借：在建工程30000

贷：工程物资12000

应付职工薪酬8000

银行存款10000投入使用借：固定资产30000

贷：在建工程30000计提折旧、摊销土地使用权借：制造费用1200

管理费用160

贷：累计折旧1200

累计摊销16042

无形资产的处置和报废*

无形资产出售，应按实际收到的金额，借记“银行存款”等科目，按已计提的累计摊销，借记“累计摊销”科目，原已计提减值准备的，借记“无形资产减值准备”科目，按应支付的相关税费，贷记“应交税费”等科目，按其账面余额，贷记本科目，按其差额，贷记“营业外收入-处置非流动资产利得”科目或借记“营业外支出-处置非流动资产损失”科目。43

接上例，公司持有5年后，将该项专利按360万的价格出售，应交营业税为18万。已摊销5年，总计=20.5×5=102.5万借：银行存款3600000累计摊销1025000贷：应交税费-应交营业税180000无形资产4100000营业外收入-处置非流动资产利得525000P165例544

无形资产报废，无形资产预期不能为企业带来经济利益的，应按已计提的累计摊销，借记“累计摊销”科目，原已计提减值准备的，借记“无形资产减值准备”科目，按其账面余额，贷记本科目，按其差额，借记“营业外支出”科目。借：营业外支出累计摊销无形资产减值准备贷：无形资产45

无形资产出租取得租金收入借:银行存款

贷:其他业务收入发生相关费用借:其他业务成本贷:银行存款摊销价值借：其他业务成本贷：累计摊销

46

*企业出租无形资产以后，无形资产价值的摊销，一般有以下几种方法：1.全部计入其他业务成本，由取得的收入来补偿。如果企业在出租无形资产以后，自己不再使用该项无形资产，其摊销价值应全部计入其他业务成本，而不应再计入管理费用。2.一部分计入其他业务成本，由取得的收入来补偿；另一部分计入管理费用。如果企业在出租无形资产以后，自己仍在使用该项无形资产，其摊销价值应按照一定标准进行分配，一部分计入其他业务成本，由出租收入来补偿，另一部分计入管理费用。3.全部计入管理费用。如果企业出租无形资产取得的收入所占比例不大，按照重要性原则，也可以将无形资产的摊销价值全部计入管理费用。47

无形资产减值1、已被其它新技术替代,为企业创造经济利益的能力受到重大不利影响.2、市价下跌3、其它足以证明已发生减值的情形

如果企业存在上述情况之一,无形资产的预计可回收金额低于账面价值,应当计提减值准备。减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。可回收金额应当根据无形资产的公允价值减去处置费用后的净额与无形资产预计未来先进流量的现值两者中较高者确定。借：资产减值损失贷：无形资产减值准备P165例648

无形资产的披露（一）无形资产的期初和期末账面余额、累计摊销额及减值准备累计金额。（二）使用寿命有限的无形资产，其使用寿命的估计情况；使用寿命不确定的无形资产，其使用寿命不确定的判断依据。（三）无形资产的摊销方法。（四）用于担保的无形资产账面价值、当期摊销额等情况。（五）计入当期损益和确认为无形资产的研究开发支出金额。49中级财务会计3222赵静50

第二节投资性房地产投资性房地产的概念投资性房地产是指为赚取租金或资本增值而持有的房地产，主要包括：已出租的建筑物、已出租的土地使用权、持有并准备增值后转让的土地使用权。投资性房地产的取得企业取得投资性房地产，按取得成本进行初始计量。与取得固定资产或无形资产的方法相同。借：投资性房地产-成本贷：银行存款

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投资性房地产的后续计量有两种计量模式：成本模式和公允价值模式，只能采用一种计量模式，一经确定，不得随意变更。成本模式

按照固定资产或无形资产对已出租的建筑物或土地使用权进行计量。取得租金收入时，借：银行存款贷：其他业务收入计提折旧或摊销时，借：其他业务成本贷：投资性房地产累计折旧投资性房地产累计摊销期末存在减值迹象，借：资产减值损失贷：投资性房地产减值准备52

公允价值模式采用公允价值模式，应当满足以下条件：（1）投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场（2）企业能够从房地产交易市场取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息，能合理估计其公允价值。采用公允价值模式计量的投资性房地产，不计提折旧或摊销。会计期末，以公允价值为计量基础，对其账面价值进行调整，差额计入当期损益。借：投资性房地产-公允价值变动贷：公允价值变动损益53

投资性房地产的转换其他资产转换为投资性房地产

房地产企业将作为存货的房地产改用于出租；自用的土地使用权改用于出租或资本增值；自用房屋建筑物改用于出租等。成本模式将其他资产转换前的账面价值作为转换后投资性房地产的入账价值。借：投资性房地产累计折旧贷：固定资产投资性房地产累计折旧借：投资性房地产累计摊销贷：无形资产投资性房地产累计摊销借：无形资产价值准备贷：投资性房地产减值准备54

公允价值模式

应当将转换当日的公允价值作为投资性房地产的入账价值。公允价值小于账面价值的，其差额计入当期损益“公允价值变动损益”帐户；公允价值大于其账面价值的，差额计入“资本公积”。借：投资性房地产公允价值变动损益累计折旧贷：固定资产投资性房地产累计折旧借：投资性房地产累计折旧贷：固定资产投资性房地产累计折旧资本公积55

投资性房地产转换为其他资产投资性房地产转为自用，应转换为其他资产（存货、无形资产或固定资产）。成本模式下，应将转换前投资性房地产的账面价值作为转换后其他资产的账面价值。借：固定资产投资性房地产累计折旧贷：投资性房地产累计折旧公允价值模式下，应将转换日