税收筹划案例之“烂尾楼”的处置

税收筹划案例之“烂尾楼”的处置案例某市达兴公司为一家房地产开发公司，系某集团企业的下属子公司，于2006年在该市的繁华地段投资兴建一座标准的普通住宅楼。当土建工程和外装饰进行完毕，进入内部设施安装的时候，企业的资金供应出现了重大问题，如果要将工程全部完工，还需要再追加投资额1000万元。目前该在建的项目（住宅楼）因为资金状况堪忧，已经停工，母公司要求尽快处置该“烂尾楼”。同时有一笔5000万元的银行贷款到期，董事会准备将A项目变现，企业财务资料显示，A项目的拿地成本为3000万元，已经发生的房地产开发成本为1000万元，房地产开发费用550万元（其中可分摊的利息支出197.5万元）。经中介机构评估价格为8000万元。目前有以下四个方案：方案一：将“烂尾楼”转让给银行，以抵偿所欠的债务，经协商，银行只愿意以成本价4550万元的价格接受。方案二：由于此烂尾楼地理位置较好，经协商将“烂尾楼”按8000万元直接出售给当地某房地产开发企业。方案三：将“烂尾楼”以8000万元的价格作股份，与集团另外一家子公司共同投资一个大型零售商场。母公司为其偿还债务，并约定以商场利润分红向母公司偿还借款。方案四：以“烂尾楼”资产注册一家公司，然后将这家公司以8000万元的价格整体出售当地某房地产开发企业。从税收筹划的角度来看，以下四个方案税负分析如下：方案一：开发公司以成本价格4550万元转让给建设银行，以抵偿所欠的债务，实际上就是将该“烂尾楼”以4550万元的价格出售给建设银行，则房地产开发公司涉及什么税种呢？（1）营业税税率5%，营业税＝4550×5%＝227.5（万元）；（2）城建税税率7%，教育费附加税率3%，城建税及教育附加费＝227.5×（7%+3%）＝22.75（元）；（3）土地增值税：公司土地开发成本为4550万元，而转让价格也为4550万元，没有产生土地增值税，不存在缴纳土地增值税问题。（4）企业所得税税率25%。假定无纳税调整项目，企业转让不动产取得转让收益，应缴纳企业所得税。但在本例中，由于按成本价转让，故不会产生转让收益，应纳税所得额（或会计利润）小于0。（5）净利润＝4550－4550－227.5—22.75＝－250.25（万元）所以也不缴纳企业所得税。在方案一条件下，房地产开发公司处理“烂尾楼”-合计需缴各项税金250.25万元，实际亏损250.25万元。方案二：将“烂尾楼”按市场价8000万元直接出售给当地某房地产开发企业。房地产开发公司涉及各项税金如下：（1）营业税＝8000×5%＝400（万元）；（2）城建税及教育附加费＝400×（7%+3%）＝40（元）；（3）土地增值税：

地价款＝3000（万元）房地产开发成本＝1000（万元）房地产开发费用：《条例实施细则》规定，财务费用中的利息支出，凡能够按转让房地产项目计算分摊并提供金融机构证明的，允许据实扣除，但最高不能超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额。其他房地产开发费用，按地价和开发成本合计计算的金额之和的5%以内计算扣除。本案例，利息支也可分摊计算。房地产开发费用＝（3000+1000）×5%+197.5＝397.5（万元）可扣除的税金＝400+40＝440（万元）加计扣除项目：《实施细则》规定，对从事房地产开发的纳税人可按地价款、开发成本计算金额之和，加计20%的扣除。加计扣除项目＝（3000+1000）×20%＝800（万元）可扣除项目＝3000+1000+397.5+440+800＝5637.5（万元）土地增值额＝8000－5637.5＝2362.5（万元）增值率＝2362.5÷5637.5＝41.911%，按《实施细则》规定，建造普通标准住宅出售，其增值额未超过扣除项目、金额之和20%的，予以免税。档次级距税率速算扣除系数税额计算公式说明1增值额未超过扣除项目金额50%的部分30%0增值额30%扣除项目指取得土地使用权所支付的金额；开发土地的成本、费用；新建房及配套设施的成本、费用或旧房及建筑物的评估价格；与转让房地产有关的税金；财政部规定的其他扣除项目。2增值额超过扣除项目金额50%，未超过100%的部分40%5%增值额40%-扣除项目金额5%3增值额超过扣除项目金额100%，未超过200%的部分50%15%增值额50%-扣除项目金额15%4增值额超过扣除项目金额200%的部分60%35%增值额60%-扣除项目金额35%超过20%的，应就其全部增值额按规定计税。由于增值率大于20%，故征土地增值税。土地增值税=2362.5×30%＝708.75（万元）（4）企业所得税：假设无其他调整项目净利润＝[8000－（3000+1000+550）－440－708.75]×（1－25%）＝1725.94（万元）注意：800不再加扣，550有所增加。在方案二条件下，公司处理“烂尾楼”合计需缴纳各项税金＝440+708.75+[8000－（3000+1000+550）－440－708.75]×25%＝1724.06（万元）房地产公司取得转让收益1725.94（万元）方案三：房地产开发公司将“烂尾楼”按市场价格8000万元投资，与另外一家子公司共同投资开办大型综合性零售商场。（1）营业税免征；财税[2002]191号文件规定，以无形资产、不动产投资入股，与接受投资方利润分配，共同承担投资风险的，不征收营业税。（2）城建税及教育附加费免征；相关政策（3）土地增值税：国税发[2006]187号）规定，房地产开发企业将开发产品用于-职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他单位和个人的非货币性资产等，发生所有权转移时应视同销售房地产。其收入按下列方法和顺序确认：①按本企业在同一地区、同一年度销售的同类房地产的平均价格确定；②由主管税务机关参照当地当年、同类房地产的市场价格或评估价值确定。要注意准确解读税法：根据上述文件规定，虽然营业税可免征，但土地增值税属于征税范围，需要注意的是，国税发[2006]187号文强调了房地产企业是视同销售要缴纳土地增值税。（财税[1995]48号）规定：对于以房地产进行投资、联营的，投资、联营的一方以土地（房地产）作价入股进行投资或作为联营条件，将房地产转让到所投资、联营企业中时，暂免征收土地增值税。此规定只适用非房地产开发企业。地价款＝3000（万元）房地产开发成本＝1000（万元）房地产开发费用＝（3000+1000）×5%+197.5＝397.5（万元）可扣除的税金＝0加计扣除项目＝（3000+1000）×20%＝800（万元）可扣除项目＝3000+1000+397.5+800＝5197.5（万元）土地增值额＝8000－5197.5＝2802.5（万元）增值率＝2802.5÷5197.5＝53.92%土地增值税＝2802.5×40%－5197.5×5%＝861.125（万元）（4）企业所得税：假设无其他调整项目《实施条例》规定，企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务，但国务院财税部门另有规定的除外。从企业所得税法的角度，对外投资要确认视同销售。《企业会计准则应用指南－－会计科目和主要账务处理》规定，以库存商品进行非货币性资产交换（非货币性资产交换具有商业实质且公允价值能够可靠计量）、债务重组的，应按该产成品、商品的公允价值，确认收入。从会计角度来看，对外投资也是要确认收入。会计和税法处理一致。在方案三条件下，房地产公司处理“烂尾楼”合计需缴税金＝861.125+[8000－（3000+1000+550）－861.125]×25%＝1508.34（万元）房地产公司取得转让收益1941.66（万元）净利润＝[8000－（3000+1000+550）－861.125]×（1－25%）＝1941.66（万元）方案四：以“烂尾楼”资产注册一家公司，然后将这家公司以8000万元的价格整体出售当地某房地产开发企业。方案四：（1）营业税免征；（国税函[2002]165号）明确：“转让企业产权是整体转让企业资产、债权、债务及劳动力的行为，其转让价格不仅仅是由资产价值决定的，与企业销售不动产，转让无形资产的行为完全不同。”因此，转让企业产权的行为不属于营业税征收范围，不应缴纳营业税。达兴公司不需缴纳营业税。（2）城建税及教育附加费免征；（3）土地增值税：按财税[1995]48号通知第一条的规定，对于以房地产进行投资、联营的，投资、联营的一方以土地（房地产）作价入股进行投资或作为联营条件，将房地产转让到所投资、联营的企业中时，暂免征收土地增值税。对投资、联营企业将上述房地产再转让的，应征收土地增值税。成功节税：故达兴公司将“烂尾楼”作为认缴注册资本的出资资产，注册一家新公司后，不需要缴纳土地增值税。（4）企业所得税：根据国税发[2000]118号通知的规定，企业整体资产转让原则上应在交易时，将其分解为按公允价值销售全部资产和进行投资两项经济业务进行所得税处理，并按规定计算确认资产转让所得或损失。达兴公司需要规定计算缴纳企业所得税。净利润＝[8000－（3000+1000+550）]×（1－25%）＝2587.5（万元）企业所得税＝[8000－（3000+1000+550）]×25%＝862.5万元该选择那个方案呢？营业税城建税及教育附加土地增值税企业所得税总税费净利润方案一227.522.7500250.25-250.25方案二40040708.75575.311724.061725.94方案三00861.125647.221508.341941.66方案四000862.5862.52587.5综上所述，方案四企业取得的净收益最大，而且承担的税款少于方案二和三，方案四为最优方案。通过上述分析，需要注意以下几点：（1）在计算过程中，未考虑地方教育费附加，各地征收政策并不统一，但对结果不会产生实质性影响。财综〔2010〕98号

，地方教育费附加=（增值税+消费税+营业税）×2%

（2）在净收益计算中，未考虑开发费用中业务招待费、广告费、业务宣传费等限额扣除项目的调整，原理与地方教育费附加，不会产生实质性影响。（3）方案三、四中，未考虑企业从在投资之后从商场取得的投资，企业从商场取得的投资收益，仍然是可以免税的。（按照《企业所得税法》规定，符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益是免税收入）而方案四中没有考虑企业设立、出让方面的税费，同时受总部的约束较大，可能并不是最佳的方案。（4）转移产权时必须缴纳一定的费用，如过户费、印花税、契税等，应当综合测算，将节约税收额与增加费用额进行比较，以符合成本效益原则为佳。ThankYou!9、春去春又回，新桃换旧符。在那桃花盛开的地方，在这醉人芬芳的季节，愿你生活像春天一样阳光，心情像桃花一样美丽，日子像桃子一样甜蜜。3月-253月-25Saturday,March22,202510、人的志向通常和他们的能力成正比例。15:52:5215:52:5215:523/22/20253:52:52PM11、夫学须志也，才须学也，非学无以广才，非志无以成学。3月-2515:52:5215:52Mar-2522-Mar-2512、越是无能的人，越喜欢挑剔别人的错儿。15:52:5215:52:5215:52