管理会计课件（九）

教学目的与要求通过对本章的学习，要求学生掌握责任会计制度的意义与作用、责任中心划分的重要性、责任中心的不同类型及相应特点、内部转移价格的意义与作用。本章的重点是责任会计的基本内容及责任中心的类型；责任中心的考核指标的计算；内部价格的意义与作用.教学课时：6课时项目九责任会计与企业绩效评价系统一、责任会计的意义二、责任会计的基本内容三、责任会计的作用第一节责任会计的意义与作用(一)责任会计的含义责任会计是指以企业内部的各个责任中心为核算主体、以其可控的资金运动为对象、对其进行控制与考评的一种企业内部控制制度。一.责任会计的意义（二）责任会计的意义责任会计便是将企业全面预算中所确定的指标，分解到各个责任中心，形成责任预算，以此作为责任中心的工作目标或任务，来考核评价各责任中心的工作业绩。经过这一程序后，企业的全面预算指标通过各个责任中心得到了具体的落实与执行。责任会计制度是现代企业控制执行全面预算的工具或手段。二、责任会计的基本内容责任会计的要点就在于利用会计信息对各分权单位的业绩进行规划、控制与考核。其主要内容包括以下几个方面：划分责任中心、为每个责任中心设立责任预算、要求每个责任中心及时报告业绩、分析与考评每个责任中心的业绩。（一）划分责任中心，明确权责范围实行责任会计，首先应根据企业内部管理的需要，将企业所属的各部门、各单位划分为若干分工明确的责任中心，并依据各责任中心经营活动的特点，明确规定这些中心负责人的责权范围及量化的价值指标，并授予他们相应的经营管理决策权，不仅使其能在权限范围内，独立自主地履行职责，而且更要对其责任的完成情况进行考核和评价。(二)编制责任预算，确定控制与考核标准企业的全面预算是按照生产经营过程来落实企业的总体目标和任务。而责任预算，则是按照责任中心来落实企业的总体目标和任务，即将企业的总体目标层层分解，具体落实到每一个责任中心，作为其开展经营活动、评价工作成果的基本标准和主要依据。（三）要求每个责任中心定期提交实际业绩报告在预算的实施过程中，每个责任中心应建立一套责任预算执行情况的跟踪系统，定期编制“业绩报告”或称“责任报告”，以便上级责任中心将其实际数与预算数进行对比，控制和调节其经营活动，以保证企业总体目标的实现。（四）分析评价业绩，建立奖罚制度将业绩报告数据与预算数据进行比较，对各个责任中心的工作成果进行全面分析和评价，发现有利差异与不利差异；分析产生差异的原因；对不利差异提出矫正措施，对有利差异进行推广宣传。并按实际工作成果的好坏进行奖惩，做到功过分明，奖惩有据，最大限度地调动各个责任中心的积极性，促使其相互协调并卓有成效地开展各项经营活动。三、责任会计的作用责任会计制度有助于使企业各责任中心的目标与企业的总目标保持协调一致；责任会计制度还有助于各级责任中心发挥其主动性与创造性，以完成其责任预算；责任会计制度还有助于正确评价各责任中心的工作业绩，从而做到奖罚分明，以保护和更好的调动各责任中心的积极性。一、责任中心的意义与类型二、成本中心的特点及业绩评价三、利润中心的特点及业绩评价四、投资中心的特点及业绩评价第二节责任中心的类型与特点（一）责任中心的含义所谓责任中心，是指企业为了有效地进行内部控制，将整个企业逐级划分为若干个责任范围，在各个责任范围内，相关人员对其行为具有决策权，从而负有控制责任。一、责任中心的含义与类型作为一个责任中心，应具备以下特点：1.责任中心是一个责权利结合的实体作为责任会计的主体，每个责任中心都要对一定的财务指标承担完成的责任；同时，赋予责任中心与其所承担责任的范围大小相适应的权力，并规定出相应的业绩考核标准和利益分配标准。2.责任中心具有承担经济责任的条件所谓具有承担经济责任的条件，有两方面的含义：一是责任中心具有履行经济责任中心各条款的行为能力；二是责任中心一旦没有履行其经济责任，能对其后果承担责任。每个责任中心所承担的具体经济责任必须能落实到具体的管理者个人。3.责任中心所承担的责任和行使的权力都应是可控的每个责任中心只能对其责权范围内可控的成本、收入、利润和投资等相应指标负责，在责任预算和业绩考核中也只应包括他们能控制的项目。可控是相对于不可控而言的，不同的责任层次，其可控的范围不同。一般而言，责任层次越高，其可控范围也就越大。4.责任中心具有相对独立的经营业务或财务收支活动它是确定经济责任的客观对象，是责任中心得以存在的前提条件。5.责任中心要便于进行责任核算、业绩考核与评价责任中心不仅要划清责任而且要能够进行单独的责任核算。划清责任是前提，单独责任核算是保证。只有既划清责任又能进行单独责任核算的企业内部单位，才能作为一个责任中心。（二）责任中心的意义企业为了保证全面预算的贯彻执行，必须把全面预算中确定目标和任务，逐层分解落实到各个责任中心，并形成责任预算，使各个责任中心据以明确目标和任务。由此可见，责任中心是责任会计核算的主体，科学地划分责任中心，建立分工明确而相互协调的责任中心体系，是确保责任会计制度良好运作的前提。（三）责任中心的类型划分责任中心的目的是为了明确各级管理人员的职责范围，调动其主动性和创造性，使其在职责范围内努力工作，并根据其工作业绩好坏予以奖惩，分清功过。划分责任中心的标准不在于大小，凡是管理上可以划分、责任能够分开、业绩可以单独考核的单位，都可划分为责任中心。因而，责任中心是企业内部的一个组织单位，它受命完成某项特定的任务，而不是在所有方面都像一个独立的经济组织那样进行经营。据此，责任中心一般可分为成本中心、利润中心和投资中心三类。下面分别介绍各不同类型责任中心的特点及业绩评价办法。二、成本中心的特点及业绩评价（一）成本中心的含义一个责任中心，如果不形成或者不考核其收入，而只考核其所发生的成本或费用，则这类责任中心称为成本中心。凡是企业内部有可由其控制的成本发生的区域，均可以形成成本中心。所谓由其控制的成本，是指其可以对成本的发生数额负责。（二）成本中心的特点1.成本中心只对其可控成本负责可控成本是指同时符合以下三个条件的成本：第一，成本中心能够通过一定的方式了解将要发生的成本，即成本的可预计性；第二，成本中心能够对成本进行计量，即成本的可计量性；第三，成本中心能够通过自己的行为来调节控制成本，即成本的可影响性。2.成本中心所负责的成本不是一般意义上的产品成本，而是责任成本产品成本遵循的原则是“谁受益，谁承担”，责任成本遵循的原则是“谁负责，谁承担”。成本中心的责任成本是按责任中心进行归集，产品成本则是按产品进行归集。两者有本质的区别，成本中心所考核和负责的是责任成本。（三）成本中心的业绩评价对成本中心的考核与评价以责任成本为限，其方法是成本中心提供业绩报告，并以其业绩报告为依据，将之与责任预算数据进行比较，找出差异的发生数额及发生原因，其目的是对重大的差异采取纠正措施，对因预算不符合实际而引起的差异则应修正预算，并进行相应的奖罚。下面列示其业绩评价的实例三、利润中心的特点及业绩评价（一）利润中心的含义利润中心是指除了能够控制成本以外，还能控制收入和利润的责任中心。也就是说，在这种责任中心里，既应对成本负责，又要对收入和利润负责。利润中心一般适用于企业中具有独立收入来源的较高的责任单位，例如分公司、分厂等。利润中心生产的产品可以是物质产品，也可以是劳务。每一个利润中心都应该进行独立的会计核算，向上一级责任中心报送规定的收益报表资料。利润中心分为自然的利润中心和人为的利润中心两种。自然的利润中心虽然是企业内部的一个责任中心，一般是一个独立核算的内部责任单位，可以直接在外界市场上销售产品或提供劳务，因而它能获得收入，为企业带来利润（二）利润中心的特点相对于成本中心而言，利润中心既应对其可控成本负责，又应对其可控收入和利润负责。利润中心的可控成本包括该中心所发生的变动成本和该中心直接发生的专属固定成本，不包括由多个责任中心共同负担的或由上级责任中心分配来的共同固定成本。利润中心的可控收入是指由该中心可控制的销售收入。如果某产品的定价权不在该中心，则其可控收入只应以完成的售量来衡量，而不能以销售额衡量；如果要以销售额衡量则应合理地认可一个内部转移价格，以衡量其可控收入。利润中心的可控利润可以是可控税前净利，也可以是可控边际贡献或贡献毛益。作为自然利润中心，其可控利润可以是税前利润；作为人为利润中心，其可控利润只能是边际贡献或贡献毛益。其可控的边际贡献额为该中心可控收入减去该中心可控成本之差。（三）利润中心的业绩评价对利润中心进行业绩评价的方法与对成本中心的业绩评价方法其原理是一致的，即第一，首先合理划分利润中心；第二，为每个利润中心设立预算；第三，要求每个利润中心定期提供业绩报告；第四，将其实际业绩与预算进行比较，发现不利差异时应找出差异产生的原因并提出纠正措施，对有利差异及时肯定与奖励。四、投资中心的特点及业绩评价（一）投资中心的含义投资中心是指除了能控制成本、收入和利润以外，还能对投资的效果负责的责任中心。投资中心同时也是利润中心，但它又不同于利润中心，其主要区别有二：一是权利不同，利润中心没有投资决策权，它只能在项目投资形成生产能力后进行具体的经营活动；而投资中心则不仅在产品生产和销售上享有决策权，而且对投放于经营项目上的机器设备、工艺技术、应收账款、存货以及开拓市场等活动上的资金量享有决策权；二是考核办法不同，考核利润中心业绩时，只就其可控收入减可控成本后的边际利润进行考核，不联系投资多少或不进行投入产出的比较，而在考核投资中心业绩时，不仅要考核其收入利润，还必须考核其投资效果。（二）投资中心的特点投资中心具有以下特点：1.投资中心不仅要对全部成本，收入和利润负责，而且要对投资效果负责；2.投资中心是企业最高层次的责任中心，一般是一个独立的法人。3.对投资中心的评价主要是评价其投资效果，其指标可以是投资利润率、剩余收益等。（三）投资中心的考核指标1.投资利润率指标投资利润率是全面评价投资中心各项经营活动的基本指标。它既能反映各投资中心的投资利润水平，又能考核投资中心的资产利用效果。其计算公式如下：投资利润率=总资产周转率×销售利润率

=总资产周转率×销售成本率×成本费用利润率这就是说，投资中心为了提高投资利润率，必须同时提高资产的管理效率、销售收入及成本控制水平。三者中的任何一方出现了问题，都会影响投资利润率的提高。投资利润率是根据现有会计资料计算的，比较客观，可用于同行业之间不同企业的比较。因此，投资利润率是广泛采用的评价投资中心业绩的指标。但该指标也存在一些局限性：（1)投资利润率指标会导致投资中心只考虑自身利益，放弃对整个企业有利的投资项目，造成局部利益与全局利益不一致的现象。（2)通货膨胀的存在，使企业资产账面价值无法反映其市场价格，从而使计算的投资利润率无法揭示投资中心的实际投资效果.（3)投资利润率的计算与资本支出预算所用的现金流量分析方法不一致，不便于投资项目建成投产后与原定目标的比较。如部门经理或公司管理层为提高投资利润率可能不愿意接受获利较低的投资项目，尽管该项目的投资利润率高于资金成本，对股东及整个企业有利。2.剩余收益指标剩余收益是一定时期公司的税后经营利润扣除所有资本成本后的余额，即等于公司所有资本所创造的税后净经营利润减去资本成本：剩余收益=公司的税后利润－总投资额×资本应有的最低投资收益率当投资中心用剩余收益指标作为考核标准时，可以弥补投资利润率指标所存在的问题，防止投资中心片面考虑本中心的利益，促使它们从整体利益出发，选择整个企业收益最大的投资方案。由于正确地给出与现有投资风险相对应的最低投资利润率（资本成本）是一个较难操作的现实问题。因此在实际工作中，投资利润率评价指标的运用较为广泛。（四）投资中心的业绩评价在划分投资中心、给出对投资中心的评价指标或责任预算后，便可要求投资中心定期提供绩效报告，将其实际业绩与预算指标进行比较，就可以发现差异，并进一步对差异产生的原因进行分析，从而控制不利差异的发展，保持有利差异产生的经验并奖励。一、内部转移价格的意义和作用二、制订内部转移价格的基本原则三、内部转移价格的种类及适用条件第四节内部转移价格一、内部转移价格的意义和作用（一）内部转移价格的意义内部转移价格是指企业内部各责任中心之间转移中间产品或相互提供劳务而发生内部结算和进行内部责任结算所使用的计价标准。转移价格对于提供产品或劳务的生产部门来说表示收入，对于使用这些产品或劳务的生产部门来说则表示成本。（二）内部转移价格的作用1.合理的内部转移价格具有激励作用。它激励内部责任单位充分发挥其自身的创造性，组织中心有效经营。2.使管理当局对各责任中心的评价与考核，建立在客观、公正和可比的基础上。3.使管理当局能根据各责任中心提供的相关信息进行部门决策（如扩充、缩小或停止某责任中心的某一业务等），以保证各个责任中心与整个企业的经营目标的一致性。二、制订内部转移价格的基本原则制订内部转移价格，通常需要遵循以下四项基本原则：（一）全局性原则（二）公平性原则（三）自主性原则（四）重要性原则（一）全局性原则制定内部转移价格必须强调企业的整体利益高于各责任中心的利益。内部转移价格直接关系到各责任中心的经济利益的大小，每个责任中心必然会最大限度地为本责任中心争取最大的价格好处。在局部利益彼此冲突的情况下，企业和各责任中心应本着企业利润最大化的要求，合理地制定内部转移价格。不能以邻为壑，在价格上互相倾轧。（二）公平性原则内部转移价格的制定应公平合理，应充分体现各责任中心的工作态度和经营业绩，防止某些责任中心因价格优势而获得额外的利益，某些责任中心因价格劣势而遭受额外损失。所谓公平性，就是指各责任中心所采用的内部转移价格能使其努力经营的程度与所得到的收益相适应。（三）自主性原则在确保企业整体利益的前提下，只要可能，就应通过各责任中心的自主竞争或讨价还价来确定内部转移价格，真正在企业内部实现市场模拟，使内部转移价格能为各责任中心所接受。企业最高管理当局不宜过多地采取行政干预措施。（四）重要性原则重要性原则即内部转移价格的制定应当体现“大宗细致、零星从简”的要求，对原材料、半成品、产成品等重要物资的内部转移价格制定从细，而对劳保用品、修理用备件等数量繁多、价值低廉的物资，其内部转移价格制定从简。三、内部转移价格的种类及适用条件内部转移价格的种类主要包括市场价格，协商价格，双重价格，成本价格。（一）市场价格1.市场价格的概念市场价格是根据产品或劳务的市场价格作为基价的内部转移价格。采用市场价格，一般假定各责任中心处于独立自主的状态，可自由决定从外部或内部进行购销，同时交易的产品有客观的、完全竞争性市场存在。以市场价格作为内部转移价格时应注意的问题（1）在中间产品有外部市场、可向外部出售或从外部购进时，可以按市场价格为内部转移价格，但并不等于一定要直接将市场价格用于内部结算。而应在此基础上，对外部价格做一些必要的调整。这是因为外部售价一般包括销售费、广告费，以及运输费等，而这些内容在内部转移价格中是不应包括的。当企业各责任中心不是独立核算分厂，而是车间或部门时，产品的内部转移价格不必支付资源税、消费税等项税金，而这些税金一般也是外部销售价格的组成部分。（2）以市场价格为依据制定内部转移价格，一般假设中间产品有完全竞争的市场，或中间产品提供部门没有任何闲置的生产能力。（3）在采用市场价格作为内部转移价格时，应尽可能使企业界中间产品在各责任中心之间进行内部转移，首先应保证满足内部责任单位对特定产品的需要，除非有充分理由说明对外交易比内部交易更为有利。2.按照市场价格制定内部转移价格的原则具体应遵循以下三条原则：（1）供应方愿意对内销售，且售价不高于市价时，使用方有购买的义务，不得拒绝“购进”；（2）当供应方的售价高于市场价格，使用方有转向市场购入的自由；（3）当供应方宁愿向外界市场销售，则应有不对内销售的权利。但是，第2条和第3条原则的应用必须以不影响企业的整体利益为前提。3.以市场价格作为内部转移价格的优缺点在西方国家，通常认为市价是制定内部转移价格的依据，市价意味着客观公平，意味着在企业内部引进了市场机制，形成竞争气氛，使各责任中心自主经营、相互竞争，最终通过利润指标考核和评价其业绩。但是，以市场价格作为内部转移价格也有其局限性，它需要以高度发达的外部竞争市场为存在的前提，而这种完全竞争市场在现实经济生活中是很难找到的，而且市场价格也受到一定的限制，有些是中间产品缺乏相应的市价作为其定价的依据。4.市场价格的适用条件以市场价格为基础制定的内部转移价格适用于利润中心或投资中心采用，当产品有外部市场，“购”、“销”双方都有权自由对外销售产品和采购产品时，以市场价格作为转移价格仍不失为一种有效的方法。（二）协商价格1.协商价格的概念协商价格也称为议价，是指在中间产品存在非完全竞争的外部市场时，在正常市场价格的基础上，由企业内部相应的责任中心通过定期共同协商所确定的为供求双方能够共同接受的价格。协商价格通常比市场价格要低，因为在内部转移产品时，无推销及管理费，无坏帐损失。2.协商价格的适用条件中间产品存在非完全竞争性市场且存在以下情况之一时，使用协商价格在相应责任中心转移产品时适用。第一种情况：内部转移产品数量大，且通过内部转移可以比外销减少销售费用或管理费用。第二种情况：销售方或称生产方具有闲置的生产能力，其产品的变动成本低于市场价格，且销售方具有讨价还价的筹码。第三种情况：购买部门所需的物品，无法由外部直接供应，因此必须由公司内部其他部门生产。（三）成本转移价格1.成本转移价格的概念成本转移价格的概念就是以产品或劳务的成本为基础而制订的内部转移价格。2.成本转移价格的种类及特点由于人们对成本概念的理解不同，成本转移价格也包括多种类型，其中用途较为广泛的成本转移价格有以下三种：（1）标准成本。即以产品（半成品）或劳务标准成本作为内部转移价格。它适应于成本中心产品（半成品）的转移。其优点是将管理和核算工作结合起来，可以避免供应方成本高低对使用方的影响，做到责任分明，有利于调动供需双主降低成本的积极性。（2）标准成本加成。即按产品（半成品）或劳务的标准成本加计一定的合理利润作为计价的基础。当产品或劳务的转移价格涉及利润中心投资中心时，可将标准成本加上一定利润作为转移价格。其优点是能分清相关责任中心的责任，有利于成本控制。但确定加成利润率时，应由管理当局妥善制定，避免主观随意性。（3）标准变动成本。它是以产品（半成品）或劳务的标准变动成本作为内部转移价格，能够明确