第4章 金融资产

金融资产第一节相关概念第二节金融资产的会计处理第三节金融工具减值第四节金融资产转移一、金融工具金融工具的内容：金融资产金融负债权益工具金融工具的分类：基础金融工具衍生工具金融工具是指形成一方的金融资产并形成其他方的金融负债或权益工具的合同。一、金融工具（一）金融工具分类金融工具根据对象不同根据标的物不同金融负债或权益工具投资方被投资方金融资产基础金额工具衍生金额工具并列关系可交叉一、金融工具金融工具基础金融工具价值衍生/净投资很少或零/未来交割现金应收款项应付款项债券投资股权投资衍生金融工具金融期货金融期权金融互换金融远期净额结算的商品期货等二、金融资产的分类金融资产是指企业持有的现金、其他方的权益工具以及符合下列条件之一的资产：01020304从其他方收取现金或其他金融资产的合同权利在潜在有利条件下，与其他方交换金融资产或金融负债的合同权利；例如，企业持有的看涨期权或看跌期权等。将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的非衍生工具合同，且企业根据该合同将收到可变数量的自身权益工具将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的衍生工具合同。但以固定数量的自身权益工具交换固定金额的现金或其他金融资产的衍生工具合同除外二、金融资产的分类主要包括：库存现金、银行存款、应收账款、应收票据、应收利息、应收股利、其他应收款、贷款、垫款、债权投资、股权投资、基金投资、衍生金融资产等。【提示】预付账款不是金融资产，因其产生的未来经济利益是商品或服务，不是收取现金或其他金融资产的权利。二、金融资产的分类（一）分类标准以收取合同现金流量为目标的业务模式以收取合同现金流量和出售金融资产为目标的业务模式其他业务模式管理金融资产的业务模式二、金融资产的分类金融资产的合同现金流量特征金融工具合同约定的、反映相关金融资产经济特征的现金流量属性不符合基本借贷安排符合基本借贷安排本金利息二、金融资产的分类（二）分类结果020103以摊余成本计量的金融资产以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产对金融资产的分类一经确定，不得随意变更。二、金融资产的分类金融资产分类以摊余成本计量的金融资产现金流符合完美的信贷特点仅为了收取合同现金流以公允价值计量且变动计入其他综合收益的金融资产以公允价值计量且变动计入当期损益的金融资产同时满足既为了收取合同现金流又为了出售现金流符合完美的信贷特点特殊指定同时满足现金流不符合完美的信贷特点不为了收取合同现金流满足一个即可eg:普通企业持有的债券eg:金融企业持有的债券eg:非投机性的股权投资eg:股票二、金融资产的分类业务模式类型科目第一类以收取合同现金流量为目标的业务模式以摊余成本计量的金融资产。“银行存款”、“贷款”、“应收账款”、“债权投资”等科目第二类以收取合同现金流量和出售金融资产为目标的业务模式以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产。“其他债权投资”科目没有追索权的应收款融资持有上市公司股份未达到重大影响且不作短线运作的股权投资、持有非上市公司股份未达到重大影响的股权投资以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产。“其他权益工具投资”科目第三类其他业务模式（以出售金融资产为目标）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。“交易性金融资产”科目二、金融资产的分类一般分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产在初始确认时，企业可以将非交易性权益工具投资指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产，并按规定确认股利收入，该指定一经做出，不得撤销。企业投资其他上市公司股票或者非上市公司股权的，都可能属于这种情形。特殊规定注意：权益工具投资二、金融资产的分类【例】下列各项金融资产中，不能以摊余成本计量的是（）。A.现金B.与黄金价格挂钩的结构性存款C.保本固定收益的银行理财产品D.随时可以支取的银行定期存款【答案】B【解析】选项B，与黄金价格挂钩的结构性存款一般情况下不符合金融资产合同现金流量特征，不能分类为以摊余成本计量。二、金融资产的分类（三）金融资产的重分类在重分类日起采用未来适用法进行相关会计处理，不得对以前已经确认的利得、损失（包括减值损失或利得)或利息进行追溯调整。企业改变其管理金融资产的业务模式时，应当按照规定对所有受影响的相关金融资产进行重分类二、金融资产的分类【多项选择题】关于金融资产的分类，下列说法中，正确的是（）。A.购买的企业债券只能划分为以摊余成本计量的金融资产B.企业持有的股权投资可以指定为公允价值计量并且其变动计入其他综合收益的金融资产C.企业持有的股权不能划分为以摊余成本计量的金融资产D.交易性权益工具不能划分为以公允价值计量并且其变动计入其他综合收益的金融资产【正确答案】BCD第一节相关概念第二节金融资产的会计处理第三节金融工具减值第四节金融资产转移一、以摊余成本计量的金融资产（以债权投资为例）（一）账户设置成本利息调整应计利息债权投资应收利息投资收益一、以摊余成本计量的金融资产（以债权投资为例）

(二）会计处理借：债权投资—成本（面值）

应收利息（已到付息期但尚未领取的利息）

债权投资—利息调整（差额，也可能在贷方）

贷：银行存款等

初始确认金额=公允价值+相关交易费用1.取得债权投资实际支付的价款中包含已到付息期但尚未领取的债券利息→应收利息一、以摊余成本计量的金融资产（以债权投资为例）借：应收利息（票面利息）债权投资——利息调整（差额，或贷方）贷：投资收益（债权投资期初摊余成本×实际利率）2.资产负债表日计算利息（实际利率法）分期付息债券到期一次还本付息债券借：债权投资——应计利息（票面利息）债权投资——利息调整（差额，或贷方）贷：投资收益（债权投资期初摊余成本×实际利率）一、以摊余成本计量的金融资产（以债权投资为例）计算金融资产或金融负债的摊余成本以及将利息收入或利息费用分摊计入各会计期间的方法。票面利息=面值×票面利率实际利息=债券期初摊余成本×实际利率实际利率：将金融资产或金融负债在预计存续期的估计未来现金流量，折现为该金融资产账面余额或该金融负债摊余成本所使用的利率。应收利息投资收益实际利率法一、以摊余成本计量的金融资产（以债权投资为例）摊余成本将金融资产或金融负债在预计存续期的估计未来现金流量，折现为该金融资产账面余额或该金融负债摊余成本所使用的利率。摊余成本应当以该金融资产或金融负债的初始确认金额经下列调整后的结果确定：扣除已偿还的本金01加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额。02一、以摊余成本计量的金融资产（以债权投资为例）到期收取本金借：银行存款贷：债权投资——成本04收利息借：银行存款贷：应收利息/债权投资——应计利息03一、以摊余成本计量的金融资产（以债权投资为例）【例】A公司于2018年1月1日从证券市场上购入B公司于2017年1月1日发行的债券、票面年利率为4%、每年1月5日支付上年度的利息，到期日为2021年1月1日，到期日一次归还本金和最后一次利息。A公司购入债券的面值为1000万元，实际支付价款为992.77万元，另支付相关费用20万元。A公司购入后将其划分为债权投资。购入债券的实际利率为5%。假定按年计提利息。A公司根据其管理该债券的业务模式和该债券的合同现金流量特征，将该债券分类为以摊余成本计量的金融资产。一、以摊余成本计量的金融资产（以债权投资为例）

（1）2018年1月1日借：债权投资——成本 1000应收利息 40

贷：银行存款 1012.77债权投资——利息调整 27.23

（2）2018年1月5日借：银行存款 40贷：应收利息40一、以摊余成本计量的金融资产（以债权投资为例）

（3）2018年12月31日应确认的投资收益=972.77×5%=48.64（万元）“债权投资—利息调整”=48.64-1000×4%=8.64（万元）年末摊余成本=972.77+48.64-40=981.41（万元）借：应收利息 40

债权投资——利息调整 8.64

贷：投资收益 48.64

（4）2019年1月5日借：银行存款 40贷：应收利息40一、以摊余成本计量的金融资产（以债权投资为例）

（5）2019年12月31日期初摊余成本=972.77+48.64-40=981.41（万元）应确认的投资收益=981.41×5%=49.07（万元）“债权投资—利息调整”=49.07-1000×4%=9.07（万元）借：应收利息 40

债权投资——利息调整 9.07

贷：投资收益 49.07一、以摊余成本计量的金融资产（以债权投资为例）

（6）2020年12月31日“债权投资—利息调整”=27.23-8.64-9.07=9.52（万元）投资收益=40+9.52=49.52（万元）借：应收利息 40债权投资——利息调整 9.52贷：投资收益 49.52

（7）2021年1月1日借：银行存款 1040贷：债权投资——成本 1000应收利息 40一、以摊余成本计量的金融资产（以债权投资为例）【例】20×1年1月1日，甲公司购入乙公司当日发行的4年期分期付息（于次年初支付上年度利息）、到期还本债券，面值为1000万元，票面年利率为5％，实际支付价款为1050万元，另发生交易费用2万元。甲公司将该债券划分为债权投资，每年年末确认投资收益，20×1年12月31日确认投资收益35万元。20×1年12月31日，甲公司该债券的摊余成本为（）。

A.1035万元 B.1037万元 C.1065万元 D.1067万元【答案】B【解析】20×1年12月31日，甲公司该债券的摊余成本＝1052＋35－1000×5%＝1037（万元）一、以摊余成本计量的金融资产（以债权投资为例）【例】20×7年1月1日，甲公司自证券市场购入面值总额为2000万元的债券。购入时实际支付价款2078.98万元，另外支付交易费用10万元。该债券发行日为20×7年1月1日，系分期付息、到期还本债券，期限为5年，票面年利率为5％，年实际利率为4％，每年12月31日支付当年利息。甲公司将该债券分类为摊余成本计量的金融资产。假定不考虑其他因素，该债权投资20×7年12月31日的账面价值为()。A.2062.14万元 B.2068.98万元 C.2072.54万元 D.2083.43万元【答案】C【解析】20×7年12月31日账面价值＝2088.98+2088.98×4％-2000×5％＝2072.54(万元)。一、以摊余成本计量的金融资产（以债权投资为例）【例】20×7年1月1日，甲公司从二级市场购入乙公司分期付息、到期还本的债券12万张，以银行存款支付价款1050万元，另支付相关交易费用12万元。该债券系乙公司于20×6年1月1日发行，每张债券面值为100元，期限为3年，票面年利率为5%，每年年末支付当年度利息。甲公司以收取合同现金流量为目标的业务模式。要求：根据上述资料，不考虑其他因素，回答下列第1题至第2题。一、以摊余成本计量的金融资产（以债权投资为例）（1）甲公司购入乙公司债券的入账价值是（）。A.1050万元 B.1062万元 C.1200万元 D.1212万元【答案】B

【解析】甲公司购入乙公司债券的入账价值＝1050+12＝1062（万元）。（2）甲公司持有乙公司债券至到期累计应确认的投资收益是（）。A.120万元 B.258万元 C.270万元 D.318万元【答案】B

【解析】甲公司持有乙公司债券至到期累计应确认的投资收益=1200+1200×5％×2-1062=258一、以摊余成本计量的金融资产（以债权投资为例）【例】甲股份有限公司为上市公司，2021年1月1日，甲公司支付价款1100万元（含交易费用），从活跃市场购入乙公司当日发行的面值为1000万元、5年期的不可赎回债券。该债券票面年利率为10%，利息按单利计算，到期一次还本付息，实际年利率为6.4%。（1）2021年1月1日，甲公司购入该债券借：债权投资——成本1000

——利息调整100

贷：银行存款1100一、以摊余成本计量的金融资产（以债权投资为例）（2）计算2021年12月31日甲公司该债券投资收益、应计利息和利息调整摊销额甲公司该债券投资收益＝1100×6.4%＝70.4（万元）甲公司该债券应计利息＝1000×10%＝100（万元）甲公司该债券利息调整摊销额＝100－70.4＝29.6（万元）借：债权投资——应计利息100

贷：投资收益70.4

债权投资——利息调整29.6一、以摊余成本计量的金融资产（以债权投资为例）【例】下列各项中，影响债权投资摊余成本因素的有（）。A．确认的减值准备

B．分期收回的本金C．利息调整的累计摊销额

D．对到期一次付息债券确认的票面利息【答案】ABCD二、以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产（一）其他债权投资其他综合收益其他债权投资账户设置成本利息调整应计利息公允价值变动二、以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产会计处理初始确认金额=公允价值+交易费用借：其他债权投资——成本（债券面值）应收利息其他债权投资——利息调整（差额，或贷方）贷：银行存款等

（1）取得时二、以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产分期付息、一次还本债券投资借：应收利息（票面利息）其他债权投资——利息调整（差额，或贷方）贷：投资收益（期初摊余成本×实际利率）一次还本付息债券借：其他债权投资——应计利息（票面利息）其他债权投资——利息调整（差额，或贷方）贷：投资收益（期初摊余成本×实际利率）

（2）资产负债表日计算利息二、以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产公允价值上升

借：其他债权投资—公允价值变动

贷：其他综合收益公允价值下降借：其他综合收益

贷：其他债权投资—公允价值变动

（3）资产负债表日公允价值变动二、以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产借：银行存款等贷：其他债权投资——成本

——利息调整(或借）

——公允价值变动（或借）投资收益（差额，或借方）借：其他综合收益（公允价值累计变动额，或贷方）贷：投资收益（或借方）

（4）出售其他债权投资二、以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产【例】A公司于2018年1月1日从证券市场上购入B公司当天发行的债券、票面年利率为4%。每年1月5日支付上年度的利息，到期日为2021年1月1日，到期日一次归还本金和最后一次利息。A公司购入债券的面值为1000万元，实际支付价款为952.77万元，另支付相关费用20万元。购入债券的实际利率为5%。假定按年计提利息。A公司根据其管理该债券的业务模式和该债券的合同现金流量特征，将该债券分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产。

（1）取得投资时借：其他债权投资——成本1000

贷：银行存款972.77

其他债权投资——利息调整27.23二、以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产2018年末公允价值为995万元。年末应确认的投资收益=972.77×5%=48.64“其他债权投资—利息调整”=48.64-1000×4%=8.64

年末摊余成本=972.77+48.64-40=981.41（万元）借：应收利息40

其他债权投资——利息调整8.64

贷：投资收益48.64公允价值变动=995-981.41=13.59借：其他债权投资——公允价值变动 13.59

贷：其他综合收益13.59二、以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产2019年末公允价值为1020万元。应确认的投资收益=981.41×5%=49.07（万元）“其他债权投资—利息调整”=49.07-1000×4%=9.07（万元）年末摊余成本=981.41+9.07=990.48

借：应收利息40其他债权投资——利息调整9.07贷：投资收益49.07公允价值累计变动=1020-990.48=29.52当期变动=29.52-13.59=15.93借：其他债权投资——公允价值变动15.93贷：其他综合收益15.93二、以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产2020年1月10日出售债券，取得1018万元。借：银行存款 1018

投资收益 2

其他债权投资——利息调整 9.52

贷：其他债权投资——成本 1000 ——公允价值变动 29.52“其他债权投资—利息调整”=27.23-8.64-9.07=9.52同时，应从其他综合收益中转出的公允价值累计金额为29.52万元。借：其他综合收益29.52

贷：投资收益 29.52二、以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产（二）其他权益工具投资指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的非交易性权益工具投资，除了获得的股利计入当期损益外，其他相关的利得和损失（包括汇兑损益）均应当计入其他综合收益，且后续不得转入当期损益。当其终止确认时，之前计入其他综合收益的累计利得或损失应当从其他综合收益中转出，计入留存收益。二、以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产账户设置应收股利其他权益工具投资成本公允价值变动初始确认金额=公允价值+交易费用二、以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产会计处理

（1）取得时借：其他权益工具投资——成本（公允价值与交易费用之和）

应收股利

贷：银行存款等

（2）持有期间取得现金股利借：应收股利

贷：投资收益二、以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产

（3）资产负债表日公允价值变动借：其他权益工具投资—公允价值变动

贷：其他综合收益公允价值上升公允价值下降借：其他综合收益

贷：其他权益工具投资—公允价值变动二、以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产

（4）处置时借：银行存款

贷：其他权益工具投资——成本 ——公允价值变动、

利润分配——未分配利润

盈余公积借：其他综合收益

贷：盈余公积——法定盈余公积

利润分配——未分配利润 （或相反处理）其他综合收益的累计利得或损失应当从其他综合收益中转出，计入留存收益。二、以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产【例】A股份有限公司有关投资资料如下：（1）20×7年2月5日,A公司以银行存款从二级市场购入B公司股票100000股，A公司将其指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的非交易性权益工具投资。每股买价12元，同时支付相关税费1万元。借：其他权益工具投资——成本121

贷：银行存款121二、以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产（2）20×7年4月10日，B公司宣告发放现金股利，每股0.5元。借：应收股利 5

贷：投资收益 5（3）20×7年4月20日，收到B公司发放的现金股利5万元。借：银行存款 5

贷：应收股利 5（4）20×7年12月31日，B公司股票市价为每股11元。借：其他综合收益 11

贷：其他权益工具投资——公允价值变动11二、以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产（5）20×8年12月31日，B公司股票市价下跌为每股9元，预计B公司股票还将持续下跌。借：其他综合收益 20

贷：其他权益工具投资——公允价值变动 20（6）20×9年12月31日，B公司股票市价为每股10元。借：其他权益工具投资——公允价值变动 10

贷：其他综合收益 10二、以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产（7）2×10年1月20日，A公司由于某特殊原因，以每股9.8元的价格将股票全部转让。借：银行存款 98

其他权益工具投资——公允价值变动 21

盈余公积——法定盈余公积 2.3

利润分配——未分配利润 20.7

贷：其他权益工具投资——成本 121

其他综合收益 21三、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产会计处理（一）分类直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产02交易性金融资产01三、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产会计处理（二）交易性金融资产的会计处理成本构成：公允价值交易费用计入当期损益价款中包含：已宣告但尚未发放的现金股利→应收股利已到付息期但尚未领取的债券利息→应收利息三、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产会计处理【例·单选题】企业购入A股票10万股，划分为交易性金融资产，支付的价款为103万元，其中包含已宣告发放的现金股利3万元，另支付交易费用2万元。该项交易性金融资产的入账价值为（）万元。

A.103 B.100 C.102 D.105【答案】B三、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产会计处理账户设置公允价值变动损益交易性金融资产成本公允价值变动三、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产会计处理会计处理

（1）取得借：交易性金融资产—成本（公允价值）

投资收益（发生的交易费用）

应收股利（已宣告但尚未发放的现金股利）

应收利息（已到付息期但尚未领取的利息）

贷：银行存款等

（2）持有期间的股利或利息——投资收益借：应收股利

应收利息

贷：投资收益三、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产会计处理

（3）资产负债表日公允价值变动借：交易性金融资产—公允价值变动

贷：公允价值变动损益公允价值上升公允价值下降借：公允价值变动损益

贷：交易性金融资产—公允价值变动三、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产会计处理

（4）出售交易性金融资产借：银行存款

贷：交易性金融资产——成本 ——公允价值变动（或借方）

投资收益（差额，或借方）三、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产会计处理【例】20X7年5月20日，甲公司购入乙公司股票100万股作为交易性金融资产，每股买价20元,另支付交易费用10万元，乙公司在20X7年5月15日宣告每10股派发现金股利2元，每10股派发股票股利2股。20X7年6月20日甲公司收到股利。（1）20X7年5月20日借：交易性金融资产—成本1980

应收股利20

投资收益10

贷：银行存款2010三、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产会计处理（2）20X7年6月20日借：银行存款 20

贷：应收股利 20收到的股票股利20万股作备查记录。（3）20X7年6月30日该股票每股市价为19元。借：交易性金融资产——公允价值变动300（120×19-1980）

贷：公允价值变动损益300（4）20X7年8月10日，乙公司宣告分派现金股利，每10股分派1元。借：应收股利 12

贷：投资收益 12三、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产会计处理（5）20X7年8月20日甲公司收到分派的现金股利。借：银行存款 12

贷：应收股利 12（6）20X7年12月31日，甲公司仍持有该交易性金融资产，期末每股市价为18元。借：公允价值变动损益 120（120×19-120×18）

贷：交易性金融资产——公允价值变动 120（7）20X8年1月3日以每股18.6元出售该交易性金融产,交易费用为9万元。借：银行存款 2223（120×18.6-9）

贷：交易性金融资产——成本 1980

交易性金融资产——公允价值变动 180

投资收益 63三、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产会计处理处置对当期损益的影响=处置时收到的款项-处置时的账面价值=2223-2160=63持有期间的累计损益=持有期间收到的全部款项-支付的款项上例：持有期间的累计损益=20+12+2223-2010=245（按收付实现制）=－10+300+12-120＋63=245（万元）。（按权责发生制）注意三、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产会计处理【例】甲公司20×7年10月10日自证券市场购入乙公司发行的股票100万股，共支付价款860万元，其中包括交易费用4万元。购入时，乙公司已宣告但尚未发放的现金股利为每股0.16元。甲公司将购入的乙公司股票作为交易性金融资产核算。20×7年10月20日收到现金股利。20×7年12月2日，甲公司出售该交易性金融资产，收到价款960万元。甲公司20×7年利润表中因该交易性金融资产应确认的投资收益为()。A.100万元 B.116万元C.120万元 D.132万元【答案】B【解析】应确认的投资收益＝100×0.16+960-860＝116(万元)三、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产会计处理【例】20×4年2月5日，甲公司以7元/股的价格购入乙公司股票100万股，支付手续费1.4万元。甲公司将该股票投资分类为交易性金融资产。20×4年12月31日，乙公司股票价格为9元/股。20×5年2月20日，乙公司分配现金股利，甲公司获得现金股利8万元；3月20日，甲公司以11.6元/股的价格将其持有的乙公司股票全部出售。不考虑其他因素，甲公司因持有乙公司股票在20×5年确认的投资收益是（）。A.260万元 B.468万元C.268万元 D.466.6万元【答案】A【解析】投资收益＝现金股利8＋（11.6－9）×100＝268（万元）三、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产会计处理【例】20×7年7月10日，甲公司与乙公司签订股权转让合同，以2600万元的价格受让乙公司所持丙公司2%股权。同日，甲公司向乙公司支付股权转让款2600万元；丙公司的股东变更手续办理完成。受让丙公司股权后，甲公司将其指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产。20×7年8月5日，甲公司从二级市场购入丁公司发行在外的股票100万股(占丁公司发行在外有表决权股份的1%)，支付价款2200万元，另支付交易费用1万元。根据丁公司股票的合同现金流量特征及管理丁公司股票的业务模式，甲公司将购入的丁公司股票作为以公允价值计量且其变动计入当期收益的金融资产核算。20×7年12月31日，甲公司所持上述丙公司股权的公允价值为2800万元，所持上述丁公司股票的公允价值为2700万元。

20×8年5月6日，丙公司股东会批准利润分配方案，向全体股东共计分配现金股利500万元。20×8年7月12日，甲公司收到丙公司分配的股利10万元。三、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产会计处理20×8年12月31日，甲公司所持上述丙公司股权的公允价值为3200万元，所持上述丁公司股票的公允价值为2400万元。20×9年9月5日，甲公司将所持丙公司2%股权予以转让，取得款项3300万元。20×9年12月4日，甲公司将所持上述丁公司股票全部出售，取得款项2450万元。其他资料：甲公司对丙公司和丁公司不具有控制、共同控制或重大影响；(2)甲公司按实现净利润的10%计提法定盈余公积，不计提任意盈余公积；(3)不考虑税费及其他因素。要求：（1）根据上述资料，编制甲公司与购入、持有及处置丙公司股权相关的全部会计分录。（2）根据上述资料，编制甲公司与购入、持有及处置丁公司股票相关的全部会计分录。（3）根据上述资料，计算甲公司处置所持丙公司股权及丁公司股票对其20×9年度净利润和20×9年12月31日所有者权益的影响。三、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产会计处理（1）编制甲公司与购入、持有及处置丙公司股权相关的全部会计分录。借：其他权益工具投资 2600

贷：银行存款 2600借：其他权益工具投资 200

贷：其他综合收益 200借：应收股利 10

贷：投资收益 10三、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产会计处理借：银行存款 10

贷：应收股利 10借：其他权益工具投资 400

贷：其他综合收益 400借：银行存款 3300

其他综合收益 600

贷：其他权益工具投资 3200

盈余公积 70

利润分配——未分配利润 630三、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产会计处理（2）编制甲公司与购入、持有及处置丁公司股票相关的全部会计分录。借：交易性金融资产 2200

投资收益 1

贷：银行存款 2201借：交易性金融资产 500

贷：公允价值变动损益 500借：公允价值变动损益 300

贷：交易性金融资产 300借：银行存款 2450

贷：投资收益 50

交易性金融资产 2400三、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产会计处理（3）根据上述资料，计算甲公司处置所持丙公司股权及丁公司股票对其20×9年度净利润和20×9年12月31日所有者权益的影响。对20×9年度净利润的影响＝2450－2400＝50(万元)对20×9年12月31日所有者权益的影响＝50＋(3300－3200)＝150(万元)三、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产会计处理重分类后重分类前以摊余成本计量的金融资产以公允价值计量及其变动计入当期损益的金融资产以公允价值计量及其变动计入其他综合收益的金融资产-非指定以公允价值计量及其变动计入其他综合收益的金融资产一非交易性权益工具指定以摊余成本计量的金融资产按照该资产在重分类日的公允价值进行计量。原账面价值与公允价值之间的差额计入投资收益。按照该资产在重分类日的公允价值进行计量。原账面价值与公允价值之间的差额计入其他综合收益不存在以公允价值计量及其变动计入当期损益的金融资产以其在重分类日的公允价值作为新的账面余额重分类无需特殊处理，后续公允价值变动计入科目不同。不允许以公允价值计量及其变动计入其他综合收益的金融资产-非指定将之前计入其他综合收益的累计利得或损失转回(视同该金融资产一直以摊余成本计量)将之前计入其他综合收益的累计利得或损失从其他综合收益转入当期损益不允许以公允价值计量及其变动计入其他综合收益的金融资产-非交易性权益工具指定不允许不允许不允许第一节相关概念第二节金融资产的会计处理第三节金融工具减值第四节金融资产转移一、适用范围0102030405以摊余成本计量的金融资产以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产（债务工具）租赁应收款合同资产企业发行的分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债以外的贷款承诺和适用本准则第二十一条（三）规定的财务担保合同。二、金融资产减值方法：预期信用损失法预期信用损失，是指以发生违约的风险为权重的金融工具信用损失的加权平均值，发生违约的风险可以理解为发生违约的概率，信用损失为企业根据合同应收取的现金流量与预期能收到的现金流量差额（现金流缺口）的现值。根据现值的定义，即使企业能够全额收回合同约定的金额，但如果收款时间晚于合同规定的时间，也会产生信用损失。三、减值模型三阶段模型020103对于不含重大融资成分的应收款项、不含重大融资成分的合同资产、购买或源生的已发生信用减值损失的金融资产，应采用简化的方法将整个存续期内预期信用损失的累计变动确认为减值损失（针对这类金融资产企业没有选择权）。对于包含重大融资成分的应收款项、包含重大融资成分的合同资产和租赁应收款可以采用简化的模型也可以采用三阶段的方法确认信用减值损失。（可选）为了简化，企业可以选择将应收款项、合同资产、租赁应收款全部按照简化模型，即按整个存续期确认预期确认信用损失。简化模型：整个存续期三、减值模型是否为所购买或源生的已经发生信用减值的金融资产计算经信用调整的实际利率，并始终按整个存续期预期信用损失确认损失准备是否是否为包含重大融资成本的应收账款、租赁应收款，且主体选择简化方法来计量减值是否为包含重大融资成本的应收账款或合同资产在资产负债表日，该金融资产是否具有较低的信用风险信用风险自初始确认后是否显著增加确认整个存续期预期信用损失确认12个月预期信用损失是是是否否否否是三、减值模型“三阶段”减值模型12个月的预期信用损失阶段1信用质量良好（初始确认）阶段2信用质量下降（自初始确认后信用风险显著增加）阶段3不良（发生信用减值）减值确认基于总额利息收入整个存续期预期信用损失基于总额整个存续期预期信用损失基于净额三、减值模型【例】按照企业会计准则的规定，确定企业金融资产预期信用损失的方法是（）。

A.金融资产的预计未来现金流量与其账面价值之间的差额B.应收取金融资产的合同现金流量与预期收取的现金流量之间差额的现值C.金融资产的公允价值减去处置费用后的净额与其账面价值之间的差额的现值D.金融资产的公允价值与其账面价值之间的差额【答案】B【解析】信用损失，是指企业按照原实际利率折现的、根据合同应收的所有合同现金流量与预期收取的所有现金流量之间的差额，即全部现金短缺的现值。因此，选项B正确。四、金融工具减值的账务处理借：信用减值损失

贷：债权投资减值准备

坏账准备等转回时，作反向分录

（一）摊余成本计量的金融资产四、金融工具减值的账务处理借：信用减值损失贷：其他综合收益

（二）公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产不包括其他权益工具投资金融资产公允价值变动的原因分成两种。由于金融资产的预期信用损失发生了变化。这部分的金额变动符合信用减值损失的范畴，如果直接计入其他综合收益，利润表中信用减值损失项目的计量内容则会发生缺失。金融资产的预期信用损失导致的公允价值变动，按要求直接计入其他综合收益。准则要求在对以公允价值计量其及变动计入其他综合收益的金融资产在按其公允价值调整（公允价值变动金额先全部计入其他综合收益）后，再补做了个减值损失项目的调整。四、金融工具减值的账务处理【例】甲公司于2x17年12月15日购入一项公允价值为1000万元的债务工具，分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产。该工具合同期限为10年，年利率为5%,本例假定实际利率也为5%。初始确认时，甲公司已经确定其不属于购入或源生的已发生信用减值的金融资产。2x17年12月31日，由于市场利率变动，该债务工具的公允价值跌至950万元。甲公司认为，该工具的信用风险自初始确认后并无显著增加，应按12个月内预期信用损失计量损失准备，损失准备金额为30万元。为简化起见，本例不考虑利息。2x18年1月1日，甲公司决定以当日的公允价值950万元出售该债务工具。四、金融工具减值的账务处理（1）购入该工具时：借：其他债权投资——成本 10000000

贷：银行存款 10000000（2）2x17年12月31日：借：其他综合收益——其他债权投资公允价值变动 500000

贷：其他债权投资——公允价值变动 500000借：信用减值损失 300000

贷：其他综合收益——信用减值准备 300000四、金融工具减值的账务处理（3）2x18年1月1日借：银行存款 9500000

投资收益 200000

其他综合收益——信用减值准备 300000

其他债权投资——公允价值变动 500000

贷：其他综合收益——其他债权投资公允价值变动 500000

其他债权投资——成本 10000000四、金融工具减值的账务处理【例】1、A公司于2015年1月1日从证券市场上购入B公司当天发行的5年期债券，票面年利率为5%。每年1月5日支付上年度的利息，到期日一次归还本金和最后一次利息。A公司购入债券的面值为4000万元，实际支付价款为4390万元，另支付相关费用30万元。经计算购入债券的实际利率为2.73%。假定按年计提利息。A公司根据其管理该债券的业务模式和该债券的合同现金流量特征，将该债券分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产。借：其他债权投资——成本 4000

其他债权投资——利息调整 420

贷：银行存款 4420四、金融工具减值的账务处理2、2015年末公允价值为4100万元。年末应确认的投资收益=4420×2.73%=120.67“其他债权投资——利息调整”=4000×5%-120.67=79.33年末摊余成本=4420-79.33=4340.67（万元）借：应收利息 200

贷：投资收益 120.67

其他债权投资——利息调整 79.33公允价值变动=4100-4340.67=-240.67借：其他综合收益 240.67

贷：其他债权投资——公允价值变动 240.67

四、金融工具减值的账务处理3、2016年末公允价值为2100万元。A公司评估发现该项金融资产自初始确认后信用风险显著增加，应收取的合同现金流量现值为4259.16万元，预期能收取的现金流量现值为2010万元。年末应确认的投资收益=4340.67×2.73%=118.5“其他债权投资—利息调整”=4000×5%-1118.5=81.5年末摊余成本=4340.67-81.5=4259.17（万元）借：应收利息 200

贷：投资收益 118.5

其他债权投资——利息调整 81.5四、金融工具减值的账务处理公允价值累计变动=2100-4259.17=-2159.17本期下降=2159.17-240.67=1918.5借：其他综合收益 1918.5

贷：其他债权投资——公允价值变动 1918.5减值=4259.16-2010=2249.16借：信用减值损失 2249.16

贷：其他综合收益 2249.16四、金融工具减值的账务处理借：银行存款 1040

投资收益 10

其他债权投资——公允价值变动 1079.585

贷：其他债权投资——成本 2000 ——利息调整 129.585“其他债权投资—利息调整”余额=420-79.33-81.5=259.17其他综合收益余额=2249.16-2159.17=89.99同时，应从其他综合收益中转出的公允价值累计金额为44.995万元。借：其他综合收益 44.995

贷：投资收益 44.9954、2017年初，A公司出售50%的债券，取得1040万元。剩余的50%改变业务模式，重分类为以摊余成本计量的金融资产。出售50%：四、金融工具减值的账务处理借：债权投资——成本 2000 ——利息调整 129.585

贷：其他债权投资——成本 2000 ——利息调整 129.585借：其他债权投资——公允价值变动 1079.585

贷：其他综合收益 1079.585借：其他综合收益 1124.58

贷：债权投资减值准备 1124.58（1079.585+44.995）剩余50%摊余成本=2000+129.585=2129.585账面价值=2129.585-1124.58=1005该金融资产重分类不影响其实际利率和预期信用损失的计量。剩余50%重分类：四、金融工具减值的账务处理5、2017年末剩余50%金融资产应收取的合同现金流量现值为2078.99万元，预期能收取的现金流量现值为1800万元。年末应确认的投资收益=2129.585×2.73%=58.14“其他债权投资—利息调整”=2000×5%-58.14=41.86年末摊余成本=2129.585-41.86=2087.725（万元）借：应收利息 100

贷：投资收益 58.14

其他债权投资——利息调整 41.86累计减值=2078.99-1800=278.99转回减值准备=1124.58-278.99=845.59借：债权投资减值准备 845.59

贷：信用减值损失

845.59四、金融工具减值的账务处理金融资产后续计量后续计量摊余成本公允价值分类形式当期损益其他综合收益指定形式债权投资应收账款应收票据交易性金融资产衍生工具其他债权投资应收款项融资其他权益工具投资代表科目四、金融工具减值的账务处理类别以摊余成本计量的金融资产以公允价值计量及其