管理会计第八章

第8章8．1．1预算管理制度的产生·“预算”(budget)一词起源于法文bougette·在19世纪中期，英国财政大臣常在英国议员们面前打开公文包，展示他所需要的下年度税收需求数。·1922年，麦金西出版的《预算控制》一书将预算管理理论及方法从控制角度进行了详细介绍，标志着企业预算管理理论的形成。·2000年9月，我国国家经贸委发布《国有大中型企业建立现代企业制度和加强管理的基本规范（试行）》

8．1．2财务预算的意义与体系1．财务预算的概念·预算是用货币形式表示的，专门用于控制企业未来经济活动的详细计划，是企业经营决策所确定目标的货币表现和具体化。·财务预算则是一系列专门控制企业未来一定期间内预计财务状况和经营成果，以及现金收支等价值指标的各种预算总称2．财务预算在全面预算体系中的地位·财务预算是全面预算的一个组成部分，并与其他预算联系在一起。·全面预算实质上就是以企业的经营目标为基础，以销售预算为起点，进而扩展到采购、生产、成本、资金等领域的预算，从而形成一个体系，这个体系就叫全面预算体系。·完整的全面预算管理包括经营预算、专门决策预算和财务预算三个部分。10.1

责任会计概述8．1．3财务预算的编制程序及注意事项·编制财务预算应在充分预测的基础上进行，编制时可采用自下而上和自上而下的反复修订、平衡、协调，最后由财务部门进行综合平衡，并报请企业领导或公司董事会（包括专业委员会）批准后下达执行。·在全员预算过程中，需要严格控制并考核预算执行情况，执行中的预算修订应严格按相关程序进行。1．企业全面预算的具体编制程序（1）企业组建的预算委员会根据长期规划，利用本量利等分析工具，提出企业一定时期的总目标，如目标利润、成本、销售量等，并下达规划指标到各个有关的职能部门。（2）各基层部门根据收到的指标自行编制预算草案。（3）各部门汇总部门预算，通过在部门内部的汇总、分析、协调来调整各基层部门的预算方案，继而编制出销售、生产、成本、财务等预算。（4）预算委员会聚集一起审核、平衡部门预算，汇总出企业的总预算。（5）主要预算指标报告董事会或上级主管部门，讨论通过或者驳回修改。（6）将批准后的预算下达给各个部门执行。2．编制财务预算应注意的主要问题：（1）预算编制之前一定要广泛收集各种相关的信息资料，并对这些信息资料进行充分的分类、加工和整理。（2）预算的编制通常以销售预算为龙头，而企业销售状况的未来是变化的，企业的其他相关要素及外部环境也是变化的，这些变化要求企业必须根据预计情况，不时对预算方案作出调整或者编制出多种版本的预算方案，并且在预算执行过程中强化对预算方案的跟踪和修订。（3）企业编制预算，必须制定出一套诸如预算修订办法等保证预算执行的相关制度和措施，以便于实施监督、检查、分析及奖惩等。8.2财务预算的编制方法·8．2．1固定预算与弹性预算预算的编制，根据业务量是否可以调整，即业务量基础的数量特征不同，可以分为固定预算和弹性预算两大类。其中：1．固定预算。又称静态预算，是企业把预算期的业务量固定在某一预计水平上，以此为基础来确定其他项目预计数的预算方法。一般适用于经济业务比较稳定的预算项目，比如销售费用预算、管理费用预算和固定制造费用预算等。·固定预算有两个显著的特点：

（1）不考虑预算期内业务活动水平可能发生的变动，只按照预算期内计划预定的某一共同的活动水平为基础确定相应的数据；

（2）将实际结果与按预算期内计划预定的某一共同的活动水平所确定的预算数据进行比较分析，据以进行业绩评价和考核。·固定预算存在的明显缺点是：

对于业务量变化比较大的企业来说，采用固定预算，易导致相关成本、费用和利润的实际水平与预算结果相差较大，不利于控制的考核，达不到预算的效果，致使失去预算的意义。2．弹性预算。·又称变动预算或滑动预算，是固定预算的对称，其关键在于把所有的成本按其性态分为变动成本与固定成本两大部分。·变动成本通过单位业务量进行控制，固定成本通过总额进行控制。·弹性预算的基本特点是，按预算期内某一相关范围内的可预见的多种业务活动水平确定不同的预算额，并按其实际业务活动水平调整其数额；待实际业务发生后，将实际指标与实际业务量相对应的预算额进行对比，使预算执行情况的评价与考核建立在客观、可比的基础上，更好地发挥预算的控制作用。弹性预算的编制程序分为以下三个步骤：1）选择和确定经营活动水平的计量单位（如产品产量、直接人工小时、机器小时和维修小时等）和数量界限；2）确定不同情况下经营活动水平的范围，通常以正常生产能力的70%~110%为宜（其中间隔一般以5%或10%为好）。生产能力可以用数量、金额或百分比表示；3）按照成本与产量之间的数学关系，分别确定变动成本、固定成本和混合成本及各具体费用项目在不同经营活动水平范围内的控制数额。处于实用的考虑，编制弹性预算通常只编制弹性成本预算和弹性利润预算。（1）弹性成本预算的编制，通常采用公式法和列表法进行。具体为：1）公式法。是指在成本性态分析的基础上，通过确定成本公式y=a+bx中的a和b来编制弹性预算的方法。其中：a表示固定成本，b表示单位变动成本，x表示业务量，y表示总成本。在公式法下，倘若事先确定了业务量的变动范围，只要根据相关成本项目的a和b参数，就可以非常容易地推算出业务量在允许范围内任何水平上的各项预算成本。【例8-1】华工紫龙公司按公式法编制的制造费用弹性预算如表8-1所示，其中较大的混合成本项目已经被分解。根据表8-1，可用y=3850+3x，计算直接人工工时在3500~6000小时范围内任一业务量基础上的制造费用预算总额。假设人工工时为5000小时，则制造费用的预算数为：y=3850+3×5000=18850（元）这种方法的优点是在一定范围内不受业务量波动影响，编制预算的工作量较小；缺点是在进行预算控制和考核时，不能直接查出特定业务量下的总成本预算额，而且按细目分解成本比较麻烦，同时还会有一定的误差。2）列表法。是指通过列表的方式，在相关范围内每隔一定业务量范围计算相关预算的数值，来编制弹性成本预算的方法。【例8-2】接上例，华工紫龙公司按列表法编制的制造费用弹性预算如表8-2所示。

列表法的主要优点是可以直接从表中查到各种业务量下的成本预算，便于预算的控制和考核，可以在一定程度上弥补公式法的不足；

缺点是工作量较大，且不能包括所有业务量条件下的费用预算，所以其适用面较窄。（2）弹性利润预算的编制。该类预算是根据成本、业务量和利润之间的相互关系，为适应多种业务量变化而编制的利润预算。弹性利润预算是以弹性成本预算为基础而编制的，其主要内容包括销售量、价格、单位变动成本、边际贡献和固定成本。编制弹性利润预算，通常采用因素法和百分比法进行。1）因素法。是指根据受业务量变动影响的有关收入、成本等因素与利润之间的关系，列表反映在不同业务量条件下利润水平的预算方法。【例8-3】假设华工紫龙公司预算期内甲产品的销售量在16000~21000件之间变动，销售单价为200元，单位变动成本为90元，固定成本总额为180000元。要求根据上述资料以1000件为销售量的间隔单位编制该产品的弹性利润预算。根据上述资料编制的弹性利润预算如表8-3所示。这种方法适用于单一品种经营或采用分算法处理固定成本的多品种经营的企业。2）百分比法。也称销售额百分比法，是指按不同销售额的百分比编制弹性利润预算的一种方法。实务中，多数企业都是多品种经营，如果分别按品种逐一编制弹性利润预算，显然是不现实的，这就要求选取一种综合的方法——销售额百分比法对全部经营商品或商品大类编制弹性利润预算。【例8-4】华工紫龙公司预算期内的年销售业务量达到100%是的销售收入为8000000元，变动成本为5440000元，固定成本为620000元。要求根据上述资料以10%的间隔为华工紫龙公司按百分比法编制弹性利润预算。依题意编制的弹性利润预算如表8-4所示。

应用百分比法的前提条件是销售收入必须在相关范围内变动，即销售收入的变化不会影响企业的成本水平（单位变动成本和固定成本总额）。这种方法主要适用于多品种经营的企业。综上所述可见，固定预算与弹性预算的主要区别在于，固定预算是针对某一特定业务量编制的，弹性预算是针对一系列可能达到的预计业务量水平编制的。8．2．2增量预算和零基预算预算的编制，按其出发点的特征不同，通常分为增量预算和零基预算两大类，具体是：1．增量预算。增量预算方法的简称，又称调整预算方法，是指在基期成本费用水平的基础上，结合预算期业务量水平及有关降低成本的措施，通过调整有关原成本费用项目增量预算的特点：首先是资金被分配到各部门或单位，然后这些部门或单位再将资金分配给适当的活动或任务；其次，由于增量预算基本上都是从前一期的预算推导演化而来的，每一个预算期间开始时，都采用上一期的预算作为参考点，而且只有那些要求增加预算的申请才会被审查。

这种方法主要适用于在计划期内由于某些采购项目的实现而需要相应增加的支出项目。由于这种预算方法以过去的经验为基础，实际上是承认过去所发生的一切是合理的，主张不需要在预算内容上做较大改进，而是因循沿袭以前的预算项目。易导致以下不足：（1）受原有费用项目限制，可能导致保护落后。（2）滋长预算中的“平均主义”和“简单化”。（3）不利于企业未来的发展。

2．零基预算，或称零底预算，是指在编制预算时，对于所有的预算支出以零为基础，不考虑其以往情况如何，从实际需要与可能出发，研究分析各项预算费用开支是否必要合理，进行综合平衡，从而确定预算费用。零基预算通常按下列程序实施：（1）动员与讨论。（2）划分不可避免项目和可避免项目。（3）划分不可延缓项目和可延缓项目。零基预算方法特别适用于产出较难辨认的服务性部门费用预算的编制。

8．2．3定期预算和滚动预算预算编制按其预算期的时间特征不同，一般分为定期预算和滚动预算两大类，具体指：1．定期预算。就是以不变的会计期间（如日历年度）为预算期的一种预算编制方法。定期预算的唯一优点就是能够使预算期间与会计年度相匹配，便于考核和评价预算的执行结果。还有以下几个缺点：

（1）盲目性。（2）滞后性。（3）间断性。

为了克服定期预算的上述缺点，实践中可以采用滚动预算的方法编制预算。

2．滚动预算。又称连续预算或永续预算，就是不将预算期与会计年度挂钩，而是始终保持十二个月，每过去一个月，就根据新的情况进行调整和修订后几个月的预算，并在原预算基础上增补下一个月预算，从而逐期向后滚动，使预算期永远保持为十二个月，连续不断地以预算形式规划未来经营活动的一种预算编制方法。

滚动预算的主要特点就是预算期是连续不断的，即企业始终保持一固定预算期限的预算，是一种动态预算。滚动预算通常按其预算编制和滚动的时间单位不同分为逐月滚动、逐季滚动和混合滚动三种形式，如某企业逐月滚动预算方式示意图如图8-3所示。综上所述可见，定期预算与滚动预算的区别之处在于，定期预算一般以会计年度为单位定期编制，滚动预算不将预算期与会计年度挂钩，而是连续不断向后滚动，始终保持十二个月的相同预算期间。

8．3财务预算的编制8．3．1现金预算的编制现金预算是指企业在预算期内由于各种生产经营活动预计产生的现金收入、现金支出、现金余缺、现金的筹集和运用及期末现金余额等内容进行反映的预算行为。编制现金预算的目的是为了合理安排和调度资金，保证资金的正常流转，降低资金的使用成本，提高资金的使用效率。

现金预算由四个部分组成，包括：现金收入、现金支出、现金多余或不足、现金的筹措和运用。（1）现金收入包括期初现金余额和预算期现金收入，销货取得的现金收入是其主要来源。（2）现金支出是指预算期内预计发生的各项现金支出。（3）现金多余或不足主要列示现金收入合计与现金支出合计的差额。（4）资金的筹集和运用。

1．销售预算。是整个预算的编制起点，其他预算的编制都以销售预算作为基础。销售预算的主要内容是销量、单价和销售收入。销量是根据市场预测或销货合同并结合企业生产能力确定的。单价是通过价格决策确定的。【例8-5】编制德惠公司2010年的销售预算如表8-5所示。

2．生产预算。就是为规划预算期而编制的一种业务预算。编制生产预算需要在销售预算的基础上进行，并还要为下一步编制成本和费用预算提供依据。其主要内容包括预计销售量、预计期初和期末存货量、预计生产量。计算公式为：【例8-6】接上例，假定德惠公司各季末的甲产品存货按下季度预计销售量的10%测算，预计2010年第四季度期末存货量为16件，已知2009年年末实际存货量为10件，试编制德惠公司的2010年甲产品生产预算。

3．直接材料预算。是为规划预算期直接材料消耗情况及采购活动而编制的，用于反映预算期各种材料消耗量、采购量、材料消耗成本和采购成本等计划信息的一种业务预算。主要以生产预算为基础，同时考虑原材料存货水平。其编制程序主要包括：（1）计算各季各种直接材料的消耗预算，公式为：某期某产品所消耗某材料的数量=该产品当期生产量×该产品耗用该材料消耗定额【例8-7】接上例，根据甲产品耗用各种直接材料的消耗定额（单耗）和甲产品预计产量，可计算出德惠公司预算期内的各种材料耗用量的预算值，如表8-7所示。

（2）计算每种直接材料的总耗用量，公式为：某期某直接材料总耗用量=∑当期某产品所消耗该材料的数量（3）计算每种直接材料的当期采购量及采购成本，公式为：某期某种材料采购量=该材料当期总耗用量+该材料期末存货量-该材料期初存货量某期某种材料采购成本=该材料单价×该材料当期采购量（或某期某种材料采购量）（4）计算预算期材料采购总成本，公式为：预算期直接材料采购总成本=∑当期各种材料采购成本预算值，如表8-7所示。

【例8-8】接上例，德惠公司2010年各季消耗的A种材料总量、该材料期末期初存量及其单价如表7-8所示。继而可计算各种材料的本期采购量及采购成本，最后计算出各种材料的采购成本总额。假定每季度材料采购总额的60%用现金支付，其余40%在下季度付清。2009年年末应付账款余额为2200元。依题意计算的与材料采购业务有关的现金支出项目如表8-8的下半部分所示。

4．直接人工预算。就是既反映预算期内人工工时消耗水平，又规划人工成本开支的业务预算。通常以生产预算为基础进行编制。其主要编制程序包括如下内容：（1）计算预算期各产品有关直接人工工时的预算值，公式为：某产品消耗直接人工工时=∑生产该产品产量×该产品发生人工单耗定额【例8-9】接上例，德惠公司2010年A产品直接人工工时预算如表8-9所示。

（2）计算各种产品的直接工资预算额，公式为：某种产品直接工资预算额=该产品预计直接人工总工时×单位工时工资率（3）计算各种产品的其他直接支出预算额，公式为：某种产品其他直接支出预算额=该产品直接工资预算额×计提百分比（4）计算企业直接工资及其他直接支出总预算，公式为：企业直接工资及其他直接支出总预算=∑（某种产品直接工资预算额+该产品其他直接支出预算额）

【例8-10】接上例，假定其他直接支出已被归入直接人工成本统一核算，不分别反映直接工资与其他直接支出。另外，直接人工成本假定均需用现金开支，故不必单独列示。如表8-10所示。假如已知所有产品成本是甲产品成本总额的3倍。

5．制造费用预算。是指用于规划除直接材料和直接人工以外的其他一切生产费用的一种业务预算。通常分为变动制造费用和固定制造费用两部分，并确定变动性制造费用分配率标准，以便将其在各产品间分配；固定部分的预算总额作为期间成本，可以不必分配。

6．产品成本预算。是反映预算期内各种产品生产成本水平的一种业务预算。这种预算，是生产预算、直接材料预算、直接人工预算、制造费用预算的汇总。其主要内容是产品的单位成本和总成本。单位产品成本的有关数据，来自前述三个预算，即直接材料预算、直接人工预算、制造费用预算。生产量、期末存货量来自生产预算，销售量来自销售预算。生产成本、存货成本和销货成本等数据，根据单位成本和有关数据计算得出。【例8-12】接上例，德惠公司按变动成本法确定的该项预算如表8-12所示。

8．现金预算。【例8-14】结合上述内容，假设期初现金余额为2100元，预分股利已知，依据【例8-5】至【例8-13】的资料编制德惠公司2010年现金预算如表8-14所示。

8．3．2预算财务报表的编制1．预计资产负债表。是以货币单位反映预算期末财务状况的总括性预算，预算表中的项目除上年期末数（或本年期初数）事先已知外，其余项目均是在上述“（一）现金预算的编制”所列的各项预算指标的基础上分析填列。【例8-15】假设期初厂房设备和累计折旧已知，德惠公司编制的2010年12月31日预计资产负债表如表8-15所示。

注：期末留存收益（150）=期初留存收益（5570）-预分股利（3200）-预算净利润（2220）2．预计利润表。是以货币为单位、全面综合地表现预算期内经营成果的利润计划。该表可以分季或者按年编制。

2．预计利润表。是以货币为单位、全面综合地表现预算期内经营成果的利润计划。该表可以分季或者按年编制。3．预计现金流量表。是以货币为单位、全面综合地反映预算期内现金流入、流出计划的预算。该表可以按年编制。编制时需要充分考虑上述现金编制和预算财务报表的编制的结果，并进行一些必要的计算。

本章小结预算是用货币形式表示的，专门用于控制企业未来经济活动的详细计划，是企业经营决策所确定目标的货币表现和具体化。财务预算则是一系列专门控制企业未来一定期间内预计财务状况和经营成果，以及现金收支等价值指标的各种预算总称。财务预算是全面预算的一个组成部分，并与其他预算联系在一起。全面预算实质上就是以企业的经营目标为基础，以销售预算为起点，进而扩展到采购、生产、成本、资金等领域的预算，从而形成一个体系，这个体系就叫全面预算体系。全面预算的编制方法，主要是固定预算和弹性预算、增量预算和零基预算，以及定期预算和滚动预算的编制方法。现金预算是指企业在预算期内由于各种生产经营活动预计产生的现金收入、现金支出、现金余缺、现金的筹集和运用及期末现金余额等内容进行反映的预算行为。它的编制，要以其他各项预算为基础，或者说其他预算在编制时要为现金预算做好数据准备。

自测题一、思考题1．什么是全面预算？编制全面预算的意义和作用是什么？2．全面预算体系包括哪些内容？3．为什么编制全面预算要以销售预算为出发点?怎样编制销售预算？4．什么是弹性预算？弹性预算的优缺点是什么？5．什么是零基预算？零基预算的优缺点是什么？6．什么是滚动预算？滚动预算的优缺点是什么？

7．某企业现着手编制2008年6月份的现金收支计划。预计2008年6月月初现金余额为8000元；月初应收账款4000元，预计月内可收回80%；本月销货50000元，预计月内收款比例为50%；本月采购材料8000元，预计月内付款70%；月初应付账款余额5000元，需在月内全部付清；月内以现金支付工资8400元；本月制造费用等间接费用付现16000元；其他经营性现金支出900元；购买设备支付现金10000元。企业现金不足时，可向银行借款，借款金额为1000元的倍数；现金多余时可购买有价证券。要求月末现金余额不低于5000元。要求：（1）计算经营现金收入；（2）计算经营现金支出；（3）计算现金余缺；（4）确定最佳资金筹措或运用数额；（5）确定现金月末余额。

8．ATM公司是一家高科技企业，生产大容量存