地增值税清算税政存在的问题

土地增值税清算税政存在的问题摘要：开发转让房地产应纳土增税当前是月度按收入额预征，后期清算，计征程序较为复杂，计征理论上存在弊误。改进建议以取得土地使用权时地价为基准，以土地增价为应税额，简化程序计征。关键词:房地产企业土增税计征存在弊误开发转让房地产应纳土增税当前是月度按收入额预征，后期清算，计征程序较为复杂，且应纳税额计算牵涉的扣除项目太多。因此，也给企业“合理”避税留下了更多的可投机变数。从纳税流程图可直观看出：转让房地产收入为企业据实开票数额，其税率、扣除系数又是税制的硬性规定，而扣除项目则企业从中大有文章可做。《中华人民共和国土地增值税暂行条例》（以下简称条例）第六条规定，计算土增税的扣除项目包括；一、取得土地使用权支付的金额；二、房地产开发成本。其中包括土地征迁费、前期工程费、建安工程费，基础设施费，公共配套设施费，开发间接费用；三、房地产开发费用（管理费用、销售费用、财务费用）。按贷款利息不同支出方式有加计5%与10%两种计算扣除方法；四、与转让房地产有关的税金；五、财政部允许按（1+2项）×20%计算的其它扣除项目；计征理论上存在的弊误就以上扣除项目看，笔者认为在土地增值税扣除计征理论上存在有很大的弊误。其一：在对三项费用（管理费用、销售费用、财务费用）的扣除方法上，不是采用据实历史成本列支扣除法，而是按利息支出方法的不同灵活计算，这就增加了人为操作的可能性。其二：20%以下的增值率免税也是一个误区。我们认为除保障房外，20%以下增值同样也含有地价增值也理应纳税，这不就没有避税漏洞了吗？其三：特别最重要的是对土地的增值不依据土地增价为主线，而是以开发成本，开发费用等为主要扣除项目计算，这就失去了土地增值税本应依地价增值为计税依据的这一税种自然属性。企业常用避税方法由于土地增值税在扣除额计算方法上存在的诸多问题，就会给企业留下多种避税策划空间，下面将分别进行解析：1、利用临界点避税《条例》第八条规定：纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额20%的，免征土地增值税。如果企业建造的普通标准住宅的增值率调控在20%临界点以下，那么就可免缴土地增值税。[例解1]某房地产开发企业建造一批普通标准住宅，扣除费用项目包括：1、取得土地使用权支付金额为3200万元；2、开发成本24000万元；3、开发费用3600万元；4、支付与转让房地产有关的税金2600万元；5、按（1+2项）×20%金额扣除的其它费用5440万元〔（3200+24000）×20%〕。以上1—5项扣除项目合计为38840万元。该批住宅以47000万元出售，实现增值额8160万元，增值率为21.01%，适用30%的税率，应纳土地增值税2448万元。[避税方案]如果企业进行避税策划，将售出的金额降为46600万元，从表面上看虽然企业损失了400万元，则增值率却降到了20%以下，为19.99%，从而达到逃避2448万元税款的目的。2、利息支付过程中的避税房地产企业在项目的开发过程中往往需要大量的融资，关于开发费用的扣除是按利息支付的方式不同计算的，《条例》实施细则第八条规定：财务费用中的利息支出，凡能够按转让房地产项目计算分摊并提供金融机构证明的，允许据实扣除，但最高不能超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额。其它房地产开发费用，按条例（一）、（二）项（取得土地使用权支付的金额、房地产开发成本）的金额之和5%以内比例计算扣除。否则剔除利息按（一）、（二）项之和的10%扣除。很显然，这就给企业避税提供了调整空间，企业可以根据两种计算方法扣除的不同费用，而决定对开发费用采取哪种扣除方法。[例解2]某房地产企业开发一处商住小区，取得土地使用权支付3200万元，房地产开发成本支出24000万元，财务费用可以按转让房地产项目计算并分摊利息支出2400元，并不超商贷利率。[避税方案]如果不提供金融机构证明，则企业所能扣除费用的最高额为：（3200+24000）×10%=2720（万元）。如果提供金融机构证明则最高扣除额为：2400+（3200+24000）×5%=3760（万元），很明显，在这种情况下，提供金融机构证明对企业是有利的，可多扣除开发费用1040万元（3760－2720）。[例解3]仍以上例业务为例，若其它扣除项目都一样，企业不提供金融机构证明，利息支付为500万元时。[避税方案]如果不提供金融机构证明，则该企业所能扣除费用的最高额仍为2720万元，提供金融机构证明，则最高扣除额仅为500+（3200+24000）×5%=1860（万元）。可见，在这种情况下，不提供金融机构证明对企业是有利的选择，关键在于利息支出占开发成本的比例如何，如果超过5%提供证明比较有例。否则，企业就不提供证明。如此看同样的经济业务为企业提供不同的避税选择空间。改进计税方法建议鉴于现行土地增值税在计税扣除方法上存在的弊误，我们认为对房地产开发企业应纳土地增值税的计征，应采取如下简便方法：1、以取得土地使用权时地价为基准，以土地增价为应税额，简化程序计征。具体计算公式为：应纳土地增值税额=（清算时土地市价－取得土地使用权时地价）×税率清算时土地市价是指企业在进行土地增值税清算时，政府公布的同类地块挂拍平均地价，该价格由主管税局适时调整。2、核定征收。因房市拉动了地价的抬升，所以也可按收入额核定征收。此方法更为简便，同时也符合稳定税源、同行业均衡税赋的税制要求。以上只是对应纳土地增值税计征扣除方法的粗略探讨，愿与同仁共商完善方案。期待更加合理、合规、简化、计算正确的计征税政出台。土地增值税纳税流程图税率税率收入减去扣除项目︵增值额︶超20%，未超50%30%超50%—100%40%减扣除项目5%超20%，未超50%30%超50%—100%40%减扣除项目5%×超100%—200%50%减扣除项目15%超200%以上60%减扣除项目35%普通标准住宅增值至20