资源管理4-物流计划和预算

《物流资源管理》Email：2024/6/121第四章 物流计划与预算物流计划物流预算2024/6/122第一节 物流计划2024/6/123物流计划的种类2024/6/1242024/6/1252024/6/126物流作业计划2024/6/1272024/6/1282024/6/1292024/6/1210第二节 物流预算物流预算体系物流成本预算2024/6/1211物流预算体系预算概念预算控制体系预算计划过程物流中的预算计划2024/6/1212预算概念预算概念：从财务方面制定出来的一个计划。为了实现一个既定结果，基于明确的经营目标和愿望，需要对业务进行短期计划这一过程通常反映在年度运作预算中，该预算涵盖12个月的时间。年度运作预算：基于不同因素的详细评估确保管理层对整个运作的计划和衡量；为制定短期运作的战术决策以及评估决策对经营造成的财务方面的影响提供基础。2024/6/1213预算控制体系预算控制流程沿着管理结构向下“推”到各级管理层，这一趋势不断增加，使得负责相应层次的管理人员对他们那部分业务更加负责任。整体预算控制体系通常由财务部门定义、管理和维持，但这一体系运作的成功与否取决于负责计划和控制活动的各个管理层。2024/6/1214预算控制体系成功的影响因素注重详细计划计划过程有管理层的参与系统的有效管理对系统进行详细设计—系统作为一种控制手段2024/6/1215注重详细计划收集数据和信息作为计划建立的基础；以年度制定分时段的计划——通过对趋势性和季节性等分析研究活动的变化；对于确定用来满足计划需求的资源进行评估。用于提高生产力的改进程序要经过论证和应用。在具有不确定的领域中，要说明所有的假设。2024/6/1216计划过程有管理层的参与负责预算的任何一级管理层都参与到计划阶段；为了比较计划与公司整体目标，并寻求与其它部门运作预算的权衡机会，要进行评定和评估；对于管理层在评定中认同的任何缺陷，从运作和财务的影响这两个方面来进行评估，同样，可以确定达到新目标所需的任务。2024/6/1217系统的有效管理通常，运作预算以周或者月为单位进行划分；为保证监控的进行，也按照相同的时段提供信息；为了对计划和实际的偏差进行评估、决定采取适当的行动，以及评估行动对将来产生的影响，紧随着协定时间段的末尾提供信息。2024/6/1218对系统进行详细设计—系统作为一种控制手段系统的设计必须能够向制定计划的每一层次的财务管理提供所需的全部信息，并且提供每一要素的实际绩效与计划绩效的比较。在可能的情况下，财务计划和实际绩效不仅要尽可能地反映物理活动，还可能能提供分析能力；不能低估预算过程的重要性。企业是由人来控制的，而不是由财务控制系统控制的；只有人们采取行动控制成本的时候，才能实现成本控制；预算控制在管理者执行成本控制任务时可以提供帮助。2024/6/1219预算计划过程自上而下计划自下而上计划自上而下/自下而上计划2024/6/1220“自上而下计划”为获得企业短期目标，需要接受资源所带来的种种限制；在关键性控制因素（如：资金、人力和设施等）方面，向各级管理层提供确定的命令性指导；在这种情况下，要把达到活动水平所需求的资源分配到各级任务上，各种资源分配形成了计划的基础。2024/6/1221自下而上计划要求每一级管理层都做出一份与计划的活动相关的计划资源要求。在如何完成计划活动这一点，这种方法允许采用不受约束的方法；在每一级管理层，计划都会得到综合与汇总，直到完成公司计划为止。2024/6/1222自上而下/自下而上计划先设定一系列活动水平和在资源方面的一系列关键因素；以此为基础，制定计划，并把计划分配到公司各个部门；在每一级管理层，都制定计划来满足这一标准，即确定资源需求以实现既定的活动水平；在无法达到或认为不可能实现这一标准时，要确定影响，并为拟定的偏差提出合理的理由；2024/6/1223计划要再一次得到综合和汇总，从而形成公司计划；与此同时，高级管理层要构建出一个官方高层计划，并将这个计划“自下而上”计划过程的结果进行比较；若这两个计划有很大的偏差，那么通常要进行一次谈判/讨论，并进行内部职能权衡过程，直到得出一个最终计划；不管采用的什么方法，这一过程都为各部门内每一级管理制定年度和阶段性财务预算，并建立财务责任。这一过程也以预算形式提供了其它要求，如：人力、设备、设施、系统、培训以及投资等。2024/6/1224物流计划2024/6/1225环境分析2024/6/12262024/6/1227设定目标2024/6/1228制定方案2024/6/1229选择方案2024/6/1230制定作业计划2024/6/1231战略综合2024/6/1232物流计划管理过程监督2024/6/12332024/6/1234物流中的预算计划目的物流预算的步骤2024/6/1235目的如果不能得到信息和数据，或者没有按照适合计划的方式进行组织，则成功制定任何预算都会受到一定的限制；物流是一种服务职能，活动水平在很大程度上依赖于其它业务部门（例如：营销部门）的活动；就物流在其整体运作中进行的活动而言，物流把这些外部因素于物流自身的运作相联系，并能够把这些外部因素对物流运作的意义展示出来，这是很重要的；这需要独立地制定出物流预算满足物流运作进行的活动，之后，会合并和转化物流预算，并且会对预算的成本进行分类，从而形成整体经营预算的一部分。2024/6/1236物流预算的步骤确定潜在假设确定需求分析活动与资源要求更新和应用财务因素初步预算评估完成预算与获得批准2024/6/1237其中，物流设备预算和物流人员预算是以物品和人员为中心作为3～5年的长期预算来编制的；物流损益预算和物流资金预算是以金额作为短期预算来编制的。2024/6/1238 物流成本预算物流成本预算概述物流成本预算编制2024/6/1239物流成本预算概述物流成本预算的作用物流成本预算的形式物流成本预算的组织工作2024/6/1240物流成本预算的作用－1目标作用作为物流活动计划的成本费用目标，为物流活动提供明确的、易于把握的成本数量要求；做到心中有数！协调作用成本预算涉及企业物流各部门、各环节、各人员在物流活动中发生费用的计算和说明，在预算过程中可以明确各部分费用之间的数量关系，发现和修正不合理配置，从而协调各方费用数量比例，取得最好经济效益。2024/6/1241成本预算的作用－2控制作用预算结果作为明确的目标或标准，能及时揭示和发现物流活动中的实际发生成本的偏差，及时采取措施进行控制；评价作用预算代表了预算期间公司对职工和部门行为的期望和要求，可以作为进行成本责任检查和业绩评价的依据。2024/6/1242物流成本预算的三种形式1．按物流成本的形态编制的物流成本预算，它包括物流人员工资、物流设备折旧费、消耗品费、修缮费以及各种其他费用的预算。2．按物流成本的功能编制的物流成本预算，它包括包装成本预算、运输成本预算和仓储成本预算等等。3．按物流成本的发生对象编制的物流成本预算，通常是按不同商品、不同地区或不同用户编制。2024/6/1243按物流成本的形态编制的物流成本预算包括物流人员工资、物流设备折旧费、消耗品费、修缮费以及各种其他费用的预算。这种形式的物流成本预算有利于评价、分析一定时期内企业物流的财务状况，但不利于企业的物流管理。2024/6/1244按物流成本的功能编制的物流成本预算包括包装成本预算、运输成本预算和仓储成本预算等等。这种形式的物流成本预算能够将预算同物流部门及其工作人员有机地结合起来，提高物流部门及其工作人员降低物流成本的积极性。这时，只要将预算与实际作一比较，就能知道各物流部门的预算执行情况，便于明确责任，从而有利于物流成本的降低。2024/6/1245按物流成本的发生对象编制的物流成本预算包括主要商品的物流成本预算、主要销售地区的物流成本预算和主要用户的物流成本预算。其中，主要商品的物流成本预算是按企业中若干主要商品编制物流成本预算，它便于企业有效控制这些主要商品的物流成本支出，进行重点管理，从而达到降低物流成本的目的；主要采购或销售地区的物流成本预算是指企业在采购和销售商品的主要地区所花费的物流成本的预算，它有利于控制企业在主要采购和销售地区的物流成本支出，便于在主要采购和销售地区采取措施完成预算进而降低物流成本；主要用户的物流成本预算是指企业在采购或销售商品时，向不同用户支付的物流成本的预算。2024/6/1246这种形式的预算有利于调整企业与用户之间服务与成本的关系，经过努力可以实现既不影响对用户的服务质量也不至于因过高的服务水平而花费巨额的物流成本，从而有利于物流成本的降低。可见，第三种形式的物流成本预算，其主要作用是通过编制不同地区、不同商品、不同用户的物流成本预算来实现重点管理，加强企业物流成本支出的重点控制，从而提高对物流管理的有效性。2024/6/1247物流成本预算的组织工作－1最高管理部门的支持和物流组织内各部门的通力合作，在实际中专门成立一个预算委员会，其成员有总经理、财务副总经理和各职能部门的负责人。总预算层 预算分解层 预算细化层2024/6/1248物流成本预算的组织工作－2主要职责企业高层与预算委员会提出企业经营目标总体要求确定预算期、预算内容、总额控制等由物流部门依据总体要求和本部门实际情况，提出初步预算预算委员会审核调整初稿，在此基础上编制正式预算报送企业领导审核批准后，下发物流部门执行。2024/6/1249物流成本预算的组织工作－3全员参与预算：目标管理要求全员参与预算。如果全体或大部份员工参与预算的形成，这个预算能得到员工的认同，成为员工努力的目标。一个成功的预算会成为预算执行人自己的预算，而不是公司强加于员工的预算。员工将预算看成是帮助他们提高工作业绩的计划和协调手段，而不是惩罚工具。2024/6/1250物流成本预算方法与编制物流成本预算编制方法物流成本预算的编制2024/6/1251物流成本预算是整个物流预算体系的中心，也是物流预算的重点。物流成本预算可按三种不同的标准进行分类，与此相适应，物流成本预算也有三种不同的编制方法。2024/6/1252物流成本预算方法按物流范围进行物流成本预算按物流的功能编制按物流成本项目编制2024/6/1253一、不同范围的物流成本预算的编制对企业不同领域的物流成本编制的预算，包括供应物流预算、生产物流预算、销售物流预算、退货物流预算和废弃物流预算等内容。这种预算规划出预算期内各物流领域中的物流成本支出数目，从而作为各领域的物流人员降低物流成本的目标。2024/6/1254例l某公司上年度发生的供应物流费为15000元，生产物流费为17000元，销售物流费为20000元，退货物流费为2000元，废弃物流费为5000元。据公司有关部门分析、预测，本期公司的原材料采购业务将大幅度增长，为此供应物流费将比上年增加10％，而生产物流费仍将控制在上年的水平，销售物流费预计可降低

5％，退货物流费可望削减50％，废弃物流费预计降低15％。2024/6/1255根据上述资料，采用分析计算的方法，可编制不同范围的物流成本预算:

某公司物流成本预算(按不同范围编制)(2004年)(单位:元)2024/6/1256不同范围的物流成本预算除了可按年度编制以外，也可按季、按月分别编制，然后汇总编制年度预算。如果企业物流业务量较大，且不同月份的物流业务量增减变化较为明显，最好先按季分月编制预算，编制的方法与上述年度预算的编制相同。仍以上述企业为例，编制一季度的不同范围物流成本预算如下表所示。2024/6/12572024/6/1258二、不同功能物流成本预算的编制包装成本预算的编制 直接包转费：变动费用=件数×每件费用 间接包装费：固定费用、半变动费用 分配比率×分配标准数2024/6/1259运输成本预算的编制 营业运输费：变动费用=标准运费率×运输吨公里 自家运输费:变动---燃料费、维修费、轮胎费等 固定---折旧费、保险费、养路费仓储成本预算的编制 营业仓储费：支付的保管费自家仓储费：变动---转库搬运费、检验费、挑选整 理费、临时人工费、库存损耗等 固定---设备折旧费、维修费、管理人 工费用、保险费、其他费用同物流部门与人员有机结合，将指标落实到具体的部门，有利于明确责任，提高积极性，降低成本2024/6/1260包装费用预算包装费用是商品包装过程中所发生的费用，包括直接包装费间接包装费2024/6/1261直接包装费与商品包装业务量大小直接有关的各种费用，包括直接材料费是指包装某种商品直接消耗的材料费用；直接人工费是指直接参加某种商品包装的人员的工资及福利费；直接经费主要是指这种商品的包装设计费用；2024/6/1262间接包装费与各种商品包装有关的共同费用，包括间接材料费是指包装各种商品所共同耗用的材料费用，以及包装部门日常领用的消耗性材料费用；间接人工费是指包装管理人员的工资及福利费；间接经费是指包装设备的折旧费、设备维修费以及包装管理部门所耗用的水、电、气等。2024/6/1263直接包装费随包装件数的增减而成比例增减，因此，直接包装费一般属于变动费用；间接包装费则属于固定费用，但也有一部分间接包装费是变动费用，如电费、水费等。2024/6/1264例2

假定某公司2004年一季度某种商品包装总数为5000件，每件直接材料费为0．20元，直接人工费为0．30元，直接经费为0．10元，变动间接经费为0．10元(其中电费0．05元，煤气费0．04元，水费0．01元)，分配计入该种商品的固定间接费为550元(其中折旧费100元，包装管理人员工资300元，包装设备维修费150元)。根据上述资料，编制该类商品的包装费用预算如下表所示。2024/6/12652024/6/1266运输费用预算的编制企业的运输费用包括营业运输费用和自营运输费用营业运输费用是指利用营业性运输工具进行运输所支付的费用；自营运输费用则是用自备运输工具进行运输所发生的费用，这两种费用的支付对象、支付形式及项目构成都有较大的差别，因而必须区别对待，分别编制预算。2024/6/12671．营业运输费用预算的编制企业进行营业运输时，其运输费用是直接以劳务费的形式支付给承运单位(运输企业)的，营业运输费实质上是一种完全的变动费用，这种运输费的计算和预算的编制比较简单。如果企业采用汽车运输，运输费用可按汽车标准运费率乘以运输吨公里计算确定；如果采用火车运输，其运费可按铁路标准运费乘以运输吨公里数计算确定；水路、航空运输，依此类推。2024/6/1268

例3

假定某公司计划年度共需完成7000吨公里的运输任务。已知采用公路运输1000吨公里，铁路运输4000吨公里，水路运输2000吨公里，可使该批商品的运输效益最佳。又知公路运输的平均运费率为0．30元／吨公里，铁路运输的运费率为0．20元／吨公里，水路运输的运费率为0．15元／吨公里。根据上述资料编制该批商品营业运输的运输费用预算如下表所示。2024/6/1269

某商品营业运输费用预算表(2004年)2024/6/12702．自营运输费用预算的编制自营运输费用的发生情况比较复杂，既有随运输业务量增减而成比例增减的变动运输费用，如燃料费、维修费、轮胎费等；也有不随运输业务量成比例变化的固定运输费用，如运输工具的折旧费、保险费、养路费等。2024/6/1271区分变动运输费和固定运输费为了有效实施预算控制，在编制运输费用预算之前，首先区分变动运输费和固定运输费。计算预算期各项变动运输费，可以先以上年该项变动运输费总额除以运输业务量，求出上年的变动费用率。在此基础上考虑预算期可能发生的各种变动，适当调整变动费用率，再以调整后的变动费用率乘以预算期的运输业务量，则可得到预算期该项变动运输费用的数额。在确定各项变动运输费用之后，再根据上期各项固定费用的分配数，并考虑预算期可能变化的因素，求出预算期的各项固定运输费用。最后，便可得出自营运输费用的预算。2024/6/1272例4

假定某公司2004年度需完成某种商品的运输任务为200万吨公里。上年各项变动运输成本的变动费用率经计算为：燃料费0．8元／吨公里，维修费0．5元／吨公里，轮胎费0．7元／吨公里，其他为0．4元／吨公里。预算期的各项变动费用率不变。根据上期的实际情况，并考虑预算期的变化因素，确定预算期支付各项固定运输费用的数额如下：运输设备折旧费50000元，养路费20000元，交通管理费30000元，其他固定费10000元。根据上述资料，编制自营运输费用预算如下表所示。2024/6/12732024/6/1274仓储费用预算的编制仓储费用预算是物流成本预算的重要组成部分。根据所使用的仓库是否归本企业所有，又可将仓储形式分为自营仓储和营业仓储。由于自营仓储和营业仓储所支付的费用形式与内容都有很大差别，所以，在编制仓储费用预算时，要区别两种情况对待，分别编制营业仓储费用预算和自营仓储费用预算。2024/6/12751．营业仓储费用的预算编制如果使用营业性仓储设备储存保管商品，只需向仓储企业支付一笔保管费即可，保管费的多少，往往因储存商品价值的大小、保管条件的好坏以及仓库网点所处的地理位置而有所不同。

2024/6/1276营业仓储费用预算的编制标志－1一是按所保管的物品价值的大小、数量的多少、保管条件的好坏将物品分为A、B、C三个等级。A级商品是单位价值大、数量少、保管条件好的商品；B级商品次之；C级商品为单位价值小、数量多、保管条件差的商品。支付的仓储费用三个档次，即A级商品的保管费、B级商品的保管费和C级商品的保管费，按上述三类费用的支出情况编制预算并进行控制。2024/6/1277营业仓储费用预算的编制标志－2二是按仓库网点的地理位置不同、仓库条件不同、收费标准不同而将储存商品相应委托不同仓储单位存储，并编制相应的仓储费用预算。2024/6/1278上述两种仓储费用预算编制方法举例例5

某公司实行A、B、C分类法进行仓储管理。经预算，预算年度有A类商品为20件，每月每件需支付保管费20元，B类商品为100件，每月每件需支付保管费2元，C类商品为500件，每月每件需支付保管费0．2元。现根据已知资料，编制营业仓储费用预算如下表所示。2024/6/1279

营业仓储费用预算(2004年)单位:元2024/6/1280例6

某公司将委托甲、乙、丙三家仓储企业存储商品。这三家仓库的收费标准各不相同，根据三家仓库所存储的数量和时间，预计向甲仓储企业支付3000元保管费，向乙仓储企业支付3800元，丙企业支付1600元。根据这一资料，编制营业仓储费用预算如下表所示。2024/6/1281营业仓储费用预算(2004年)单位:元仓储企业年度预算金额A类B类C类合计甲企业30003000乙企业180015005003800丙企业

9007001600合计48002400120084002024/6/1282自营仓储费用的预算编制自营仓储费用所包括的内容比营业仓储费用多，计算起来比较麻烦。编制较营业仓储费用预算的编制复杂为编制自营仓储费用预算，首先也要区分变动仓储费用和固定仓储费用。变动仓储费用就是随仓储业务量的增减而成比例增减的仓储费用，而固定仓储费用则是指不随仓储业务量的增减而成比例增减的仓储费用。

2024/6/1283变动仓储费用①转库搬运费；②检验、挑选、整理费；③临时人员工资及福利费；④库存货物损耗等。固定仓储费用①仓储设备及土地折旧费；②维修费；③管理人员工资及福利费；④保险费；⑤其他费用，如水费、电费、煤气费等。2024/6/1284三、按物流成本项目编制方法人员工资、燃料费、租金、折旧费、修缮费以及各项杂费与现行财务会计核算系统接轨，有利于评价分析一定时期内物流系统的成本财务状况不利于物流系统的管理2024/6/1285成本预算的编制按预算是否反映业务量的多种可能性分固定预算（静态）、弹性预算（动态）按预算的编制基础分增量预算、零基预算按预算是否随时间变化分普通预算、滚动预算2024/6/1286固定预算（静态预算）固定预算是按预测的固定业务量进行成本费用预算。由于业务量固定，只需计算一次，工作量较小。P127运输费用预算2024/6/1287固定预算的缺点采用固定预算时，其中的变动费用明细项目是根据预算期的给定的业务量水平来确定预计金额的。因此当实际发生的业务量与编制预算的业务量发生差异时，各项成本的实际数和预算数就失去了可比的基础。2024/6/1288弹性预算弹性预算的概念（变动预算、滑动预算）在编制成本预算时，预先估计到计划期内业务量可能发生的变动，编制出一套能适应多种业务量的成本费用预算，以便分别反映在各业务量的情况下所应支出的成本水平弹性预算的基本原理把成本按成本性态分为变动成本与固定成本两部分，只调整变动成本。Y=a+bX2024/6/1289弹性预算的特点具有伸缩性前提是成本可划分为固定成本和变动成本优点适应范围广，对生产经营的变动适应性强连续使用有利于成本分析与控制2024/6/1290物流成本弹性预算的编制（步骤）(1)业务量计量单位的选取代表性强，直观性强(2)确定业务量变动范围满足实际可能变动的需要。60%-120%(3)选择弹性预算的表达方式公式法列表法2024/6/1291P1322024/6/12922024/6/1293增量预算某公司2009年物流成本预算(以2008年为基础）P1232024/6/12942024/6/1295零基预算

Zero-basedPlanningandBudgeting

20世纪60年代美国人彼得.派尔提出。

在编制预算时，不以以往成本费用为基础，对所有预算支出均以零为基底，重新考查分析各项费用支出的必要性和数额的大小，在成本-效益分析的基础上，排出各项费用的优先顺序，并分配费用数额。2024/6/1296零基预算的特点基础和起点成本---效益分析着眼点对新增业务的处理2024/6/1297零基预算的编制步骤提出物流费用预算目标，列出需发生的各成本项目，说明开支的目的性与具体金额；分析每一笔预算的必要性，对比所得与所费进行成本效益分析确定预算项目的重要性层次，排列顺序，划分等级按先后顺序分配资金落实预算2024/6/1298零基预算第一步：根据企业的目标要求，由各部门共同提出预算目标费用项目预算目标人员工资福利费200000设备、仓库折旧费50000材料采购费35000广告费350000仓库作业费25000信息费120000总计780000控制总额7300002024/6/1299零基预算第二步：确定费用性质，对酌量性固定成本进行成本-效益分析，费用项目成本效益分析分析依据人员工资福利费约束性固定成本10人*20000元/人=200000元设备、仓库折旧费约束性固定成本12月*4150元/月=49800元材料采购费变动成本1200件*3元/件+1000公斤*31.4元/公斤=35000元广告费酌量性固定成本成本效益比例=400000/20000=20仓库作业费变动成本10000件*2.5/件=25000元信息费酌量性固定成本成本效益比例=400000/40000=102024/6/12100零基预算第三步：安排各项费用的开支顺序2024/6/12101滚动预算（RollingBudget）

滚动预算法，按照“近细远粗”的原则，一次编制多期预算。然后根据上一期的预算完成情况，调整和具体编制下一期预算，并将编制预算的时期逐期滚动向后推移，使预算总是保持一定的时间跨度。

2024/6/12102滚动预算法的优点：通常情况下，物流成本预算的预算期是一年。但由于预算年度后期经营情况可能有变化、年初的预算无法准确。滚动预算要求预算始终保持12个月的时间跨度，其中前几个月的预算详细完整，后几个月的预算相对粗略。每过一个月，根据新的情况修订调正后面月份的预算，使之细化，并在预算期末补充一个月的预算，逐期向后滚动。2024/6/12103差异分析一月实际数额差异分析二月实际数额滚动预算（永续预算）2024/6/121042024/6/121052024/6/12106基于作业成本法的预算

作业成本法的核心是区别各种作业，使用与各种作业相适应的动因来分配成本，而不是用单一标准来分配成本。2024/6/12107基于作业成本法的预算2024/6/12108案例:智能计算机有限公司智能公司生产一系列电子计算机，通过各地物流中心售予批发商与零售商；同时，公司对国营企业及大型工业用户采取直营方式。大部分产品都使用智能公司的商标名，该公司为这一行业中的最大型公司。8月份，李钠被指定为智能计算机有限公司总裁，他已在该公司工作5年，在此之前地年中，他担任销售部门副总经理。上任后不久，他就与公司总会计师会谈多次，研究探讨有关公司的预算控制问题。这位新任总裁对于现行物流费用控制制度不甚满意，他要求总会计师重新设计一套制度来控制这些成本支出。2024/6/12109过去采取的制度物流费用依据固定基础编制。每年10月份,会计部门送给各地物流中心经理有关上一年度物流费用支出及截止目前的当年物流费用支出的统计资料。这些经理根据这份资料、来年的业务预估及本身的判断，提出次年部门物流费用预测。这份资料再送交负责地区业务的物流部门经理，由其审查是否合理及作必要的修正。物流部门经理与各相关部门主管研究并调整差异后，将各地物流中心费用预估汇总成一份物流费用总预算，这份预算再提交预算委员会作最后的核准。为了达到控制的目的，预算数字被均分12等份，以便能将每月实绩与预算数字比较，下表为月份比较表的格式。2024/6/12110各物流中心物流费用业绩评价月份:10月甲中心单位:元2024/6/12111李钠认为现行办法的主要缺陷任何人对物流中心主管提出的预估值都有相当的保留意见。由于前一年的费用支出随着