《审计案例与实务》 课件 第3、4章 审计业务承接案例、总体审计策略的确定案例

第三章审计业务承接案例本章主要内容：审计业务承接的阶段审计业务承接案例过程审计业务承接案例分析及启示注册会计审计是受托审计，业务承接通常是注册会计师审计业务的起点，注册会计师承接审计业务必须以会计师事务所为载体承接，不能以个人名义承接，接受审计业务委托前应当初步了解业务环境。会计师事务所承接业务委托时的风险不仅来自客户的诚信状况及其经营风险方面，而且也可能来自注册会计师及其会计师事务所本身的胜任能力和独立性。在审计市场上，客户和业务是会随着市场经济的发展而不断开拓的，但对于注册会计师和会计师事务所来讲，不能为了业务的开拓，任何业务和客户都承接，必须在客观评价自身独立性和胜任能力的情况下，谨慎地承接业务。（一）瑞华事务所介绍中瑞岳华与国富浩华在2013年正式合并成立瑞华会计师事务所，按业务收入计，瑞华所已经是当时中国本土的最大会计师事务所。截至2018年12月31日，该公司拥有8986多名员工，2266名注册会计师，360多名合伙人。许多人曾担任财政部，证券监督管理委员会国资委以及会计师协会和其他机构的专家。瑞华会计师事务所2018年共实现业务收入28.79亿元，在全部会计师事务所中排名第6位，次于普华永道、德勤安永、安永华明、立信、毕马威，拥有注册会计师2266人，分所数量40家。一、案例背景介绍（二）瑞华客户情况瑞华会计师事务所（特殊普通合伙）的客户包括国家电网、航天科工、中远集团、东风汽车、国旅集团、国家核电等40多家国务院国资委直属中央企业，中船重工、华谊兄弟、海信电器等340余家上市公司，鞍钢股份、大唐国际、中新药业、哈动力、东北电气等多家A+H股、A+S股企业，常年审计客户已累计高达4000余家。客户行业涉及房地产、建筑、制造、电力、水利、医药、文化娱乐、银行保险、新闻出版等。（三）立案调查*ST康得财务造假的曝光，可以说给了瑞华“致命一击”。2019年，证监会认定，康得新涉嫌在2015年至2018年期间，通过虚构销售业务等方式虚增营业收入，并通过虚构采购、生产、研发费用、产品运输费用等方式虚增营业成本、研发费用和销售费用。通过上述方式，康得新共虚增利润总额达119.21亿元。除了虚增利润外，康得新2014年到2018年年度报告，还存在未披露控股股东非经营性占用资金的关联交易、未披露为控股股东提供关联担保、未如实披露募集资金使用等情况。作为康德新的审计机构，瑞华除了2018年出具“无法表示意见”的审计报告外，其余5年均出具“标准无保留意见”，使得其被推上风口浪尖，2019年7月8日证监会披露康得新案中介机构瑞华已被立案调查。根据中注协发布的《上市公司2020年度财务报表审计机构变更情况明细表》统计发现，截止2021年3月31日，随着北大荒在3月30日发布的变更会计师事务所的公告，这31家上市公司已全部更换了瑞华作为审计机构，并且在中注协的公告中，并没有新的上市公司选择瑞华作为2020年度的财务审计机构，也就是说，瑞华现在已沦落至无上市公司可审的境地。1.瑞华事务所受处罚情况从瑞华所收到的行政处罚单、警告函及自律监管措施的情况能够看出瑞华会计师事务所存在比较严重的审计质量问题，与国内其他事务所相比，瑞华事务所受到处罚的频率明显偏高，瑞华事务所之所以屡遭监管机构的处罚与其自身的质量控制和风险管理有着密不可分的关系。事务所的质量控制包括业务的承接与保持控制，业务执行阶段的控制和业务完成阶段的控制，业务承接和保持是审计业务的起点。康得新2012年至2018年的年报审计服务都是由瑞华提供。这就导致瑞华所在业务承接时没有保持应有的职业谨慎，没有对自身是否具备执行业务所需的独立性和能力进行合理评价，没有对管理层诚信问题进行合理评价；这些问题也导致其业务执行阶段和业务完成阶段质量控制出现了问题二、问题梳理与审计实况2.瑞华事务所业务承接和保持方面的控制（1）实行统一管理、适当监控模式合伙人负责业务的承接与保持及客户关系的维护。业务管理合伙人及业务发展部负责对业务与客户统一管理，基本按照“谁承接、谁承做”原则委派项目合伙人。风险管理合伙人和质量监管部以适当方式监控重点业务的承接和保持。（2）将业务划分为A、B、C三类A类业务：证券、期货相关业务；金融、保险相关业务；特大型企业相关业务。不包括：集团财务公司、股权投资基金、保险经纪公司等的鉴证业务；合并资产总额低于10亿元的金融、保险企业的鉴证业务；验资业务。B类业务：合并资产总额不低于50亿元的国有企业相关业务、外商投资企业（含港澳台）相关业务；资金总额不低于50亿元的财政预算资金相关业务；资产或资金总额不低于50亿元的非营利机构及其组织相关业务；合并资产总额或资金总额不低于50亿元的其他客户的相关业务；未划入A类业务的金融保险相关鉴证业务；未划入A类业务的验资业务；新三板公司中期财务报表审计业务。C类业务：未划入AB类的业务A类业务主要由项目合伙人决定，然后再经风险管理合伙人进行审批并进行公示；BC两类业务可以直接由项目合伙人决定是否承接，而且在决定承接前还需要进行自身风险评估，评价是否具备承接新业务的专业能力、人力资源和时间等。在承接新客户时，项目负责人应及时规范整理其评估业务风险时获取的有效信息并进行记录，最终将信息完善的记录于业务承接评价表中，而且在决定承接某项业务后，应与客户沟通讨论相关事宜，在达成一致后，与客户签订相关纸质协议。如果是面对老客户时应先要了解客户的经济环境、业务相关的法律规范是否发生变化，前期是否存在未解决的重大分歧等，然后进行自身风险评估，业务风险评估，充分考虑是否应该承接其新业务或继续保持已有业务，也将了解的信息形成文字记录，并由项目合伙人等确认签字。（3）对客户与业务的承接和保持①合伙人自我风险评估。②24小时系统公示制度。③评估小组独立风评。④总部执行审核审批。⑤实行承接禁止性规定。⑥存量A类定期风评。⑦洽谈签署业务合同。若决定承接，应与客户就业务约定相关条款达成一致，并签署合同。为保持独立性，要求不得存在或有收费条款。3．瑞华所审计业务执行方面的控制在确定承接业务之后项目合伙人开始着手制定审计计划，审计计划的层面主要分两部分：第一层是先由项目合伙人安排项目经理和其他项目成员，合理委派并保证项目组成员够保持独立性；第二层是项目合伙人与项目经理一起商讨制定具体的审计计划，而且对于A类业务项目合伙人要和复核合伙人及质量专管员进行审计前的沟通。4.项目完成阶段控制瑞华会计师事务所的业务质量复核包括：项目组内三级复核、外部独立复核、内核小组复核三部分。现场审计并执行三级复核。项目组内部至少应包括项目经理和项目合伙人二级复核，对于规模较大项目，加上指定的高级别人员的复核工作，称之三级复核。复核人员应督促问题的落实，并就发现的问题及解决情况等形成记录。对A类业务，项目合伙人应深入项目现场至少48小时。5.现行监控方法和手段（1）建立统一质量监控平台（2）对业务进行风险分类监控。（3）定期组织执业质量检查。（4）建立投诉与指控渠道。（5）实施《重大业务事项报告管理办法》。对于重大业务事项，相关合伙人应在知悉相关事项之日起3日内报质量监管部。重大业务事项包括重大业务技术事项、重大质量检查事项、重大业务质疑事项等。（6）持续评价与完善监控方法。风险管理合伙人和质量监管部将评价在监控过程中注意到的缺陷的影响，并针对注意到的缺陷，分别采取有针对性措施。（一）业务承接与保持阶段（1）初次承接业务未保持应有的谨慎性决定承接或连续承接某业务是审计流程中的第一个环节。成本效益原则下，注册计师在对客户进行充分了解之后做出权衡，或者在它超过预计承受限度时拒绝这项审计任务，或者能够在成本效益原则内将检查风险控制在合理的水平。很多上市公司存在极高的审计风险，瑞华会计师事务所仍来之不拒，瑞华会计师事务所在承接业务的过程中没有风险控制。三、事务所存在的问题瑞华会计师事务所的合伙人在业务活动中经常具有全权决定的权力，无论是通过招标或与客户协商的方式获得业务，还是对业务协议进行审计的工作，通常由合伙人做出最终决定，尽管瑞华会计师事务所分所的业务需要上传至内部系统进行统一归档报备管理，但除了大量的主要业务外，总公司对分支机构的业务不会过多地人为干预。（2）连续审计使得事务所丧失独立性公司审计年限审计时长华泽钴镍2001——201616年零七股份2001——201414年勤上光电2008——201912年智慧松德2007——201812年键桥通讯2006——201611年恒星科技2007——201610年奋达科技2009——201810年辅仁药业2012——20198年博天环境2012——20187年亚太实业2009——20146年瑞星信息2013——20186年世纪天鸿2013——20186年坚瑞沃能2011——20166年（3）审计收费偏低

201620172018

所审上市公司数（家）平均收费（万元）所审上市公司数（家）平均收费（万元）所审上市公司数（家）平均收费（万元）毕马威241,483.07271,511.90331,031.07普华永道621,162.23661,182.3277743.7安永57908.4659803.7674451.41德勤47504.9263479.6956401.4致同146122.34178127.44185138.3瑞华367111.38340117.93315115.04立信504110.00577117.62569124.12信永中和189101.51219104.82236112.98披露审计收费的上市公司3137151.383512156.123622142.74（4）人力资源不足

201620172018

每家公司分配的CPA每家公司分配的执业人员每家公司分配的CPA每家公司分配的执业人员每家公司分配的CPA每家公司分配的执业人员普华永道17114.416.6126.415122.9德勤18.112014.8107.818.4116.6安永17.592.917.8102.315.888.1毕马威30.9193.527.1186.324.2153.7瑞华6.923.87.321.47.228.6（5）注册会计师的专业胜任能力不足事务所在承接业务的时候，需要对自身的专业胜任能力进行综合评估，确保自己能够做好该业务，确保自己具有充足的时间与资源来做该业务，并充分掌握合伙人的实际情况，才能予以承接。在业务承接过程中，瑞华事务所没有严格按照相关程序要求，来对自身的专业胜任能力进行评估，大大增加了审计质量风险。（6）审计人员未充分了解客户根据瑞华对康得新连续审计四年的服务年限，以及深圳鹏城在被瑞华合并前也是康得新的审计机构来考量，基本可以认定瑞华已经对康得新具备一定程度的了解，包含经营状况、行业特征和以往管理层信誉等方面。但实际上，可能熟络的审计关系会导致审计人员盲目自信、过度信任，对客户的了解不够客观。（二）业务执行阶段和完成阶段（1）审计程序未有效执行（2）未保持应有的职业怀疑（3）未有效执行复核制度（4）独立复核流于形式（1）合并事务所范围内执行标准、文化等难以融合（2）事务所对分所管控不到位（3）行业监管力度不足，处罚滞后四、案例分析审计对象报告年度处罚时间键桥通讯2009-2012年2016年亚太实业2012、2013年2017年辽宁振隆2012-2014年2017年勤上光电2013年2017年华泽钴镍2013、2014年

2018年（4）市场评价体系以收入为主竞争激烈

201720182019排名事务所名称营业收入事务所名称营业收入事务所名称营业收入1普华永道516595.15普华永道517228.23普华永道564639.272德勤华永402977.04德勤华永446654.24安永华明437464.463立信369015.54安永华明389583.73德勤华永410181.984安永华明332337.36立信366794.73毕马威华振会336219.565毕马威华振会312685.02毕马威华振会336189.57天健247119.316瑞华287998.62瑞华287855.1立信373863.797天健223706.96天健221541.43信永中和204112.958大华155012.11致同183621.45致同198981.189致同154902.36大华170954.38天职国际199668.6810信永中和134831.36天职国际166213.53大华199035.341.严控业务承接（1）充分了解被审计单位（2）建立风险等级制度（3）充分考虑执业人员委派（4）对于高风险客户要敢于辞退（5）了解客户解雇前律师事务所的原因（6）完善以审计质量为导向的收费标准五、建议及启示2.业务执行和完成阶段控制（1）严格执行审计程序（2）保持职业怀疑（3）严格执行复核制度3.改善事务所规模化发展带来的问题（1）整顿、融合事务所内部资源（2）协调总所和分所之间的业务划分（3）发展统一的品牌文化，树立行业形象第四章总体审计策略确定案例本章主要内容：总体审计策略的内容总体审计策略的案例过程案例分析及启示总体审计策略用以确定审计范围、时间安排和方向，并指导具体审计计划的制定与执行。总体审计策略确定时不仅要考虑审计业务的特征、行业背景，还需要明确审计业务的报告目标，以及影响审计业务的重要因素。在制定总体审计策略时，注册会计师还应考虑初步业务活动的结果，以及为被审计单位提供其他服务的经验。一、审计计划作用总体审计策略也是审计计划审计计划是指注册会计师为了完成各项审计业务，达到预期的审计目标，在具体执行审计程序之前编制的工作计划。计划审计工作非常重要，如果没有恰当的审计计划，不仅无法获取充分适当的审计证据，影响审计目标的实现，而且还会浪费有限的审计资源，影响审计效率。第一节总体审计策略内容第一，为审计人员和审计工作明确方面。现代社会的迅速发展，使审计面临和从事的工作越来越复杂。第二，减少未来不确定因素的负面影响。第三，提高审计效率和保持合理的成本。1.总体审计策略总体审计策略用于明确审计范围、时间安排和方向，并指导具体审计计划的制定。（1）审计范围（2）报告目标、时间安排及所需沟通的性质：被审计单位对外报告的时间表，包括中间阶段和最终阶段：与管理层和治理层举行会谈，讨论审计工作的性质、时间安排和范围：（3）审计方向：重要性与审计风险（4）审计资源：向具体审计领域调配的资源，包括向高风险领域分派有适当经验的项目组成员，就复杂的问题利用专家工作等二、审计计划的内容2.具体审计计划具体审计计划是依据总体审计策略制定的，具体审计计划比总体审计策略更加详细，其内容包括为获取充分、适当的审计证据以将审计风险降至可接受的低水平，项目组成员拟实施的审计程序的性质、时间安排和范围。具体审计计划的基本内容包括：审计目标。针对某一具体的账户或交易制定的审计目标，例如，应收账款的函证。审计程序。具体审计程序是指审计策略的延伸和细化，它通常包括控制测试和实质性测试的性质、时间和范围。在实务中，注册会计师单独编制一套审计程序表，包括对各类交易、账户余额和列报实施的具体程序，包括抽取的样本量等。执行人及执行日期。具体完成某一账户或交易项目的审计人员及完成时间。总体审计策略和具体审计计划之间的关系：总体审计策略和具体审计计划紧密联系，注册会计师应当针对总体审计策略中识别的不同事项，制定具体审计计划，并考虑通过审计资源以实现审计目标。值得注意的是，虽然编制总体审计策略的过程通常在具体审计计划之前，但是两项计划活动并不是孤立的，对其中的一项决定可能会影响甚至改变对另一项的决定。ZH会计师事务所是本土十大会计师事务所之一，2018年11月HX会计师事务所受委托，对ABC公司按照企业会计准则编制的财务报表，包括2018年12月3日合并及母公司资产负债表、2018年度合并及母公司利润表、2018年度合并及母公司现金流量表、2018年度合并及母公司股东权益变动表以及财务报表附注进行审计。ZH会计师事务所的责任是在执行审计工作的基础上对ABC公司财务报表发表审计意见，对ABC公司的财务管理提出管理建议书。根据中国注册会计师审计准则的规定执行审计工作是会计师事务所的职业责任。注册会计师要按照审计准则的要求，遵守职业道德守则，计划和执行审计工作以对财务报表是否不存在重大错报获取合理保证。一、案例背景介绍第二节总体审计策略案例分析ZH会计师事务所总部设在成都，成立于2000年1月，在遂宁、绵阳、宜宾、自贡、射洪、蓬溪、凉山、乐山、贵州设立了分所。具有雄厚的专业技术力量，凝聚了一大批具备深厚专业素养、丰富实践经验、良好沟通能力及团队精神的行业精英，审计的客户有上市公司、新三板企业，大型国有企业和大型民营企业。ABC公司隶属于汽车零部件行业,是高新技术企业、全国创新型企业、全国劳动关系和谐企业、全国重合同守信用企业、全国标准化良好行为AAA企业、全国模范职工之家、全国工人先锋号、四川省科技创新先进单位，中国橡胶工业协会表彰为“中国胶管十强企业”称号。1.确定审计范围二、总体审计策略报告要求

适用的财务报告准则《企业会计准则》适用的审计准则《中国注册会计师审计准则》与财务报告相关的行业特别规定《中国证券监督管理委员会令第1号－上市公司新股发行管理办法》《上市公司信息披露管理办法》需审计的集团内组成部分的数量及所在地点无需要阅读的含有已审计财务报表的文件中的其他信息[上市公司年报]制定审计策略需考虑的其他事项无2.审计时间安排2019年1月1日：项目组预备会议。2019年1月4日：与A公司管理层、治理层沟通。2019年1月5日：对总体审计策略的制定、对具体审计计划的编制。2019年1月6-8日，制定具体审计计划。2019年9-12日，实施风险评估程序2019年1月13日至25日：实施进一步审计程序。2019年2月中旬：向ABC公司提交审计报告草稿，组织项目组总结会议。3.影响审计业务的重要因素（1）财务报表初步分析。（2）确定重要性水平：由于是连续审计，实际执行的重要性定为报表整体重要性的75%，明显微小错报的临界值为报表整体重要性的3%。基准本期数比率(%)本期重要性水平参考值

利润总额15,3204500元

5%7660225选择基准时考虑的因素连续审计计算的财务报表整体的重要性7660000元（取整）确定的财务报表整体的重要性7660000元

占重要性比率(%)计算的实际执行的重要性确认的实际执行的重要性说明

75%5745000元5745000元连续审计是否存在特定类别的交易、账户余额或披露，其发生的错报金额虽然低于财务报表整体的重要性，但合理预期可能影响财务报表使用者依据财务报表作出的经济决策？否交易、账户余额或披露较低的重要性水平较低的实际执行的重要性水平考虑的因素无

比率(%)计算的明显微小错报的临界值确认的明显微小错报的临界值说明3%

229800229800

4.可能存在的重大错报风险较高的领域ZH会计师事务所认为ABC公司存在审计风险较高的领域为营业收入，应收账款和研发费用。营业收入：2018年汽车市场终端零售2611万辆，较去年同期同比下滑6.9%，首次出现年度性负增长。同时，公司受中国汽车市场回冷的影响，公司营业收入比上年下降。公司的应收账款水平较高，受宏观经济影响回收和违约的风险较大，其重大错报风险水平较高。研发费用：ABC公司属于高新技术公司，近些年研发费用逐年增加，目前公司已形成多层次研发格局，不断开展新材料、新工艺、新产品的研发。研发费用是公司的一个重要支出项目，公司的研发费用虽然是稳步增长，但是其研发人员数量却较上一年度有明显减少。营业成本：一是公司车用胶管产品生产的主要原材料为各类橡胶，橡胶价格波动受上游石油、天然气价格变动影响较大。报告期内，各类橡胶平均价格出现了一定幅度上下波动。5.人员分工安排

姓名职级主要职责张三主任会计师复核项目经理的审计报告，对重大会计问题、重大审计调整事项及其重要的审计工作底稿进行复核李四项目经理主要负责初步业务活动、风险评估控制测