预算执行审计中政府采购绩效审计研究

引言审计机关依照《中华人民共和国审计法》及《中华人民共和国政府采购法》等法律法规规定，有权对参与政府采购各方以及政府采购管理机构开展的政府采购行为及其相关活动的真实性、合法性和效益性进行监督、审查和评价。政府采购绩效审计是指，审计机关依法对政府部门政府采购行为及其活动的效益性进行审计。政府采购绩效审计的被审计单位包括政府采购资金流转的所有单位，包括政府采购机构、采购方、代理商、供应商等。本文选择采购方作为切入点，以在预算执行审计中的政府采购绩效为出发点，研究作为采购方的预算执行单位的政府采购绩效问题，讨论对预算执行单位开展政府采购绩效审计应关注的重点，旨在提高资源配置效率和效果。一、加强政府采购绩效审计的意义（一）加强绩效审计是发挥审计在国家治理中作用的要求当前，我国财政处于紧平衡状态，收支矛盾较为突出。深化预算绩效管理改革的重要性和紧迫性尤为明显。《中共中央国务院关于全面实施预算绩效管理的意见》明确提出，要建成全方位、全过程、全覆盖的预算绩效管理体系。加快建成全方位、全过程、全覆盖的预算绩效管理体系同时也是推进国家治理体系和治理能力现代化的内在要求，是深化财税体制改革、建立现代财政制度的重要内容，是优化财政资源配置、提升公共服务质量的关键举措。加强绩效审计，全面落实绩效管理是发挥审计机关在国家治理中作用的要求，是落实党中央、国务院重大方针政策的要求。《“十四五”国家审计工作发展规划》中明确提出，要重点关注预算执行和绩效管理，促进加强财政资源统筹，优化财政支出结构，增强国家重大战略任务财力保障。加强绩效审计，提高财政资金使用效率，推动实施全面预算绩效管理，推动党中央、国务院重大方针政策落地见效是审计机关职责所在。（二）加强政府采购绩效审计有利于提高财政资金使用效率《中华人民共和国政府采购法》于2002年通过，该法为政府采购提供了法律依据。自该制度实施以来，政府采购制度在预算管理中的重要性不断增强，提高了财政资金使用效率。资金规模不断扩大，占财政支出的比重越来越大。2020年，我国政府采购规模为36970.6亿元，较上年增加3903.6亿元，增长11.8%，占全国财政支出和GDP的比重分别为10.2%和3.6%。政府采购商品的种类不断扩大，涵盖货物、工程、服务等各方面。2020年，货物、工程、服务采购规模分别为9175.8亿元，17492.4亿元和10302.4亿元，占全国政府采购规模的24.8%、47.3%和27.9%。实行政府采购制度，一方面可以规范采购程序，利用政府采购制度优势，发挥规模效益，运用市场手段，统筹财政资源，以较低价格获得一定品质和质量的所需商品，提高财政资金使用效率。另一方面，政府采购可以通过加强对政府采购关键环节的管理和监督，遏制腐败。开展政府采购绩效审计，审计机关可以运用多种审计方法和手段，加强对政府采购参与者及政府采购行为关键环节、重要节点的监督检查，纠正不合法不合规不正确的程序，避免政府采购参与者挪用或滥用政府采购资金，切实提高政府采购效率，提高政府采购资金使用率，实现财政资金最佳配置。如，招投标作为政府采购的重要方式，历来是预算执行审计关注的重点，审计机关盯住工程项目的预算、规划审批、招标流程、合同执行、质量安全管理等关键环节，揭示并纠正相关问题，能够促进规范项目管理和提高资金使用效率，同时也发挥权力制约和预防腐败的作用。（三）加强政府采购绩效审计有助于完善相关制度规定完善相关制度规定贯穿于审计工作的全过程。一方面，政府采购绩效审计可以通过查处问题，揭示被审计单位资金使用效率低下、损失浪费等问题，通过后续督促被审计单位落实审计建议，促进具体问题的及时纠正和持续整改。另一方面，从长远来看，审计工作能够推动被审计单位完善制度、堵住制度漏洞，发挥预防性作用，从根本上提高被审计单位管理能力和管理水平。如，2021年，某省重点审计了资金绩效管理情况，揭露了部分单位绩效评价标准不够严谨、绩效评价质量有待提高、财政绩效目标动态调整不够及时等问题，并积极促进问题整改，推动相关部门制定完善项目支出绩效评价管理办法、项目库管理办法等系列制度。通过揭示机制体制不健全、制度性障碍等问题，审计能够推动完善政府采购绩效管理相关制度规定，避免相同和类似问题的再次发生，切实提高政府采购绩效管理意识，增强绩效管理能力。二、政府采购绩效审计重点分析绩效审计是在财务审计基础上发展而来的，二者紧密联系又有所区分。财务审计依据现有的法律法规对被审计单位的财务活动和财务资料的真实性、合法性、合规性进行审查监督。绩效审计则侧重于对被审计单位政府采购行为的经济性、效果性和效率性的综合评定。财务审计和绩效审计在政府采购审计工作中互相不可割舍，结合紧密，相辅相成。政府采购行为的真实性和合法性是建立绩效审计的前提，开展政府采购绩效审计往往无法越过对政府采购行为及其结果真实性、合法性、合规性的审查。与此同时，政府采购绩效审计具有其独特性。如绩效审计涉及面广，审计证据种类繁多，不仅局限于财务审计的账证表，还涉及政府采购立项文件、采购审批程序文件、招投标方案、专家评审表、成果验收单等诸多材料。审计机关开展资产采购绩效审计，就是对政府采购行为的经济性、效率性、效果性（3E理论）进行审计。其中，经济性就是评估被审计单位是否以最低的价格获得较好的货物、服务和工程。效率性是指在一个项目资金投入一定的情况下，是否获得最大产出；或者是说在产出需求一定的情况下，是否投入最少。效果性是对项目的目标和结果进行评价，是对政府采购的综合衡量，对这三方面的审计贯穿政府采购绩效审计活动的始终。本文将从政府采购内部控制等五方面入手，重点介绍开展政府采购绩效审计应予以关注的重点。（一）关注政府采购内控流程审计组调查了解政府采购内部控制时，重点了解被审计单位内部控制设计情况，是否具有事前、事中、事后的采购资金使用效率监督机制。审计实施阶段，重点关注被审计单位政府采购内控的运行情况，通过查阅相关文件、相关人员访谈、重新执行等方式，检查政府采购内控制度的实际落实情况。重点关注预算评审和项目审批事前评估内控流程，政府采购监督管理审批流程，采购资金支出流程，货物、服务及工程建设使用管理等流程的设置，盯住关键环节、关键岗位、关键人员的配置，检查内部控制流程的实际运行情况。对于被审计单位内控设计缺陷、内控执行流于形式等问题，审计部门应积极取证，予以披露。（二）关注政府采购预算的编制情况建立全过程预算绩效管理，就是要将绩效理念和方法融于预算编制、执行、监督的全过程，预算编制是采购执行的开始。为了从源头防控风险，避免财政资源配置低效无用的问题，审计人员应关注预算编制的科学性、合理性、精准性，应结合预算评审和项目审批开展事前绩效评估；深入了解被审计单位采购需求，检查评估被审计单位是否充分论证项目设立的必要性、资金投入的经济性、绩效目标设置的合理性等方面。审计人员还应关注被审计单位是否存在重复采购，是否多次采购类似的货物、工程或服务，调查所购商品的实际使用情况及产出情况。关注成本控制措施是否有效，绩效目标设置是否清晰明确，绩效目标与绩效指标和现实需求是否匹配等。（三）关注政府采购目标的完成情况审计人员关注政府采购目标的实现情况时，不仅关注其经济效益目标，也应关注其社会效益目标。主要有三层含义，一是具体采购任务的完成情况，本年度纳入预算的货物、工程、劳务是否应采尽采，了解采购计划未完成的原因，检查是否超额支出，是否有采购计划外的货物、工程及劳务，采购计划是否多次变更，大额资金支出是否审批等情况；二是关注资金使用的经济性，关注被审计单位是否以最低的成本获得一定的产品，重点关注资金结余情况、集中采购情况、支出节约率等；三是评估被审计单位的政府采购行为的宏观经济效益和社会效益，是否有助于实现国家的经济和社会发展政策目标，包括是否采购环境友好型产品以实现保护环境的目标，是否能够通过采购不发达地区和少数民族地区产品实现社会公平发展目标，是否采购中小企业产品。审计人员可以以采购商品或服务的国产化率评价实施政府采购的社会效益。对审计发现的采购预期效益与实际效益差距过大、采购的工程项目达不到预期效益等现象，应查明原因，明确责任归属，提出相应建议。（四）关注政府采购货物、服务及工程的使用效率情况审计人员主要关注所购买货物、服务及工程的应用情况是否达到预期效果。审计人员应重点关注被审计单位已使用资产与总资产的比例，已投入使用资产的实际工作量，资产实际用途是否与原定用途一致，是否存在变卖资产情况，资产保管及损毁情况，资产是否由被审计单位实际使用等。此外，审计人员还应关注政府采购资产的维修情况，关注已交付工程或使用年限尚短的固定资产是否存在质量不佳多次维修的情况，评价不高的政府购买劳务提供方是否再次进入服务采购候选者行列等情况。（五）关注政府采购绩效评价过程审计人员应关注被审计单位政府采购绩效评价过程，主要关注被审计单位的政府采购绩效指标设置是否合理科学，绩效评价过程是否严格有序，绩效评价结果是否客观公正。对于与实际情况不符的部分，审计人员应提出意见，及时纠正。三、加强政府采购绩效审计的措施及方法政府采购绩效审计不同于传统的资金审计，可以采用的审计方式方法灵活多样。除了传统的函证、抽样、观察、盘点、询问等审计方法可以采用以外，还可以采取研究调查和统计分析等方法。此外，审计人员还可以通过开展审计调查，拓宽审计范围；通过采用问卷调查和访谈调查相结合的方法，弥补常规审计的缺陷，提高审计效果。但是，随着经济社会的不断发展，政府采购的商品种类不断扩大，对审计人员专业背景和专业素质提出更高的要求，传统的审计方式方法不足以弥补人员专业背景和人员数量的不足，探索新的措施和方法就显得尤为重要。（一）积极探索大数据审计方法预算执行审计的单位多为政府机关、事业单位等使用财政资金的公共部门，相同的单位性质决定了岗位设置、资金约束机制、采购流程、采购要求、采购方式等方面具有相似的情况。审计机关可以通过转换审计思路，向信息化要资源，向大数据要效率，积极运用大数据审计手段，挖掘海量多元审计数据，提高审计层次，加强对政府采购共性问题把握，通过系统的分析研究，可以高效地发现政府采购绩效问题。（二）加强政府采购项目全过程审计目前政府采购审计仍多以事后审计为主。预算执行审计中对被审计单位已完成采购工作进行监督评价，属于事后监督，只能评价资金使用是否合理，是否高效，对不合规结果提出整改意见，无法改变既定事实，无法实现政府采购资金使用经济效益的目标，不能在政府采购的事前或者事中阶段对其采购预算的结果或者采购行为的规范性给出预防性建议。为了实现绩效审计目标，切实发挥审计预警作用，应建立前期项目及资金约束机制，加强对政府采购项目的事前及事中审计，加大对采购预算编制、采购过程、物资验收等关键环节的审计力度。此外，对于金额较大或者性质特殊的产品、工程或者服务应从申报开始即全流程绩效审计。（三）探索风险导向审计在政府采购绩效审计中的应用审计机关和审计人员应该转变审计思路，逐步实现风险导向审计在政府采购绩效审计中的应用，更好地提高审计效率和质量。审计人员要切实增强风险意识，更加注重在审计过程中发现风险、关注风险、分析风险、揭示风险、防范风险，同时提醒被审计单位堵塞漏洞，规避风险。通过采取有效的措施，防止被审计单位政府采购过程中资源的浪费，提升政府采购绩效管理水平。（四）加强政府采购绩效审计研究我国政府采购绩效审计面临着起步晚、指标体系未统一、审计标准未建立等系列问题，同时也面临着经济社会商品种类不断增加，预算一体化模式不断推进，采购新模式新方法层出不穷等情况。切实做实研究型审计是做好政府采购绩效审计的客观需要。通过加强审计研究，审计人员可