物流会计：第十一章 或有事项

第十一章

或有事项

企业在日常的经营活动中，经常会出现一些潜在的义务，如未决诉讼或仲裁、债务担保、产品质量保证等等，对这些或有负债进行确认是谨慎性的一大体现。在本章中，我们重点学习以下的内容：1．什么是或有事项，或有时想具有什么特征？2．在或有事项中，那些属于或有负债、哪些属于或有资产，两者之间具有什么联系？3．哪些事项属于或有事项，如何对其进行计量？4．对于各种或有事项，如何进行会计处理？第一节

或有事项的特征

或有事项是指过去的交易或者事项形成的，其结果须由某些未来事项的发生或不发生才能决定的不确定事项。常见的或有事项主要包括：未决诉讼或仲裁、债务担保、产品质量保证（含产品安全保证）、承诺、亏损合同、重组义务、环境污染整治、修改其他债务条件方式的债务重组等。或有事项具有以下基本特征：1.由过去交易或事项形成2.结果具有不确定性3.由未来事项决定二、或有负债和或有资产与或有事项密切相关（一）或有负债或有负债，是指过去的交易或事项形成的潜在义务，其存在须通过未来不确定事项的发生或不发生证实；或过去的交易或事项形成的现时义务，履行该义务不是很可能导致经济利益流出企业或该义务的金额不能可靠地计量。第一节

或有事项的特征或有负债涉及两类义务：一类是潜在义务；另一类是现时义务。1．潜在义务，是指结果取决于不确定未来事项的可能义务。也就是说，潜在义务最终是否转变为现时义务，由某些未来不确定事项的发生或不发生才能决定。或有负债作为一项潜在义务，其结果如何只能由未来不确定事项的发生或不发生来证实。2．现时义务，是指企业在现行条件下已承担的义务。或有负债作为现时义务，其特征在于：该现时义务的履行不是很可能导致经济利益流出企业，或者该现时义务的金额不能可靠地计量。其中：（1）“不是很可能导致经济利益流出企业”，是指该现时义务导致经济利益流出企业的可能性不超过50%（含50%）。（2）“金额不能可靠地计量”是指，该现时义务导致经济利益流出企业的“金额”难于合理预计，现时义务履行的结果具有较大的不确定性。（二）或有资产或有资产，是指过去的交易或者事项形成的潜在资产，其存在须通过未来不确定事项的发生或不发生予以证实。第二节

或有事项的确认和计量

一、或有事项的确认根据或有事项准则的规定，与或有事项相关的义务同时满足下列三个条件的，应当确认为或有事项：1.该义务是企业承担的现时义务；2.履行该义务很可能导致经济利益流出企业；3.该义务的金额能够可靠地计量。二、或有事项的计量或有事项的计量指与或有事项相关义务形成的预计负债的计量，主要涉及两方面：一是最佳估计数的确定；二是预期可获得补偿的处理。（一）最佳估计数的确定预计负债应当按照履行相关现时义务所需支出的最佳估计数进行初始计量。最佳估计数的确定应当分别以下两种情况处理：1．所需支出存在一个连续范围，且该范围内各种结果发生的可能性相同，则最佳估计数应当按照该范围内的中间值，即上、下限金额的平均数确定。2．所需支出不存在一个连续范围，或者虽然存在一个连续范围但该范围内各种结果发生的可能性不相同。在这种情况下，最佳估计数按照如下方法确定：第二节

或有事项的确认和计量（1）或有事项涉及单个项目的，按照最可能发生金额确定。“涉及单个项目”指或有事项涉及的项目只有一个，如一项未决诉讼、一项未决仲裁或一项债务担保等。（2）或有事项涉及多个项目的，按照各种可能结果及相关概率计算确定。“涉及多个项目”指或有事项涉及的项目不止一个（二）预期可获得的补偿企业清偿预计负债所需支出全部或部分预期由第三方补偿的，补偿金额只有在基本确定能够收到时才能作为资产单独确认。确认的补偿金额不应当超过预计负债的账面价值。可能获得补偿的情况通常有（1）发生交通事故等到情况时，企业通常可以从保险公司获得合理的赔偿；（2）在某索赔诉讼中，企业可以通过反诉的方式对索赔人或第三方另行提出的赔偿要求；（3）在债务担保业务中，企业在履行担保义务的同时，通常可以向被担保企业提出的额外追偿要求。补偿金额的确认涉及两个问题：一个确认时间，补偿只有在“基本确定”能够收到时才予以确认；二是确认金额，确认的金额是基本确定能够收到的金额，而且不能超过相关预计负债的金额。第二节

或有事项的确认和计量（三）预计负债计量需要考虑的其他因素1．风险和不确定性企业在确定最佳估计数时，应当综合考虑与或有事项有关的风险、不确定性和货币时间价值等因素。风险是对交易或事项结果的变化可能性的一种描述。风险的变动可能增加负债计量的金额。企业在不确定的情况下进行判断需要谨慎，使得收益或资产不会被高估，费用或负债不会被低估。但是，不确定性并不说明应当确认过多的预计负债和故意夸大负债。2．货币时间价值相关现时义务的金额通常应当等于未来应支付的金额。但是，因货币时间价值的影响，资产负债表日后不久发生的现金流出，要比一段时间之后发生的同样金额的现金流出负有更大的义务。所以，如果预计负债的确认时点距离实际清偿有较长的时问跨度，货币时间价值的影响重大，那么在确定预计负债的确认金额时，有必要考虑采用现值计量，即通过对相关未来现金流出进行折现后确认最佳估计数。第二节

或有事项的确认和计量将未来现金流出折算为现值时，需要注意以下三点：（1）用来计算现值的折现率，应当是反映货币时间价值的当前市场估计和相关负债特有风险的税前利率。（2）风险和不确定性既可以在计量未来现金流出时作为调整因素，也可以在确定折现率时予以考虑，但不能重复反映。（3）随着时间的推移，即使在未来现金流出和折现率均不改变的情况下，预计负债的现值也将逐渐增长。企业应当在资产负债表日，对预计负债的现值进行重新计量。3．未来事项企业应当考虑可能影响履行现时义务所需金额的相关未来事项。也就是说，对于这些未来事项，如果有足够的客观证据表明它们将会发生，则应当在预计负债计量中予以反映。4．资产负债表日对预计负债账面价值的复核企业应当在资产负债表日对预计负债的账面价值进行复核。有确凿证据表明该账面价值不能真实反映当前最佳估计数的，应当按照当前最佳估计数对该账面价值进行调整。第二节

或有事项的确认和计量企业当期实际发生的担保诉讼损失金额与已计提的相关预计负债之间的差额，应分别情况处理：1．企业在前期资产负债表日，依据当时实际情况和所掌握的证据合理预计了预计负债，应当将当期实际发生的诉讼损失金额与已计提的相关预计负债之间的差额，直接计入或冲减当期营业外支出。2．企业在前期资产负债表日，依据当时实际情况和所掌握的证据原本应当能够合理估计诉讼损失，但企业所作的估计却与当时的事实严重不符（如未合理预计损失或不恰当地多计或少计损失），应当按照重大前期差错更正的方法进行处理。3．企业在前期资产负债表日，依据当时实际情况和所掌握的证据，确实无法合理预计诉讼损失，因而未确认预计负债，则在该项损失实际发生的当期，直接计入当期营业外支出。4．资产负债表日后至财务报告批准报出日之间发生的需要调整或说明的未决诉讼，按照《企业会计准则第29号——资产负债表日后事项》的有关规定进行处理。第三节

或有事项会计处理原则的运用

为了正确核算和披露预计负债，并区别于其他负债项目，企业应设置"预计负债"科目，该科目借方反映实际发生的费用以及预计负债的冲销额，如支付产品维修费用、因败诉而支付的赔偿款等；贷方反映确认的预计负债金额；期末贷方余额反映企业已预计尚未清偿的债务金额。同时企业应在"预计负债"科目下分别不同性质设置"预计产品质量保证损失"、"预计未决诉讼损失"、"预计担保损失"、"预计重组损失"等明细科目，进行明细核算。一、产品质量保证产品质量保证是企业为了树立信誉、扩大销售、提高市场竞争能力所采取的对于出售的产品附有的各种各样的质量保证，如对售出产品实行“三包”，即包退、包换和包修等措施。通常可以在产品售出后，根据产品质量保证条款的规定、产品的销售额以及预计质量保证费用的最佳估计数确认产品质量保证负债金额，在确认时，应借记"销售费用——预计产品质量保证损失"科目，贷记"预计负债——预计产品质量保证损失"科目；平时，实际发生产品质量保证费用时，应借记"预计负债——预计产品质量保证损失"科目，贷记"银行存款"等科目。第三节

或有事项会计处理原则的运用产品质量保证负债核算时还应注意：如果发现保证费用的实际发生额与预计数相差较大，应及时对预计比例进行调整；企业针对特定批次产品确认预计负债，在保修期结束时，应将"预计负债——预计产品质量保证损失"余额冲销，不留余额；已对其确认预计负债的产品，如企业不再生产，则应在相应的产品质量保证金期满后，将“预计负债——预计产品质量保证损失”余额冲销，不留余额。二、未决诉讼企业在经营活动中经常会涉及经济诉讼、仲裁等案件，但这些审理中的诉讼、仲裁事项将对企业的财务状况和经营成果产生多大影响，企业因此要承担多大风险，具有不确定性。如果这些未决诉讼引起的相关义务符合预计负债确认条件、预计败诉的可能性属于"很可能"，要发生的诉讼等费用也能可靠预计，则企业应将预计要发生的支出确认为预计负债，借记"营业外支出"、"管理费用"等科目，贷记"预计负债——预计未决诉讼损失"科目；因败诉实际支付诉讼等费用时，应借记"预计负债——预计未决诉讼损失"科目，贷记"银行存款"等科目。第三节

或有事项会计处理原则的运用三、对外担保事项企业对外提供担保可能产生的负债，如果符合预计负债的确认条件，应当确认为预计负债。四、待执行合同变成亏损合同事项待执行合同，是指合同各方尚未履行任何合同义务，或部分地履行了同等义务的合同。企业与其他方签订的尚未履行或部分履行了同等义务的合同，如商品买卖合同、劳务合同租赁合同等，均属于待执行合同。亏损合同，是指履行合同义务不可避免会发生的成本超过预期经济利益的合同。根据或有事项准则的规定，待执行合同变成亏损合同的，该亏损合同产生的义务满足规定条件的，应当确认为预计负债。五、重组事项重组是指企业制定和控制的，将显著改变企业组织形式、经营范围或经营方式的计划实施行为。属于重组的事项主要包括：（1）出售或终止企业的部分经营业务；（2）对企业的组织结构进行较大调整；（3）关闭企业的部分营业场所，或将营业活动由一个国家或地区迁移到其他国家或地区。第三节

或有事项会计处理原则的运用六、或有事项的信息披露企业应当在附注中披露与或有事项有关的下列信息：1.预计负债。（1）预计负债的种类、形成原因以及经济利益流出不确定性的说明。（2）各类预计负债的期初、期末余额和本期变动情况。（3）与预计负债有关的预期补偿金额和本期已确认的预期补偿金额。2.或有负债（不包括极小可能导致经济利益流出企业的或有负债）。（1）或有负债的种类及其形成原因，包括已贴现商业承兑汇