企业所得税计税基础的确认及固定资产暂时性差异的形成

企业所得税计税基础的确认及固定资产暂时性差异的形成摘要本文通过对«企业会计准那么第18号——所得税»和«企业会计准那么第4号——固定资产»的阅读以及实际工作中显现的递延所得税资产和递延所得税负债等科目的摸索，在本文中所介绍的资产类和负债类的计税基础是用来运算账面价值与其差额，既为临时性差异，这项差异依照对以后期间应税金额阻碍不同，分为应纳税临时性差异和可抵扣临时性差异，并注意资产类账面价值大于计税基础时发生应纳税临时性差异；当账面价值小于计税基础时发生可抵扣临时性差异，负债类科目那么反之。通过对固定资产各个时期发生的临时性差异的分析来了解什么缘故会发生此项差异，同时通过几个例子和图表来看«企业会计准那么»和«税法»中对折旧方法、估量使用年限、估量净残值和固定资产减值预备的计提的不同对应纳税的阻碍。关键词：计税基础临时性差异固定资产第一章绪论2006年2月15日财政部公布的«企业会计准那么第18号——所得税»，要求企业采纳资产负债表债法对所得税进行会计处理。资产负债表债务法的重点是确定递延所得税资产和债务，目标是确定利润表的所得税费用，关键是确定资产和负债的计税基础，核心是确定资产与负债账面价值与其计税基础的差异，即可抵扣临时性差异以及应纳税临时性差异，两者的差额既为临时性差异的差额。企业从不同渠道得到的固定资产，其临时性差异形成的缘故也会不同，但都会对企业应交的所得税产生阻碍，进而阻碍到企业的财务状况和经营成果，正确的运算账面价值和计税基础的差额能够正确运算企业的递延所得税、应交所得税和所得税费用。因此说，临时性差异是判定正确核算所得税的前提。在学习时期，我们最多学习同时最多了解关于临时性差异确实是从固定资产的折旧了解，在税法和会计两方面的差异中获得这些知识。企业从不同祈祷取得的固定资产，其临时性差异形成的缘故不同，但都会对企业应交的所得税产生阻碍，进而金想到企业的财务状况和经营成果，因此对固定资产临时性差异的形成做研究是十分必要的。第二章确认计税基础采纳资产负债表债务法，要求企业的资产与负债分别依照会计准那么与税法的不同要求进行计价，简称会计计价基础和税法计价基础。会计计价基础即账面价值，是企业在资产负债表日，依照会计准那么规定，在账面上确认的资产或负债的金额；税法计价基础即计税基础，是企业在资产负债表日，依照税法规定，为运算应交所得税所确认的资产或负债的价值，也是申报所得税时该资产或负债的计税金额。第一节确认资产的计税基础确实是指企业收回资产账面价值的过程中，运算应纳税所得额时按照税法规定能够自应税经济利益中抵扣的金额。假如有关的经济利益不纳税，那么资产的计税基础即为其账面价值。从税收的角度考虑，资产的计税基础是假定企业按照税法规定进行核算所提供的资产负债表中资产的应有金额。固定资产：以各种方式取得的固定资产，初始确认时入账价值差不多上是被税法认可的，即取得时其账面价值一样等于计税基础。固定资产在持有期间进行后续计量时，会计上的差不多计量模式是〝成本－累计折旧－固定资产减值预备〞。会计与税收处理的差异要紧来自于折旧方法、折旧年限的不同以及固定资产减值预备的提取。无形资产：除内部研究开发形成的无形资产以外，以其他方式取得的无形资产，初始确认时其入账价值与税法规定的成本之间一样不存在差异。在确认资产的计税基础时应注意以下几点：〔1〕资产计税基础等于账面价值。假如该资产所产生的以后经济利益不需纳税，那么资产的计税基础确实是其账面价值。通常情形下，资产取得时其入账价值与计税基础是相同的。〔2〕资产计税基础与账面价值不等。通常在资产的后续计量中因会计准那么与税法规定的不同，可能造成计税基础与账面价值的差异。第二节确认负债的计税基础是指负债的账面价值减去以后期间运算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。因为负债与资产是相反的概念，因此两者的计税基础也是相反的，确认其计税基础时应当注意〔1〕负债计税基础等于账面价值。一样负债的确认和清偿并不阻碍所得税的运算，如短期借款、应对票据、应对账款、其他应交款等负债的确认和偿还，可不能对当期损益和应纳税所得额产生阻碍，该负债引发的费用不承诺抵扣以后的应纳税所得，即〝计税基础=账面价值〞。〔2〕负债计税基础与账面价值不等。某些情形下，负债的确认可能会涉及损益，进而阻碍不同期间的应纳税所得额，如某项负债引发的收入当前构成部分纳税所得，那么负债计税基础与账面价值就会显现不等。第二章确定临时性差异资产或负债的计税基础与其列示在会计报表上的账面价值之间的差异。依照临时性差异对以后期间应税金额阻碍不同，分为应纳税临时性差异和可抵扣临时性差异。由于负债和资产的账面价值是累积的，能够确定临时性差异也是一个累积值，临时性差异在以后年度资产收回或负债清偿时，会产生应税利润或可抵扣金额，随时刻推移会逐步排除，即临时性差异能够转回，且转回数与原发生数总额相同。而且从名字上我们能看出，临时性差异只是临时性的，在今后会复原。第一节资产类临时性差异关于固定资产的计税基础和账面价值的运算方法：账面价值=实际成本－会计累计折旧－固定资产减值预备计税基础=实际成本－税收累计折旧关于无形资产的计税基础和账面价值的运算方法：关于使用寿命确定的无形资产：账面价值=实际成本－会计累计摊销－无形资产减值预备关于使用寿命不确定的无形资产：账面价值=实际成本－无形资产减值预备计税基础=实际成本－税收累计摊销应纳税临时性差异：当资产的账面价值大于该资产的计税基础时，意味着该项资产的账面价值在以后期间将以流入企业的经济利益的形式收回，应税经济利益的金额也将超过计税时承诺抵扣的金额，此差额在以后期间支付所产生的所得税义务构成一项递延所得税负债。当企业收回该资产的账面价值时，应税临时性差异将转回，企业将获得应税利润，使得经济利益专门可能以税款支付的方式流出企业。可抵扣临时性差异：当资产的账面价值小于该资产的计税基础时，应税经济利益的金额也将低于计税时承诺抵扣的金额，此差额在以后期间作为费用扣除，减少应交所得税，从而产生可抵扣临时性差异，构成一项递延所得税资产。当企业收回该资产的账面价值时，可抵扣临时性差异将转回，企业将获得抵扣。

负债类临时性差异关于负债类的计税基础和账面价值的运算方法：负债的计税基础=负债的账面价值—以后期间税法承诺税前扣除的金额=负债的账面价值中，以后不承诺税前扣除的金额负债产生的临时性差异=账面价值-计税基础=账面价值-〔账面价值-以后期间计税时按照税法规定可予税前扣除的金额〕=以后期间计税时按照税法规定可予税前扣除的金额应纳税临时性差异：当负债的账面价值小于该负债的计税基础时，意味着该负债的账面价值在以后期间将通过含有经济利益的资源流出企业来清偿。经济资源在以后从企业流出的金额也将低于不承诺抵扣的金额，此差额在以后期间支付所产生的所得税义务构成一项递延所得税负债。当企业清偿该负债的账面价值时，应税临时性差异将转回，企业将获得应税利润，使得经济利益专门可能以税款支付的方式流出企业。可抵扣临时性差异：当负债的账面价值大于该负债的计税基础时，当该负债的账面价值超过其计税基础时，资源从企业流出时，其部分或全部金额能够在晚于负债确认期间的某个期间确定应税利润时抵扣，相关所得税能够在以后期间收回，从而构成一项递延所得税资产。第三章固定资产的临时性差异形成固定资产项目末期账面价值大于其计税基础的差额，由于会计与税法规定的固定资产的折旧方法，折旧年限不同，假设税法累计折旧大于会计累计折旧，，那么固定资产账面价值〔固定资产原籍-会计累计折旧-固定资产减值预备〕大于其计税基础〔固定资产原价-税法累计折旧〕的车而部分，及时应纳税临时性差异。反之为可抵扣临时性差异下面来具体说下固定资产在各个时期的临时性差异。第一节固定资产初始计量的临时性差异固定资产初始计量时账面价值与计税基础的差异，是指固定资产入账时形成的临时性差异，企业取得固定资产初始计量时，一样情形下会按照«企业会计准那么»规定确认的入账价值与按新«中华人民共和国企业所得税法实施条例»〔以下以«税法»简称〕规定计量的计税基础差不多上是一致的，即账面价值等于计税基础，临时性差异为0。但企业自行建筑取得的固定资产初始计量时，由于«企业会计准那么»与«税法»规定不同产生了临时性差异。自行建筑固定资产的临时性差异来源于：〔1〕：固定资产建筑过程中领用本企业的存货，«企业会计准那么»按存货得成本计入固定资产的建筑成本，然而«税法»要求暗忖获得公允价值视同销售；〔2〕：固定资产调试或试生产期间发生的收支，«企业会计准那么»将固定资产调试或试生产期间所发生的收支的差额作为固定资产建筑成本的调整，«税法»却要求按照营业收支处理。由于«企业会计准那么»和«税法»规定不同产生了临时性差异，企业应在临时性差异发生时进行登记，定期核对，并据以在会算清缴时进行纳税调整，确认相应的递延所得税资产〔负债〕和所得税费用。固定资产账面价值〔入账价值〕=采购成本+安装成本+领用商品成本+应交增值税+试生产期间收支差额固定资产计税基础=采购成本+安装成本+领用商品公允价值＋应交增值税第二节固定资产后续计量的临时性差异固定资产后续计量的临时性差异要紧来源于折旧方法，估量使用年限，估量净残值和固定资产减值预备的计提。3.2.1折旧方法的差异：«企业会计准那么»和«税法»列举的折旧方法没有差异，要紧是会计处理中车就方法选择的自由度大，«税法»规定折旧方法选择的自由度小〔一样采纳直线法〕。比如企业对双倍余额递减法和年数总和等加速折旧的方法的选用，会计上差不多没有来自于«企业会计准那么»层面上的障碍，而«税法»却对加速折旧法的选用设置了实质上的行政审批。例1：某企业2000年12月29日，将自行建筑的一生产车间投入使用，其建筑成本为30050万元，估量的净残值为50万元，〔会计与税法相同〕。会计与税法均按4年计提折旧，会计上采纳年数总和法计提折旧，而税法规定采纳直线法计提折旧，企业2001年至2004年，每年实现的利润总额均为40000万元，所得税率为25%，采纳资产负债表债务法核算所得税。3.2.2估量使用年限的差异：«企业会计准那么»对固定资产折旧年限没有具体规定，由于企业依照实际情形的确定。«税法»规定了相关固定资产折旧的最低年限，由于«企业会计准那么»与«税法»规定的估量使用年限不同，产生了临时性差异。例2：某企业2000年12月28日外购一台设备，原价为210万元，估量净残值为10万元〔会计与税法相同〕，会计与税法均采纳直线法计提折旧，会计按4年计提折旧，而税法规定按2年计提折旧。企业2001年至2004年，每年实现的营业收入均为300万元，所得税率为25%，采纳资产负债表债务法核算所得税。3.2.3估量净残值的差异：«企业会计准那么»规定企业应当依照固定资产的性质和使用情形确定估量净残值，且企业在每年年度终了是对净残值进行复核，估量净残值与原先估量数有差异的，应当调整估量净残值。«税法»那么规定估量净残值差不多确定不得变更。假如会计调整了固定资产净值，由此多提或者少提的折旧，便造成了临时性差异。注：此差异可在清理期间转回。例3：某企业2000年12月20日，外购一台机床，其原始价值为120万元，会计规定的净残值为20万元，而税法规定的净残值为10万元。会计与税法均按4年采纳双倍余额递减法计提折旧，企业2001年至2004年，每年实现的利润总额分别为150万元、130万元、180万元和190万元，所得税率为25%，采纳资产负债表债务法核算所得税。3.2.4固定资产减值的差异：«企业会计准那么»规定，企业每年末要对固定资产进行减值测试，并计提固定资产减值预备。«税法»规定不得税前扣除，待实际发生缺失时才予以确认，两者之间产生了临时性差异。例4：某企业2006年12月20日购置了一台设备，价值为52万元〔含增值税〕，估量使用年限为5年，估量净残值为2万元，采纳直线法计提折旧〔方法、年限、净残值会计与税法相同〕。该公司2007年至2020年，每年扣除折旧额前的利润均为110万元，该公司的所得税率为25%。2020年12月31日，公司在进行检查时发觉，该设备发生减值，可收回金额为10万元，假设整个过程不考虑其他相关税费。该设备在2020年12月31日往常没有计提固定资产减值预备，重新估量净残值仍为2万元，估量使用寿命没有发生变化，采纳资产负债表债务法核算所得税。企业固定资产后续计量产生的临时性钗，应在以后各期进行纳税调整时，增加〔应纳税临时性差异〕或减少〔可抵扣临时性差异〕以后期应税所得额及应交纳所得税，其调整以表达为计提折旧额的调整。第三节固定资产处置损益的临时性差异固定资产处置是指对固定资产报废、毁损、变卖等的处理。按会计运算的处置损益：固定资产处置损益=处置收入-固定资产账面价值；按税法规定的处置损益：固定资产处置的纳税所得=处置收入-相关税费-固定资产计税基础。由于固定资产账面价值与计税基础不同，导致了会计处理中的固定资产处置损益和纳税所得中的固定资产处置损益的差异。遂于这种差异的纳税调整，实际上是对往常固定资产使用期间折旧和减值预备等计提额所进行的纳税调整和转回。实际工作中，人们往往可不能忽视固定资产后续计量产生的临时性差异的纳税调整，但对固定资产初始计量时产生的临时性差异的纳税调整，常常被遗忘或者忽略。其结果：由于固定资产账面价值〔或全部的折旧总额〕小于计税基础，那么会计计提的折旧小于税法集体的折旧，会导致由于少计提折旧而多计应税所得额，重复交纳所得税费，增加了企业的税负。同时不能客观地房营企业的财务状况和经营结果，不利于会计信息使用者进行经济决策。终止