第二章 借款费用(新)

第二章借款费用（教材17章）本章内容：1、借款费用的构成2、借款费用资本化的条件3、专门借款、一般借款、混合借款利息资本化本章考点：1、各项借款费用资本化条件的对比2、三日（开始、停止、暂停资本化）的认定3、专门借款、一般借款、混合借款利息资本化的计算第二章借款费用第一节借款费用概述一、借款费用的范围1、实际利息费用（包括银行借款、公司债券、带息债务等发生的利息）（1）银行借款利息（2）公司债券的实际利息=公司债券的票面利息+折价摊销（或－溢价摊销）2、汇兑差额（因外币借款发生）3、辅助费用（借款过程中发生的手续费、佣金、印刷费、公证费、律师费等杂费）

【例，教材无】某企业发生了借款手续费10万元，发行公司债券佣金1000万元，发行公司股票佣金2000万元，借款利息200万元。问：其中属于借款费用的是哪几项？二、借款的范围借款包括专门借款和一般借款。三、符合资本化条件的资产符合资本化条件的资产是指需要经过相当长时间的购建（或生产）活动才能达到预定可使用（或可销售）状态的固定资产、投资性房地产和存货等资产。这里所指的是“相当长时间”是资产的购建（或生产）所必要的时间，通常为一年以上（≥1年）。

建造合同成本、确认为无形资产的开发支出等在符合条件的情况下，也可以认定为符合资本化条件的资产。【例，教材无】ABC公司于20×7年1月1日起，用银行借款开工建设一幢简易厂房，厂房于当月25日完工，达到预定可使用状态。问：该厂房是否为符合资产本化条件的资产？【例，教材无】甲企业向银行借入资金分别用于生产A产品和B产品，其中，A产品的生产时间较短，为15天；B产品属于大型发电设备，生产时间较长，为1年零3个月。问：A、B产品是否为符合资产本化条件的资产？第二节借款费用的确认一、借款费用的归属科目

1、符合资本化条件的记入“在建工程”、“投资性房地产”、“制造费用”、“工程施工”、“研发支出（资本化）”等资产的成本；

2、不符合资本化条件而且属于筹建期内发生的部分计入“管理费用”；

3、既不符合资本化条件又未发生在筹建期内的部分计入“财务费用”。

思考：借款费用、外币账户的期末汇差的归属科目情况相同吗？二、借款费用符合资本化的条件（一）各项借款费用资本化条件对比表（暂不考虑暂停资本化点、闲置利息收入情况）条件/项目专门借款的辅助费用外币专门借款的汇兑差额利息费用（实际）专门借款一般借款自开始资本化之日起√√√至停止资本化之日止√√√√需结合资产支出来计算资本化金额

√（二）开始资本化日的确认（同时满足三条件）1、资产支出发生日资产支出是为工程付出的代价，有三种方式：（1）支付货币资金，用货币资金支付资产（符合资本化条件的资产，下同）的购建或生产；（2）转移非现金资产，指企业将自已的非现金资产直接用于资产的购建或生产；（3）承担带息债务，企业为购建或生产资产所需用物资等而承担的带息应付款项。（1）、（2）、（3）只需满足一条即可。2、借款费用发生日

专门借款日或占用一般借款日即为借款费用发生日。3、工程正式开工日为使资产达到预定可使用（或可销售）状态所必要的购建（或生产）活动开始日。【例，教材无】如下图，分析开始资本化日（三）停止资本化日的确认：原则上是资产达到预定可使用（或可销售）状态时停止资本化。具备以下三条件之一即可停止资本化：

1、实体建造已全部完成或实质上已全部完成；

2、与设计要求基本相符，即使有个别不相符的，不影响正常使用；

3、继续发生的支出很少或几乎不再发生。特殊情况：

1、试运行或试生产只要能生产出合格品或能正常运转，就可以停止资本化。

2、分批完工的处理（1）分批完工，分批投入使用的，分批停止资本化；

（2）分批完工，最后一批完工才能投入使用的，最后完工时停止资本化。（四）借款费用暂停资本化的条件当同时满足以下两个条件时，应暂停资本化：

1、非正常停工；地震、海啸、工程事故、劳资纠纷、质量事故等属于非正常；梅雨、台风、冰冻、安检是正常。

2、连续停工超过三个月（＞3个月）。

【例17-1，P294】

注意：在暂停期间，所有借款费用暂停资本化。第三节借款费用的计量一、专门借款的辅助费用资本化的处理

1、一般借款的辅修费用费用化（财务费用）。

2、专门借款的辅助费用资本化：在所购建（或生产）的资产达到预定可使用（或可销售）状态之前（资本化停止日）发生。

3、专门借款的辅助费用费用化（财务费用）：在所购建（或生产）的资产达到预定可使用状态（或可销售）状态之后发生。二、外币专门借款汇兑差额资本化的处理

1、一般外币借款本金及利息的汇兑差额：费用化（财务费用）。

2、外币专门借款本金及利息的汇兑差额：在资本化期间（开始日至停止日）之内的，资本化；

在资本化期间之外的，费用化（财务费用）。【例17－5】P299三、借款利息资本化金额的确定（一）专门借款利息费用资本化的计算过程1、计算原理利息资本化额=资本化期间的专门借款总的实际利息费用－资本化期间闲置专门借款的利息收益或投资收益2008.1.1：（1）专门长期借款100万，利率10%（2）工程开工（3）资产支出30万7.1支出50万12.312009.1.12009.12.31要求：计算08年利息资本化金额=100×10%-70×1‰×6-20×1‰×6，其中1‰为假定月收益率2009年？（假定20万全年未支出）【例17－2】P2952007.1.1借款2000万支出1500万闲置？2007.7.1借款4000万支出2500万闲置？2008.1.1支出1500万闲置？2008.6.30【2010CPA】（课后自学）甲公司为建造一条生产线，于2008年1月1日借入一笔长期借款，本金为3000万元，年利率为8%，期限为5年，每年末支付利息，到期还本。工程采用出包方式，于2008年1月1日开工，工程期为2年，2008年相关资产支出如下：1月1日支付工程预付款1400万元；7月1日支付工程进度款300万元；8月1日因工程事项一直停工至12月1日，12月1日支付了工程进度款100万元。闲置资金因购买国债可取得0.3%的月收益。则2008年专门借款利息资本化额为（B）。A、160

B、123.7C、36.6

D、240【答案】B【解析】①2008年1－7月和12月为资本化期间；②2008年专门借款在工程期内产生的利息费用＝3000×8%×8/12＝160（万元）；③2008年专门借款全年因投资国债而创造的收益＝1600×0.3%×6+1300×0.3%×1+1200×0.3%×1＝36.3（万元）；④2008年专门借款利息费用资本化额＝160－36.3＝123.7（万元）。另问：8.1-12.1日的费用化利息为多少？（二）占用的一般借款利息费用资本化的计算过程1、基本原理2008.1.1：（1）一般长期借款100万，利率10%（2）工程开工（3）资产支出30万7.1支出50万12.312009.1.12009.12.31要求：计算08年利息资本化金额=30×10%×12/12+50×10%×6/12。注：一般借款不存在闲置问题。2、计算公式【例，教材无】公司为于2005年12月1日借入一笔一般银行借款1000万元，年利率为10%，期限为5年，每年末付息，到期还本。工程开工日为2006年1月1日，工程期为3年，2006年用于工程的一般借款有关支出如下表：日期支付金额1月1日100万元4月1日100万元7月1日100万元10月1日100万元问：2006年一般借款利息费用的资本化额为多少？【解析】①认定开始资本化日为2006年1月1日；②当年累计支出加权平均数＝100×12/12+100×9/12+100×6/12+100×3/12＝250（万元）；③当年资本化率为借款利率10%；④当年利息费用资本化额＝250×10%＝25（万元）；⑤当年总的利息费用＝1000×10%＝100（万元）；⑥当年计入财务费用的利息费用＝100-25＝75（万元）；⑦会计分录如下：借：在建工程25财务费用75贷：应付利息100【续上例】A公司2007年第一季度有关支出如下表：日期支付金额1月1日100万元2月1日100万元3月1日100万元【解析】①本季度累计支出加权平均数＝400×3/3+100×3/3+100×2/3+100×1/3＝600（万元）；③当季度资本化率为借款利率2.5%（＝10%×3/12）；④当季度利息费用资本化额＝600×2.5%＝15（万元）；⑤当季度总的利息费用＝1000×10%×3/12＝25（万元）；⑥当季度计入财务费用的利息费用＝25-15＝10（万元）；⑦会计分录如下：借：在建工程15财务费用10贷：应付利息25【续上例】A公司2007年第二季度有关支出如下表：日期支付金额4月1日200万元5月1日200万元并于当日再次借入一般借款2000万元，该笔借款假定于当日借入，年利率为12%，期限为5年，每年末付息，到期还本。6月1日200万元①本季度累计支出加权平均数＝700×3/3+200×3/3+200×2/3+200×1/3＝1100（万元）；③当季度资本化率为两笔借款的加权利率，即加权资本化率≈2.79%；

④当季度利息费用资本化额＝1100×2.79%＝30.69（万元）；⑤当季度总的利息费用＝1000×10%×3/12+2000×12%×2/12＝65（万元）；⑥当季度计入财务费用的利息费用＝65-30.69＝34.31（万元）；一般借款资本化的文字公式（课后对比例子巩固）：

1、累计支出加权平均数＝Σ（每笔一般借款的资产支出×每笔资产支出实际占用的月数/会计期间涵盖的月数）

2、加权资本化率的计算①只占用一笔一般借款，如为银行借款就是借款利率，如为公司债券需计算其实际利率；②占用了两笔以上的一般借款，资本化率为这些借款的加权平均利率。加权平均利率的计算公式如下：加权平均利率=一般借款当期实际发生的利息之和/一般借款当期本金加权平均数×100%一般借款本金加权平均数=Σ（每笔一般借款本金×每笔一般借款实际占用的月数/会计期间涵盖的月数）

3、认定当期资本化额每一会计期间一般借款利息的资本化金额=至当期末止累计支出加权平均数×一般借款加权平均资本化率【例17－3】P296，是占用两笔一般借款的情况：特点是本金与利率都采用了“加权平均法”。对照【例17－2】P295，是两笔专门借款的情况：特点是两笔专门借款的本金与利率是分开计算的，采用的是“