《审计学》课件第12章课件

第十二章人力资源与工薪循环的审计通过本章的学习，应了解人力资源与工资循环的特点；掌握人力资源与工薪循环审计的内部控制及其测试和实质性程序；重点掌握应付职工薪酬的审计的内容。【学习目的与要求】一、涉及的主要凭证与会计记录人力资源与工薪循环开始于对员工的雇用，结束于对员工支付工薪。典型的人力资源与工薪循环涉及的主要凭证与会计记录有以下几种：（一）人事和雇用记录

1、人事记录：包括雇用日期、工薪率、业绩评价、雇用关系终止等方面的记录。

2、扣款核准表：核准工薪预扣款的表格，包括预先扣除个人所得税。

3、工薪率核准表：根据工薪合同、管理层的授权、董事会对管理层的授权，核准工薪率的一种表格。（二）工时记录和工薪表

1、工时卡：记录员工每天上下班时间和工时数的书面凭证。对大多数员工来说，工时卡是根据时钟或打卡机自动填列的。

2、工时单：记录员工在既定时间内完成工作的书面凭证。通常在员工从事不同岗位的工作，或没有固定部门时使用。

3、工薪交易文件：由计算机生成的文件，包括一定期间（如一个月）内，通过会计系统处理的所有工薪交易。该文件含有输人系统的所有信息和每项交易的信息，如员工的姓名、日期、支付总额和支付净额、各种预扣金额、账户类别。第一节人力资源与工薪循环的特点4、应付职工薪酬明细账或清单：由工薪交易文件生成的报告，主要包括每项交易的员工的姓名、日期、工薪总额及工薪净额、预扣金额、账户类别等信息。5、工薪主文档：记录每位员工的每一工薪交易和保留已付员工总额的一种计算机文件。记录包括在每个工薪期间的工薪总额、预扣金额、工薪净额、支票号、日期等。（三）支付工薪记录向员工支付劳务的转账资金。转账资金应等于工薪总额减去税金和其他预扣款。（四）个人所得税纳税申报表个人所得税纳税申报表，向税务部门申报的纳税表。二、涉及的主要业务活动人力资源与工薪循环是不同企业之间最可能具有共同性的领域，涉及的主要业务活动通常包括批准招聘、记录工作时间或产量、计算工薪总额和扣除、工薪支付等。第一节人力资源与工薪循环的特点（三）计算工薪总额和扣除在计算工薪总额和扣除时，需要将每名员工的交易数据，即本工薪期间的工作时间或产量记录，与基准数据进行匹配。在确定相关控制活动已经执行后，应当由一名适当的人员批准工薪的支付。同时由一名适当人员审核工薪总额和扣除的合理性，并批准该金额。（四）支付工薪净额利用电子货币转账系统，将工薪支付给员工，有时也会使用现金支出方式。批准工薪支票，通常是工薪计算中不可分割的一部分，包括比较支票总额和工薪总额。有关使用支票支付工薪的职能划分，应该与使用现金支出的职责划分相同。三、该循环审计的目标人力资源与工薪循环审计的目标一般包括：员工雇用和离职、工作时间记录是否及时准确；工薪计算与记录、工薪费用的分配是否均已正确记录；工薪支付以及代扣代缴税金等是否准确无误；与工薪相关的内部控制是否有效等。第一节人力资源与工薪循环的特点一、人力资源与工薪循环的内部控制人力资源与工薪循环的内部控制主要包括下面几个方面：①适当的职责分离。为了防止向员工过量支付工薪，或向不存在的员工虚假支付工薪，责任分离非常重要。人力资源部门应独立于工薪职能，负责确定员工的雇用、解雇及其支付率和扣减额的变化。②适当的授权。人力资源部门应当对员工的雇用与解雇负责。支付率和扣减额也应当进行适当授权。每一个员工的工作时间，特别是加班时间，都应经过主管人员的授权。所有工时卡都应表明核准情况，例外的加班时间也应当经过核准。③适当的凭证和记录。适当的凭证和记录依赖于工薪系统的特性。例如，工时卡或工时记录只针对计时工薪，有些员工的工薪以计件工薪为基础。④资产和记录的实物控制。应当限制接触未签字的工薪支票。支票应由有关专职人员签字，工薪应当由独立于工薪和考勤职能之外的人员发放。⑤工作的独立检查。工薪的计算应当独立验证，包括将审批工薪总额与汇总报告进行比较。管理层成员或其他负责人应当复核工薪金额，以避免明显的错报和异常的金额。第二节人力资源与工薪循环的内部控制及其测试二、人力资源与工薪循环的控制测试（一）以内部控制目标为起点的控制测试在测试工薪内部控制时，首先，应选择若干月份工薪汇总表，作如下检查：计算复核每一份工薪汇总表；检查每一份工薪汇总表是否已经授权批准；检查应付工薪总额与人工费用分配汇总表中的合计数是否相符；检查其代扣款项的账务处理是否正确；检查实发工薪总额与银行付款凭单及银行存款对账单是否相符，并正确过人相关账户。其次，从工薪单中选取若干个样本（应包括各种不同类型人员），作如下检查：检查员工工薪卡或人事档案，确保工薪发放有依据；检查员工工薪率及实发工薪额的计算；检查实际工时统计记录（或产量统计报告）与员工工时卡（或产量记录）是否相符；检查员工加班记录与主管人员签名的月度加班费汇总表是否相符；检查员工扣款依据是否正确；检查员工的工薪签收证明；实地抽查部分员工，证明其确在本公司工作，如已离开本企业，需获得管理层证实。（二）以风险为起点的控制测试表12-1列示了以风险为起点的控制测试。人力资源和工薪循环的风险、控制和控制测试第二节人力资源与工薪循环的内部控制及其测试风险计算机控制人工控制控制测试员工的雇佣、解雇以及固定数据的变更员工名单中可能会有虚构的员工，或存在已解雇员工仍然保留在工薪单上的情况。逻辑存取控制只允许经授权的员工在员工主文档中添加新员工或记录员工的解聘。有权雇用和解雇员工的人员不应具有其他工薪职能。通过询问和观察程序，确定有权雇用和解雇员工的人员不具有其他工薪方面的职能。总工薪率的变动、员工身份以及员工主文档中固定数据的扣除未经授权员工主文档中所有固定数据的变更都生成打印记录。人力资源部门人员按照正式的程序对员工的雇用和解雇进行授权。只有经授权的人力资源员工能够开启连续编号的员工变动表格，改变员工主文档。检查员工变动表及解雇信，是否由经授权的人员签发，并且包含在员工个人档案中。

逻辑存取控制只允许经授权的高级员工更改员工主文档中的固定数据。所有关于员工固定数据变动所产生的打印文件都由高级管理层复核，以确保只有经授权的变更才有效。未付工薪受到严格的控制。检查管理层复核员工雇用和解雇打印文件的证据。

员工主文档中所有固定数据的变更都生成打印记录只有经授权的人力资源员工可以修改员工固定数据，这种修改可以通过修改工薪率和其他扣除进行。检查解雇之后第一期的工薪单以确保不存在此类员工。现场参加工薪的发放，观察员工薪水的分配，记录未领工薪情况，并追查该员工的个人档案，以及后期的发放证据。

所有关于员工固定数据变动的打印文件都由高级管理层复核，确保只做出了经授权的变更获取员工主文档中所有员工的记录信息，清点员工人数，同时检查员工卡片。

检查由经授权人员签发的员工变更表。

检查管理层复核固定数据变更的证据。

对固定数据变更进行抽样，检查相关支持性文档，以获取关于身份、工薪发放率、扣除率变动的证据第二节人力资源与工薪循环的内部控制及其测试第二节人力资源与工薪循环的内部控制及其测试记录工作时间或提供的服务记录工作时间时出现错误或舞弊使用员工智能卡，自动更新工作时间记录。使用程序化控制保证总工作时间与生产工时、其他费用中心工时或空闲时间相等。周或月度工薪打印单，包括向相关费用中心或正在进行中工作的分配对员工打卡上下班进行监督以确保员工仅为其本人打卡。由生产管理人员、领班人员复核并签署周度时间卡片，批准正常工作时间和加班工作时间。如果总工作时间是根据时间卡片上的信息人工计算得出的，应当在将总工作时间输人系统之前对时间计算进行独立检查。如果时间记录职能实现了电算化，保证工时的打印文件都经过了复核和授权观察打卡上下班的程序以确定该行为受到监督，并确定不存在一名员工为他人打卡的可能。检查工时卡或工作时间输出记录的样本，以获取正常工作时间和加班时间已经批准的证据，检查工作时间计算的准确性工薪的编制和记录在处理月薪时可能由于数据不正确或数据丢失而产生错误。工薪扣款可能是错误的或未经员工授权的对工作时间进行程序化的限制和合理性检查，包括对员工姓名和编码的输人校验。自动根据工时记录和工薪率计算月薪，以及工薪扣款和费用分配的计算，自动生成工薪打印文件和员工工薪单。对于重复或遗漏的员工，姓名或编码、加班时间、超出特定界限的总工薪率，以及遗失数据（如未分配费用）生成例外报告由工薪人员复核打印输出文件并批准总体控制总额。复核例外报告并采取措施及时纠正错误。复核工薪的变动与员工数量的变化是否一致—用前月（或周）加新增员工减解雇员工，并检查员工固定数据在期间内的变动。由员工本人检查工薪单，如果发现错误金额，允许提出质疑。复核例外报告，纠正错误，重新提交报告选取部分周度和月度工薪记录的打印文件，检查负责核对准确性和授权的人员在上面的签名。检查证明已根据雇用和解雇情况调节工薪单员工数量的证据。检查是否存在员工提出质疑的情况及问题解决情况。检查例外报告及跟进情况记录工薪交易工薪交易可能被分配至不正确的总分类账户或根本未予以记录工薪处理过程的程序化控制自动更新相关总分类账户。对未分配至总分类账，但暂时记在其他账户的金额出具例外报告，纠正并重新出具为止由工薪人员进行监控，复核月薪以及例外报告以发现错误和遗漏。对工薪临时账户和应付扣款账户编制调节表和申报表。检查证明已监控例外报告、编制和核对调节表并更正错误的证据。检查编制和核对工薪调节表的证据工薪的发放工薪可能发放给不正确的员工或通过电子支付系统支付给不正确的银行账号对员工银行账户记录和银行信息变更执行逻辑存取控制。通过电子支付系统从预付工薪账户输出所有的员工净支付金额现场参加工薪的发放，观察工薪发放中的控制运行。检查工薪打印单上工薪发放负责人员的签字（通常是两个人的签字）。检查月度银行对账的证据（对账针对预付工薪银行账户，并由高级管理层复核）。检查电子货币转账系统授权的证据，以及对员工主文档中固定数据变更进行复核的证据工薪扣款并未完全支付或未及时支付针对特定的应付扣款的返还和支付设置不同的职责。每一笔工薪记录的扣款金额加上企业缴纳的部分应当等于应缴纳的扣款总额。应付工薪扣款金额已支付并在相关总分类账上记录。对应付扣款账户进行调整或由工薪管理人员或高级会计人员定期复核，调查并纠正差异检查定期返还、调节后进行工薪扣款分析和总分类账分析的证据。检查高级管理人员复核与付出金额或退还金额相匹配的证据第二节人力资源与工薪循环的内部控制及其测试工薪监控上述所有风险由相应层级的高级管理人员对以下问题实施监控：每月根据雇用或解雇的人员流动情况调整员工总人数。改变员工主文档中的固定数据。将总工薪数分配至相关费用中心。工薪调节至预付银行账户调节。员工对不正确支付的抱怨。监控的关键业绩指标，包括实现的权益目标检查管理层实施监控程序的有效性以及使用关键业绩指标以防止、发现和纠正错误和舞弊的证据第二节人力资源与工薪循环的内部控制及其测试第三节人力资源与工薪循环的实质性程序一、实质性分析程序在人力资源和工薪循环的审计中，注册会计师为收集大多数审计证据，通常采用实质性分析程序。实质性分析程序在识别因错误或舞弊而导致的重大错报领域或证实支出列报和披露的公允性时非常有用。分析程序包括在对企业的核心进程和相关财务处理进行了解时进行的前期比较、比率分析、财务与非财务信息的比较等。如果是连续审计，注册会计师在前期审计中积累了一些分析记录，根据这些记录形成对本年度分析和预期。这个预期应当根据经营和经济环境的变化而改变。下列因素可能影响工薪金额的变化：①员工结构的变更以及针对不同种类的平均工薪水平和工薪范围。②员工数量的变化以及在季节性变化的情况下该数量的稳定性。③是否存在年度中由于企业经营或生产期限的限制而加班所支付的高工薪。④由于企业扩张而增加人员。第二节人力资源与工薪循环的内部控制及其测试⑤产量的变化，企业获得了大额合同，或丢失了主要客户或供应商，以较低产量生产。如果不能合理预期工薪金额，则对于所抽取的月薪样本，注册会计师应当进行详细检查，发现大额或非正常的项目以供进一步调查。这些项目可能包括：与正常数额不相符的数额、额外的工作时间以及不存在或很少工薪扣除。注册会计师应当就未预期变化获取管理层的解释，并通过检查相关的文档或员工工薪或工薪记录来证实该解释。注册会计师为了实现审计目标，通常实施以下实质性分析程序：（1）、针对已识别需要运用分析程序的有关项目，并基于对被审计单位及其环境的了解，通过进行以下比较，同时考虑有关数据间关系的影响，以建立有关数据的期望值：①比较被审计单位员工人数的变动情况，检查被审计单位各部门各月工薪费用的发生额是否有异常波动，若有，则查明波动原因是否合理；第二节人力资源与工薪循环的内部控制及其测试②比较本期与下期工薪费用总额，要求被审计单位解释其增减变动原因，或取得公司管理层关于员工工薪标准的决议；③结合员工社保缴纳情况，明确被审计单位员工范围，检查是否与关联公司员工工薪混淆列支；④核对下列相互独立部门的相关数据：工薪部门记录的工薪支出与出纳记录的工薪支付数；工薪部门记录的工时与生产部门记录的工时；⑤比较本期应付职工薪酬余额与上期应付职工薪酬余额，是否有异常变动；（2）、确定可接受的差异额；（3）、将实际的情况与期望值相比较，识别需要进一步调查的差异；（4）、如果其差额超过可接受的差异额，调查并获取充分的解释和恰当的佐证审计证据（如通过检查相关的凭证）；（5）、评估分析程序的测试结果。第二节人力资源与工薪循环的内部控制及其测试二、应付职工薪酬的审计（一）审计目标应付职工薪酬的审计目标一般包括：确定资产负债表中记录的应付职工薪酬是否存在；确定所有应当记录的应付职工薪酬是否均已记录；确定记录的应付职工薪酬是否为被审计单位应当履行的现时义务；确定应付职工薪酬是否以恰当的金额包括在财务报表中，与之相关的计价调整是否已恰当记录；确定应付职工薪酬是否已按照企业会计准则的规定在财务报表中作出恰当列报。（二）应付职工薪酬的实质性程序应付职工薪酬的实质性程序通常包括：1、获取或编制应付职工薪酬明细表，复核加计是否正确，并与报表数、总账数和明细账合计数核对是否相符。2、实施实质性分析程序（1）、针对已识别需要运用分析程序的有关项目，并基于对被审计单位及其环境的了解，通过进行以下比较，同时考虑有关数据间关系的影响，以建立有关数据的期望值：第二节人力资源与工薪循环的内部控制及其测试①比较被审计单位员工人数的变动情况，检查被审计单位各部门各月工薪费用的发生额是否有异常波动，若有，则查明波动原因是否合理；②比较本期与上期工薪费用总额，要求被审计单位解释其增减变动原因，或取得公司管理层关于员工工薪标准的决议；③结合员工社保缴纳情况，明确被审计单位员工范围，检查是否与关联公司员工工薪混淆列支；④核对下列相互独立部门的相关数据：工薪部门记录的工薪支出与出纳记录的工薪支付数，工薪部门记录的工时与生产部门记录的工时；⑤比较本期应付职工薪酬余额与上期应付职工薪酬余额，是否有异常变动；（2）、确定可接受的差异额；（3）、将实际的情况与期望值相比较，识别需要进一步调查的差异；（4）、如果其差额超过可接受的差异额，调查并获取充分的解释和恰当的佐证审计证据（如通过检查相关的凭证）；（5）、评估实质性分析程序的测试结果第二节人力资源与工薪循环的内部控制及其测试3、检查工薪、奖金、津贴和补贴（1）、计提是否正确，依据是否充分。将执行的工薪标准与有关规定核对，并对工薪总额进行测试；被审计单位如果实行工效挂钩的，应取得有关主管部门确认的效益工薪发放额认定证明，结合有关合同文件和实际完成的指标，检查其计提额是否正确，是否应作纳税调整。（2）、检查分配方法与上年是否一致。除因解除与职工的劳动关系给予的补偿直接计人管理费用外，被审计单位是否根据职工提供服务的受益对象，分别下列情况进行处理：①应由生产产品、提供劳务负担的职工薪酬，计人产品成本或劳务成本；②应由在建工程、无形资产负担的职工薪酬，计人建造固定资产或无形资产；③被审计单位为外商投资企业，按规定从净利润中提取的职工奖励及福利基金，是否以董事会决议为依据，是否相应记人“利润分配—提取的职工奖励及福利基金”科目；④其他职工薪酬，是否计人当期损益。第二节人力资源与工薪循环的内部控制及其测试（3）、检查发放金额是否正确，代扣的款项及其金额是否正确。（4）、检查是否存在属于拖欠性质的职工薪酬，并了解拖欠的原因。4、检查社会保险费（包括医疗、养老、失业、工伤、生育保险费）、住房公积金、工会经费和职工教育经费等计提（分配）和支付（使用）的会计处理是否正确，依据是否充分。5、检查辞退福利（1）对于职工没有选择权的辞退计划，检查按辞退职工数量、辞退补偿标准计提辞退福利负债金额是否正确；（2）对于自愿接受裁减的建议，检查按接受裁减建议的预计职工数量、辞退补偿标准（该标准确定）等计提辞退福利负债金额是否正确；（3）检查实质性辞退工作在一年内完成，但付款时间超过一年的辞退福利，是否按折现后的金额计量，折现率的选择是否合理；（4）检查计提辞退福利负债的会计处理是否正确，是否将计提金额计人当期管理费用；（5）检查辞退福利支付凭证是否真实正确。第二节人力资源与工薪循环的内部控制及其测试6、检查非货币性福利：（1）检查以自产产品发放给职工的非货币性福利，是否根据受益对象，按照该产品的公允价值，计人相关资产成本或当期损益，同时确认应付职工薪酬；对于难以认定受益对象的非货币性福利，是否直接计人当期损益和应付职工薪酬。（2）检查无偿向职工提供住房的非货币性福利，是否根据受益对象，将该住房每期应计提的折旧计人相关资产成本或当期损益，同时确认应付职工薪酬。对于难以认定受益对象的非货币性福利，是否直接计人当期损益和应付职工薪酬。（3）检查租赁住房等资产供职工无偿使用的非货币性福利，是否根据受益对象，将每期应付的租金计人相关资产成本或当期损益，并确认应付职工薪酬。对于难以认定受益对象的非货币性福利，是否直接计人当期损益和应付职工薪酬。7、检查以现金与职工结算的股份支付：（1）检查授予后立即可行权的以现金结算的股份支付，是否在授予日以.承担负债的公允价值计人相关成本或费用。第二节人力资源与工薪循环的内部控制及其测试（2）检查完成等待期内的服务或达到规定业绩条件以后才可行权的以现金结算的股份支付，在等待期内的每个资产负债表日，是否以可行权情况的最佳估计为基础，按照承担负债的公允价值金额，将当期取得的服务计人成本或费用。在资产负债表日，后续信息表明当期承担债务的公允价值与以前估计不同的，是否进行调整，并在可行权日，调整至实际可行权水平。（3）检查可行权日之后，以现金结算的股份支付当期公允价值的变动金额，是否借记或贷记“公允价值变动损益”第二节人力资源与工薪循环的内部控制及其测试案例分析12--1应付职工薪酬审计案例薪酬是企业支