税收执法风险及其防范教材

税收执法风险及其

防范

某市国税系统分局长〔科长〕培训课件税收执法风险及其防范可从以下三个方面进行分析

一、税收执法风险实证分析(一)依法治税和依法行政理念初步确立1.2001年，总局在全国税务系统依法治税工作会议上第一次明确提出了“将税收工作的重心转向法治导向型〞。2024年，为贯彻国务院?全面推进依法行政实施纲要?，总局下发了?关于税务系统贯彻落实〈全面推进依法行政实施纲要〉的意见?。为了贯彻落实全国依法行政工作会议精神，国家税务总局于2024年9月28日上午召开全国税务系统依法行政工作视频会议。内容是认真学习贯彻温家宝总理重要讲话和全国依法行政工作会议精神，总结国务院?全面推进依法行政实施纲要?实施六年来税务系统依法行政工作，部署新形势下税务系统依法行政工作任务，加快推进税务机关依法行政。2.积极探索“两权监督〞〔税收执法权和行政管理权〕的多项工作机制和制度。3.税务系统依法治税和依法行政工作取得了明显成效，审计和财政监督部门发现的“问题逐年减少，社会形象提升明显〞。〔二〕依法治税和依法行政任重道远1.从2024年至今全市税收执法检查情况越权执法、滥用权力等严重违法行为还不同程度存在。具体表现为：任意行使自由裁量权、税收核定时成心改变税目、不按规定税率征收、不按规定处分〔如未申报纳税处于1万多元的罚款，见?征管法?第62条的规定〕、“买税引税〞〔今年离任审计中发现的问题〕、野蛮粗暴执法、侵害纳税人权益〔见近年来执法检查通报〕。2.当前行政复议和行政诉讼案件主要特点一是案件数总体呈上升趋势，总局和省局受理的复议案件逐年增加，1、纳税人行政救济的风险——2024年，全国税务机关办理了大量的复议应诉案件，已办结的复议案件中，复议决定维持和撤消、变更的比率为56：44；人民法院审结的税务行政诉讼案件中，判决维持和撤消、变更的比率为48：52。近年来纳税人向市局申请复议案件有7起，其中受理5起，2起被变更；二是大多数税务行政案件是个人和私营企业〔个体、合伙〕提起的；三是县级局、税务所〔分局〕、稽查局是引起税务行政复议、诉讼案件的主要单位；四是征税和处分是争议的焦点；五是原具体行政行为被撤销变更比重较大；六是纳税人主体认定引发的争议；七是要求附带审查税收标准性文件的案件数呈上升趋势。3.税务人员职务犯罪案件时有发生据不完全统计，2024年8月至2024年12月税务系统税务涉税渎职犯罪共439起，其中滥用职权罪76起，玩忽职守罪255起，徇私舞弊不征、少征税款罪79起，徇私舞弊出售发票、抵扣税款、出口退税罪25起、徇私舞弊不移交刑事案件罪4起，根据以上统计，玩忽职守罪占整个涉税渎职犯罪的58%。而2024年全国仅国家税务局系统因渎职侵权被检察机关立案查处的税务人员就有144人。从总局纪检组监察局有关资料随机选取的17个案例分析，其中属于玩忽职守罪案件13件，受贿罪1件，滥用职权罪1件，徇私舞弊不征或少征税款2件；涉案税务干部20人，其中县处级干部5人，乡科级干部3人，一般干部12人，被判处刑罚的10人，定罪免诉的10人。构成犯罪的风险——特别是最高人民检察院“反渎职侵权局〞成立，从2024年下半年到2024年，检察机关对工商、税务、土管等部门职务犯罪重点查处。全国税务系统每件重大税案中，都有税务人员被查处和追究。河北省枣强县局部皮毛加工企业涉嫌虚开发票案件〔“利剑二号〞行动〕，涉嫌违法的7名税务干部被检察机关逮捕，另有局部违纪干部正在处理中。

4.税务人员职务犯罪案件特点〔1〕涉案人员集中在一线税源管理部门和负有审批职责的基层领导干部；〔2〕涉案企业的犯罪行为多集中在与增值税专用发票有关的业务上；〔3〕涉案税务机关不同程度存在疏于管理，制度落实不到位的问题；〔4〕涉案企业比较多，税款损失巨大，单个案子的涉案金额动辄上百万；〔5〕17个案中有11案司法机关以税务机关制定的内部管理制度为依据，认定涉案税务人员未能完全依照有关制度开展工作，导致公共财产、国家和人民利益遭受重大损失。〔三〕小结1.随着社会经济开展和市场主体呈多元化开展趋势，税收执法环境异常复杂，涉税行政复议、行政诉讼案件呈不断上升趋势；2.税收执法人员执法风险防范意识缺乏；3.检察机关加大对渎职侵权案件的查处力度，导致执法风险遽然增大，以玩忽职守犯罪为主的涉税渎职犯罪也时有发生；4.执法风险如不加以消减和控制，必将影响税收事业的长远开展和税收执法人员的健康成长。二、税收执法风险成因分析〔一〕税收执法风险概念1.税收执法风险是指税务机关及其执法人员在实施税收管理、税款征收、税务稽查、行使处分等税收执法过程中，因主观上的成心或过失致使执法不当、执法错误或行政不作为给国家和纳税人造成一定的物质和精神上的损失，而被追究刑事责任、行政责任或者执法过错责任的可能性。2.税收执法风险概念的内涵与外延〔1〕风险的主体：税务机关及其所属的税收执法人员。〔2〕风险的客体：风险主体未能正确履行税收征管职能，侵犯了国家正常的税收征管秩序，侵犯、损害了国家、纳税人的利益。(3)主观方面：指征税主体主观上成心和过失。(4)客观方面：征税主体实施了作为违法或不作为从而产生执法风险。(5)结果方面：因侵犯、损害国家、纳税人利益而被追究刑事责任、行政责任或者执法过错责任等。〔二〕税收执法风险的分类1.从执法的角度来分，执法风险可以分为作为和不作为所带来的责任追究；从产生的角度来分，可以分为自身固有的风险和外在的风险。自身固有的风险主要是指执法人员未按照法律、法规的规定履行职责，外在的风险主要指纳税环境带来的风险，如各方干预等。从目前存的问题来看，税务机关应该对自身存在的执法风险给予更多的关注。因为自身固有风险是我们必须面对而不可回避的，但这一类的风险通过我们自身的努力是可以防止的，就税收执法而言，只要依法行政，依规办事，按照程序执法，按照权限执法，合理使用自由裁量权，就能尽力防止被干扰、被投诉或者少败诉、被追究。2.税收执法风险的其他分类〔1〕经济风险与非经济风险(按有否经济损失分)〔2〕内源性税收执法风险与外源性税收执法风险〔按来源分〕内源性税收执法风险：由税务系统内部的各种不确定性因素引发的风险，也叫自身固有风险。包括：税制不合理、税收政策不科学、税收管理制度不严密，税收执法不标准等。外源性税收执法风险：由税务系统外部的各种不确定因素引发的风险。包括：自然风险、社会经济运行风险、技术风险、政治风险等。实体风险和程序风险〔3〕实体风险与程序风险〔按依据分〕实体风险：征税主体因违背税收实体法而产生的税收执法风险。程序风险：征税主体因违反税收程序法而产生的税收执法风险。〔4〕单位风险与个人风险〔按风险承担主体分〕单位风险：税务机关等征税单位产生的税收执法风险。〔行政复议、诉讼、赔偿〕个人风险：税务人员因执法行为可能产生的风险。〔追究执法责任、行政处分、行政追偿、刑事责任〕〔5〕作为风险与不作为风险〔按是否行政作为〕作为风险：税务执法人员实施了行政行为，但不彻底或者税收执法人员实施了法律规定不可为的行政行为而产生的风险，还包括乱作为风险。不作为风险：执法人员应当依法作出行政行为，却不作为行政行为而带来的执法风险。如：应征不征，应罚不罚，应查不查。〔6〕刑事责任风险、行政责任风险和执法过错责任风险〔按责任形式分〕〔依据〕〔7〕经济风险和非经济风险经济风险是指某一税收执法事故给政府和纳税人财产带来经济方面的损失。非经济风险是指某一税收执法事故给政府和纳税人带来精神方面的损失。〔税务机关名誉的负面影响，纳税人对税务机关信任危机〕3.税收管理类风险(1)这一类风险是指在税收管理过程中由于执法主体在执行或解释法律法规规章和其他标准性文件所赋予的职责职能中应作为而未作为或作为不到位导致管理缺失。这一类的执法行为在日常征管中属于风险高发区，主要表现为不能严格依法治税，执法随意性大，疏于管理、玩忽职守、推诿扯皮、处分不当、违法不究等为问题。如税务登记不准确，纳税人性质、税种认定错误，一般纳税人资格和防伪税控设备使用审核不严格，增值税专用发票未按规定领用、减免税适用文件错误或是认定错误，“双定户〞定额未按规定的流程，政务公开不及时，未进行欠税公告，税率执行错误，一般纳税人进项抵扣审核不严导致多抵扣等都属于日常征管中较易发生的执法风险。这类风险较容易发生所以也最容易无视，特别是在受外界的干扰时往往因对这些风险认识缺乏，认为无关紧要，而实际最终造成的后果将可能是极其严重法律责任。即使是简单的税务登记，也可能对以后纳税人是否可以享受减免税等一系列问题产生影响，可能造成该减免的未减免，不该减免的而减免。如对一般纳税人资格审核和专用发票审核不严，一旦出现纳税人虚开专用发票案件，造成税款流失，资格认定整个环节将会承担相应的法律责任。如“双定户〞定额不平衡、程序不完善、税负不均衡，甚至影响到社会的安定团结和和谐开展，这个后果也许就不仅仅是一个责任追究能够概括的。4.税务行政诉讼类风险这一类风险税收执法中产生的税务行政复议撤消、税务行政诉讼败诉、税务行政赔偿等风险。从目前的情况看，税务执法在程序、取证以及适用标准上是当前执法中最为薄弱的环节。(1)从程序的角度来看，主要存在日常检查时未按规定出示检查证和检查通知书，税收保全、强制执行未按规定审批，未按规定告知纳税人听证、复议、诉讼等权利，未按照规定的程序进行处分，未按照规定的程序进行审批等等。(2)从证据的角度来看，突出表现在取得送达回证没有权利人或代理的签章，留置送达没有见证人的签字，收集证据的来源不合法，证据没有形成一个有效的链条等等。(3)从适用标准的角度来看，引用法律法规不准确，适用性和针对性不强，导致定性模糊、征纳双方争议过大，在做?税务处理决定书?和?税务处分决定书?对案件定性和处理引用不标准。上述存的问题一旦发生，税务行政行为在复议中被撤销或是在诉讼中败诉的风险就相当高，而由此追究执法者的责任也就在所难免了。(三)发生三种责任风险的法律法规依据1.?中国共产党纪律处分条例?警告、严重警告、撤销党内职务、留党观察、开除党籍。2.?关于实行党政领导干部问责的暂行规定?责令公开抱歉、停职检查、引咎辞职、责令辞职、免职。3.?刑法?滥用职权、玩忽职守、徇私舞弊不移交刑事案件、徇私舞弊不征、少征税款、徇私舞弊出售发票、抵扣税款、出口退税、帮助犯罪分子逃避处分、索、受贿。4.?税收征管法?第七十七条税务人员徇私舞弊，对依法应当移交司法机关追究刑事责任的不移交，情节严重的，依法追究刑事责任。5.?公务员法?和?行政机关公务员处分条例?警告、记过、记大过、降级、撤职、开除、税务部门内部规章制度。6.税务部门内部规章制度〔1〕行政处理：批评教育、责令作出书面检查、通报批评、责令待岗、取消执法资格。经济惩戒：扣发奖金、岗位津贴。〔三〕税收执法风险的表现形式1.从风险的表现形式看，可分为：素质风险；政策风险；岗位风险；考核风险；社会风险。2.也可分为：行政责任风险；刑事责任风险；民事责任风险等。3.上述风险的具体表现形式：1.从风险的表现形式看，可分为：素质风险；政策风险岗位风险；考核风险；社会风险。2.也可分为：行政责任风险；刑事责任风险；民事责任风险等。3.上述风险的具体表现形式：〔1〕税收执法超越职权税务机关及税务执法人员的具体行政行为，超越了现行税收法律、法规规定的权限范围，或者实施了其无权实施的行政行为，包括主体越权〔级别越权、业务越权〕、管辖越权、职能越权、无委托执法。其风险是具体执法行为被撤销或者赔偿。〔2〕税收执法依据适用错误，表现为：一是在税收执法中，不依据法律、法规和规章的有关规定，只依据有关有关司法解释的规定，可能在行政诉讼中存在败诉的可能。二是法律适用错误。三是无视法律的新立法、修改、废止。税收执法依据适用错误带来的执法风险往往是具体的行政行为被撤销。税收执法案件证据收集不充分、不合法，表现为：一是不收集证据，凭经验执法；二是证据收集不充分或者违背证据的“关联性〞要求，所收集的的证据与处理、处分中阐述的违法事实不存在因果关系；三是证据收集方式不合法；四是先处理，后取证；五是证据制作不标准。〔4〕税务行政自由裁量权滥用，表现为：一是违法裁量；二是不依照法定期限履行法定职责，或者拖延履行职责，有行政不作为之嫌；三是行使自由裁量权未说明理由。〔5〕税务执行不到位，表现为：一是文书送达不合法；二是执行措施不到位〔见下例〕；三是以补代罚，以罚代刑，该移送司法机关不移送〔见移送规定〕。如?征管法?第四十一条本法第三十七条、第三十八条、第四十条规定的采取税收保全措施、强制执行措施的权力，不得由法定的税务机关以外的单位和个人行使。第四十二条税务机关采取税收保全措施和强制执行措施必须依照法定权限和法定程序，不得查封、扣押纳税人个人及其所扶养家属维持生活必需的住房和用品。第四十三条税务机关滥用职权违法采取税收保全措施、强制执行措施，或者采取税收保全措施、强制执行措施不当，使纳税人、扣缴义务人或者纳税担保人的合法权益遭受损失的，应当依法承担赔偿责任。?征管法实施细那么?第五十九条税收征管法第三十八条、第四十条所称其他财产，包括纳税人的房地产、现金、有价证券等不动产和动产。机动车辆、金银饰品、古玩字画、豪华住宅或者一处以外的住房不属于税收征管法第三十八条、第四十条、第四十二条所称个人及其所扶养家属维持生活必需的住房和用品。税务机关对单价5000元以下的其他生活用品，不采取税收保全措施和强制执行措施。?纳税担保试行方法?〔国家税务总局令第11号〕第十二条保证期间为纳税人应缴纳税款期限届满之日起60日，即税务机关自纳税人应缴纳税款的期限届满之日起60日内有权要求纳税保证人承担保证责任，缴纳税款、滞纳金。履行保证责任的期限为15日，即纳税保证人应当自收到税务机关的纳税通知书之日起15日内履行保证责任，缴纳税款及滞纳金。纳税保证期间内税务机关未通知纳税保证人缴纳税款及滞纳金以承担担保责任的，纳税保证人免除担保责任。〔6〕局部税务人员执法水平不高，风险防范意识不强，难以适应新形势下标准执法的要求。局部税务人员仍习惯于传统的工作思维和征管方式，没有适时地转变执法理念、执法方式和执法行为，重执法结果、轻执法程序现象时有发生，缺乏责任心和风险防范意识；而局部税务人员不熟悉法律法规、税收会计，不掌握税收政策，不了解企业情况，不具备适应实际的工作能力，甚至有些地方的税务稽查人员在查不出问题的时候向企业要问题。案例：2000年3月和5月，广东某市某某五金工艺厂利用购置的某某县某贸易公司的虚假增值税专发票167份，向该市国税局某分局申报抵扣税款，抵扣税额共计2488951.19元。犯罪嫌疑人戚某时任该分局税务管理员，其在办理上述某某五金工艺厂的纳税申报中，没有严格按照?国家税务总局关于加强增值税征收管理工作的通知?和?增值税专用发票使用规定?审核该厂是否真实购进货物及这些增值税专用发票是否从销售方取得，致使“某某五金工艺厂〞法定代表人徐某〔因犯虚开增值税专用发票罪被判无期徒刑〕利用8组连号发票，最大一组50张，最少一组3张共计157张虚假增值税专用发票，在某分局抵扣税合2488951.19元，给国家造成巨大经济损失。在这一起税务人员的玩忽职守案中，涉案企业的作案特点很明显，作案手段很简单，只要这名税务人员能够认真履行税收管理员职责，责任心和防范意识强一些，纳税人的情况掌握多一些，企业涉税犯罪行为是不难发现的。〔7〕少数税务人员人生观、价值观扭曲，利用职权谋取私利少数税务人员不加强自身道德修养，在执法活动中利用职务之便，有意识地进行索贿、受贿、贪污挪用税款或获取其他不正当的利益。案例：辽宁省某市国税局张某某玩忽职守案中，明知国家对一般纳税人的税收管理政策，还为不法分子收购将要废业的一般纳税人企业牵线搭桥，收受好处费2.5万元，并想尽方法违规将不法分子收购成功的企业划归自己管户范围，以便为企业在办理涉税事宜时提供方便，最后在行使职权时玩忽职守，走上犯罪道路。(8)税务机关与司法机关认识上的差异，加上司法机关自由裁量权大，导致风险.(9)税收执法权受限?征管法?在赋予税务人员权力的同时，设置了许多前提条件，使税务人员查处案件时缩手缩脚，容易出现证据不充分、超权限执法等情况，执法漏洞突出，在行政复议和诉讼中出现被动局面。例：今年10月份省局执法督查组发现问题〔区〕局的执法考核系统进行检查时发现“2024年10月永国申字20240905号违反程序在听证申请时限内〔?税务行政处分事项告知书?发出的3天内〕作出?税务行政处分决定书?的申辩申请作无过错调整，理由不成立〞。违法了程序，处分不成立。〔10〕该回避不回避看回避相关规定。〔11〕内部监督机制不健全虽然税务部门有执法考核、执法检查、执法监察等多种监督措施和手段，但大局部检查都是以抽查方式进行，造成监督检查不深入、效果不佳，一些未查出的问题得不到及时纠正，应追究的执法责任没有追究到位，使执法风险由小变大，甚至衍生出涉税大要案。案例一：广东省茂名市某县周某等人滥用职权犯罪案中，周某作为分局“一把手〞，权力没有受到监督制约，集税收管理员、管理股长和分局长的权力于一身，为所欲为，不受约束，以致从批准企业申请开具税收〔出口货物专用〕缴款书到制作虚假的调查核实材料等，根本是一个人在操作。案例二：刘某某、倪某某滥用职权案2024年8月15日，我省某市检察院以涉嫌滥用职权罪，对原某市地方税务局涉外检查分局工作人员刘某某〔女〕、倪某某〔女〕立案侦查。经查，2001年7、8月间，犯罪嫌疑人刘某某伙同倪某某，对某市地税局涉外检查分局稽查所移交的某某房产开展有限公司涉税案件进行审理后，违反有关规定，将?税务案件审理报