新网络课程编校稿

转让定价方法在反避税实务中的应用主讲教师：陈东转让定价的原则从国际税收的角度理解转让定价的基本概念转让定价的原则——独立交易原则（核心原则）转让定价方法如何评估转让定价安排的合理性我国转让定价的发展国家税收与国际税收国家税收是一国政府凭借手中的政治权力在其管辖权范围进行的一种强制课征。在封闭经济条件下，一国商品和生产要素只在境内流动，因此政府无论对什么课税、怎样课税，税收关系都只局限于国内，不会对他国产生任何影响。国际税收指两个或两个以上的国家，在对跨国纳税人行使各自的征税权力的过程中，发生的国家与国家之间的税收分配关系。

这个概念包含了如下三次含义：国际税收同税收一样，必须凭借政治权力来进行分配。如果没有各国政府同它们各自管辖范围下纳税人所形成的征纳关系，那么也就无从产生国家之间的税收分配关系。国际税收以国际间的经济贸易活动为前提。如果不存在跨国纳税人，国际税收关系也无从谈起。国际税收同税收是有区别的两个范畴。其根本差别在于国际税收只涉及国家之间的财权利益分配，而不涉及其他的分配关系或社会关系。国家税收与国际税收独立交易原则第三十六条企业或者外国企业在中国境内设立的从事生产、经营的机构、场所与其关联企业之间的业务往来，应当按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用；不按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用，而减少其应纳税的收入或者所得额的，税务机关有权进行合理调整。独立交易原则《企业所得税法》第四十一条

企业与其关联方之间的业务往来，不符合独立交易原则而减少企业或者其关联方应纳税收入或者所得额的，税务机关有权按照合理方法调整。

企业与其关联方共同开发、受让无形资产，或者共同提供、接受劳务发生的成本，在计算应纳税所得额时应当按照独立交易原则进行分摊。转让定价最新法规2015年《特别纳税调整实施办法》征求意见稿关于2015年颁布的16号文《关于企业向境外关联方支付费用有关企业所得税问题的公告》的解读有关文件转让定价的流程转让定价申报及同期资料准备转让定价审计预约定价安排转让定价风险管理转让定价申报及同期资料准备组织结构生产经营情况关联交易情况可比性分析转让定价方法的选择和使用免于准备同期资料的情形转让定价审计和预约定价安排应对审计策略审计对象，审计流程应对审计策略案例分析预约定价安排预约定价安排流程，策略和案例申请、谈签预约定价安排应注意的问题转让定价风险管理税务局调查前的风险评估税务局调查应准备的文件预约定价（APA）协议5个转让定价方法传统转让定价方法可比非受控价格法(CUP)

成本加成法再销售价格法交易利润法交易净利润法(TNMM)利润分割法贡献分析剩余利润分析可比非受控价格法（CUP）优先选用的方法，因为这种方法是“适用公平交易原则的最直接、最可靠的方法”。

(经合转让定价指南,第2.7段)强调产品对于差异可以进行可靠的调整吗?CompanyLogo独立公司之间的可比货物，服务和贷款的市场价格寻找可比物的困难:

货物或服务 市场(例如地理上的差异)

市场层次(批发或零售)如果没有准确的可比物

对于差异进行可比性调整这种方法最适合日常商品，原材料，农业产品，化学基础产品，金融产品.CompanyLogo成本加成法CompanyLogo15计算制造商的毛利润加成比较适用于半成品服务15多国企业集团=制造商分销商转让价格被检测方第3方供应商公平价格成本毛利润加成=转让价格例子:制造成本——$100毛利润加成——10%公平交易价格=$100+($100x10%)=$110根据可比交易确定适用成本加成方法的困难测量成本基础:直接费用间接费用调整会计处理上的不一致!加成率的大小如果根据完全费用基础适用

公司总是盈利

(不现实)CompanyLogo再销售价格法计算分销商/转售商的毛利率比较适用于转售商对产品的价值没有实质性增加的情况分销商第三方顾客制造商转让价格卖给第三方的价格多国企业集团卖给第三方的价格-毛利润率转让价格卖给第三方的价格——$100再销售价格利润率——20%公平交易价格 =$100-(20%x$100) =$80CompanyLogo根据可比交易确定适用再销售价格法的困难再销售商使用比较有价值的也可能是独一无二的无形资产再销售商对产品增加重大价值独家许可协议CompanyLogo交易利润方法经合组织指南:第三章其他方法CompanyLogo什么是“利润方法”?使用净利润判断转让定价必须是交易性的总利润比较仅可以用来选案，但不能用来审案CompanyLogo什么是“净”?“净”利润就是毛利润(销售额减去销货/制造成本)减去营业费用营业费用不包括非常（意外）的费用;利息；和税EBIT=息税前利润(和非常项目）CompanyLogo利润方法应该优先考虑使用传统交易方法而不是交易利润方法的原则并未作废:如果考虑到对受控交易的可比性分析以及掌握的信息情况，传统交易方法和交易利润方法会得出同样可靠的结论，那就应该优先使用传统交易方法。CompanyLogo交易净利润法(TNMM)指南3.26“[TNMM]检查纳税人从受控交易中获得的净利润情况（净利润和合适基础之比（例如成本，销售额，资产）….必须和再销售价格法／成本加成法的使用方法一致CompanyLogoTNMM:可比性分析(I)都有哪些因素会影响净利润?可能会受到和转让价格无关的因素的影响检查影响营业费用的因素管理效率竞争地位企业经验变化中的成本结构CompanyLogoTNMM:可比性分析(II)测量必须具有一致性计算净利润时包括的项目时间(例如折旧／分摊)分配(例如经常费用，研发，监管，后勤和管理费用)总和(全部产品／企业)CompanyLogoTNMM和成本加成／再销售价格法的比较成本加成／再销售价格法使用减去直接和间接生产／销售费用后得出的毛利润没有清晰的界限，实践中允许一些变化，但是一般不包括大多数营业费用例如不包括销售，后勤，管理费用TNMM是真正的净利润方法；净利润是减去所有营业费用项目之后的净利润（非常项目，利息和税除外）CompanyLogo选择正确的净利润(1)净利润除以销售额用于分销商。例如就功能来讲，人员比资本资产对于企业经营更重要和再销售价格法相似销售给第三方的制造商。CompanyLogo选择正确的净利润(2)净利润除以成本用于制造商很难保证测量的一致性和成本加成法相似CompanyLogo什么时候使用ＴＮＭＭ？

不能确定毛利润时使用净利润可以克服调整功能差异的困难或测量一致性的困难时TNMM特别不宜用于使用独一无二无形资产的纳税人→对于这种情况最好使用利润分割法CompanyLogoTNMM的例子:假设条件P和S是关联企业，在不同的国家经营；P拥有SP制造X,一种家庭电视游戏S进口X并使用Ｐ的名子进行批发分销P所有的销售都是给关联企业的。这些关联企业是各自地理市场区域的独家分销商你是税务检察官，对S检查例子:不要忘记功能分析!例子:首先使用传统方法CUP非受控交易也销售相似的产品，但是交易并不十分相似(也不能进行调整)，无法使用CUP市场的差异，产品规格的差异再销售价格法S进行再销售活动可比数据:费用项目仅包括监管，后勤和管理费用CompanyLogo公司Ｓ的财务数据CompanyLogo可比物的销售收益(净利润率)CompanyLogo例子:现在怎么办?2003不在范围内从审计年度（2001-2003）复合年度数据中寻找合适的可比利润率!使用这个利润率确定公司S的公平交易营业利润CompanyLogo例子:进行调整假设所有5个独立公司的所有交易的多年度公平交易价格范围相同

=3.90%-8.30%问题:调整到范围内的哪一点上?经合转让定价指南1.48段:“（调整到）最能反映具体受控交易的事实和情况的那一点上。”范围内最低点? 3.90%

范围内最高点? 8.30%

平均值?5.82%中间点?6.10%中位数?5.70%依据国内立法的规定!CompanyLogoTNMM方法的回顾可比性的标准

挑选并确定净利润率指标使用贝利比率(营业利润/营业费用)

CompanyLogo利润分割法当交易相关度很高时：不能把它们分开评估在相似的条件下，独立企业可能会决定建立合伙并同意使用利润分割也是一种交易方法2种类型的利润分割方法贡献分析(总利润分割)剩余利润分析CompanyLogo贡献分析计算合并净利润检查功能确定相对价值(价值增加)一些因素:发生的费用，使用的资产，工资检查外部数据确定利润分割比例使用讨价还价的结果!CompanyLogo剩余利润分析(1)2步法计算关联企业的合并净利润检查履行的功能(常规和非常规的)1.步使用其它方法(CUP,CostPlus,ResalePrice,TNMM)为每个公司的（常规）功能分配基本收益常常用来分配不涉及重要无形资产的活动的利润例子:分销功能(再销售价格);制造功能(成本加成）,也有可能使用TNMM方法CompanyLogo剩余利润分析(2)2步方法2.步按照贡献分析的结果分割剩余利润研发和/或市场营销费用可以作为参照标CompanyLogo剩余利润分割法例子CompanyLogo母公司

X

子公司

Y

市场营销

(商标的所有者）分销研发制造产品销售价格800零售商假设条件公司X申报的交易净利润:60公司Y申报的交易净利润:40净利润总额:100CompanyLogoCompanyLogo公司功能申报利润基本利润剩余利润分配调整的利润Y市场营销分销401230%X80=2436X研发制造60870%X80=5664总额

1002080

(100–20)100要分割的利润:营业(净)对毛利润通常，分割营业（净）利润如果不能把费用分配给受控交易，也可以作为例外分割毛利润，然后为每一方分别减去发生的或归属的营业费用。要确保费用要和活动和承担的风险一致!CompanyLogo分割营业（净）利润例子CompanyLogo公司A毛利润60营业费用

30

营业/净利润

30公司B毛利润40营业费用50

营业/净亏损-1020总营业（净）利润

在A和B之间分割根据各自的贡献

A=70%B=30%A=14B=6CompanyLogo公司A毛利润60毛利润分享70营业费用30

营业（净）利润/亏损40100公司B毛利润40毛利润

在A和B之间分割根据各自的贡献

A=70%B=30%

3050

-20什么时候使用利润分割法?当传统方法不能使用的时候当双方企业都使用无形资产的时候当双方企业的功能高度一体化的时候适宜于预约定价安排的情况CompanyLogo案例分析与计算一、案件背景二、案件问题三、案件处理四、案例评论思考案例通过计算题实践计算，理解各种转让定价方法和指标在实务中的应用。每个学员自己计算，怎样的价格是合理的。思考是单一功能还是承担市场风险举例。企业的正常经营亏损与被错配的不合理的亏损。企业集团的业务重组涉及的转让定价问题。风险的转移与引发的转让定价问题。分四步计算案例，理解无形资产的转让定价问题。转让定价调查，税企关注什么？哪些可比信息是可用的？转让定价方法与消失的特许权使用费举例。企业改变经营模式，从交预提所得税到不需要交预提所得税？转让定价调查调整到位？企业方认可的结果？企业如实提供资料？以此为基础分析业务实质，双方提出专业主张，详细的经济分析，行业特点，各为其主，税务机关坚持合理性和服务的理念，相互信任，会有比较好结果。通过案例介绍实务中的争议、解决与形成的结论？接受？磋商？对税务事项通知的含糊回答？履行了举证责任？说明了事实？解释企业的各种困难，包括母公司的困难。母公司也是亏损的本企业不再陈述事实，母公司人员或中介人员介绍、说明和解释。占领市场的经营策略？开办费过高，产能不足？是本企业决策的。经济条件不好，生产和管理效率低？合理的商业因素等。企业非关联交易利润做低，关联交易利润做高。企业和中介绕开专业讨论，其他途径。了解企业的实际功能风险了吗？企业给自己的功能定位准确吗？每个部门的走访，了解，询问。操作手册，流程。做了哪些事情？本地改进？执行？谁决策？是否分析了目标企业在集团价值链、供应链中地位？谁是功能和风险相对简单的一方？该选择谁作为测试方？是不是了解了其实的业务实质？同期资料的表述与实际询问的差异？产品特性，生产流程，行业发展？有没有完全没有上述分析就一味用数据库结果式验证并开始讨价还价的所谓调查调整？真正理解转让定价的各种方法了吗？那种方法适合哪类关联交易的哪一方？采用怎样的指标？跨国企业集团在其供应链规划时，在低税负国家或地区设立“主体公司”，承担供应链的主要功能和风险，获得供应链的剩余超额利润。而非“主体公司”（即设立在中国的合约研发商、合约制造商、有限风险分销商等）获得稳定但较低的利润回报。安排的合理性？案例2014年9月OECD税基侵蚀和利润转移（BEPS）工作小组发布了BEPS

7个行动计划的报告和1份针对这些成果的解释性说明，其中包括无形资产转让定价行动计划的中期报告。针对无形资产的法律所有权和经济所有权问题，中国税务机关提出无形资产的法律所有权人不能仅仅因为拥有无形资产的法律所有权而必然拥有所有非常规无形资产回报。中国子公司作为无形资产开发、提升、维护、保护和利用参与方应该分享部分无形资产相关利润回报。被测试方的解释关联交易也是按照市场