【现代风险导向的企业内部审计问题及优化建议分析-以S生态环境公司为例17000字（论文）】

=4\*ROMANIV第1章绪论1.1研究背景与意义1.1.1研究背景全球经济一体化的科学发展和深入，使得现代企业在市场竞争中面临着越来越多的不确定因素，这方面体现在外部市场上——不仅仅是因为市场环境以前所未有的速度变化着。融入日益激烈的市场竞争，使企业在任何时候都面临更大的生存和发展风险。另一方面体现在企业的内部组织上——企业本身的运作过程更为复杂。这些不确定性的增加对企业最直接的影响是经营风险增大。为应对这些风险，企业需要因地制宜，设置合理的风险管理，有效调整企业的经营活动，包括调整企业的个人目标和经营范围。不断提升企业价值。为此，企业必须合理分析经营过程中的高风险点，并在这些高风险领域投入精力。这凸显了加强企业风险管理的重要性。在此背景下，企业内部审计除了关注传统的内部管理外，还需要关注风险管理机制的结构。以风险为导向的内部审计实践符合这一要求。内部审计以内部控制为重要制度。在此基础上，以风险为导向的内部审计还考虑公司治理方面，并以审计为目的，从整体上接受机构的整体风险。可以说，风险导向的内部审计在企业风险管理中发挥着重要作用，其实践经验值得借鉴。与发达国家实施风险导向的内部审计相比，我国企业的风险管理还很单薄，风险导向的内部审计发展才刚起步。1.1.2研究意义因此，本文件的重要意义在于为尚未实施风险导向内部审计的中国企业提供技术和理论指导，而管理层的内部审计模型可能是最具影响力和基础的，可拓展现有研究。内部审计实施的相关理论，重点介绍企业风险管理中的风险、存在的问题及解决办法。1.2国内外研究现状1.2.1国外研究现状McNamee(1997)指出了风险导向内部审计是企业内部审计的新模式，指出了风险导向内部审计应该与企业的目标融合在一起。DavidMcNamee,GeorgesSelim(1999)论述了制度基础审计在企业中应用的弱点和风险导向内部审计在企业中应用的优势，同时将建立系统的目标、评价风险、管理风险三个阶段归结为风险导向内部审计的过程。1.2.2国内研究现状郭群(2002)在《风险导向内部控制评价模式研究》认为风险导向内部审计有利于降低公司治理成本，企业应当将对于风险管理的支出视作一种投资而非成本。陈毓圭(2004)在《会计研究》上发表的《对风险导向审计方法的由来及其发展的认识》一文中全面的介绍了现代风险导向审计，拉开了国内理论界对现代风险导向审计进行全面关注的序幕。杜鹏远（2011）通过实地调研发现：目前在风险管理中企业内部审计存在风险意识淡薄、独立性差、审计范围窄等。张晓琴（2013）在《风险导向内部审计框架构建及实施研究》中提到在审计工作得到企业各管理层的有效支持的保障后，进行风险评估工作，从而确定审计重点和分配审计资源的审计框架。郭志银（2015），企业应当建立健全与关联方交易相关的信息披露制度，因为此类信息披露制度对防范关联方交易审计风险有着重要的作用。任夏仪，王耕农（2005）在《上市公司关联交易审计风险防范》中认为上市公司的关联方交易不符合市场交易的原则，因此通过关联方实现的盈利通常不能真实地反映企业的财务经营状况。第2章风险导向型内部审计与企业风险管理的相关理论内部审计经历了数百年的时间，实现了从传统内部审计到现代审计的重大转变。在建立风险导向内部审计之前，内部审计经历了财务导向、业务导向和管理导向几个阶段。本章主要介绍了企业风险管理和风险导向内部审计的相关理论，比较分析了风险导向内部审计与以往内部审计模式的差异。2.1企业风险管理的含义2.1.1企业风险的内涵与类型风险是指可能导致损益的预期对象的不确定性。企业风险是指阻碍企业实现发展目标、威胁企业整体进步的潜在风险因素。企业面临的风险种类繁多，一般可分为外部环境风险和资产损失、经营风险和信息风险。常见风险包括工作场所事故，包括火灾、龙卷风或其他自然灾害，还可能包括盗窃和欺诈、金融市场不确定性、项目失败、信贷紧缩、数据存储等法律风险。2.1.2企业风险管理的定义由于后递延补偿在实践中难以实现且有效，因此事前风险管理至关重要。风险管理是业务计划的重要组成部分风险管理流程旨在减轻或评估特定事件发生或对业务产生影响的风险。近年来，企业面临的风险形势发生了变化。此外，人们对全面风险管理的认识不断加深。企业在实施全面风险管理方面也积累了丰富的经验。因此，2016年新COSO版ERM（企业风险管理）增加了定义：全面风险管理是组织赖以创造、维持和重视价值的文化、能力和实践与定义和实施相结合的策略。2.1.3企业风险管理的任务企业风险管理的目标是保护企业免受伤害。许多企业制定的风险管理计划负责维持公司的生存并降低财务风险。这当然是企业风险管理的重中之重，但其目标并不仅限于这个问题。企业风险管理还用于保护员工、客户和公众免受火灾或恐怖主义等不利事件的影响。风险管理实践还包括维护企业拥有和使用的设备、数据、记录和其他资产。2.2风险导向型内部审计的主要内容2.2.1风险导向型内部审计的内涵风险导向审计是基于已审计风险模型的审计。风险导向审计是在以账目为基础的审计和以系统为基础的审计为基础而设计和发展起来的一种审计形式。是指为调动审计资源而对企业的风险位置和风险等级进行分析和判断的审计人员。在高风险审计领域，审计方法采用适当的审计策略，将内部审计的剩余风险降至最低。风险导向内部审计实施的风险导向模型：“审计风险=失实陈述风险×相关风险”。风险导向审计的目标是有效帮助企业规避和管理业务风险，同时管理审计风险。2.2.2风险导向型内部审计的特点与传统内部审计相比，风险导向内部审计在审计基础、审计内容、审计方法和审计目标等方面具有一些新的特点。审核依据：传统的内部审计以内部控制体系为基础，通过观察和分析企业内部管理体系的一致性、合规性和监控性，确定关键测试的重点和范围。风险导向审计以风险评估为基础，即审计过程应分析和评价影响企业经济活动的各种内外部因素，并确定审计的范围、重点和方法。综上所述，风险导向的内部审计不仅关注与内部管理体系直接相关的要素，而且关注影响企业的各种环境要素。审核对象：风险导向内部审计的首要目标是公司治理，着眼于企业的整体经营，将现代企业内部审计的范围扩大到企业制度建设的高度。以风险为中心的内部审计考虑企业经营的财务分析、战略规划和评价等情况，然后通过内部审计完善公司内部治理和管理机制，最后加强风险管理。审核方式：建模技术用于传统的和以风险为导向的内部审计。但由于内部审计以风险为导向，通过建立风险模型量化风险，抽样技术更科学、更有意义，更注重分析测试方法，因此更有效地降低审计风险。在整个审计过程中，以风险为导向的内部审计都离不开传统的审计模式。事件审计仍以与以前相同的会计审计和内控审计为基础，然后回归风险警示审计。以及事后风险管理能力。但它将风险的概念融入其中，因此更接近于“预识别”。审计目标：缓解和纠正是传统内部审计的首要任务，而以风险为导向的内部审计任务显然不限于此。McConin的审计模型路线图显示，风险导向审计采用从左到右的“目标风险管理”审计线索作为价值链的组成部分。因此，以风险为导向的内部审计的目标是“增值”，即通过保护组织资产、降低风险、降低内部审计成本、提供有价值的建议等活动为组织增加价值。使企业能够获得额外的收益。2.3风险导向型内部审计与企业风险管理的关系2.3.1风险导向型内部审计与企业风险管理的必然联系不可否认，企业发展过程中必然存在风险。在新的经济形势下，为了有利于企业的市场竞争，企业必须根据实际发展情况密切关注企业面临的风险，做好风险管理。从关系分析来看，企业内部管理与企业风险之间存在着密切的关系。当企业面临新的风险时，企业必须从内外部实际出发，加强防护，未雨绸缪。以工作为主要目标，完善企业内部控制制度。如前所述，风险导向的内部审计不仅关注传统审计中的内部管理体系，还关注影响企业的各种环境因素。综上所述，风险与这些概念相关联：内部管理和风险管理相辅相成，甚至可以分为统一的内部审计和风险导向的内部审计，通过风险导向的方法加强内部管理。审计有利于企业风险管理。现代企业要实施有效的风险管理，需要风险导向审计的帮助。2.3.2风险导向型内部审计在现代企业风险管理中的作用以风险为导向的内部审计在现代企业风险管理中的作用可以从三个方面来界定。首先是监控风险管理过程。风险管理内部审计帮助企业识别、评估、应对和监控风险。其次，它还提供风险管理咨询服务，除了提供企业风险管理咨询外，还具有风险导向的内部审计功能。由于风险存在于业务运营的各个环节以及各职能部门的日常运作中，风险导向的内部审计部门应使用独立的第三方身份验证业务活动和管理的准确性和完整性信息、财务、监控各方风险信息并及时上报，并在各部门之间进行沟通。2.3.3风险导向型审计在企业风险管理中发挥作用的途径剩余风险水平和企业管理流程是审计风险管理中最重要的审计核心。企业实施风险管理是为了能够识别和分析剩余风险。风险管理中的管理就是进行以风险为导向的内部审计。这与上面分析的两者之间的关系也有因果关系。风险导向内部审计在企业风险管理过程中发挥作用的具体方式如下：（1）企业管理通过内部审计分析可以达到企业可以接受的风险水平。（2）企业经营中的风险是企业在审计过程中按照风险划分审计资源的顺序，审计人员及时采取有效措施管理风险；及时防控审计过程中的差错（4）内部审计工作人员根据审计信息收到相应的风险审计报告。最终风险审计报告是内部审计师对剩余风险提出的合理建议。这份书面文件可以帮助企业管理者规避管理和管理风险。因此，以风险为导向的内部审计在企业风险管理过程中发挥着重要作用。第3章S生态关联交易现代风险导向审计的现状及分析3.1公司简介S生态环境科技有限公司（“S生态”）是境内公开发行股票并在深圳证券交易所上市的股份有限公司。成立于1993年2月26日该，公司设立时总股本为3,060万股。公司成立之初，公司名称为“武汉S电力有限公司”。1999年9月23日，公司在深圳证券交易所上市。2015年以来，通过大资产重组，逐步向以生物质发电为核心业务转型，成为全国电厂布局规模最大、生物质能和项目点数最多的上市公司。2015年9月28日，公司发布关于变更公司名称及公司简称的公告，更名为“S生态环境科技有限公司”。3.2经营情况2018年，S生态陷入了短时流动性不足，银行账户被冻结，大部分电厂生产陷入停滞，持续经营存在风险。S生态近三年经营情况数据如下表：表2.2S生态近三年度经营情况从上表来看，虽然S生态在2020年实现了营业收入的增长，但利润率却是巨额亏损，母公司净利润和每股收益较低，2019年表现强劲。2021年各项指标表现不佳，营业收入较2020年下降一半，亏损较大。3.3S生态业务审计现状本文将通过问卷调查的形式来获取S生态目前业务审计项目的具体情况，通过对问卷调查结果的分析，可以进一步剖析目前S生态在执行业务审计时出现的问题，同时，将问卷结果量化分析，评估不同问题的严重程度，为后续建议的提出提供指导。3.3.1审计部门人员配备情况如表3.1所示，根据调查问卷收集到的反馈可以看出，S生态内部审计部门30岁以下的只占9.23%，而40岁以上的审计人员占据了69.23%，年龄出现较大的断层。表3.1S生态内部审计部门审计人员年龄层次分布统计表年龄20-30岁30-40岁40-50岁50岁以上合计数量（份）614351065比重（%）9.23%21.54%53.85%15.38%100%此外，企业内部审计工作是一项需由来自不同专业人才参与，有较强技术要求的工作。通过合理配置专业人才，彼此互相配合，可以使内部审计工作较为全面、透彻的达到理想效果。西方理论研究主张内部审计部门较为理想化的人员配置为经管类、工程类和其他类别分别占据三分之一，但是从表3.2中可以发现财务类专业以50.77%的比例占据了总体数量的一半，而法律专业仅有3.08%，距离理想配比三分之一依然相差甚远。同时，从表3.2中的数据可以看出在S生态审计部门内部，审计专业的人才只占7.69%，这会导致S生态在开展内审工作时，在规范性和专业性上会有所欠缺。基于实践证明，这样以财务为主的专业人才结构只有在实施与财务相关的审计项目时才有一定的优势，从长远角度分析，这种不合理的内审人员专业结构会在某种程度上限制了公司的进步。表3.2S生态内部审计部门审计人员专业分布情况表专业类别财务审计其他经管类理工类法律其他合计数量（份）3358162165比重（%）50.77%7.69%12.31%24.62%3.08%1.54%100%如表3.3所示，目前S生态审计人员未获取相关审计证书或仅获取一项证书的占61.54%，这可能会导致内审人员在审计工作中，对审计专业理论的了解和应用上存在一定缺陷。表3.3S生态内部审计人员审计证书获取数量统计表个数0个1个2个3个大于3个合计数量（份）1129166365比重（%）16.92%44.62%24.62%9.23%4.62%100%3.3.2审计开展频率与总体水平1.S生态业务审计开展频率表3.4S生态业务审计开展频率汇总表时间/次不会定期开展1年以内1~3年3年以上合计数量（份）352121665比重（%）53.85%3.08%18.46%24.62%100%表3.5对S生态业务审计开展的频率做了统计。根据统计结果显示，目前有近53.85%的S生态并不会定期开展业务审计，绝大多数都是上级领导根据企业运营的现状，将业务审计纳入某一年的年度审计计划，才会实施业务审计工作；43.08%的S生态即使定期开展业务审计，其间隔也是一年以上，可见大部分S生态缺少对业务专项审计的重视。2.S生态业务审计总体水平表3.5S生态业务审计总体水平表水平差较差一般较好好合计数量（份）622297165比重（%）9.23%33.85%44.62%10.77%1.54%100%通过表3.6可以得知，在所有被调查对象中，有44.62%的受访者认为自身所在S生态在业务审计上的水平一般，33.85%的人认为审计水平较差，9.23%的人认为审计水平差。由此可见，总体来说调查对象对所在S生态的业务审计的情况并不满意，说明S生态在这方面还有较大的进步空间。3.3.3审计分析程序运用程度表3.6S生态业务审计制度健全有效程度统计表程度没有相关制度有，但不具备健全有效性有，具备基本健全有效性有，具备较好的健全有效性合计数量（份）37159465比重（%）56.92%23.08%13.85%6.15%100%据表3.7中的统计数据可以发现，绝大多数被调查对象都认为其所在的S生态缺乏健全、有效的业务审计制度。其中，56.92%的被调查对象认为压根没有相关审计制度，23.08%的被调查对象认为虽然有，但却不健全；相比之下，仅仅只有13.85%的被调查对象认为自身所在的S生态内部的业务审计制度较为规范，基本可以达到健全且有效的程度，可以在一定程度上为S生态业务审计活动的成功、有效展开提供一定的指引；同时，仅仅只有6.15%的被调查对象认为公司的业务制度具备较好的健全有效性。最后，通过分析问卷数据，本文认为目前绝大多数S生态依旧未对建立和完善业务审计制度予以充分的重视，在这方面仍需进一步加强。3.3.4风险导向审计理论及数字化技术运用情况1.S生态业务审计风险导向审计理论的运用程度表3.7S生态业务审计风险导向审计理论的运用程度表程度极低较低一般较高很高合计数量（份）627237265比重（%）9.23%41.54%35.38%10.77%3.08%100%根据对问卷调查所得数据进行分析，在对风险导向理论审计的运用上，有41.54%的被调查对象认为本公司在业务审计方面，运用程度较低，与此相比，只有10.77%的被调查对象认为运用程度较高，而觉得运用程度很高的比例仅占3.08%，具体情况详见表3.8。风险导向审计理论强调全面风险识别，并全过程追踪风险，能够有效帮助企业预防风险的发生，符合企业发展需要。对此持续进行关注并积极投入运用于本公司，会大大提高业务审计效率，推进本公司审计部门快速与国际接轨。2.S生态业务审计开展形式根据调查结果，如表3.9所示，有超过一半约为55.38%的S生态认为本公司开展的业务审计为事后审计，仅仅只有9.23%的人认为本公司开展的形式为事后、事中和事前三种审计形式同步进行。这反映出S生态业务审计在响应国家号召，将审计工作前移的工作上还有较大的提升空间。表3.8S生态业务审计形式统计表形式事后审计以事后审计为主，部分业务前移到事中审计事后、事中、事前审计同步进行其他合计数量（份）36216265比重（%）55.38%32.31%9.23%3.08%100%3.S生态业务审计对数字化技术利用程度表3.9S生态业务审计对数字化技术利用程度表程度极低较低一般较高很高合计数量（份）3291813265比重（%）4.62%44.62%27.69%20.00%3.08%100%21世纪以来，社会经济的茁壮发展与快速进步离不开数字化程度的加深，内部审计也不例外。将信息技术运用于业务内审项目，不仅能够有效减轻内部审计人员的负担，节省审计资源，还能够发觉一些人工难以察觉到的勾稽关系与审计线索，从而使得审计工作得到更深入、透彻的展开。通过对调查问卷中关于S生态业务审计在数字化技术利用程度相关问题的结果统计分析，从表3.10中可以看出，约有44.62%的被调查对象认为自身所在S生态对数字化审计技术利用程度较低，27.69%认为一般，较高以及很高的仅占约四分之一，说明S生态业务审计工作在建设和运用信息技术方面还有较大的提升空间。3.3.5后续跟踪审计情况通过分析整理S生态业务审计后续跟踪审计的执行情况，发现S生态业务审计在后续跟踪审计上取得了较为不错的成果，如表3.11所示，有49.23%的人认为本公司的业务审计执行了后续跟踪审计，并且问题都得到了妥善的解决，但和国际水平相比仍有一定的差距。表3.11S生态业务审计后续跟踪审计的执行情况统计表执行情况没有执行执行了，但比较流程化执行了，但只解决部分问题执行了，问题都得到妥善解决合计数量（份）25263265比重（%）3.08%7.69%40.00%49.23%100%第4章S生态关联交易实施现代风险导向审计存在的问题如前所述，从官方的角度来看，审计过程是武汉S电力工程有限公司的年报。S生态符合新的现代风险导向审计准则的相关规定，但模仿现代风险导向审计程序。实施机制而不是积极管理非战略性审计程序的实施，不深入调查一些关键问题和异常情况，一般仍然没有跳出传统的风险导向审计理念。，这很可能导致由于审计机关的舞弊而未能发现不准确的报告和遗漏。而且，这些问题在大多数中小型会计师事务所中并不少见。由于这些现代风险导向审计的必要程序不是在审计过程中执行的，因此会受到行业协会的制裁，以避免制裁。只能注意完成“正式”的风险导向审计。作者无法一一分析审计案例、其他中小企业的年报，但案例中S生态运营所反映的问题具有代表性。4.1战略分析表面化从软件分析的宏观角度，S生态关联交易在分析武汉S电力工程有限公司的经营风险和外部环境时。它只了解运营数据的表象和行业的整体景气度，而不是对其宏观环境的深入了解。房地产行业是资本密集型行业，企业融资对于房地产企业来说变得非常重要。S电力工程有限公司与各大房地产公司有着密切的关系。与征地相比，融资、品牌美誉度、优质的人才管理体系等都是明显的劣势。那么您不仅可以查看武汉S电力工程有限公司提供的数据。不仅如此，还深入了解了它的重点产品。实际经济价值是多少，盈利能力如何，与同行相比是否合理。此外，由于武汉S电力工程有限公司不是上市公司，财务报表不需要公开，社会审查也很少，所以在预算和土地方面。不仅需要联系武汉S电力工程有限公司的经理。为了获得相关信息和数据，还需要通过行业分析、阅读相关报刊杂志来判断数据的准确性和可靠性。现场调查并收取相关公司支付卡等财务信息。对于发票等重要发票，也需要从商业模式入手，了解武汉S电力工程有限公司经营的方方面面。且主要买方与武汉S电力工程有限公司存在重大关系，专业判断被审计单位管理层是否存在对财务报表进行虚假交易或其他欺诈问题很重要。4.2分析程序运用不充分从微观上看，生态连接的操作程序S并没有使用分析程序来分析武汉S电力工程有限公司的内部管理。他们也没有研究财务数据和非财务数据之间的关系。武汉S电力工程有限公司以及不同数据之间的关系。因此，武汉S电力工程有限公司无法识别出与预期数据有偏差或与其他相关信息不一致的变化和异常情况。，也就是审计单位的风险区域。从武汉S电力工程有限公司的审计程序可以看出。从S生态运营来看，S生态基本不用分析软件。内部管理方面，仅审核武汉S电力工程有限公司内部管理手册。并投入更多的审计资源来了解其系统设计的有效性，而忽略了内部控制系统的执行情况。分析程序了解内部管理的目的是识别风险领域，但S生态运营只考虑内部控制的敏感状态，不评价内部控制的有效性。除非公司从管理的各个方面收集和组织与报表相关的内部审计，才能为设计和实施合理的审计程序奠定良好的基础。在获取审计证据的过程中，S生态关联业务也没有使用完整的分析程序。除将S生态关联交易现金等价物当期实际数据与上期数据进行比较外，其他项目如主要固定资产的应收账款、折旧年限及年折旧率及其他税费等。仅包含在数据中，简要了解会计方法和会计原则的选择和实施。在分析S生态相关收款账户时，应根据收款账户与销售收入的关系，以及与内部管理状况等非财务信息的关系进行分析。但S的生态交易当然忽略了这一点，只通过对应确认应收账款是否以合同和合同价款为初始金额。S生态关联交易审计师在分析主要固定资产的折旧年限和年折旧率时，应采用多种方法对J置业有限公司的财务数据建立合理预期。将公司财务报表上报告的金额或比例与其预期进行比较，以寻找违规行为。但S生态相关业务不根据固定资产的账面价值和折旧率估算折旧成本。武汉S电力工程有限公司。并且不判断固定资产折旧是否属于比较风险点。4.3片面依赖实质性测试与分析程序分开的重要测试可能不符合审计要求。在现代风险导向模型中，通过分析程序定义的风险点来识别关键测试，从而显着降低审计成本并提高审计效率。并降低联合审计风险。从以上两点可以看出，在审计S生态相关业务时，基本跳过了软件分析，在分析武汉S电力工程有限公司宏观环境时。这也太片面了。看好中小房企经济环境预估。并且没有深入的行业比较分析。在企业风险评估中，未采用分析程序研究武汉S电力工程有限公司财务与非财务数据的内部关系。以及不同的数据之间。基于运营审计师对高风险领域的不识别，S生态主要是根据自己以往的经验和理解进行测试。在这种情况下，获取审计证据并不能保证合理的审计结论。在交易应收账款测试中，S生态的利益相关者没有将收款人账户与销售收入等财务信息以及内部管理、异常升级等非财务信息挂钩，高达130%的账户应收款项已简化，不作进一步分析。并且没有真正的成本测试。武汉S电力工程有限公司作为一家房地产公司。成本核算过程复杂，核算方法不同于其他行业。和两个地下部分。纠正导致严重歪曲主要业务成本的利润。然而，S的生态相关业务并没有通过分析程序来确定成本是否是风险因素，也没有经过显着测试。4.4缺乏相关的法律法规与政策支持要发展现代风险导向审计，就需要加强审计师的法律风险，因为法律风险更高，审计成本更高，对注册会计师的约束力更强。相反，审计风险将由注册会计师估计。公司也倾向于接受风险较高的客户，因为风险越高，审计费用就越高。在审计过程中，企业往往会简化审计程序，隐瞒舞弊，降低审计质量。在我国，《证券法》、《注册会计师法》等多项法律的出台，在一定程度上强化了注册会计师的法律责任。在一般概念阶段，具体的、实用的和可操作的法律很少相关，民事赔偿的规定也不完善。尤其是大多数中小型会计师事务所对未上市、无需披露的中小型企业进行审计。这也反映了S生态交易中注册会计师所带来的法律风险还存在哪里。

第5章S生态关联交易审计的改进措施和政策建议前四章主要讨论了现代风险导向审计的基本理论，并以T所对武汉S电力工程有限公司进行审计的案例分析了T所应用现代风险导向审计的现状和存在的问题，接下来的一章讨论如若真正贯彻实施现代风险导向审计，S生态关联交易应该补充哪些重要的审计程序。5.1S生态关联交易审计的改进措施从上一章S生态关联交易对武汉S电力工程有限公司的年报审计过程中可以发现，审计人员并没有做到以经营风险为导向，没有真正采用“由面到点”和“由点到面”相结合的审计思路，只是生硬地套地照搬审计准则中规定的现代风险导向审计程序。其中最核心的问题就是，没有运用分析程序来确定武汉S电力工程有限公司的风险领域。从图4.1的审计框架中可以看出，审计程序的设计都是建立在战略分析上的，因此S生态关联交易应该补充以下几个具体的审计程序：剩余风险剩余风险关键经营环节战略风险确定总体审计风险概率关键经营环节战略风险确定总体审计风险概率企业经营层面整体战略企业经营层面整体战略实质性审计程序实质性审计程序图4.1审计分析框架5.1.1应确定整体审计风险大小S生态关联交易在上述审计项目中，并没有事先确定一个整体的审计风险大小，而是直接开始了审计程序，这样不利于控制审计风险。通常来讲，审计风险大小取决于很多因素，例如被审计单位如果是会计师事务所的重要客户，注册会计师为了留住客户很可能不会出具非无保留意见审计报告，那么出于趋利避害，注册会计师会预先制定较高的审计风险水平。又如，注册会计师出于审计质量和品牌声誉的提高，会相应提高标准。总的来说，会计师事务所应根据实际情况制定一个合适的审计风险水平。5.1.2应充分运用分析程序通过前文案例分析可以发现，S生态关联交易基本没有运用分析程序。在审计过程中，没有运用分析程序来分析内部控制，也没有研究财务数据和非财务数据以及不同数据之间的内在关系。若要准备判断风险领域，应在审计中补充分析性程序，主要可以从以下三方面考虑：1）经营环境分析S生态关联交易在进行被审计单位经营环境分析时，了解的非常不全面，只是表面的看到了房地产行业繁荣的一面，而不去了解其背后的风险。经调查，湖南省内的中小房地产公司的年开发规模主要集中的1—4万平方米之间，开发规模普遍偏小，销售收入主要分布在1—4亿元之间。在土地储备方面，土地储备充足的仅占8%，基本充足大约占42%，有52%的中小房地产公司属于土地储备不足。原因在于目前的土地价格过高，而中小房地产公司普遍存在资金不足、缺乏竞争力和土地批出规模大等状况，这都严重制约了中小房地产公司获取土地的能力。在融资渠道方面，中小房地产公司的融资渠道非常单一，主要来自银行贷款，据调查数据显示，银行贷款总额占债务总额比例超过80%的中小房地产公司有14%，占债务总额比例超过40%的达66%。由此可见中小房地产公司在最主要的资金和土地储备方面的情况并不容乐观，虽然中小房地产公司在满足市场多元化和对市场反应灵敏性方面比大型的房地产公司更具优势，但总体而言行业前景还是不甚明朗。2）经营产品分析现代风险导向审计下，要对武汉S电力工程有限公司的具体经营产品进行分析，要深入的去了解S生态关联交易的主营产品，其经济价值如何，盈利情况如何，才能更好的对经营风险做一个判断。武汉S电力工程有限公司主要就是从事房地产销售，即把自己开发的房地产放到市场上进行销售从而取得收入，其中包括了商品房销售收入、配套设施收入以及土地转让收入。武汉S电力工程有限公司的产品结构比较单一，主要以开发商业地产为主，其次是住宅与写字楼。其中商业地产所占比例为58%，住宅和写字楼分别为21%和15%。2011年武汉S电力工程有限公司的毛利率在42%左右，依据湖南省中小房地产行业上市公司的可比资料，上市房企的毛利率在38%左右，考虑到湖南省中小房地产公司竞争的激烈情况，未上市的武汉S电力工程有限公司42％的毛利率让人质疑。3）经营模式分析对武汉S电力工程有限公司经营模式的分析可以清楚其业务流程的环节，以及账务的真实性。首先，在内部控制方面，C先生是武汉S电力工程有限公司的创始人，现任武汉S电力工程有限公司的董事长，同时持有该公司58%的股份，具有绝对的控制权，董事会被董事长C先生单独操控，内部控制已经十分微弱甚至失效，公司的治理结构名存实亡。那么武汉S电力工程有限公司在审计过程中提供的各种资料的真实性也就让人怀疑。在2012年的账目上也可以看到，应收账款高达224,046,976.87元，并且没有及时分类。在在建工程方面，账上未见结转工程结算与工程施工，即使项目实际上已经完成，项目仍然挂在账上。在销售收入方面，部分项目申报表上有计税收入，已缴相关营业额及附加，但是在账上并未见该项目收入，从而导致所得税计算也存在问题。5.1.3应依据分析程序进行实质性测试程序根据上述的程序分析确定了武汉S电力工程有限公司的风险领域之后，S生态关联交易就可以据以设计和实施有针对性的实质性测试，而不是凭借审计人员以往的经验去做详细但无根据的实质性测试。通过以上分析可以发现，在武汉S电力工程有限公司的宏观经济环境方面，其融资环境单一，土地获取空间较小，行业前景还不甚明朗。且与同行业其他公司相比，武汉S电力工程有限公司的产品结构比较单一，毛利率却高出其他公司4%左右。在内部控制方面空有其表，创始人C先生在公司具有绝对的控制权，内部控制已经十分微弱。应收账款账目过高，在销售收入的确认和销售成本的结转上较为混乱。因此初步判断对武汉S电力工程有限公司的高风险领域是“应收账款”、“应付账款”等往来款项，还有“主营业务收入和主营业务成本”、非流动资产下的“在建工程”、“物业及设备"、“投资物业"等项目。审计人员根据上述高风险业务和科目据以修改原计划的其他审计项目的时间、性质和范围。S生态关联交易应该在审计取证方面加强取证力度，合理分配审计资源，对以下三个方面作进一步的审计。1）往来项目方面在S生态关联交易对武汉S电力工程有限公司进行审计时，也发现了其应收账款和其他应收款的数额非常大，变动比率也很大，并对其进行了进一步的调查，但由于没有从战略上对武汉S电力工程有限公司进行分析，盲目的认为武汉S电力工程有限公司的内部控制制度非常的完善，对管理层人员充满信任，直接接受了管理层提供的相关复印件和传真，对应收账款和其他应收款的异常予以排除。如若之前有对武汉S电力工程有限公司进行深入的战略分析，知道武汉S电力工程有限公司已在计划上市，完善的内部控制制度是请专人设计的，但是C先生的经营管理水平、综合知识能力水平较低，内部控制其实是虚有其表，那么如应收账款这种重大的账目可能存在猫腻，武汉S电力工程有限公司提供的解释也就不能尽信。对于应收账款期末余额增加了167,326,435.21元，武汉S电力工程有限公司表示应收账款的剧增主要是由于本期业主未按时还贷遭到银行罚款导致本期银行扣款增加所致。在接受武汉S电力工程有限公司提供的资料同时，S生态关联交易应该索取其相应的销售合同、预售许可证、销售清单等资料，对应收账款的账龄进行分析，毕竟超过一亿五千万的逾期扣款几乎代表超过一半的业主逾期还贷，可信度非常的低。除了应收账款和其他应收款，S生态关联交易也要关注应付账款、预收账款等往来款项，其中应付账款266,275,932.67元，其他应付款203,271,775.72元，预收账款164,972,974.83元，各个科目均存在大量负值挂账情况。挂账中的预收账款有可能是由于预售销售款没有及时转为收入，其他应收款除去向H信托股份有限公司出手资产款暂时未能收回的其他部分，也没有对借款员工的职位、借款金额、借款时间及归还时间进行详尽的描述，相关原始单据也并不齐全。2）成本方面S生态关联交易的成本结构非常复杂，影响因素多、变化范围大，而且不同的建设开发项目也有不同的成本结构。因此T所在对其进行审计时，最好以开发项目为单位，按开发项目的开发环节归集成本。一般来说，开发环节主要包括规划、立项、土地转让或出让、建设、竣工、销售等。再根据开发项目的完成程度将其分为前期准备阶段、建设竣工阶段和销售阶段三个不同的阶段。之后T所根据上述开发环节和开发阶段，将开发项目的所有成本归集为前期准备成本、建设竣工成本、项目税费成本和开发间接费用。按照这种方法来归集武汉S电力工程有限公司开发项目的成本构成，就能清晰的了解费用的发生状况，也能确认开发成本的真实性。而S生态关联交易在对武汉S电力工程有限公司进行审计时，没有对其成本进行实质性分析。实际上武汉S电力工程有限公司存在着大量成本计算混乱的问题。对于其2012年的成本，只是在年末暂估为192,123,356.56元，在账上并没有所有的对应项目及成本组成，部分开发项目也没有从前期准备成本、建设竣工成本、项目税费成本和开发间接费用四个方面来进行归集，仅仅为一个大数，无法合理的确认其开发成本的真实性。3）所得税方面首先部分项目审报表上有计税收入，已缴相关营业税及附加，而账上未见该项目收入。其次在结转当期收入成本时，工程结算收入按开票金额确认，由于不是依据工程进度情况表，无法考究工程结算成本是否按完工进度进行结转，正常应该按成本支出的进度与开发商结算，现情况为按开票情况进行结算，成本未能确认，企业所得税额无法核实。第三，与分包单位结算时，通常会扣起的驻工地人员工资和税金（工资实际并未见由此支付），该部分计入成本。实际上该部分扣起的款项仅能通过往来科目核算，并不能直接形成成本的，这样做相当于虚增成本，减少了利润，导致合同毛利确认少，导致直接少缴企业所得税。最后，跨期成本费用的发票非常多，即使到年中，亦可能存在上一年度的票据：如4月30日，余某报销零星费用257,455.28元，所附票据全为2011年度的。从上述三点改进措施中可以看出，略过了分析程序的S生态关联交易对武汉S电力工程有限公司的审计还是存在较大的问题，审计人员没有发现武汉S电力工程有限公司所在经营环境并不乐观的问题，没有发现武汉S电力工程有限公司内部控制表面完善实则混乱的问题，从而在之后的一系列审计中盲目信任武汉S电力工程有限公司管理层，所做的实质性测试也没有很强的针对性，很多审计问题因此无法被发现。那么S生态关联交易对武汉S电力工程有限公司出具的标准无保留审计意见也就值得再行商榷。5.2政策建议现代风险导向审计相对于传统审计来说更有利于加强对企业年报审计风险的控制，提高审计效率，降低审计风险。但通过上述分析可以发现现代风险导向审计对于人员、成本结构、技术水平、资源共享等方面的要求更加高。S生态关联交易虽然按照审计准则规定制定了现代风险导向审计下的审计流程，但其对武汉S电力工程有限公司进行年报审计时并没有贯彻风险导向审计思想，使得审计人员在审计过程中无法突破客户预先设置或防范的措施。为了T会计师能够更好的贯彻实施现代风险导向审计，针对其在实施现状中存在问题的四点原因，笔者提出了以下四点建议。5.2.1提高审计人员的综合素质现代风险导向审计模式下，审计人员需具备相当的综合素质才能适应其要求。例如在对武汉S电力工程有限公司进行审计时，审计人员只有拥有了应有的专业素养才能充分认识武汉S电力工程有限公司的治理结构，发现其内部控制的问题。因此S生态关联交易要努力培养综合素质强的审计人员，从而增加其对企业宏观经营环境的识别分析能力，和较强的统计、分析等综合能力，降低事务所的风险。各会计行业协会可提高对审计人员的培训力度，全面提高其专业技能和专业素养。针对现代风险导向审计在中小事务所中的应用，笔者认为应从以下几个方面加大培训力度：1）要对审计人员进行业知识培训，每个行业都有不同的生产经营特点和经济技术指标，审计人员要对这些都有一个初步的认识，才能更快的认识被审计单位的经营战略和经营环境。2）由于审计人员大多是会计学专业出身，对经济管理类了解的不是太多，因此在对审计人员进行培训的时候应该适当的加入管理类、金融类和营销类的课程，尤其要重点关注在风险评估和分析性复核中经常用到的现代分析方法的培训，要提高注册会计师对其使用的能力。3）事务所应该开设专门的信息管理系统应用课程，并要将其作为考核审计人员能力的一个重点，这可以使审计人员能够尽快掌握现代信息技术在审计工作中的运用。S生态关联交易自身也应努力提高其审计人员素质，笔者认为可从如下几方面着手：1）在成本允许的范围内聘请综合素质高的审计人员，或聘请不同专业背景的工作人员。2）将所内审计人员分为固定的小组，小组内配备有经验的注册会计师和助理审计人员，每个小组都负责相对固定的行业，这样有利于进行有针对性的培训，也有利于形成学习效应。5.2.2扩展业务范围以提供更多的增值服务S生态关联交易汇集了一批审计、会计、税务、咨询等专业人才，在人力资源方面具有一定的优势。并且由于事务所常年承接行业跨度大、工作环境陌生、项目繁多的中小企业的传统审计业务，每承接一项业务都需要根据被审计单位的具体情况，迅速组织好项目组，确定好项目经理和审计助理人员的分工，事务所员工经过这样长期高强度的工作，锻炼了极强的团队组织协作能力和高效率的办事能力。这些优质人才是自然形成并长期保留的固有优势，但是S生态关联交易并没有充分利用发挥这个自身优势，即使已在老客户中开展了收入不菲的增值服务，但没有扩大到新客户中去，没有很好的在新的会计服务、税收服务、咨询业务等领域进行拓展，而是在“僧多肉少”的传统业务中与同业们激烈的竞争，造成审计质量偏低收入偏低的结果。一般来说中小会计师事务所在审计业务领域内竞争非常激烈，收费低成本高、审计风险及法律责任大。而会计咨询和会计服务业务等增值业务收费较高，审计风险及法律责任相对较低，而且是现代的基于风险的审计流程的产物，可以节省很大部分成本。这也可以从占S生态关联交易42%净利润的非主业服务中体现出来。5.2.3加强相关法律法规体系的建设笔者认为，一个健全的法律体系应该是既能为法律当事人给予足够的保护也能产生相当的威慑力让相关责任人不敢去触碰法律的逆鳞。而我国在会计师事务所方面的法律无论在保护力度上还是威慑力度上都不足够，建议从以下几方面进行完善加强：1）应完善相关民事法律制度。注册会计师的绝大部分行为应当是由民事法律制度来规范，而我国当前的注会法律关于民事责任的追究条款规定的过于笼统，在操作性方面基本上不具可实施性。而既然法律都不完善，注册会计师的责任感就不会那么强，没有重责的事务所和审计人员也就容易产生逃避法律责任的念头。民事赔偿也可以调动有关利害关系人的积极性，从而加大了事务所及其审计人员违规职业的风险，在一定程度上起到威慑作用。2）应建立举证责任倒置制度，注册会计师审计行业是一个非常专业的行业，很多专业知识并不为大众所知，因此具有一定的信息不对称性。如果采用原有的举证责任分配原则，显然对原告或受害者不利。反过来举证责任倒置则需要审计人员自己提供证据证明并未违反法律规定，有利于保护受害者权益，也能促进审计人员的工作积极性保持注会行业的独立性。3）行业监管方面应转变思路，在监管时不要单纯的以审计程序为中心，而是重点关注注册会计师的专业判断是否正确。以促进实现执业质量的良性循环，使得风险导向审计的推进能够更加顺利。5.2.4建立审计风险资料数据库现代的基于风险的审计模式主张针对不同风险大小和不同风险领域的行业和客户设计具备独特性专业性的审计程序。为此这就需要有功能强大的数据库来满足事务所审计的需要，但S生态关联交易等中小型的事务所规模都比较小，建立强大数据库的条件并不成熟，并且其维护更新成本也相当高，对于中小会计师事务所来说实现起来很困难。因此建立一个所有事务所共享的风险数据资源库非常有必要。笔者建议中注协可牵头建立一个这样的数据库，归集、整体各事务所的行业风险信息及优秀的审计案例，另一方面，中注协还可以加强与银行等金融机构的沟通交流，