第七章流转税制(财政与税收江西财大)

东南大学远程教育财政与税收第二十五讲主讲教师：吴斌1第七章流转税制

【资料引证】我国现行流转税在征收范围上采取的是增值税、消费税和营业税三税并立,前两者交叉征收,后两者互不交叉的格局,因此,在实际上,征收增值税和营业税的政策边境可以分清。在１９９４年的税制改革中,对增值税的改革力度较大,扩展了征收范围、简化了税率档次、实行了凭增值税公用发票注明税额抵扣税款的机制,在税制和管理的科学化与国际化方面有了艰苦突破。2【本章提要】本章主要引见以下几方面的内容：第一节流转税的性质和特点重点掌握流转税的性质和根本特点第二节流转税制设计重点掌握流转税制设计或制定中如何确定和选择其课税对象、纳税范围、计税根据、纳税环节、税率构造等根本要素。第三节税收制度要素分类引见了流转税制类型，即将流转税分为周转税、销售税、增值税和消费税等四种类型。重点掌握各种流转税的特点。第四节流转税制方式流转税制方式包括周转税制方式销售税和消费税结合方式，经过学习要求掌握流转税制构造和如何选择流转税制方式。3本章的重点本章的重点是了解和掌握流转税制的课税对象、纳税范围、计税根据、纳税环节、税率构造等根本要素。这是全面掌握和执行流转税的前提。4第一节流转税的性质和特点一、流转税性质从消费角度看，流转税是对个人和企业消费的商品和劳务课税，因此，也可以称为消费税。从运营角度看，流转税是对企业销售商品和提供劳务的运营收入纳税，因此，也可以称为营业税。从消费和运营角度同时看，流转税课征的商品范围包括商品和劳务，其中，商品又可以进一步分为资本品和消费商品。流转税的商品纳税主要是对消费商品买卖纳税，对以财富方式出现的资本品，如土地、房产、权益买卖转让也往往纳入商品课税的商品范围，因此，也可以称为买卖税。流转税的称号和表现方式虽然很多，但在本质上都是对商品流转额和非商品流转额纳税，属流转税的范畴。5二、流转税的特点

1．税收负担的间接性税收负担可分为直接负担和间接负担。直接负担是指纳税人因纳税而接受的福利牺牲；例如个人所得税而间接负担是指负担人因税负转嫁而间接接受的税收负担。流转税普通由企业作为纳税人履行纳税义务。但在市场价钱的情况下，纳税人交纳的流转税可以随商品价钱运动转嫁由消费者负担。因此，企业是纳税人；而消费者是负担人，承当部分或全部税收。由于消费者所承当的税负并不是由消费者纳税而引起，而是由于税负转嫁运动而引起，因此消费者所承当的税负是间接的，这种消费者间接承当的流转税也可以称为间接税。62．税收分配的累退性税收征收可分为累进、比例和累退3种方式。流转税在名义上普通按比例征收，而消费支出占收入比例下降，假设按消费支出比例纳税，那么，流转税占个人收入比例必然下降，从而使流转税比例征收具有累退特点，这不符合公平税收原那么要求。73．税收征收的隐蔽性流转税的纳税人可分为消费运营的厂商和消费者个人。在现行流转税中，除个人消费支出以消费者个人为纳税人外，普通均以消费运营厂商为纳税人，但税负可以经过商品价钱运动转嫁给消费者负担。由于消费者负担的税收并不是由个人直接交纳，而是在消费商品、支付价钱时间接负担，因此没有剧烈的纳税认识和负税觉得。特别是在流转税采取价内税方式的情况下，流转税并不是依靠于价钱之外，而是内含于价钱之中，消费者在消费时只支付价钱，并不支付税收，在不知不觉中承当了税负。流转税在征收上的隐蔽性使推行流转税比推行所得税的阻力小。84．税收管理的便利性〔1〕流转税主要是对消费运营厂商纳税。相对于个人纳税而言，由于厂商规模较大，税源比较集中，纳税户减少，征收管理就比较方便。〔2〕流转税纳税的主要根据是商品销售额。流转税对商品销售和提供劳务纳税，纳税的主要根据是商品销售额。相对于所得税而言，根底相对薄弱的国家或地域就比较注重流转税，也比较容易推行流转税。95，税收收入的稳定性流转税是以商品流转额和非商品流转额为课税对象，因此，只需有商品销售和劳务效力并获得收入，就可以按确定的税率征收。收入相对稳定。同时，在现代商品经济社会，社会产品主要以商品方式出现，意味着流转税可以就消费运营厂商和个人，商品流转额和非商品流转额，消费和流通的各个环节普遍纳税，从而使流转税有能够具有覆盖面宽而广泛、税源大而普遍、收入稳定的特点。10第二节流转税制设计流转税是对商品流转额和非商品流转额而征收的大类税收统称，由许多详细方式的税种组成。这些税种虽然详细方式不同，但在税制设计或制定中都会遇到课税对象、纳税范围、计税根据、纳税环节、税率构造等根本要素，并需对这些要素作出选择。11一、流转税课税对象流转税的课税对象为商品流转额和非商品流转额，详细可分为总值型和增值型两种类型。1、总值型概念：总值型的流转税课税对象为从事商品消费运营的商品销售收入总额，或从事劳务效力的营业收入总额。特点：以商品销售收入总额或营业效力收入总额为课税对象，相对于以增值额为课税对象而言，税基增大，由于不涉及扣除额的核算，使计税核算和征管难度降低。但在多环节纳税的情况下，会引起反复纳税、重叠纳税，不利于产品间和企业间税负平衡。122、增值型概念：增值型的流转税课税对象为从事商品消费运营或劳务效力的增值额。增值额是企业从事消费运营活动新创价值额，或者说是企业商品销售或营业效力收入额扣除同企业商品销售或营业效力有关的物质耗费后新增的价值额。特点：以增值额为课税对象相对于以收入总额为课税对象而言，税基减少，计税核算和征管难度增大。但在多环节纳税情况下可减少或消除反复纳税、重叠纳税，以及产品间或企业间税负不平衡的问题，使税收负担合理，税收收入稳定。13二、流转税征收范围流转税以商品流转额和非商品流转额为课税对意味税，在课税对象的征收范围上可以有宽窄不同的选择。以商品征收为例，现行流转税的征收范围可归纳为以下三种类型：141．对商品普遍纳税商品可分为消费品和资本品，对商品普遍纳税意味着流转税本品的税负，有利于添加流转税收入。152．只对消费品纳税只对消费品纳税也就意味着对资本品不予纳税。对资本品不予纳税是出于多种能够的缘由：(1)方案价钱下的价值转移。由于实行方案价钱，国家在制定价钱时把消费资料价钱定得低，而消费品价钱定得高，使消费资料的价值部分地转移到了消费品价值中。同这种价钱制度相顺应，对消费资料不予纳税，只对消费品纳税，可以减少纳税范围，平衡两类商品的利润，简化纳税过程。(2)市场价钱下的税收鼓励。由于流转税既影响消费者价钱，影响消费者利润，因此对产销两方面都产生影响。只对消费品纳税对资本品不予纳税，这种对消费品和资本品区别对待的税收对策，有利于从税收上鼓励资本品的消费和消费，同时也对投资产生鼓励效果。163．选择少数消费品纳税选择少数消费品纳税也就意味着对资本品和大部分消费品不纳税，从而使税基减少，流转税收减少。这主要出于以下几方面：(1)减少流转税对消费流经过程的不利干涉。由于流转税经过直接影响商品价钱从而间接影响商品消费和消费，在市场价钱能有效发扬作用的前提下，减少流转税课征范围，减少对商品纳税，可以减少流转税对商品消费流经过程的不利干涉，更有效地发扬币场对资源的配置作用。17(2)发扬税收对资源配置的调理作用。由于市场经济的局限性，在市场价钱不能有效发扬作用的领域或范围内，例如，对于烟酒等少数高利润商品、经过税收有能够提高资源配置效率。18三、流转税计税根据流转税的计税根据有从价计税和从量计税之分。对于从价计征的还有含税价钱计税和不含税价钱价计税之别。1、从价计税和从量计税从价计税是以计税金额为根据来计算应纳税额，计税金额为计税价钱乘上计税数量。从价计税由于以商品价钱或劳务价钱为根据，因此，商品价钱变化会影响计税金额变化，从而影响税额变化，同种商品由于价钱不同而税额不同。从量计税是以计税数量为根据来计算应纳税额，计税数量包括计税分量、容积、体积。从量计税由于以商品数量为根据，因此，商品价钱变化不影响税额变化，同种商品也不会因价钱差别而引起税额差别。192．含税价钱和不含税价钱从价计税的计税价钱可分为含税价钱和不含税价钱两类。(1)含税价钱。含税价钱是包含税金在内的计税价钱，价钱由本钱、利润和税金组成，税金内含于价钱之中；实行价内税的情况下，商品买卖价钱即为含税价钱；假设商品价钱为不含税价钱，就要按组成计税价钱计算含税价钱。组成计税价钱计算公式如下：组成计税价钱：不含税价钱／(1一税率)，或＝(本钱+利润)／(1一税率)20(2)不含税价钱不含税价钱是不包含税金的计税价钱；假设商品价钱为含税价钱，也要换算为不含税价钱。不含税价钱计算公式如下：不含税价钱＝含税价钱／(1+税率)21东南大学远程教育财政与税收第二十六讲主讲教师：吴斌22四、流转税纳税环节流转税主要是对商品流转额纳税，而商品流转普通要经过原资料采购、消费制造、商业零售、商业零售等多道流转环节，在同一流转环节也会经过多次流转过程。因此，流转税制设计涉及纳税环节的选择。231．多环节普遍纳税在消费流通每一环节普遍纳税，或者说每经过一道流转环节就征一次税，这种多环节道道纳税方法有利于扩展纳税面，加强流转税对消费流经过程的调理，减少税收流失。但多环节普遍纳税会添加税收征收管理的复杂性。假设按全额纳税，还会产生反复纳税、重叠纳税、税负不平衡的问题。同时，在市场价钱情况下，道道纳税使价钱扭曲，不利于价钱对经济的有效调理。242．单一环节纳税指在消费流转诸环节中选择某些环节纳税，减少纳税环节。主要可分为以下两种情况：(1)在产制环节纳税。商品从消费到消费虽然要经过多道流转环节，但各个流转环节情况不完全一样，有些流转环节必需经过，如产制环节；有些流转环节不一定经过，如零售、零售环节。因此，选择商品产品必需经过的产制环节纳税，既可以保证税收收入，又可以简化征收手续。例如消费税25(2)在零售环节纳税。由于在产制环节无法确定商品的属性，要对消费品纳税就只能选择在零售环节纳税。选择在零售环节纳税，还可以减少税收对消费流通的干扰以及因税收导致的价钱扭曲，坚持流转税的中性特征。但仅在零售环节纳税，使税基大为减少，容易引起税收流失。26五、流转税税率税率是税收制度的中心环节，直接关系到国家税收收入和纳税人税收负担。流转税税率设计主要涉及税率方式、税率幅度等问题。271．税率方式流转税税率可分为定额税率和比例税率两种税率方式。从量税普通适用定额税率，按商品销售的实物量计算税额。从价税普通适用比例税率，按商品销售的价值量计算税额。比例税率有单一比例税率和差别比例税率之分。单一比例税率是一个税种只采用一种税率比例，主要发扬税收的收入功能。差别比例税率是一个税种采用多种税率比例，不但其有收入功能，同时也发扬税收的调理功能。差别比例税率既可按行业设计，也可按产品设计，还可按地域设计，主要取决于税收的政策目的。282．税率幅度假设说税率方式和税率构造表达了税收政策，那么，税率程度就决议着税收负担。税率程度的决议取决于多种要素，可归纳为以下几方面：(1)税制构造。在税收总量既定的前提下，税负的分布构造是决议税率的根本要素。假设政策上强调税收对消费流经过程的直接干涉，更多地依赖流转税获得政府收入，实行以流转税为主体的税制构造，那么，也就要求提高流转税税率程度；反之，那么可降低流转税税率程度。29(2)税基大小。在税制构造既定的前提下，流转税的课税对象、征收范围、纳税环节同税率程度互为消长。假设流转税的征收范围比较宽，课税对象为收入全额，实行多环节纳税，由于税基比较大，那么，税率就可以定得低一些；假设流转税的纳税范围比较狭窄，课税对象为增值额，实行单环节纳税，由于税基比较小，那么，税率就需求定得高一些。30(3)利润程度。就详细行业、产品、地域而言，流转税税率程度要根据行业或产品的平均利润率程度来确定。平均利润率程度比较高的行业或产品，税率相对可定得高一些；反之，对于平均利润率比较低的行业或产品，税率那么需求定得低一些。31(4)国家政策思索到产业政策、行业规划和产品构造调整，国家经过流转税进展构造性调理也是必要的。根据重点行业还是普通行业，短线产品还是长线产品，以及能否关系到国计民生等，实行高低税率，区别对待，以表达国家政策要求，这在方案经济下比较有效。32第三节流转税制类型根据流转税的课税对象、征收范围、计税根据、纳税环节、税率方式等根本要素的不同政策选择，大致可把流转税分为周转税、销售税、增值税和消费税等四种类型。33一、周转税周转税是对从事产品消费、运营和劳务效力的企业和个人，在产制、零售、零售和劳务每一个周转环节，以商品销售收入和营业效力收入全额，按差别比例税率课征的流转税。341．周转税特点周转税在税制设计的政策选择上具有以下特点：课税对象选择收入全额，征收范围选择全部商品和劳务，计税根据主要实行从价课征。纳税环节选择产制、零售、零售多环节；税率方式按行业和产品设设计差别税率。352．周转税利弊分析(1)周转税的合理性。周转税由于税基大、纳税环节多，因此能以较低的税率获得较多的流转税收入，有利于实现以流转税为主体的税制构造。周转税由于普遍纳税，使征收管理比较方便，可降低纳税本钱，并可减少税收流失，从税收调理的积极意义来看，可以弥补价钱的缺陷，配合价风格节消费和消费，发扬差别税率对产品消费和消费的奖限作用，促进产业构造和产品构造的合理调整，对同一产品、同一行业按同样税率征收，有利于企业加强核算、平等竞争。36(2)周转税的局限性周转税的局限性主要表如今以下三个方面：首先，多环节、按全额纳税导致反复纳税、重叠纳税，使同种产品由于消费企业的组织方式不同而税负不同。其次，按全额、多环节纳税，使税负随买卖添加而添加，价钱随税负添加而上升，从而使价钱发生扭曲，影响并制约价钱对经济的正常调理。最后，纳税人也可以经过减少周转环节、减少纳税，从而影响税收收入的稳定性。37二、销售税销售税是对从事产品消费、运营的企业和个人，选择产制、零售、零售的某一环节，以产品销售收入全额，按比例税率课征的流转税。381．销售税类型销售税实行单环节纳税，按课税环节可把销售税分为产制销售税、零售销售税和零售销售税三类。39(1)产制销售税指在应税产品产制出厂环节，对产制厂商，以其销售收入全额，按差别比例税率课征。选择在产制环节纳税：重点在于产制环节是商品周转必经环节，税源集中，可减少纳税于产数目，易于征收管理，降低纳税本钱。缺陷是税收仍浸透到产制过程，容易导致价钱扭曲，不利于发扬价钱的正常调理作用。40(2)零售销售税零售销售税是在应税产品零售环节，对零售商，以其零售销售收入全额，按差别比例税率课征。零售销售税同产制销售税比较，使纳税环节后移，防止了税收对产制过程的干涉。但由于零售环节并不是商品流转必经环节，假设制造厂商直接向零售商销售，或直接零售，就无法征收零售销售税，而只能退回到产制销售税，或进入到零售销售税。41(3)零售销售税零售销售税是在应税产品零售环节，对零售商，以其销售收入全额，按单一比例税率课征。零售销售税同零售销售税比较，使纳税环节进一步后移，可以进一步减少税收对商品流转过程的干涉，减少税收对价钱的扭曲。同时，零售环节又是商品周转必经环节，也是纳税不可逃避的环节。但零售环节纳税同产制、零售环节纳税比较，纳税单位增多，征收管理比较困难，纳税本钱也有所提高。422．销售税利弊分析销售税同周转税比较而言，把多环节纳税改成单环节纳税，可以防止反复纳税、重叠纳税，抑制同一产品因企业组织方式不同而税负不同的矛盾，有利于专业化协作开展；也可减少税收对消费流转过程的干涉，减少税收对价钱的扭曲，能有效地发扬价风格节作用。纳税环节的减少要求相应提高税率。销售税容易引起税收流失，也会引起产品价值在消费流转过程中逐渐添加实现，而税搜集中在一个流转环节征收的矛盾。43三、增值税增值税是对从事产品消费、运营的企业和个人，在产制、零售、零售的每一个周转环节，以产品销售和营业效力所获得的增值额，按差别税率课征的流转税。441．增值税类型增值税是按增值额课征的。所谓增值额是指新增价值额，在计算时是以销售收入减去法定扣除工程。由于在实际上对增值额的了解不同，在实际中，对法定扣除工程界定不同，因此也就构成了消费型、收入型和消费型不同类型的增值税。三种不同类型增值税的主要区别在于对资本处置方式不同。45(1)消费型增值税它是以销售收入总额减去所购中间产品价值后的余额为课税对象计算增值税。增值额＝工资+利息+租金+利润+折旧；或=消费+净投资+折旧由于增值额相当于国民消费总值，因此，称为消费型增值税。46(2)收入型增值税。它是以销售收入总额减去所购中间产品价值与折旧额后余额为课税对象计算增值税。增值额＝工资+利息+租金+利润，或＝消费+净投资由于增值额相当于国民收入，因此，称为收入型增值税。收入型增值税税基小于消费型增值税税基。47(3)消费型增值税它是以销售收入总额减去所购中间产品价值与固定资产投资额后的余额为课税对象计算增值税。增值额＝消费由于增值额相当于消费，故称为消费型增值税。消费型增值税税基小于收入型增值税税基。482．增值税利弊分析(1)增值税的合理性49增值税同周转税比较，最为典型的特点是把按全额纳税改为按增值额纳税。可以防止反复纳税、重叠纳税，抑制同一产品因企业组织方式不同而税负不同的矛盾，有利于促进专业化协作开展。已纳税额计算比较方便，出口退税计算也比较方便，有利于促进出口贸易。增值税在计算扣除中间产品已纳税额时必需根据发票抵扣，使购销企业之间在纳税上相互牵制，便于税务机关查核，有利防止或减少偷漏税，稳定税收收入。增值税同销售税比较具有税收随商品价值的添加和实现而征收的特点，从而抑制销售税所具有的商品价值在商品周转过程中逐渐添加和实现，而税收在单一环节征收的缺陷。同时，增值税比销售税更具有中性税收的特点，减少税收对消费流经过程的干涉。50(2)增值税的局限性相对于周转税而言，增值税依然保管着多环节纳税，纳税户数没有减少。但由于增值额的核算比较复杂，不但要求有完好的会计制度和税务征收管理制度，也添加了核算和管理难度，从而添加了税收征收的核算本钱。增值税也由于税基减少，因此名义税率提高。51四、消费税消费税是对从事产品消费、运营的企业和个人，选择少数商品，在产制或零售环节，从价或从量课征的流转税。521．消费税特点消费税作为一种选择性的商品税，与销售税比较，都是对商品纳税，都是选择单环节纳税，但在课税范围、计税根据和税率设计上并不完全一样。消费税的课税范围比较窄，只是选择少数商品纳税；而销售税的课税范围比较广，对商品实行普遍纳税。消费税的计税根据为价值量和实物量，实行从价、从量两种课征方式；而销售税的计税根据为价值量，实行从价课征方式。消费税实行差别税率，就不同商品设计不同税率；而销售税(主要是零售销售税)实行单一税率，对不同商品设计一样税率。并且，消费税税率也高于销售税税率。532．消费税制的设计原那么消费税实行对选择性商品、按差别率课征的方式。在税制设计时，除了财政收入目的以外，主要根据以下几方面原那么：54(1)限制消费。对烟、酒等高利润，并会给社会带来消极后果的商品进展课征。(2)公平分配。对奢侈品、贵重物品、文娱用品等商品进展课征可以减少流转税累退性，促进所得公平分配。(3)以税代费。征收燃料、汽车、污染等税都是从受害原那么思索，实行以税代费。55第四节流转税制方式一、流转税制方式分类根据课税对象、征收范围、计税根据、纳税环节、税率方式的不同特点，可将流转税分为周转税、销售税、增值税和消费税等四种类型。在现行税收制度下，绝大多数国家都征收两种或两种以上类型的流转税，由于各国在流转税税种组合的选择上不同，因此也就构成了不同的流转税制方式。561．周转税制方式实行周转税制方式的国家，流转税普通仅选择周转税一种类型，并经过周转税来到达政府收入和经济调理的目的。周转税作为流转税的一种类型，既可以实行单一周转税，也可以实行多种周转税组合。我国曾经实行的工商一致税制和工商税制是比较典型的周转税制方式。572．销售税和消费税结合方式替代周转税制的一种可供选择的方式是销售税和消费税结合方式。58实行销售税同消费税结合方式的国家，流转税普通选择销售税和消费税两种类型。销售税作为普通商品税，选择在产制、零售或零售环节对商品普遍纳税，并选择单一或差别比例税率征收，主要发扬流转税的收入功能；消费税作为选择性商品税，在产制或零售环节，选择少数商品，按差别比例税率或差别定额税，从价或从量征收，主要发扬流转税的个别调理功能。实行销售税和消费税结合方式的国家，在销售税和消费税关系处置上也有两种不同处置方式：一种是选择少数商品征收消费税，其他没有征收消费税的商品征收销售税；另一种是对全部商品征