2022年高级会计师《高级会计实务》　第五章　企业成本管理

第一节企业成本管理概述

第一节企业成本笥口

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【考点11成本管理的程序与原则(P203)

项目具体内容

(1)事前成本管理包括成本预测、成本决策和成本计划

成本管

(2)事中成本管理包括成本控制

理程序

(3)事后成本管理包括成本核算、成本分析和成本考核

(1)融合性原则。成本管理应以企业业务模式为基础，将成本管理嵌入业务的各领

域、各层次、各环节,实现成本管理责任到人、控制到位、考核严格、目标落实.

(2)适应性原则。成本管理应与企业生产经营特点和目标相适应，尤其要与企业发

成本管展战略或竞争战略相适应。

理原则(3)成本效益原则。成本管理应用工具的选用应权衡其为企业带来的收益和付出的

成本,避免获得的收益小于其投入的成本。

(4)重要性原则。成本管理应重点关注对成本具有重大影响的项目,对于不具有重

要性的项目可以适当简化处理

【考点2】成本管理的应用环境(P203)

具体内容

(1)企业应根据其内外部环境选择适合的成本管理工具方法。

(2)企业应建立健全成本管理的制度体系，一般包括费用审报制度、定额管理制度、责任成

本制度等。

(3)企业应建立健全成本相关原始记录，加强和完善成本数据的收集、记录、传递、汇总

和整理工作，确保成本基础信息记录真实、完整O

(4)企业应加强存货的计量验收管理，建立存货的计量、验收、领退及清查制度。

(5)企业应充分利用现代信息技术，规范成本管理流程，提高成本管理的效率

第二节战略成本管理

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【考点11成本管理观念的转变（P204）

观念转变相关说明

从偏重成本核算向兼顾

传统的成本核算无法真实反映企业资源消耗和利用效率，而作业成本核算系统

成本核算和成本控制的

虽然提升了成本信息的相关性和可靠性，但仍不能满足成本管理的要求

转变

传统成本管理将成本管理重点放在产品制造环节，而该环节基本都是“固化成

从成本的经营性控制向

主”，降低幅度不大；需要在产品制造过程之前，通过规划来优化产品研发、

成本的规划性控制转变

产品设计、生产线规划或布局等，才能最终降低成本

传统成本管理对象是产品制造成本，判断产品是否盈利的标准是产品营业收入

从产品制造成本管理向是否大于产品制造成本；按照战略管理要求,应该从产品总成本角度来判断产

产品总成本管理转变品的盈利性，总成本不仅包括产品制造成本,还包括研发、设计、生产准备,

以及营销和售后服务等环节的资源消耗（即基于价值链的总成本管理）

产品成本在不同作业环节所消耗资源存在此消彼长的“内部联动关系”，如研

从静态成本管理向动态

发和设计环节成本较多，可能直接降低制造成本；制造环节增加设备维护、员

成本管理转变

工培训的投入，可能降低销售及售后服务的成本

【考点2］价值链分析（P206）

价值链分析具体内容

（1）识别价值链主要活动。价值链包括五种基本活动（进货作业、生产作业、出货作

业、市场营销、售后服务）和四项辅助活动（采购、技术开发、人力资源、企业基础

设施）。

内部价值链分析（2）价值活动的成本动因分析。在识别主要价值活动并分解到具体作业后，就应该对

成本及其影响因素进行分析，帮助企业识别出具有成本优势的作业或活动。

（3）分析价值活动之间的关联性。从产业结构看，价值链之间的关联性最终有可能影

响或导致企业间兼并重组。例如，“纵向并购”就是借“打通产业链”的动机。

（4）增加价值或降低成本以建立竞争优势。①识别竞争优势。成本领先战略、差异化

战略是两种基本的竞争形式。其中成本领先战略中的成本并非单指“产品生产成本”，

而是指基于价值链的“产品总成本”。差异化战略则要求企业力求为顾客提供独特的

价值创造，以其独特性而获得市场的溢价和报酬。②在企业间差异化竞争中,增加顾

客价值的机会存在于产品功能、质量、销售渠道、服务与维护、品牌形象、价格等诸

多方面。③对价值链中不具备竞争优势的作业或活动，通过成本动因控制或价值链重

构来消除这些活动，以降低企业总成本

（1）纵向价值链分析。它是将企业看作是整个产业价值创造的一个环节，以分析企业

在所处产业上、中、下游价值链分工中的战略定位。优势是从产业发展角度,“纵向

一体化”将有助于节约企业之间的交易成本，提高产业的产出效率。

企业间价值链分析（2）横向价值链分析。它主要分析现实或潜在竞争对手对企业价值创造活动的影响,

旨在明确竞争对手在市场竞争中的优劣势，从而确立企业自身的战略定位。优势是发

挥产业内的规模经济。产业内的核心企业借助其规模经济效应而降低单位产出的成本，

并大大提升其在同行业中的竞争优势

【考点3】成本动因分析（P211）

成本动因分析具体内容

（1）即决定企业基础经济结构的因素，具体包括：规模、范围、经验、技术、多样

性等。结构性成本动因以适度为佳,并非程度越高越好

结构性成本动因（2）结构性成本动因的合理选择:做好投资决策，实现适度规模；选择企业适宜的

纵向经营范围；通过积累经验不断降低成本；合理制定研究开发政策（即技术因素）；

对企业产品多样化程度进行合理化（即多样性因素）

（1）即影响企业战略成本态势与执行价值活动程序有关的驱动因素,具体包括：员

工参与、全面质量管理、资源和管理能力利用、厂房布局规划、产品结构、产业价值

链的联结关系等。

执行性成本动因

（2）执行性成本动因的强化:引导员工参与管理，增强员工责任感；大力推进全面

质量管理；充分利用现有的生产能力；工厂布局合理化；产品设计合理化（即产品结

构）；加强与供应商及客户之间的纵向合作（即产业价值链联结）

【考点4】战略定位分析（P213）

战略定位分析是指根据不同的企业类型和企业不同的发展战略来确定核心竞争力要素的方法。

类型概念

即企业决定运用规模经济、专用技术、原材料优惠供应等方法，使其

成本领先战略

产品成本低于竞争对手形成竞争优势

即为满足客户对产品的特殊需要，形成独家经营或相对垄断的市场局

差异化战略

面，从而取得高于竞争对手的经济效益

目标集聚战略（即集中

即选择特定的目标市场实施的战略，具体分为成本集中和差异化集中

化战略）

第三节变动成本法

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变动成科对谜

一至三节变动蕨本法

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【考点1】变动成本法的适用范围、应用环境及优缺点（P214）

项目具体内容

（1）企业固定成本比重较大，当产品更新换代的速度较快时，分摊计入产品成本中的固

适用范围定成本比重大，采用变动成本法可以正确反映产品盈利状况；（2）企业规模大，产品或

服务的种类多，固定成本分摊存在较大困难；（3）企业作业保持相对稳定

（1）应遵循成本管理应用环境的一般要求;（2）外部环境特点:市场竞争环境激烈，

需要频繁进行短期经营决策；市场相对稳定，产品差异化程度不大，以利于企业进行价

格等短期决策；（3）内部环境特点:企业应保证成本基础信息记录完整，财务会计核算

应用环境

基础工作完善；企业应建立较好的成本性态分析基础，具有划分固定成本与变动成本的

科学标准，以及划分标准的使用流程与规范；企业能够及时、全面、准确地收集与提供

有关产量、成本、利润以及成本性态等方面的信息

（1）优点:①区分固定成本与变动成本，有利于明确企业产品盈利能力和划分成本责任；

②保持利润与销售量增减相一致，促进以销定产；③揭示了销售量、成本和利润之间的

优缺点依存关系，使当期利润真正反映企业经营状况，有利于企业经营预测和决策。

（2）艇在。①计算的单位成本并不是完全成本，不能反映产品生产过程中发生的全部耗

费：②不能适应长期决策的需要

【考点2】变动成本法在短期经营决策中的应用（P215）

项目具体内容

（1）如果追加订单量在企业剩余生产能力范围内，且剩余生产能力无法转移，同时

不需追加投入专属成本，那么只要追加订单能够产生边际贡献，即追加订单的单价

大于该产品的单位变动成本,就应当接受该追加订单。（2）如果追加订单需追加投

入专属成本，则接受追加订单的条件应该满足追加订单所带来的边际贡献大于追加

是否接受追加订单

投入的专属成本；（3）如果剩余生产能力可以转移，则需把剩余生产能力转移所带

的决策

来的可能收益作为追加订单的机会成本，当追加订单所带来的边际贡献大于该机会

成本时，追加订单方案可以接受

【步骤】（1）先算增加收入；（2）再算增加成本：包括变动成本、专属成本（专

用设备）、剩余生产能力（转移或出租）、丧失的边际贡献；（3）得出增加利润大

于0则接受；利润小于0则拒绝

如果剩余生产能力无法转移,只要亏损产品的边际贡献大于零,就应当继续生产；

是否继续生产亏损

如果剩余产能力可以转移,只要亏损产品的边际贡献大于剩余生产能力转移有关的

产品的决策

机会成本，也应当继续生产

比较自制零部件相关成本和外购单价的大小，选择成本较低的方案。

零部件自制或外购【提示】在企业自制能力无法转移的情况下，自制方案的相关成本只包括按零部件

的决策全年需用量计算的变动成本;如果自制能力可以转移，则还需考虑自制能力转移有

关的机会成本

第四节作业成本法

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【考点1】作业成本法的适用范围、应用环境及优缺点

项目具体内容

企业应该具备特征:(1)作业类型较多并且作业链较长；(2)同一生产线生产

适用范围

多种产品:(3)企业规模较大并且管理层对产品成本准确性要求较高;产品、

(P219)

客户和生产过程多样化程度较高:(4)间接或辅助资源费用所占比重较大

(1)外部环境的特点包括客户个性化需求较高,市场竞争激烈；产品的需求弹

性较大，价格敏感度高；(2)内部环境的特点包括企业应成立由生产、技术、

销售、财务、信息等部门的相关人员构成的设计和实施小组，负责作业成本系统

应用环境

的开发设计与组织实施工作；企业应能够清晰地识别作业、作业链、资源动因和

(P222)

成本动因，为资源费用以及作业成本的追溯或分配提供合理的依据；企业应拥有

先进的计算机及网络技术，配备完善的信息系统，能够及时、准确提供各项资源、

作业、成本动因等方面的信息

(1)优点:①能够提供更加准确的各维度成本信息，有助于企业提高产品定价、

优缺点

作业与流程改进、客户服务等决策的准确性；②改善和强化成本控制，促进绩效

(P223)

管理的改进和完善；③推进作业基础预算，提高作业、流程、作业链(或价值链)

管理的能力。

（2）处在：部分作业的识别、划分、合并与认定，成本动因的选择以及成本动

因计量方法的选择等均存在较大的主观性，操作较为复杂，执行成本较高，有可

能违背成本效益原则

【考点2】资源与作业的识别（P219）

类型具体内容

（1）产量级资源。包括为单个产品（或服务）所取得的原材料、零部件、人工、能源等。

（2）批别级资源。包括用于生产准备、机器调试的人工等。

（3）品种级资源。包括为生产某一种产品（或服务）所需要的专用化设备、软件或人力

资源等。

识别（4）顾客级资源。包括为服务特定客户所需要的专门化设备、软件和人力等。

（5）设施级资源。包括土地使用权、房屋及建筑物，以及所保持的不受产量、批别、产

品、服务和客户变化影响的人力资源等。

【提示】注意资源动因类型识别（P221）

（1）产量级作业。即明确地为个别产品（或服务）实施的、使单个产品（或服务）受益

的作业，如产品加工、检验等。

（2）批别级作业。即为一组（或一批）产品（或服务）实施的、使该组（或批）产品（或

服务）受益的作业，如设备调试、生产准备等。

（3）品种级作业。即为生产和销售某种产品（或服务）实施的、使该种产品（或服务）

作业的每个单位都受益的作业，如新产品设计、现有产品质量与功能改进、生产流程监控、

识别工艺变换需要的流程设计、产品广告等。

（4）客户级作业。即为服务特定客户所实施的作业,如向个别客户提供的技术支持活动、

咨询活动、独特包装等。

（5）设施级作业。即为提供生产产品（或服务）的基本能力而实施的作业，如管理作业、

针对企业整体的广告活动等。

【提示】作业动因类型识别（P222）

【考点3】作业成本法核算（P224）

具体步骤具体内容

按工作内容区分不同如材料整理准备、机器设备调整准备、机器设备维修保养、产品运送、

类型的作业产品质量检验等

分析成本与作业间的如材料整理数量是材料整理作业的作业动因、机器调整工时就是机器

关系以确定各项作业调整作业的作业动因、产品检验次数（时间）就是产品质量检验作业

的作业动因的作业动因

（1）按照资源动因把资源的消耗一项一项地分配到作业:（2）把具

设置成本库并归集资

有相同作业动因的作业合并形成作业中心，再将作业中心中各项作业

源耗费到作业中心

的资源耗费合并加总在一起

（1）把各作业成本库中的作业成本除以作业动因的单位数,计算出

基于作业成本动因确

以作业动因为单位的成本分配率，即作业率；（2）根据成本对象耗

定各作业成本库的成

用的作业量和作业率，将作业成本分配到产品或服务。

本分配率并分配成本

【提示】注意举例的应用

【考点4】作业基础管理(P227)

项目具体内容

(1)资源动因分析:评价作业的有效性。首先，调查产品从设计、试制、生产、储备、

销售、运输直到客户使用的全过程，在熟悉产品生命周期的基础上识别、计量作业,并

将作业适当合并，建立作业中心；其次，归集资源费用到各相应的作业;最后，分析执

行作业消耗资源的情况，确定作业的有效性。

(2)作业动因分析:评价作业的增值性。增值作业必须同时满足以下条件:①该作业的

功能是明确的;②该作业能为最终产品或劳务提供价值;③该作业在企业的整个作业链

中是必需的,不能随意去掉、合并或被替代。如制造业中的采购订单的获取、在产品加

作业分析

工、完工产品的包装均属于增值作业。非增值作业是并非企业生产经营所必需的，不能

为顾客带来价值的作业。例如，等待、延误、返工、次品处理、废品清理等，都是非增

值作业。非增值作业是企业作业成本控制的重点。

(3)作业链的综合分析。理想的作业链应保证作业与作业之间环环相连，不存在重叠、

作业之间的等待、延误等情形，如模具制造作业消耗的资源与生产零部件种类数量直接

相关，在设计时可以更多考虑通用性来减少零部件种类，进而降低模具制造作业的资源

消耗

作业改进方法包括:

(1)消除不必要作业以降低成本；

(2)在其他条件相同时选择成本最低的作业；

作业改进

(3)提高作业效率并减少作业消耗；

(4)作业共享；

(5)利用作业成本信息编制资源使用计划并配置未使用资源

(1)作业成本法下的本量利决策。作业成本法下通过产品与所耗资源之间

的关系，将成本分为短期变动成本、长期变动成本和固定成本三种形态。

利用作业成本(2)产品盈利性分析。作业成本法不仅考虑产品，而且考虑产品在生产经

信息优化企业营过程中消耗的作业量，使得决策更具相关性和科学性。

经营决策(3)产品定价决策。应用成本加成法进行定价决策时，加成率通常由企业

竞争策略和产品/服务的市场生命周期决定，且从资源角度，所加成的“成

本”通常针对相关成本或增量成本

第五节目标成本法

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【考点1】目标成本法的适用范围、应用环境与优缺点

项目具体内容

适用范围目标成本法是指企业以市场为导向，以目标售价和目标利润为基础确定产品的目

（P235）标成本。一般适用于制造企业成本管理，也可在物流、建筑、服务等行业应用

（1）外部环境的特点是有比较成熟的买方市场，且其设计、性能、质量、价值

等呈现出较为明显的多样化特征；（2）企业以创造和提升顾客价值为前提，以

成本降低或成本优化为主要手段，谋求竞争中的成本优势，保证目标利润的实现；

应用环境

（3）企业设立由研发、工程、供应、生产、营销、财务、信息等部门工作人员

（P235）

组成的跨部门团队,负责目标成本的制定、计划、分解、下达与考核；（4）企

业能够及时、准确获得目标成本计算所需的产品售价、成本、利润以及性能、质

量、工艺、流程、技术等方面的财务和非财务信息

（1）其直。①突出从原材料到产品出货全过程成本管理，有助于提高成本管理

的效率和效果；②强调产品寿命周期成本的全过程和全员管理，有助于提高客户

优缺点价值和产品市场竞争力；③谋求成本规划与利润规划活动的有机统一，有助于提

（P236）升产品的综合竞争力。

（2）艇电。其应用不仅要求企业具有各类所需要的人才，更需要各有关部门和

人员的通力合作，管理水平要求较高

【考点2】目标成本管理核心程序与实施原则（P235）

项目具体内容

（1）在市场调查、产品特性分析的基础上，确定目标成本;（2）组建跨职能团队并运

用价值工程法（或价值分析法）等，将目标成本嵌入产品设计、工程、外购材料等的过

核心

程控制之中，以使产品设计等符合目标成本要求；

程序

（3）将设计完的产品生产方案投入生产制造环节，并通过制造环节的“持续改善策略”,

进一步降低产品制造成本

实施（1）价格引导的成本管理；（2）关注顾客；（3）关注产品与流程设计；（4）跨职能

原则合作；（5）生命周期成本削减；（6）价值链参与

【考点3】目标成本的设定(P237)

项目具体内容

公式产品目标成本=产品竞争性市场价格一产品的必要利润

市场调查的核心是真实了解顾客对产品特性、功能、质量、销售价格等各方面需求。

市场调查

平衡产品的“功能——价格——成本”之间的联动关系,以更好增加顾客价值

(1)确定方法包括市价比较法和目标份额法。

竞争性价格

(2)影响因素包括可接受价格、竞争对手分析和目标市场份额

企业在确定产品必要利润并借此确定产品目标成本时，除了考虑投资者必要报酬率之

必要利润外，还要考虑两种不同行为动机对目标成本确定的影响，即激进方法和宽松方法。

注：考试通常给定要求的单位利润或要求的成本利润率或销售利润率

【考点4】目标成本控制与产品设计(P238)

项目具体内容

从产品设计环节入手，满足客户需求，平衡产品的价格与功能，需要将“旦昼

用目标成本约束产品设计

成本”嵌入产品设计过程，使目标成本能够真正“继”产品设计

价值工程主要用于产品的设计分析，它旨在权衡“产品特性”和“产品成本”

应用价值工程技术进行产

两者关系，通过产品设计以提升产品对顾客的价值。价值工程分析的目的在于

品设计

最大化产品使用价值、形象价值的同时，减少产品的成本

【考点5】目标成本控制与持续改善(P241)

项目具体内容

成本持续改(1)根据竞争性价格的波动而不断调整目标利润和目标成本；(2)学习曲线

善的原因效应：(3)物料等投入品的成本也会随着市场变化而变化

成本持续改

(1)供应链管理；(2)跨职能团队

善的举措

第六节成本管理前沿

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【考点1］全生命周期成本管理(P243)

项目具体内容

即包括生产者负担的成本和消费者负担的成本，具体包括产品研发成本、产品生产成

概念(广义)

本、产品营销成本、产品使用成本和产品废弃成本

(1)研发阶段。成本管理重点不是要降低研发费用，而是要努力研发出既适应市场

需求，又不会生产过剩，功能齐全且具有竞争性的产品(注意价值工程运用)

(2)产品生产。包括成本标杆法、作业成本法、适时成本管理

(3)产品营销。初创阶段的产品，企业可以较多地投入广告宣传费用；成熟期的产

品，由于其已建立了一定的声誉，在市场中占有一定的份额，企业可以适当减少宣

管理方法传费用的投入：衰退期的产品，企业要注重短期收益，对每一笔支出要考虑成本与

效益原则。另外，个性化的包装也是重要的营销策略

(4)产品售后服务和废弃。一是企业需要降低产品出售后由于产品质量问题造成的

各种损失，要减少索赔违约损失、降价处理损失，以及对废品、次品进行三包服务而

产生的成本，还要考虑或有成本、机会成本等。二是产品废弃或升级时，企业应该对

客户的追加成本及企业的替换成本进行核算

【考点2】质量成本管理

(―)质量成本构成(P248)

项目具体内容

即企业为保证和提高产品质量而支付的一切费用以及因质量故障所造成的损失费

运行质量

用之和，包括预防成本、鉴定成本、内部损失成本、外部损失成本。

成本

【提示】注意具体类型识别

即为用户提供所要求的客观证据所支付的费用，包括：

外部质量(1)向用户提供特殊的、附加的质量保证措施、程序、数据所支付的专项措施费

保证成本和提供证据费。

(2)产品的附加验证试验和评定的费用。

(3)为满足用户要求，进行质量体系认证所发生的费用

(二)质量成本核算与计量(P24