1-内部控制发展概述

前言本课程名为《内部控制学》，是一门新开课程，具有很强的实用价值。教材选择：本课程选择了北京大学出版社的《内部控制学》为基本教材。教学安排：本学期共24次课，48学时。教学方法：本课程教学将侧重实际案例分析。第一章内部控制发展概述完成本章的学习后，你将能够：1．熟悉内部控制发展的五个阶段2．了解内部控制的现实意义3．了解我国内部控制的相关法规案例引入：英国巴林银行倒闭案

巴林银行(BaringsBank)创建于1763年，由于经营灵活变通、富于创新，巴林银行很快就在国际金融领域获得了巨大的成功。20世纪初，巴林银行荣幸地获得了一个特殊客户：英国王室。由于巴林银行的卓越贡献，巴林家族先后获得了五个世袭的爵位。这一世界记录奠定了巴林银行显赫地位的基础。然而，这一具有233年历史、在全球范围内掌控270多亿英镑资产的巴林银行，竟毁于一个年龄只有28岁的毛头小子尼克•李森（NickLeeson）之手。李森未经授权在新加坡国际货币交易所（SIMEX）从事东京证券交易所日经225股票指数期货合约交易失败，致使巴林银行产生了高达6亿英镑的亏损，这一数字远远超出了该行的资本总额（3.5亿英镑）。案例引入：英国巴林银行倒闭案

1995年2月26日，英国中央银行英格兰银行宣布：巴林银行不得继续从事交易活动并应申请资产清理。10天后，这家拥有233年历史的银行以1英镑的象征性价格被荷兰国际集团收购。这意味着巴林银行的彻底倒闭。巴林银行事件引发了人们的思考，从表面上看，交易员的违规操作直接导致了巴林银行的灭亡。然而，隐藏在背后的内部控制失效才是巴林银行倒闭的根本原因。

什么是内部控制呢？第一节内部控制的历史演进内部控制的五个发展阶段（一）内部牵制阶段内部控制直到上世纪30年代才被人们提出、认识和接受。但在此前的人类社会发展史中，早已存在着内部控制的基本思想和初级形式，这就是内部牵制。内部控制的最早标志，可以从早期苏美尔文化(大约在公元前3600到公元前3200)的记载中找到踪迹。当时，审核人员在会计帐簿数字的旁边标上微小标记、点、核查帐目的记号(如√，＼)和圆圈，表明检查帐目的工作已经完成例如，在古罗马时代，对会计账簿实施的"双人记账制"--某笔经济业务发生后，由两名记账人员同时在各自的账簿上加以登记然后定期核对双方账簿记录，以检查有无记账差错或舞弊行为，进而达到控制财物收支的目的，即是典型的内部牵制措施。

内部控制系统的最初形式是内部牵制系统有效的内部牵制是使每项业务能完整、正确地经过规定的处理程序，在规定的处理程序中，内部牵制不可或缺-----任何个人或部门不能单独控制任何一项或一部分业务，每项业务通过其他个人或部门进行交叉检查或交叉控制。内部牵制基于两个设想：第一，因为相互有了制衡，在经办一项交易或事项时，两个或两个以上人员或部门无意识地犯同样的错误的概率要大大小于一个人或部门。第二，两个或两个以上人员或部门有意识地合伙舞弊的可能性大大低于一个人或部门。由此可见，内部牵制是以不相容职务分离为主要内容的流程设计，是内部控制的最初形式和基本形态。

内部牵制理念的科学性：（二）内部控制制度阶段(1)最早提出内部会计控制系统的是1934年美国发布的《证券交易法》（2)1958年，美国审计程序委员会将内部控制分为内部会计控制和内部管理控制（3）1972年，美国审计准则委员会(ASB)更加明确地阐述了内部会计控制和内部管理控制的定义：内部会计控制包括(但不限于)组织规划、保护资产安全以及与财务报表可靠性有关的程序和记录。内部管理控制包括(但不限于)组织规划及与管理当局进行经济业务授权的决策过程有关的程序和记录。（三）内部控制结构阶段1988年，美国注册会计师协会发布《审计准则公告第55号》(SAS55)从1990年1月起取代1972年发布的《审计准则公告第l号》。这个公告首次以“内部控制结构”代替“内部控制制度”。①控制环境被纳入内部控制的范围。②不再区分会计控制和管理控制而统一以要素来表述。内部控制结构构成：内部控制结构构成控制环境控制程序

会计系统主要表现在股东、董事会、经营者及其他员工对内部控制的态度和行为。规定各项经济业务的确认、计量、记录、归集、分类、分析和报告的方法。也就是要建立企业内部的会计制度。指管理当局为达到控制的目标而制定的政策和程序。（四）内部控制整合框架阶段

1992年9月，COSO发布了著名的《内部控制——整合框架》，并于1994年进行了修订。

COSO将内部控制定义为：“由企业董事会、管理层和其他人员实施的，为经营的效果和效率、财务报告的可靠性、相关法规的遵循等目标的实现而提供合理保证的过程。”该报告系内部控制发展历程中的一座重要里程碑，其对内部控制的发展所做出的贡献可以用三句话十二个字概括，那就是“一个定义、三项目标、五种要素”。

内部控制五要素（1）控制环境（2）风险评估（3）控制活动（4）信息与沟通（5）监督监督风险评估信息系统与沟通控制活动控制环境屋顶结构基础COSO的企业内部控制整体框架图控制环境主要指企业内部的文化、价值观、组织结构、管理理念和风格等。风险评估是指识别和分析与实现目标相关的风险，并采取相应的行动措施加以控制。这一过程包括风险识别和风险分析两个部分。控制活动是指企业对所确认的风险采取必要的措施，以保证企业目标得以实现的政策和程序。信息与沟通是指为了使管理者和员工能执行其职责，企业各个部门及员工之间必须沟通与交流相关的信息。监督是指评价内部控制的质量，也就是评价内部控制制度的设计与执行情况，包括日常的监督活动、内部审计等。（五）风险管理阶段2004年，COSO（committeeofsponsoringorganizations)委员会在借鉴以往有关内部控制研究报告的基本精神的基础上，结合《萨班斯一奥克斯利法案》在财务报告方面的具体要求，发表了新的研究报告——《企业风险管理框架》。这个报告的出台，预示着COSO委员会对待内部控制的认识和态度有了新变化，即更加倾向于在风险管理的背景下研究内部控制问题。著名的“萨班斯-奥克斯利法案”，是指2002年6月18日美国国会参议院银行委员会以17票赞成对4票反对通过由众议院金融服务委员会主席奥克斯利和参议院银行委员会主席萨班斯联合提出的会计改革法案——《2002上市公司会计改革与投资者保护法案》。这一议案在美国国会参众两院投票表决通过后，由布什总统在2002年7月30日签署成为正式法律，称作《2002年萨班斯-奥克斯利法案》。萨班斯-奥克斯利法案：

“萨班斯法案”素以条款严苛而著称，其中的404条款则是该法案中最难操作、最复杂、耗费成本最高的一个条款。大名鼎鼎的通用电气公司更是花费了高达3000万美元的巨款，来完善内部控制系统以符合404条款的要求。据悉，在美上市的中国企业共有46家，其中不乏像网通、移动、百度这样的行业巨头。但是，中国企业此前从未经历过这样严厉的“美国规则”的考验。内容

企业风险管理分为八个相互关联的要素，各要素贯穿在企业的管理过程之中：

1、内部环境2、目标制定——增加

3、事项识别4、风险评估5、风险反应6、控制活动7、信息和沟通8、监控需要说明的是，《企业风险管理框架》虽然较晚于《内部控制——整体框架》产生，但是它并不是要完全替代、而是补充《内部控制——整体框架》。在企业管理实践中，内部控制是基础，风险管理只是建立在内部控制基础之上的、具有更高层次和更有综合意义的控制活动。如果离开良好的内部控制系统，所谓的风险管理只能是一句空话而已。内部控制的演进总结内部牵制(1940年代以前)：帐目相互核对，不相容岗位分离内部控制制度(1940-1970年代)：内部会计控制、内部管理控制内部控制结构(1988)：控制环境、会计制度和控制程序内部控制整体框架(COSO,1992)：五要素企业风险管理框架(COSO,2004)：八要素案例引入：“中航油事件”引发的内控新思考

中航油新加坡公司于2001年底获批在新加坡上市，在取得中国航油集团公司授权后，自2003年开始做油品套期保值业务。但在此期间，总裁陈久霖擅自扩大业务范围，从事石油衍生品期权交易。2004年12月，中航油新加坡公司因从事投机性石油衍生品交易，亏损5.54亿美元，不久就向新加坡证券交易所申请停牌，并向当地法院申请破产保护，成为继巴林银行破产以来最大的投机丑闻。

2002年中航油的年报显示其当年的投机交易盈利，2002年下半年，中航油开始进行石油期权交易，到年底也收益颇多，此时就面临着事项识别中的识别机会与风险问题。当我们看到该事项为公司赚取了大量利润的同时，应该也清醒地认识到，其可能产生巨大风险。但是，中航油的决策者风险意识淡薄，判断、控制和驾驭风险的能力明显偏弱。如果管理当局在赚取巨额利润的同时，能认清形势，清醒地意识到可能产生的风险，或许中航油的事件就不会发生。第二节建立和实施内部控制的现实意义现实意义：一、内部控制是企业实现管理现代化的科学方法二、内部控制是防治会计信息失真的有效途径三、内部控制是遏制经济犯罪的必要手段

一、内部控制是企业实现管理现代化的科学方法从我国实际看，一些企业存在管理松弛、内控弱化、风险频发、资产流失、损失浪费等问题，不仅给企业带来了不良的财务后果，给企业、债权人和投资者带来了重大的经济损失，而且还严重影响乃至破坏了市场经济的原则和秩序。2004年度，四川长虹年报曝出巨亏37亿元，其主要原因就是与美国APEX公司近5亿美元的信用所形成的坏账损失。2004年度，上市公司中科健实现主营业务收入17.3亿元，结果亏损就达到14.3亿元，亏损率为83%，亏损的主要原因就是计提了高达12.04亿元的资产减值准备，另有2个多亿的担保损失。工行二、内部控制是防治会计信息失真的有效途径一般而言，内部控制包括会计控制和管理控制，而会计控制运行的有效性与会计信息的质量直接挂钩，也就是说，会计信息失真必然伴随着内部控制失效。

手段过程结果职务分离岗位轮换内部审计……监控发现纠正保证信息真实完整

美国安然造假案之后，为了治理会计信息失真，美国颁布了《萨班斯—奥克斯利法案》，其中规定CEO/CFO必须对公开披露的财务报告上（年报和季报）进行个人书面认证。可以看出，内部控制对会计报告真实性的重要作用。内部控制是防治会计信息失真的有效途径，这是国内外公认的措施。

我国注册会计师出具的审计报告中一般都有一段话：“在进行风险评估时，我们考虑与财务报表编制相关的内部控制，以设计恰当的审计程序，但目的并非对内部控制的有效性发表意见”三、内部控制是遏制经济犯罪的必要手段经济犯罪都有一个共同的特点，即罪犯所在单位的内部控制比较薄弱，甚至根本没有。任何人的自觉性都是有限的，无数事实反复证明：失去控制的权力必然产生贪污腐败和违法犯罪。因此，要减少违法犯罪的机会和条件，加强各单位的内部控制制度建设是重要举措之一。只有在有效的内部控制环境下工作和生活，人们才有可能守法和遵守道德，否则就极有可能贪欲膨胀，走上违法犯罪的道路。

李金华：加强内控管理是扼制经济犯罪当务之急2005-06-20审计署审计长李金华16日在北京表示，当前，扼制经济犯罪的当务之急就是要加强内部管理，提高内部控制的力度和效率。

李金华在16日召开的中国内部审计协会第五次会员代表大会上说，当前经济生活中违法问题屡禁不止，经济犯罪、贪污腐败时有发生，重要原因之一就是一些部门、一些企业、一些单位轻视内部管理，有些内部控制制度形同虚设、苍白无力。

李金华表示，审计署将在企业审计的指导思想上有一个较大的转变和调整，要把对企业的审计监督，更多地体现在帮助企业纠正问题、促进企业加强内部控制、提高管理水平和经济效益上来。监督管理企业内部控制和管理情况，促进企业改进和规范内部管理和控制，将成为今后企业审计的重点内容。

案例引入：国家自然科学基金委小会计贪污挪用公款两亿多

管理国家自然科学基金的国家自然科学基金委员会在财务制度上频频出现漏洞，继该委员会综合计划局计划财务处处长秦登才因导致400万科学基金流失而被判刑6个月之后，该委员会的财务人员卞中又被查出贪污1200余万，挪用两亿多公款。据检察机关查实，在过去的八年间，犯罪嫌疑人卞中在担任基金委财务局经费管理处会计期间，利用掌管国家基础科学研究的专项资金下拨权，采用谎称支票作废、偷盖印鉴、削减拨款金额、伪造银行进账单和信汇凭证、编造银行对账单等手段贪污、挪用公款人民币两亿余元。当腐败的外壳被一层层撕开，一长串沉重的问号留在办案人员的脑海中。卞中一个小会计，为何能在8年中贪污、挪用公款２亿多而不被发现呢？按规定，主管部门应对财务部门及其工作人员实行有效管理与监督。遗憾的是，办案组在侦查中发现，该委会计部门账务极其混乱，卞中担任会计期间，主管部门没有很好地查过财务账，而且主管部门的财务做账也不严格，让卞中钻了空子。负责卞中案侦查的海淀检察院认为，尽管此案属于卞中的个人犯罪行为，但基金委也负有严重的失察责任。卞中的作案手法并无特别之处，只要有一个环节有所监控就可暴露。办案人员因此感慨：“查到最后感觉偌大一个基金委，拨款权实际上就掌握在一个会计手中。”

案例引入：“全能”会计中天集团是一家大型企业，设有自己的财务公司并在内部设立分支机构。财务公司在上海的分公司是由一位名叫马庆的人同时兼任资金调拨、制单、记账、印鉴等多项业务。2003年9月30日，马庆没有经过经理的授权批准，就按该企业上海某开户银行的“要求”（据事后调查，银行是为了满足存款期末余额的考核指标），通过银行转账支票将分公司在该行活期账户上的3000万元转成在该银行的定期存款，同时该行给分公司开具了大额定期存款单据。10月8日，该银行又将这笔3000万元定期存款转回到活期存款账户。最后经追查，银行给该笔业务开具的定期单利率为零，并且活期存款也少支付8天利息共1.38万元。第三节我国内部控制的相关法规我国内部控制的相关法规：一、《会计法》有关内部会计监督的规定二、审计署有关内部控制的规定

三、银监会有关内部控制的规定

四、保监会有关内部控制的规定五、证监会有关内部控制的规定六、国资委有关内部控制的规定

七、企业内部控制标准委员会颁布的《企业内部控制基本规范》及其配套指引一、《会计法》有关内部会计监督的规定1999年颁布的新《会计法》是我国第一部体现内部会计控制要求的法律，该法将企业（单位）内部控制制度当做保障会计信息“真实和完整”的基本手段之一。这是我国对内部控制的最高法律规范，但只限于会计控制，不涉及到管理控制二、审计署有关内部控制的规定2004年，为了规范审计人员在审计过程中对被审计单位内部控制的测评行为，保证审计工作质量，根据《中华人民共和国国家审计基本准则》，制定《审计机关内部控制测评准则》，并规定2004年2月1日起施行。该准则共24条，主要是规定了内部控制测评的程序与方法。

五、证监会有关内部控制的规定2006年6月5日，上海证券交易所正式对外发布了《上海证券交易所上市公司内部控制指引》，并要求从2006年7月1日起正式实施。2006年9月28日，深圳证券交易所发布了《深圳证券交易所上市公司