高级财务会计（微课版 第2版） 课件 第3、4章 租赁；或有事项

3.租赁Chapter3

级财务会计高AdvancedFinancial

Accounting01CONTENTS目录承租人的会计处理0203短期租赁和低价值租赁的会计处理租赁会计概述04出租人的会计处理05特殊租赁业务的会计处理06租赁业务的列报与披露一、租赁会计概述（一）租赁的概念

租赁，是指在一定期间内，出租人将资产的使用权让与承租人以获取对价的合同。（二）租赁的特点

租赁与一般商品交易相比：1.租赁资产的使用权与所有权分离，2.“融资”与“事物”相结合，3.租赁资产分期获得补偿。（三）租赁合同的识别

在合同开始日，企业应当评估合同是否为租赁或者包含租赁。如果合同中一方让渡了在一定期间内控制一项或多项已识别资产使用的权利以换取对价，则该合同为租赁或者包含租赁。（三）租赁合同的识别为确定合同是否让渡了在一定期间内控制已识别资产使用的权利，企业应当评估合同中的客户是否有权获得在使用期间内因使用已识别资产所产生的几乎全部经济利益，并有权在该使用期间主导已识别资产的使用。（三）租赁合同的识别有权主导对已识别资产使用的标准：1.客户有权在整个使用期间主导已识别资产的使用目的和使用方式。2.已识别资产的使用目的和使用方式在使用期开始前已预先确定，并且客户有权在整个使用期间自行或主导他人按照其确定的方式运营该资产，或者客户设计了已识别资产并在设计时已预先确定了该资产在整个使用期间的使用目的和使用方式。租赁合同的识别

评估合同是否为租赁或者包含租赁流程图是否存在已识别资产获得几乎全部利益客户，供应方，都不是?非租赁租赁（四）租赁的分类1.按与租赁资产所有权有关的风险和报酬是否转移（出租人角度）融资租赁经营租赁2.按租赁资产投资来源分类直接租赁杠杆租赁售后租回转租赁（四）租赁的分类

3.按与租赁的时间和租赁资产价值分类（承租人角度）短期租赁低价值租赁租赁(五)租赁的相关概念1.租赁期，是指承租人有权使用租赁资产且不可撤销的期间。2.租赁开始日，是租赁协议日与租赁各方就主要条款作出承诺日中的较早者。3.租赁期开始日，是指出租人提供租赁资产使其可供承租人使用的起始日期。表明租赁行为的开始4.使用权资产，是指承租人可在租赁期内使用租赁资产的权利。(五)租赁的相关概念5.初始直接费用，是指为达成租赁所发生的增量成本。增量成本是指若企业不取得该租赁，则不会发生的成本。6.租赁付款额，是指承租人向出租人支付的与在租赁期内使用租赁资产的权利相关的款项，7.实质固定付款额，是指在形式上可能包含变量但实质上无法避免的付款额。

(五)租赁的相关概念8.可变租赁付款额，是指承租人为取得在租赁期内使用租赁资产的权利，向出租人支付的因租赁期开始日后的事实或情况发生变化（而非时间推移）而变动的款项。9.担保余值，是指与出租人无关的一方向出租人提供担保，保证在租赁结束时租赁资产的价值至少为某指定的金额。10.未担保余值，是指租赁资产余值中，出租人无法保证能够实现或仅由与出租人有关的一方予以担保的部分。(五)租赁的相关概念11.或有租金。是指金额不确定，以时间长短以外的其他因素（如销售量，使用量等）为依据计算的租金。12.履约成本，是指租赁期内为租赁资产支付的各种使用费用，包括技术咨询费、服务费、人工培训费、维修费、保险费等。13.租赁内含利率，是指使出租人的租赁收款额的现值与未担保余值的现值之和等于租赁资产公允价值与出租人的初始直接费用之和的利率。承租人增量借款利率，是指承租人在类似经济环境下为获得与使用权资产价值接近的资产，在类似期间以类似抵押条件借入资金须支付的利率。二、承租人会计处理

1.租赁资产的计价（1）使用权资产的初始计量使用权资产应当按照成本进行初始计量。该成本包括：租赁负债的初始计量金额；在租赁期开始日或之前支付的租赁付款额，存在租赁激励的，扣除已享受的租赁激励相关金额；承租人发生的初始直接费用；承租人为拆卸及移除租赁资产、复原租赁资产所在场地或将租赁资产恢复至租赁条款约定状态预计将发生的成本。二、承租人会计处理

2.租赁负债的计量租赁负债应当按照租赁期开始日尚未支付的租赁付款额的现值进行初始计量。租赁负债=租赁付款额*折现率*折现期租赁付款额包括：a.租金b.购买选择权的行权价格c.担保余值

二、承租人会计处理

2.租赁负债的计量折现率的选择：a.租赁内含利率b.增量借款利率折现期（租赁期）a.正常租赁期b.优惠续租期二、承租人会计处理

3.租赁会计的初始确认时借：使用权资产/在建工程（…）租赁负债——未确认融资费用贷：租赁负债——租赁付款额银行存款（初始直接费用）预计负债（拆卸及移除租赁资产、复原租赁资产费用）二、承租人会计处理4.后续计量（1）未确认融资费用分摊a.确认融资费用：借：财务费用贷：租赁负债——未确认融资费用（2）支付租金：借：租赁负债——租赁付款额贷：银行存款二、承租人会计处理（3）计提折旧（采用与自有应计提折旧的固定资产一样的政策,承租人能够合理确定租赁期届满时取得租赁资产所有权的，应当在租赁资产剩余使用寿命内计提折旧。无法合理确定租赁期届满时能够取得租赁资产所有权的，应当在租赁期与租赁资产剩余使用寿命两者孰短的期间内计提折旧。借：管理费用/制造费用....贷：使用权资产累计折旧二、承租人会计处理（4）履约成本的会计处理借：管理费用/制造费用....贷：银行存款二、承租人会计处理（5）可变租赁付款额（或有租金）未纳入租赁负债计量的可变租赁付款额应当在实际发生时计入当期损益。借：销售费用....贷：银行存款二、承租人会计处理（5）租赁期满①租赁期满返还资产a.无担保余值借：使用权资产累计折旧贷：使用权资产b.有担保余值损失（损失小于预计额）借：使用权资产累计折旧租赁负债——租赁付款额贷：使用权资产营业外收入

二、承租人会计处理（5）租赁期满②行使优惠购买权借：固定资产使用权资产累计折旧租赁负债——租赁付款额贷：使用权资产银行存款③优惠续租开始日不需要单独处理三、短期租赁和低价值资产租赁（1）概念短期租赁，是指在租赁期开始日，租赁期不超过12个月的租赁，包含购买选择权的租赁不属于短期租赁。低价值资产租赁，是指单项租赁资产为全新资产时价值较低的租赁。

三、短期租赁和低价值资产租赁（2）短期租赁和低价值资产租赁的会计处理对于短期租赁和低价值资产租赁，承租人可以选择不确认使用权资产和租赁负债。作出该选择的，承租人应当将短期租赁和低价值资产租赁的租赁付款额，在租赁期内各个期间按照直线法或其他系统合理的方法计入相关资产成本或当期损益。借:管理费用等贷:银行存款等四、出租人的会计处理1.出租人的租赁分类及相关概念出租人应当在租赁开始日将租赁分为融资租赁和经营租赁。租赁开始日，是指租赁合同签署日与租赁各方就主要租赁条款作出承诺日中的较早者。融资租赁，是指实质上转移了与租赁资产所有权有关的几乎全部风险和报酬的租赁。其所有权最终可能转移，也可能不转移。经营租赁，是指除融资租赁以外的其他租赁。四、出租人的会计处理2.融资租赁的判断标准在租赁期届满时，租赁资产的所有权转移给承租人。承租人有购买租赁资产的选择权，所订立的购买价款与预计行使选择权时租赁资产的公允价值相比足够低，因而在租赁开始日就可以合理确定承租人将行使该选择权。资产的所有权虽然不转移，但租赁期占租赁资产使用寿命的大部分。在租赁开始日，租赁收款额的现值几乎相当于租赁资产的公允价值。租赁资产性质特殊，如不作较大改造，只有承租人才能使用。四、出租人的会计处理3.出租人对融资租赁的会计处理在租赁期开始日，出租人应当对融资租赁确认应收融资租赁款，并终止确认融资租赁资产。出租人对应收融资租赁款进行初始计量时，应当以租赁投资净额作为应收融资租赁款的入账价值。租赁投资净额为未担保余值和租赁期开始日尚未收到的租赁收款额按照租赁内含利率折现的现值之和。四、出租人的会计处理3.出租人对融资租赁的会计处理（1）租赁期开始日借：长期应收款贷：融资租赁资产(原账面价值)未确认融资收益（2）收到租金借：银行存款贷：长期应收款四、出租人的会计处理3.出租人对融资租赁的会计处理（3）确认融资收入借：未确认融资收益贷：租赁收入（4）或有租金

借：银行存款

贷：租赁收入四、出租人的会计处理3.出租人对融资租赁的会计处理（5）租赁期满①出租人收回资产a.存在担保余值及未担保余值

借：融资租赁资产

贷：长期应收款——应收融资租赁款

未担保余值b.不存在担保余值，也不存在未担保余值

不需要进行会计处理四、出租人的会计处理3.出租人对融资租赁的会计处理（5）租赁期满②优惠续租租赁资产a.承租人续租

不需要进行会计处理b.承租人未续租，收到违约金

借：银行存款

贷：营业外收入四、出租人的会计处理3.出租人对融资租赁的会计处理（5）租赁期满③承租人购买租赁资产

借：银行存款

贷：长期应收款——应收融资租赁款五、特殊租赁业务的会计处理1转租赁的会计处理转租情况下，原租赁合同和转租赁合同通常都是单独协商的，交易对手也是不同的企业，转租出租人对原租赁合同和转租赁合同分別根据承租人和出租人会计处理要求，进行会计处理。五、特殊租赁业务的会计处理2.生产商或经销商出租人的融资租赁会计处理生产商或经销商通常为客户提供购买或租赁其产品或商品的选择。如果生产商或经销商出租其产品或商品构成融资租赁，则该交易产生的损益应相当于按照考虑适用的交易量或商业折扣后的正常售价直接销售标的资产所产生的损益。构成融资租赁的，生产商或经销商出租人在租赁期开始日应当按照租赁资产公允价值与租赁收款额按市场利率折现的现值两者孰低确认收入，并按照租赁资产账面价值扣除未担保余值的现值后的余额结转销售成本，收入和销售成本的差额作为销售损益。五、特殊租赁业务的会计处理3.售后租回交易的会计处理

（1）售后租回交易中的资产转让属于销售卖方兼承租人应当按原资产账面价值中与租回获得的使用权有关的部分，计量售后租回所形成的使用权资产，并仅就转让至买方兼出租人的权利确认相关利得或损失。买方兼岀租人根据其他适用的准则对资产购买进行会计处理，并根据租赁准则对资产出租进行会计处理。五、特殊租赁业务的会计处理3.售后租回交易的会计处理

（1）售后租回交易中的资产转让不属于销售卖方兼承租人不终止确认所转让的资产，而应当将收到的现金作为金融负债，并按照金融工具准则进行会计处理。买方兼岀租人不确认被转让资产，而应当将支付的现金作为金融资产，按金融工具准则进行会计处理。六、售后租回交易

六、租赁业务的列报与披露

1.承租人的列报资产负债表中单独列示使用权资产和租赁负债。其中，租赁负债通常分别非流动负债和一年内到期的非流动负债列示。利润表中，承租人应当分别列示租赁负债的利息费用与使用权资产的折旧费用。租赁负债的利息费用在财务费用项目列示。现金流量表中，偿还租赁负债本金和利息所支付的现金应当计入筹资活动现金流出，支付的按简化处理的短期租赁付款额和低价值资产租赁付款额以及未纳入租赁负债计量的可变租赁付款额应当计入经营活动现金流出。

六、租赁业务的列报与披露

承租人应当在附注中披露与租赁有关的下列信息：（1）各类使用权资产的期初余额、本期增加额、期末余额以及累计折旧额和减值金额；（2）租赁负债的利息费用；（3）计入当期损益的按本准则第三十二条简化处理的短期租赁费用和低价值资产租赁费用；（4）未纳入租赁负债计量的可变租赁付款额；（5）转租使用权资产取得的收入；（6）与租赁相关的总现金流出；（7）售后租回交易产生的相关损益；

六、租赁业务的列报与披露

承租人应当根据理解财务报表的需要，披露有关租赁活动的其他定性和定量信息。此类信息包括：（一）租赁活动的性质，如对租赁活动基本情况的描述；（二）未纳入租赁负债计量的未来潜在现金流出；（三）租赁导致的限制或承诺；（四）售后租回交易除损益之外的其他信息；（五）其他相关信息。

六、租赁业务的列报与披露

2.出租人的列报出租人应当根据资产的性质，在资产负债表中列示经营租赁资产。出租人应当在附注中披露与融资租赁有关的下列信息：（1）销售损益、租赁投资净额的融资收益以及与未纳入租赁投资净额的可变租赁付款额相关的收入；（2）资产负债表日后连续五个会计年度每年将收到的未折现租赁收款额，以及剩余年度将收到的未折现租赁收款额总额；（3）未折现租赁收款额与租赁投资净额的调节表。

六、租赁业务的列报与披露

2.出租人的列报出租人应当在附注中披露与经营租赁有关的下列信息：（一）租赁收入，并单独披露与未计入租赁收款额的可变租赁付款额相关的收入；（二）将经营租赁固定资产与出租人持有自用的固定资产分开，并按经营租赁固定资产的类别提供《企业会计准则第4号——固定资产》要求披露的信息；（三）资产负债表日后连续五个会计年度每年将收到的未折现租赁收款额，以及剩余年度将收到的未折现租赁收款额总额。六、租赁业务的列报与披露

2.出租人的列报出租人应当根据理解财务报表的需要，披露有关租赁活动的其他定性和定量信息。此类信息包括：（一）租赁活动的性质，如对租赁活动基本情况的描述；（二）对其在租赁资产中保留的权利进行风险管理的情况；（三）其他相关信息。第4章

或有事项Chapter4

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Accounting01CONTENTS目录或有事项的确认0203或有事项的计量或有事项概述04预计负债的会计处理05或有事项的列报与披露学习目标

掌握或有事项、预计负债、或有负债及或有资产的基本概念；理解确定最佳合理估计数的原则和方法；掌握预计负债的确认和计量；掌握常见或有事项的会计处理。482023/10/10494.1或有事项的概述4.1.1或有事项的概念或有事项，是过去的交易和事项形成的一种状况，其结果须由未来不确定事件的发生或不发生加以证实。4.1.2或有事项的特征1.或有事项是过去的交易或事项形成的一种状况；2.或有事项的结果具有不确定性；（结果不确定或金额不确定）3.其结果只能由未来发生的事项决定（不由企业控制）。4.1.3或有事项的分类1.或有资产；2.不符合预计负债确认条件的或有事项——或有负债；3.符合预计负债确认条件的或有事项。2023/10/10504.2或有事项的确认

或有负债和或有资产不符合负债或资产的定义和确认条件，企业不应当确认或有负债和或有资产。

与或有事项有关的义务应当在同时符合以下三个条件时，作为预计负债进行确认和计量：

1.或有事项产生的义务是企业的现时义务（包括法定义务和推定义务）；

2.义务的履行很可能导致经济利益的流出；

3.该义务的金额能够可靠地计量。

2023/10/10514.3预计负债的初始计量预计负债应当按照履行相关现时义务所需支出的最佳估计数进行初始计量。此外，企业清偿预计负债所需支出还可能从第三方或其他方获得补偿。或有事项的计量主要涉及两个问题：1.最佳估计数的确定2.预期可获得补偿的处理.2023/10/10524.3.1最佳估计数的确定最佳估计数的确定应当分别以下两种情况处理。第一，所需支出存在一个连续范围（或区间，下同），且该范围内各种结果发生的可能性相同，则最佳估计数应当按照该范围内的中间值，即上下限金额的平均数确定。第二，所需支出不存在一个连续范围，或者虽然存在一个连续范围，但该范围内各种结果发生的可能性不相同，那么，如果或有事项涉及单个项目，最佳估计数按照最可能发生金额确定；如果或有事项涉及多个项目，最佳估计数按照各种可能结果及相关概率计算确定。“涉及单个项目”指或有事项涉及的项目只有一个，如一项未决诉讼、一项未决仲裁或一项债务担保等。“涉及多个项目”指或有事项涉及的项目不止一个，如产品质量保证。在产品质量保证中，提出产品保修要求的可能有许多客户，相应地，企业对这些客户负有保修义务。2023/10/10534.3.2预期可获得补偿的处理如果企业清偿因或有事项而确认的负债所需支出全部或部分预期由第三方或其他方补偿，则此补偿金额只有在基本确定能收到时，才能作为资产单独确认，确认的补偿金额不能超过所确认负债的账面价值。根据资产和负债不能随意抵消的原则，预期可获得的补偿在基本确定能够收到时应当确认为一项资产，而不能作为预计负债金额的扣减。2023/10/10544.3.3预计负债的计量需要考虑的其他因素1．风险和不确定性2．货币时间价值3．未来事项2023/10/10554.3.4对预计负债账面价值的复核企业应当在资产负债表日对预计负债的账面价值进行复核。有确凿证据表明该账面价值不能真实反映当前最佳估计数的，应当按照当前最佳估计数对该账面价值进行调整。2023/10/10564.4或有事项会计处理的具体应用1.未决诉讼和仲裁2.债务担保3.产品质量保证4.亏损合同5.重组义务2023/10/10574.4.1未决诉讼或未决仲裁对于未决诉讼，企业当期实际发生的诉讼损失金额与已计提的相关预计负债之间的差额，应分别情况处理。第一，企业在前期资产负债表日，依据当时实际情况和所掌握的证据合理预计了预计负债，应当将当期实际发生的诉讼损失金额与已计提的相关预计负债之间的差额，直接计入或冲减当期营业外支出。第二，企业在前期资产负债表日，依据当时实际情况和所掌握的证据，原本应当能够合理估计诉讼损失，但企业所作的估计却与当时的事实严重不符（如未合理预计损失或不恰当地多计或少计损失），应当按照重大会计差错更正的方法进行处理。第三，企业在前期资产负债表日，依据当时实际情况和所掌握的证据，确实无法合理预计诉讼损失，因而未确认预计负债，则在该项损失实际发生的当期，直接计入当期营业外支出。第四，资产负债表日后至财务报告批准报出日之间发生的需要调整或说明的未决诉讼，按照资产负债表日后事项的有关规定进行会计处理。2023/10/10584.4.2债务担保债务担保在企业中是较为普遍的现象。作为提供担保的一方，在被担保方无法履行合同的情况下，常常承担连带责任。2023/10/10594.4.3产品质量保证产品质量保证，通常指销售商或制造商在销售产品或提供劳务后，对客户提供服务的一种承诺。在约定期内（或终身保修），若产品或劳务在正常使用过程中出现质量或与之相关的其他属于正常范围的问题，企业负有更换产品、免费或只收成本价进行修理等责任。为此，企业应当在符合确认条件的情况下，于销售成立时确认预计负债。在对产品质量保证确认预计负债时，需要注意以下几点：第一，如果发现产品质量保证费用的实际发生额与预计数相差较大，应及时对预计比例进行调整；第二，如果企业针对特定批次产品确认预计负债，则在保修期结束时，应将“预计负债——产品质量保证”余额冲销，不留余额；第三，已对其确认预计负债的产品，如企业不再生产了，那么应在相应的产品质量保证期满后，将“预计负债——产品质量保证”余额冲销，不留余额。2023/10/10604.4.4亏损合同待执行合同变为亏损合同，同时该亏损合同产生的义务满足预计负债的确认条件的，应当确认为预计负债。企业对亏损合同进行会计处理时，需要遵循以下两点原则：（1）如果与亏损合同相关的义务不需支付任何补偿即可撤销，企业通常就不存在现时义务，不应确认预计负债；如果与亏损合同相关的义务不可撤销，企业就存在了现时义务，同时满足该义务很可能导致经济利益流出企业且金额能够可靠地计量的，应当确认预计负债。（2）待执行合同变为亏损合同时，合同存在标的资产的，应当对标的资产进行减值测试并按规定确认减值损失，在这种情况下，企业通常不需确认预计负债，如果预计亏损超过该减值损失，应将超过部分确认为预计负债；合同不存在标的资产的，亏损合同相关义务满足预计负债确认条件时，应当确认预计负债。2023/10/10614.4.5重组义务1．重组义务的确认重组是指企业制定和控制的，将显著改变企业组织形式、经营范围或经营方式的计划实施行为。属于重组的事项主要包括：（1）出售或终止企业的部分业务；（2）对企业的组织结构进行较大调整；（3）关闭企业的部分营业场所，或者将营业活动由一个国家或地区迁移到其他国家或地区。企业因重组而承担了重组义务，并且同时满足预计负债的三项确认条件时，才能确认预计负债。首先，同时存在下列情况的，表明企业承担了重组义务：有详细、正式的重组计划，包括重组涉及的业务、主要地点、需要补偿的职工人数、预计重组支出、计划实施时间等；该重组计划已对外公告。其次，需要判断重组义务是否同时满足预计负债的三个确认条件，即判断其承担的重组义务是否是现时义务，履行重组义务是否很可能导致经济利益流出企业，重组义务的金额是否能够可靠计量。只有同时满足这三个确认条件，才能将重组义务确认为预计负债。2023/10/10624.4.5重组义务2．重组义务的计量企业应当按照与重组有关的直接支出确定预计负债金额，计入当期损益。其中，直接支出是企业