CPA财务会计第十章所有者权益课件

第十章所有者权益第十章所有者权益第一节所有者权益概述第二节实收资本第三节资本公积第四节留存收益目录第一节所有者权益概述目录第一节所有者权益核算的基本要求

一、权益工具与金融负债的区分（一）金融工具概述1、定义：金融工具是指形成一个企业的金融资产，并形成其他单位的金融负债或权益工具的合同，包括金融资产、金融负债和权益工具。(1)金融资产通常指企业的下列资产:现金、银行存款、应收账款、应收票据、贷款、股权投资、债权投资等;(2)金融负债通常指企业的下列负债:应付账款、应付票据、应付债券等。(3)权益工具通常指企业发行的普通股、认股权等。第一节所有者权益核算的基本要求第一节所有者权益核算的基本要求第一节所有者权益核算2、分类：金融工具可以分为基础金融工具和衍生工具。(1)基础金融工具包括企业持有的现金、存放于金融机构的款项、普通股，以及代表在未来期间收取或支付金融资产的合同权利或义务等。如应收账款、应付账款、其他应收款、其他应付款、存出保证金、存入保证金、客户贷款、客户存款、债券投资、应付债券等。2、分类：金融工具可以分为基础金融工具和衍生工具。(2)衍生工具是指金融工具确认和计量准则涉及的、具有下列特征的金融工具或其他合同，如期货、期权。①其价值随着特定利率、金融工具价格、商品价格、汇率、价格指数、费率指数、信用等级、信用指数或其他类似变量的变动而变动，变量为非金融变量的（比如特定区域的地震损失指数、特定城市的气温指数等），该变量与合同的任一方不存在特定关系。②不要求初始净投资，或与对市场情况变动有类似反应的其他类型合同相比，要求很少的初始净投资。③在未来某一日期结算。(2)衍生工具是指金融工具确认和计量准则涉及的、具有下列特征3、核算要求：

企业发行金融工具，应当按照该金融工具的实质，以及金融资产、金融负债和权益工具的定义，在初始确认时将该金融工具或其组成部分确认为金融资产、金融负债或权益工具。3、核算要求：（二）金融负债

金融负债，是指企业的下列负债：①向其他单位交付现金或其他金融资产的合同义务；②在潜在不利条件下，与其他单位交换金融资产或金融负债的合同义务；③将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的非衍生工具的合同义务，企业根据该合同将交付非固定数量的自身权益工具；④将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的衍生工具的合同义务，但企业以固定金额的现金或其他金融资产换取固定数量的自身权益工具的衍生工具合同义务除外。其中，企业自身权益工具不包括本身就是在将来收取或支付企业自身权益工具的合同。（二）金融负债（三）权益工具

权益工具是指能证明拥有某个企业在扣除所有负债后的资产中的剩余权益的合同。因此，从权益工具的发行方看，权益工具属于所有者权益的组成内容。比如，企业发行的普通股，企业发行的、使持有者有权以固定价格购入固定数量该企业普通股的认股权证等权益工具，就属于企业所有者权益的组成部分。（三）权益工具（四）权益工具与金融负债的区分1、权益工具的确认条件企业将发行的金融工具确认为权益工具，应当同时满足下列条件：

(1)该金融工具应当不包括交付现金或其他金融资产给其他单位，或在潜在不利条件下与其他单位交换金融资产或金融负债的合同义务；(2)该金融工具须用或可用发行方自身权益工具进行结算的，①如为非衍生工具，该金融工具应当不包括交付非固定数量的发行方自身权益权益工具进行结算的合同义务；②如为衍生工具，该金融工具只能通过交付固定数量的发行方自身权益工具换取固定数额的现金或其他金融资产进行结算。其中，所指的发行方自身权益工具不包括本身通过收取或交付企业自身权益工具进行结算的合同。（四）权益工具与金融负债的区分2、权益工具与金融负债的区分①某项合同是一项权益工具并不仅仅是因为它可能导致企业获得或交付企业自身的权益工具。②在一个合同中，如企业通过交付（或获取）固定数额的自身权益工具以获取固定数额的现金或其他金融资产，则该合同是一项权益工具。③一项合同使企业承担以现金或其他金融资产回购自身权益工具的义务时，该合同形成企业的一项金融负债，其金额等于赎回所需支付的金额的现值（例如远期回购价格的现值、期权的执行价格的现值以及其他可赎回金额的现值等）。④企业发行的优先股或具有类似特征的金融工具，应分别不同情况，注重其实质进行分类。2、权益工具与金融负债的区分⑤如果可认定合同中要求以现金、其他金融资产结算的或有结算条款相关的事项不会发生，发行方应当将相关金融工具合同确认为权益工具。⑥在合并财务报表中对金融工具（或其组成部分）进行分类时，企业应考虑集团所属企业和金融工具的持有方之间达成的所有条款和条件，以确定集团作为一个整体是否由于该工具而承担了交付现金或其他金融资产的义务，或承担了以其他方式结算的义务，如是，则该结算方式将导致该工具归类为金融负债。⑤如果可认定合同中要求以现金、其他金融资产结算的或有结算条款（教材例10-1）ABC公司于20×7年2月1日向公司发行以自身普通股为标的的看涨期权。根据该期权合同，如果公司行权（行权价为102元），EFG公司有权以每股102元的价格从人ABC公司购入普通股1000股。其他有关资料如表10-1所示。 例10–1A（教材例10-1）ABC公司于20×7年2例10–1B(1)合同签订日20×7年2月1日(2)行权日（欧式期权）20×8年1月31日(3)20×7年2月1日每股市价100元(4)20×7年12月31日每股市价104元(5)20×8年1月31日每股市价104元(6)20×8年1月31日应支付的固定行权价格102元(7)期权合同中的普通股数量1000股(8)20×7年2月1日期权的公允价值 5000元(9)20×7年12月31日期权的公允价值3000元(10)20×8年1月31日期权的公允价值2000元表10-1假定不考虑其他因素，ABC公司的账务处理如下：例10–1(1)合同签订日20×7年2月1日(2)行权日（欧情形1：期权将以现金净额结算ABC公司：20×8年1月31日，向EFG公司支付相当于本公司普通股1000股市值的金额。EFG公司：同日，向ABC公司支付1000股×102元/股=102000元。(1)20×7年2月1日，确认发行的看涨期权：借：银行存款 5000贷：衍生工具——看涨期权5000(2)20×7年12月31日，确认期权公允价值减少：借：衍生工具——看涨期权2000贷：公允价值变动损益 2000例10–1C情形1：期权将以现金净额结算例10–1(3)20×8年1月31日，确认期权公允价值减少：借：衍生工具——看涨期权1000贷：公允价值变动损益1000

在同一天，EFG公司行使了该看涨期权，合同以现金净额方式进行结算。ABC公司有义务向EFG公司交付104000（104×1000）元，并从EFG公司收取102000（102×1000）元，ABC公司实际支付净额为2000元。反映看涨期权结算的账务处理如下：借：衍生工具——看涨期权2000贷：银行存款2000

例10–1D(3)20×8年1月31日，确认期权公允价值减少：例10–1情形2：以普通股净额结算除期权以普通股净额结算外，其他资料与情形1相同。因此，除以下账务处理外，其他账务处理与情彤1相同。20×8年1月31日：借：衍生工具——看涨期权 2000贷：股本 19.2资本公积——股本溢价 1980.8注：股本数=2000/104=19.2（股）例10–1E情形2：以普通股净额结算例10–1

情形3：以现金换普通股方式结算采用以现金换普通股方式结算，是指EFG公司如行使看涨期权，ABC公司将交付固定数量的普通股，同时从EFG公司收取固定金额的现金。(1)20×7年2月1日，发行看涨期权；确认该期权下，一旦EFG公司行权将导致ABC公司发行固定数量股份，并收到固定金额的现金。借：银行存款 5000贷：资本公积——股本溢价 5000(2)20×7年12月31日，不需进行账务处理。因为没有发生现金收付。(3)20×8年1月31日，反映EFG公司行权。该合同以总额进行结算，ABC公司有义务向EFG公司交付1000股本公司普通股，同时收取102000元现金。借：银行存款 102000贷：股本1000资本公积——股本溢价 101000例10–1F情形3：以现金换（教材例10-2）XYZ公司于20×7年2月1日与MNO公司签订一项期权合同。根据该合同，XYZ公司有权要求MNO公司于20×8年1月31日购入XYZ公司普通股1000股，对价为98000元，即每股98元。因此，XYZ公司实际购入了以股份为标的的看跌期权。如XYZ公司到时不行权，不需要作出任何支付。其他有关资料表10-2所示。 例10–2A（教材例10-2）XYZ公司于20×7年2表10-2例10–2B(1)合同签订日 20×7年2月1日(2)行权日（欧式期权，仅能在到期时行权）20×8年1月31日(3)20×7年2月1日每股市价 100元(4)20×7年12月31日每股市价95元(5)20×8年1月31日每股市价95元(6)20×8年1月31日应支付的固定行权价格98元(7)期权合同中的普通股数量1000股(8)20×7年2月1日期权的公允价值5000元(9)20×7年12月31日期权的公允价值4000元(10)20×8年1月31日期权的公允价值3000元假定不考虑其他因素，XYZ公司的账务处理如下：表10-2例10–2(1)合同签订日 20×7年2月1日(2情形1：期权将以现金净额结算(1)20×7年2月1日，确认购入看跌期权：期权合同签订日，普通股的市场价格为100元；期权合同的初始公允价值为5000元，此为XYZ公司于合同签订日支付给MNO公司的金额。合同签订日，期权的内在价值为零，仅有时间价值，因为其行权价格98元低于股票当时的市场价格100元。也就是说，对XYZ公司而言，行权是“不经济”的，该期权属于价外期权。借：衍生工具——看跌期权 5000贷：银行存款5000(2)20年12月31日，确认期权的公允价值下降：股票的公允价值下降为95元，看跌期权的公允价值下降为4000元，其中3000[（98–95）×1000]元属于内在价值，1000元属于剩余的时间价值。借：公允价值变动损益 1000贷：衍生工具——看跌期权 1000例10–2C情形1：期权将以现金净额结算例10–

(3)20×8年1月31日，确认期权公允价值下降：股票的公允价值仍然为95元，期权合同的公允价值下降为3000[（98–95）×1000]元，均属于内在价值，因为不再剩下时间价值。

借：公允价值变动损益 1000贷：衍生工具——看跌期权 1000在同一天，MNO公司行使了该看跌期权，合同以现金净额方式进行结算。MNO公司有义务向XYZ公司交付98000（98×1000）元，XYZ公司有义务向MNO公司支付95000（95×1000）元，XYZ公司实际收到净额为3000元。确认期权合同的结算：

借：银行存款3000贷：衍生工具——看跌期权 3000例10–2D(3)20×8年1月31日，确认期

情形2：以普通股净额结算

除要求以普通股净额结算而不是以现金净额结算外，其他资料如情形1。因此，与情形1相比，只有20×8年1月31日的账务处理不同。20×8年1月31日，XYZ公司行权且以普通股净额结算。MNO公司有义务向XYZ公司交付与98000（98×1000）元等值的XYZ公司普通股，XYZ公司有义务向MNO公司交付与95000（95×1000）元等值的XYZ公司普通股。两者相抵，MNO公司有义务向XYZ公司交付与3000元等值的XYZ公司普通股31.6（3000/95）股：借：股本 31.6资本公积——股本溢价2968.4贷：衍生工具——看跌期权 3000例10–2E情形2：以普通股净额

情形3：以现金换普通股方式结算

采用以现金换普通股方式结算，是指XYZ公司如行权，NMO公司将收到固定数量XYZ公司普通股，同时向XYZ公司支付固定金额的现金。除此结算方式外，其他资料与情形1和情形2相同。因此，XYZ公司的固定行权价为98元。如果XYZ公司行权，将以每股98元的价格向MNO公司出售本公司普通股1000股。(1)20×7年2月1日，确认支付期权费，获得期权：

借：资本公积——股本溢价5000贷：银行存款5000(2)20年12月31日，不需进行账务处理。因为没有现金收付，且期权合同符合XYZ公司权益工具的定义。(3)20×8年1月31日，反映XYZ公司行权。该合同以总额进行结算，MNO公司有义务从XYZ公司购入1000股XYZ公司普通股，同时支付98000元现金：

借：银行存款 98000贷：股本 1000资本公积——股本溢价 97000例10–2F情形3：以现金换普通二、混合工具的分拆1、定义：企业发行的某些非衍生金融工具，即混合工具，既含有负债成份，又含有权益成份，如可转换公司债券等。2、混合工具的初始确认与计量

初始确认：企业对混合工具在初始确认时将负债和权益成份进行分拆，分别进行处理。计量方法：

①负债成份的初始确认金额=负债成份的公允价值

=合同规定的未来现金流量按一定利率折现的现值（其中利率根据市场上具有可比信用等级并在相同条件下提供几乎相同现金流量、但不具有转换权的工具的适用利率确定）

②权益成份的初始确认金额=金融工具整体的发行价格-负债成份的初始确认金额③发行该非衍生金融工具发生的交易费用，应当在负债成份和权益成份之间按照各自的相对公允价值进行分摊。二、混合工具的分拆3、混合工具的转换与赎回（终止）的确认与计量：

(1)转换的确认与计量：

在可转换工具到期转换时，应终止确认其负债部分并将其确认为权益。原来的权益部分仍旧保留为权益（它可能从权益的一个项目结转至另一个项目）。可转换工具到期转换时不产生损失或收益。(2)赎提前回或回购的确认与计量：企业通过在到期日前赎回或回购而终止一项仍旧具有转换权的可转换工具时，应在交易日将赎回或回购所支付的价款以及发生的交易费用分配至该工具的权益部分和债务部分。分配价款和交易费用的方法应与该工具发行时采用的分配方法一致；价款分配后，所产生的利得或损失应分别根据权益部分和债务部分所适用的会计原则进行处理，分配至权益部分的款项计入权益，与债务部分相关的利得或损失计入损益。3、混合工具的转换与赎回（终止）的确认与计量：(3)企业可能修订可转换工具的条款以促使持有方提前转换。例如，提供更有利的转换比率或在特定日期前转换则支付额外的补偿。在条款修订日，持有方根据修订后的条款进行转换所能获得的补偿的公允价值与根据原有条款进行转换所能获得的补偿的公允价值之差，应在利润表中确认为一项损失。(4)企业发行认股权和债券分离的可转换公司债券，所发行的认股权符合权益工具定义及其确认与计量规定的，应当确认为一项权益工具（资本公积），并以发行价格减去不附认股权且其他条件相同的公司债券公允价值后的净额进行计量。如果认股权持有人到期没有行权的，应当在到期时将原计入资本公积（其他资本公积）的部分转入资本公积（股本溢价）。(3)企业可能修订可转换工具的条款以促使持有方提前转换。例如（教材例10-3）甲公司20×7年1月1日按每份面值1000元发行了2000份可转换债券，取得总收入2000000元。该债券期限为3年，票面年利率为6%，利息按年支付；每份债券均可在债券发行1年后的任何时间转换为250股普通股。甲公司发行该债券时，二级市场上与之类似但没有转股权的债券的市场利率为9%。假定不考虑其他相关因素，甲公司将发行的债券划分为以摊余成本计量的金融负债。 例10–3A（教材例10-3）甲公司20×7年1月1日例10–3B先对负债部分进行计量，债券发行收入与负债部分的公允价值之间的差额则分配到所有者权益部分。负债部分的现值按9%的折现率计算如表10–3所示。表10–3 单位：元本金的现值：第3年年末应付本金2000000元（复利现值系数为0.77218355)1544367利息的现值：3年期内每年应付利息120000元（年金现值系数为2.5312917）303755负债部分总额1848122所有者权益部分151878债券发行总收入2000000例10–3先对负债部分进行计量，债券发行收入与负债部分的公允

(2)甲公司的账务处理如下：20×7年1月1日，发行可转换债券：借：银行存款2000000应付债券——利息调整151878贷：应付债券——面值2000000资本公积——其他资本公积（股份转换权）15187820×7年12月31日，计提和实际支付利息：计提债券利息时：借：财务费用166331贷：应付利息120000应付债券——利息调整46331实际支付利息时：借：应付利息120000贷：银行存款120000例10–3C(2)甲公司的账务处理如下：例10–3

20×8年12月31日，债券转换前，计提和实际支付利息：计提债券利息时：借：财务费用170501贷：应付利息120000应付债券——利息调整50501实际支付利息时：借：应付利息120000贷：银行存款120000至此，转换前应付债券的摊余成本为1944954（1848122+46331+50500）元。例10–3D20×8年12月31日，债券转换前，计提和假定至20×8年12月31日，甲公司股票上涨幅度较大，可转换债券持有方均于当日将持有的可转换债券转为甲公司股份。由于甲公司对应付债券采用摊余成本后续计量，因此，于转换日，转换前应付债券的摊余成本应为1944954元，而权益部分的账面价值仍为151878元。同样是在转换日，甲公司发行股票数量为500000股。对此，甲公司的账务处理如下：借：应付债券——面值 2000000贷：资本公积——股本溢价 1444954股本 500000应付债券——利息调整 55046借：资本公积——其他资本公积（股份转换权）151878贷：资本公积——股本溢价 151878例10–3E假定至20×8年12三、所有者权益的分类所有者权益的分类三、所有者权益的分类所有者权益的分类一、投入资本概述（一）投入资本的含义含义：投入资本是投资人提供给公司的资本，它是由实收资本或股本（企业收到的投资者在其注册资本或股本中所占份额的部分）和资本公积（企业收到的投资者出资超过其在注册资本或股本中所占份额的部分，即股本或实收资本溢价）两部分构成的。第二节实收资本一、投入资本概述第二节实收资本（二）投入资本的主要法律规定（1）我国目前实行的是注册资本制度，要求企业的实收资本与其注册资本相一致。（2）对于投资者以无形资产方式出资的，企业吸收的总无形资产出资额不得超过注册资本总额的20%，如有特殊情况，可以报经国家工商行政管理部门审查批准，但最高不得超过30%。（3）企业收到投资者投入企业资本时，必须聘请注册会计师验资，出具验资报告，并由企业签发出资证明书。（4）投资者投入资本后，不允许抽回投资，若在企业成立后，有抽逃行为的，责令改正，处以所抽逃资金的5%以上10%以下的罚款。构成犯罪的，依法追究刑事责任。（二）投入资本的主要法律规定（5）有限责任公司的股东可以用货币出资，也可以用实物、知识产权、土地使用权等可以用货币估价并可以依法转让的非货币财产作价出资；全体股东的货币出资金额不得低于有限责任公司注册资本的30%。（6）采用发起式设立股份有限公司的，其所需资本由发起人一次认足；采用募集式设立股份有限公司的，其所需资本除由发起人认购外，还可以采用向其他法人或自然人发行股票的方式进行募集。（7）发行失败损失由发起人负担，包括承担筹建费用、公司筹建过程中的债务和对认股人已缴纳的股款支付银行同期存款利息等责任。发起式设立公司，其所需资本由发起人一次认足，一般不会发生设立公司失败的情况。社会募集股份，其筹资对象广泛，在资本市场不景气或股票的发行价格不恰当的情况下，有发行失败（即股票未被全部认购）的可能。（5）有限责任公司的股东可以用货币出资，也可以用实物、知识产（三）投入资本的分类（三）投入资本的分类二、实收资本确认和计量的基本要求（一）一般企业投入资本一般企业投入资本通过“实收资本”账户处理。库存现金××实收资本××银行存款××按投入资本在注册资本或股本中所占的份额有关资产科目××无形资产××收到投资人投入的现金以实物资产投资以无形资产投资资本公积——资本溢价××按其差额二、实收资本确认和计量的基本要求库存现金××实收资本××银行（二）股份有限公司投入资本特点：将企业资本划分为等额股份，并通过发行股票的方式来筹集资本。我国目前仅允许股票溢价发行、等价发行，但不能折价发行。科目设置：“股本”账户：仅核算公司发行股票的面值或设定价值部分。明细科目：按股票种类及股东名称设置明细账。（二）股份有限公司投入资本例10–4甲、乙、丙共同出资设立有限责任公司、公司注册资本为10000000元，甲、乙、丙持股比例分别为50%、30%和20%。20×7年1月5日，A公司如期收到各投资者一次性缴足的款项。A公司应作以下账务处理：

借：银行存款10000000贷：实收资本——甲5000000——乙3000000——丙2000000

例10–5B股份有限公司发行普通股20000000股，每股面值为1发行价格为6元。股款120000000元已经全部收到，发行过程中发生相关税费60000无。B股份有限公司应作以下账务处理：计入股本的金额=20000000×1=20000000(元)计入资本公轵的金额=(6–1)×20000000–60000=99940000(元)借：银行存款119940000贷：股本 20000000资本公积——股本溢价 99940000例10–4,5例10–4注：企业如为独资企业的，核算比较简单，直接结转即可；如为股份有限公司或有限责任公司的，应按原投资者所持股份同比例增加各股东的股权。二、实收资本增减变动的会计处理（一）实收资本增加的会计处理1、企业增加资本的三个途径及其会计处理(1)资本公积转为实收资本或者股本(公司法定公积金转增为注册资本的，验资证明应当载明留存的该项公积金不少于转增前公司注册资本的25%)。借：资本公积——资本溢价（或“资本公积——股本溢价”）贷：实收资本（或“股本”）(2)将盈余公积转为实收资本。借：盈余公积贷：实收资本（或“股本”）(3)所有者（包括原企业所有者和新投资者）投入。借：银行存款（或“固定资产”或“无形资产”或“长期股权投资”等）贷：实收资本（或“股本”）资本公积——资本(或股本)溢价(差额)注：企业如为独资企业的，核算比较简单，直接结转即可；如为股份A有限责任公司由甲、乙两人共同投资设立，原注册资本为20000000元，甲、乙出资分别为15000000元和5000000元，为了扩大经规模，经批准，A公司按照原出资比例将资本公积5000000元转增资本。根据上述资料，A公司应作以下账务处理：借：资本公积 5000000贷：实收资本——甲3750000——乙 1250000例10-6A有限责任公司由甲、乙两人共同投资设立2.股份有限公司发放股票股利股东大会批准的利润分配方案中分配的股票股利，应在办理增资手续后，

借：利润分配——转作股本的股利贷：股本

注释：股份有限公司采用发放股票股利实现增资的，在发放股票股利时，按照股东持有的股数分配，如股东所持股份按比例分配的股利不足一股时，有两种方法可供选择，一是将不足一股的股票股利改为现金股利，用现金支付；二是由股东相互转让，凑为整股。2.股份有限公司发放股票股利3.可转换公司债券持有人行使转换权利

可转换公司债券持有人行使转换权利，将其持有的债券转换为股票，应作如下的会计处理：

借：应付债券——可转换公司债券（面值、利息调整）

（可转换公司债券的余额）

资本公积——其他资本公积（按其权益成份的金额）

贷：股本

（按股票面值和转换的股数计算的股票面值总额）

资本公积——股本溢价（差额）3.可转换公司债券持有人行使转换权利4、企业将重组债务转为资本企业将重组债务转为资本企业将重组债务转为资本企业将重组债务转为资本的，应作如下的会计处理：

借：应付账款（应按重组债务的账面余额）

贷：实收资本或股本（按债权人因放弃债权而享有本企业股份的面值总额）

贷记或借记“资本公积——股本溢价或资本溢价”（股份的公允价值总额与相应的实收资本或股本之间的差额）营业外收入——“债务重组利得（差额）4、企业将重组债务转为资本企业将重组债务转为资本5、以权益结算的股份支付的行权

以权益结算的股份支付换取职工或其他方提供服务的，应在行权日，作如下的会计处理：借：资本公积——其他资本公积

（按根据实际行权情况确定的金额）

贷：实收资本或股本（按按应计入实收资本或股本的金额）5、以权益结算的股份支付的行权二、实收资本增减变动的会计处理（二）实收资本减少的会计处理法律规定：公司减少注册资本的，应当自公告之日起45日后申请变更登记，并应当提交公司在报纸上登载公司减少注册资本公告的有关证明和公司债务清偿或者债务担保情况的说明。公司减资后的注册资本不得低于法定的最低限额。实收资本减少的原因：资本过剩；企业发生重大亏损而需要减少实收资本。企业因资本过剩而减资，一般要发还股款。二、实收资本增减变动的会计处理（二）实收资本减少的会计处理二、实收资本增减变动的会计处理（二）实收资本减少的会计处理

1、一般企业减少注册资本的会计处理：借：实收资本

贷：银行存款2、股份有限公司减少注册资本的会计处理（教材例10-4）（1）回购股份时：借：库存股

贷：银行存款（2）注销库存股时：借：股本

资本公积——股本溢价/盈余公积/利润分配贷：库存股

二、实收资本增减变动的会计处理（二）实收资本减少的会计处理

(教材例10-4)B股份有限公司截至20×8年12月31日共发行股票30000000股，股票面值为1元，资本公积（股本溢价）6000000元，盈余公积4000000元。经股东大会批准，B公司以现金回购本公司股票3000000股并注销。假定B公司按照每股4元回购股票，不考虑其他因素，B公司的账务处理如下：库存股的成本=3000000×4=12000000（元）借：库存股12000000贷：银行存款12000000借：股本3000000资本公积——股本溢价6000000盈余公积3000000贷：库存股12000000例10-7(教材例10-4)B股份有限公司截至2

沿用【例10–7】，假定B公司以每股0.9元回购股票，其他条件不变。B公司的账务处理如下：库存股的成本=3000000×0.9=2700000（元）借：库存股 2700000贷：银行存款2700000借：股本 3000000贷：库存股 2700000资本公积——股本溢价300000

由于B公司以低于面值的价格回购股票，股本与库存股成本的差额300000元应作增加资本公积处理。例10-8沿用【例10–7】，假定B公司以每股0一、概述含义：资本公积是企业收到的投资者超出其在企业注册资本（或股本）中所占份额的投资，以及直接计入所有者权益的利得和损失。科目设置：除前述投入资本中包括的资本或股本溢价产生的资本公积外，其他业务也会产生资本公积。资本公积资本（或股本）溢价其他资本公积第三节

资本公积一、概述资本公积资本（或股本）溢价其他资本公积第三节资本1.资本溢价和股本溢价（1）资本溢价新加入的投资者要付出大于原有投资者的出资额，才能取得与原有投资者相同的投资比例。投资者投入的资本中二、资本公积的确认和计量1.资本溢价和股本溢价二、资本公积的确认和计量（2）股本溢价为提供企业股本总额、构成和注册资本等信息，在采用与股票面值相同的价格发行股票的情况下在采用溢价发行股票的情况下此外，同一控制下控股合并形成的长期股权投资，也会产生资本或股本溢价。（2）股本溢价

A公司委托B证券公司代理发行普通股2000000股，每股面值1元，按每股1.2元的价格发行。公司与受托单位约定，按发行收入的3%收取手续费，从发行收入中扣除。假如收到的股款已存入银行。

根据上述资料，A公司应作以下账务处理：公司收到受托发行单位交来的现金=2000000×1.2×(1–3%)=2328000（元）=2000000×（1.2-1）-2000000×1.2×3%=328000（元）借：银行存款 2328000贷：股本2000000资本公积——股本溢价328000例10-9应计入“资本公积”科目的金额=溢价收入－发行手续费A公司委托B证券公司代理发行普通股22.其他资本公积其他资本公积是指除资本（或股本）溢价项目以外所形成的资本公积，主要包括直接计入所有者权益的利得和损失。直接计入所有者权益的利得和损失主要由以下交易或事项引起：（1）采用权益法核算的长期股权投资（2）权益结算的股份支付（3）投资性房地产的转换差额（4）可供出售金融资产公允价值的变动（5）可供出售外币非货币性项目的汇兑差额（6）金融资产的重分类二、资本公积的确认和计量2.其他资本公积二、资本公积的确认和计量（1）采用权益法核算的长期股权投资

长期股权投资采用权益法核算的，在持股比例不变的情况下，被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，企业按持股比例计算应享有的份额，如果是利得，应当增加长期股权投资的账面价值，同时增加资本公积（其他资本公积）；如果是损失，应当作相反的会计分录。当处置采用权益法核算的长期股权投资时，应当将原记入资本公积的相关金额转入投资收益。即作如下的会计处理利得

借：长期股权投资——其他权益变动

贷：资本公积——其他资本公积损失，作相反的分类处置时，将原记入资本公积的相关金额转入投资收益。

借：资本公积——其他资本公积（或贷记该科目）贷：投资收益（或借记该科目）（1）采用权益法核算的长期股权投资（2）以权益结算的股份支付以权益结算的股份支付换取职工或其他方提供服务的，应按照确定的金额，

借：管理费用等（按照确定的金额）贷：资本公积（其他资本公积）在行权日，借：资本公积——其他资本公积

（按实际行权的权益工具数量计算确定的金额）贷：实收资本或股本

（按计入实收资本或股本的金额）资本公积——资本溢价（股本溢价）(差额)

（2）以权益结算的股份支付（3）存货或自用房地产转换为投资性房地产

①企业将作为存货的房地产转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产时，应当按该项房地产在转换日的公允价值，借记“投资性房地产——成本”科目，原已计提跌价准备的，借记“存货跌价准备”科目，按其账面余额，贷记“开发产品”等科目；同时，转换日的公允价值小于账面价值的，按其差额，借记“公允价值变动损益”科目，转换日的公允价值大于贱面价值的，按其差额，贷记“资本公积——其他资本公积”科目。

借：投资性房地产——成本存货跌价准备（如有计提）贷：开发产品差额或借记“公允价值变动损益”，或贷记“资本公积——其他资本公积”（3）存货或自用房地产转换为投资性房地产

②企业将自用的建筑物等转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产时，应当按该项房地产在转换日的公允价值，借记“投资性房地产——成本”科目，原已计提减值准备的，借记“固定资产减值准备”科目，按已计提的累计折旧等，借记“累计折旧”等科目，按其账面余额，贷记“固定资产”等科目；同时，转换日的公允价值小于账面价值的，按其差额，借记“公允价值变动损益”科目，转换日的公允价值大于账面价值的，按其差额，贷记“资本公积——其他资本公积”科目。

借：投资性房地产——成本固定资产减值准备（如有计提）累计折旧贷：固定资产差额或借记“公允价值变动损益”，或贷记“资本公积——其他资本公积”③待该项投资性房地产处置时，因转换计入资本公积的部分应转入当期的其他业务收入，借记“资本公积——其他资本公积”科目，贷记“其他业务收入"科目。②企业将自用的建筑物等转换为采用公允价值模式计（4）可供出售金融资产公允价值的变动

可供出售金融资产公允价值变动形成的利得，除减值损失和外币货币性金融资产形成的汇兑差额外，借记“可供出售金融资产——公允价值变动”科目，贷记“资本公积——其他资本公积”科目，公允价值变动形成的损失，作相反的会计分录。（5）可供出售外币非货币性项目的汇兑差额

对于以公允价值计量的可供出售非货币性项目，如果期末的公允价值以外币反映，则应当先将该外币按照公允价值确定当日的即期汇率折算为记账本位币金额，再与原记账本位币金额进行比较，其差额计入资本公积。具体地说，对于发生的汇兑损失，借记“资产公积——其他资本公积”科目，贷记“可供出售金融资产”科目，对于发生的汇兑收益，借记“可供出售金融资产”科目，贷记“资本公积——其他资本公积”科目。（4）可供出售金融资产公允价值的变动（6)金融资产的重分类将可供出售金融资产重分类为采用成本或摊余成本计量的金融资产，重分类日该金融资产的公允价值或账面价值作为成本或摊余成本，该金融资产没有固定到期日的，与该金融资产相关、原直接计入所有者权益的利得或损失，应当仍然记入“资本公积——其他资本公积”科目，在该金融资产被处置时转出，计入当期损益。将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产，并以公允价值进行后续计量，重分类日，该投资的账面价值与其公允价值之间的差额记入“资本公积——其他资本公积”科目，在该可供出售金融资产发生减值或终止确认时转出，计入当期损益。按照金融工具确认和计量的规定应当以公允价值计量，但以前公允价值不能可靠计量的可供出售金融资产，企业应当在其公允价值能够可靠计量时改按公允价值计量，将相关账面价值与公允价值之间的差额记入“资本公积——其他资本公积”科目，在其发生减值或终止确认时将上述差额转出，计入当期损益。（6)金融资产的重分类（三）资本公积转增资本的的会计处理

按照《公司法》的规定，法定公积金（资本公积和盈余公积）转为资本时，所留存的该项公积金不得少于转增前公司注册资本的25%。经股东大会或类似机构决议，用资本公积转增资本时，应冲减资本公积，同时按照转增前的实收资本（或股本）的结构或比例，将转增的金额记入“实收资本”（或“股本”）科目下各所有者的明细分类账。借：资本公积——资本溢价（或“资本公积——股本溢价”）贷：实收资本（或“股本”）

（三）资本公积转增资本的的会计处理一、留存收益的性质及构成（一）留存收益（累积收益）的性质留存收益是股东权益的一个重要项目，是企业历年剩余的净收益累积而成的资本。留存收益因经营获取收益而增加，因分给投资者而减少。对留存收益有较大影响的是股利分配。留存收益因经营亏损而减少第四节

留存收益一、留存收益的性质及构成第四节留存收益（二）留存收益的构成1.盈余公积企业实现的净利润，一般按如下顺序分配：(1)提取法定盈余公积法定盈余公积是指企业按规定从净利润中提出的积累资金。我国《公司法》规定，公司制企业的法定盈余公积按照税后利润的10%提取，法定盈余公积累计额已达注册资本的50%时，可以不再提取。留存收益盈余公积法定盈余公积任意盈余公积未分配利润已拨定的留存收益未拨定的留存收益（二）留存收益的构成留存收益盈余公积法定盈余公积任意盈余公积(2)提取任意盈余公积任意盈余公积是公司出于实际需要或采取审慎经营策略，从税后利润中提取的一部分留存利润。由于任意盈余公积是企业自愿拨定的留存收益，其数额也视实际情况而定。任意盈余公积一经拨定用途就不能再供本期发放股利之用，所以提取任意盈余公积本身，就是压低当年股利的一种手段。(2)提取任意盈余公积(3)向投资者分配利润或股利公司弥补亏损和提取公积金后所余税后利润，有限责任公司股东按照实缴的出资比例分取红利，但是，全体股东约定不按照出资比例分取红利的除外；股份有限公司按照股东持有的股份比例分配，但股份有限公司章程规定不按持股比例分配的除外。股东会、股东大会或者董事会违反规定，在公司弥补亏损和提取法定公积金之前向股东分配利润的，股东必须将违反规定分配的利润退还公司。公司持有的本公司股份不得分配利润。(3)向投资者分配利润或股利盈余公积：企业按规定从净利润中提取的各种积累资金。法定盈余公积和任意盈余公积的区别就在于其各自计提的依据不同。前者以国家的法律或行政规章为依据提取；后者则由企业自行决定提取。三个用途：弥补亏损、转增资本扩大企业生产经营（1）弥补亏损弥补亏损的渠道主要有三条：

①用以后年度税前利润弥补。按照现行制度规定，企业发生亏损时，可以用以后五年内实现的税前利润弥补，即税前利润弥补亏损的期间为五年。

②用以后年度税后利润弥补。企业发生的亏损经过五年期间未弥补足额的，尚未弥补的亏损应用所得税后的利润弥补。

③以盈余公积弥补亏损。企业以提取的盈余公积弥补亏损时，应当由公司董事会提议，并经股东大会批准。盈余公积：企业按规定从净利润中提取的各种积累资金。法定盈余公(3)扩大企业生产经营①盈余公积的用途，并不是指其实际占用形态，提取盈余公积也并不是单独将这部分资金从企业资金周转过程中抽出。企业盈余公积的结存数，实际只表现为企业所有者权益的组成部分，表明企业生产经营资金的一个来源而已。②盈余公积形成的资金可能表现为一定的货币资金，也可能表现为一定的实物资产，如存货和固定资产等，随同企业的其他来源所形成的资金进行循环周转，用于企业的生产经营。

(3)扩大企业生产经营盈余公积的会计处理为了反映盈余公积的形成及使用情况，企业应设置“盈余公积”科目，并按其种类设置明细账。企业提取盈余公积时

借：利润分配——提取法定盈余公积——提取任意盈余公积贷：盈余公积——法定盈余公积——任意盈余公积企业用提取的盈余公积转增资本时借：盈余公积贷：利润分配——盈余公积补亏实收资本或股本盈余公积的会计处理未分配利润是企业留待以后年度进