审计实操-应收账款审计实务

陪伴奋斗年华应收账款审计实务主讲人X老师101/应收账款审计要求02/应收账款审计的核心程序03/应收账款审计失败案例目录CONTENTS2应收账款审计要求1PARTONE3应收账款核算企业因销售商品、提供劳务等经营活动应收取的款项。企业可按债务人进行明细核算。企业应收账款期末所属明细账的借方余额反映尚未收回的应收账款，应收账款期末所属明细账的贷方余额应当重分类到预收款项进行列报。资产负债表日应收账款发生减值的，应当按照一定的估计方法计提坏账准备，坏账准备按照应收款项类别进行明细核算。概述审计前的技术准备在审计前，审计人员应当了解被审计单位应收账款核算体系及销售政策，应当了解应收账款的客户管理情况等信息。应当收集下列资料：1.涉及主要凭证和账簿:应收账款明细账、总账及相关会计凭证等资料。2.需要收集的证据清单:①应收账款明细表；②如有需要调阅企业应收账款催收相关证据资料；③现有销售政策；特别是赊销的销售政策等资料；④企业销货商的维护及管理等资料；⑤销售合同；⑥购买合同；⑦货运单等。应收账款40103050204存在权利和义务列报和披露完整性计价和分摊记录的应收账款由被审计单位拥有或控制按照企业会计准则的规定在财务报表中作出恰当列报和披露资产负债表中记录的应收账款是存在的所有应当记录的应收账款均已记录以恰当的金额包括在财务报表中，与之相关的计价调整已恰当记录审计程序5执行的程序审计工作底稿审计目标存在完整性权利和义务计价和分摊列报和披露1.获取或编制应收账款明细表应收账款明细表√2.对应收账款执行分析程序分析性检查表√√√3.检查应收账款账龄分析表账龄分析检查表√4.评价计提的应收账款坏账准备的恰当性应收账款坏账准备单独测试表应收账款坏账准备计算表√5.实施应收账款函证程序应收账款询证函主要信息核对记录应收账款询证函发函清单跟函记录底稿应收款项函证过程控制审核表应收账款函证结果汇总表应收账款函证结果调节表检查√√√审计程序6审计程序（续）执行的程序审计工作底稿审计目标存在完整性权利和义务计价和分摊列报和披露6.应收账款替代审计程序替代测试表√√√7.检查应收账款中的大额、异常项目应收账款大额经济业务检查表√√8.检查关联方往来及其交易应收账款明细表(关联方)关联方交易检查及分析销售√√9.检查应收账款是否已经按照企业会计准则的规定在财务报表中作出恰当列报应收账款披露表√7应收账款审计的核心程序2PARTONE8获取或编制应收账款明细表9应收账款的分析性程序审计目标：

存在性、完整性、计价和分摊。审计步骤：

分析程序主要包括发生额、余额分析程序，主要结构占比分析程序，相关指标与同行业分析程序三方面进行，旨在发现应收账款是否存在应当关注的异常领域，以便执行更有针对性的进一步程序。10应收账款的分析性程序具体步骤包括：应收账款发生额分析程序实质上是账务之间勾稽关系的分析,其中营业收入应该主要源于赊销和现销。赊销主要集中在应收账款、应收票据等主要相关科目。发生额分析程序主要揭示收入不转入相关科目而隐藏的其他异常交易事项，也从另一方面分析与收入相关的经济利益是否流入所对应的相关资产范围。11应收账款的分析性程序应收账款结构性分析主要相关指标依托于自身变动情况分析，应收账款余额大小一方面取决于赊销政策，另一方面取决于收入规模的情况，因此相关指标主要围绕相关性进行设计。需要说明的是，分析程序中找出相关性方可取得有价值的信息，也能发现可能存在的异常情况。主要关注销售最大客户及其回款情况，以及占用应收账款余额最大客户及销售情况。应当关注是否存在大额赊销长期不回款却确认收入以及没有商业实质的收入等事项。结构性分析有时不一定能发现异常事项，但至少可以提供一个可能存在的异常领域或可能存在的异常迹象。如果执行本程序需要花很长时间，则显然不具有经济性，同时取得证据也不一定最相关。因此应当深刻理解分析程序的审计价值。主要相关指标分析12分析性程序底稿分析性检查表13分析性程序底稿分析性检查表（续）14应收账款的账龄分析审计目标：计价和分摊审计步骤：获取或自行编制应收账款账龄分析表，若为连续审计，则只需核对期初数与上年审计报告数据是否一致即可；若为首次承接，则需要结合期末应收账款账龄划分情况推导期初账龄的合理性，并进行必要的复核。测试期末应收账款账龄划分的准确性。选取一定的样本量，核查账龄划分采用的方法，一般采用先进先出法划分。15应收账款的账龄分析账龄检查表16应收账款的账龄分析应关注的问题１.应收账款账龄分析检查是一项繁琐的工作,但账龄划分的正确性直接关系到计提坏账准备金额的准确性,并提供款项可收回性的有用信息。虽然目前准则及相关规定中并未明确划分方法，但审计实务中应当把握两个原则:划分的准确性，以及划分方法的一贯执行。应收账款账龄分析目前较多采用的划分方法是个别认定与先进先出法结合使用，也就是存在多笔应收款项，且各笔应收款项账龄不同的情况下，收到债务单位当期偿还的部分债务能逐笔认定，可以逐笔认定；如果确实无法认定的，按照先发生先收回的原则确定剩余应收款项的账龄。17应收账款的账龄分析应关注的问题２.审核应收账款账龄一般不采用由抽取的样本结果推导整体应收账款账龄的方法。如果在抽查样本中，账龄划分错误金额很大，则应当增加抽取的样本量，以保证整体账龄划分的恰当性。误差应充分考虑重要性水平的可容忍程度，以保证审计质量。18评价坏账准备的恰当性审计目标：计价和分摊审计步骤：１.取得或编制坏账准备计算表,复核加计正确,与坏账准备总账数、明细账合计数核对相符。２.检查应收账款坏账准备计提和核销的批准程序,取得书面报告等证明文件,评价计提坏账准备所依据的资料、假设及方法,复核应收账款坏账准备是否按经股东(大)会或董事会批准的计提方法和比例,复核其计算和会计处理是否正确。３.实际发生坏账损失的，检查转销依据是否符合有关规定，会计处理是否正确。４.已经确认并转销的坏账重新收回的，检查其会计处理是否正确。19评价坏账准备的恰当性５.通过比较前期坏账准备计提数和实际发生数，以及检查期后事项，与授信部门经理或其他负责人员讨论金额较大，账龄较长的款项的可收回性，并复核往来函件或其他相关信息，评价应收账款坏账准备计提的合理性。６.选取应收账款中账龄较长,长期未发生往来交易的款项,检查公司的对账记录、催收记录,并向公司法律部门核实公司已完结及尚未完结有关经济纠纷案件的审判情况，核实是否存在债务人破产或者死亡，以其破产财产或者遗产清偿后仍无法收回，或者债务人长期未履行偿债义务的情况，判断应收账款的坏账准备计提是否充分。７.选取有疑虑的应收账款，如一般账龄很长且长期没有交易的债务人，应当核查债务人在«全国企业信用信息公示系统»中是否正常年检及是否持续经营状况，如已经不再年检或不继续经营，则应当考虑坏账准备计提是否充分。20坏账准备测试表评价坏账准备的恰当性21函证关键项目：（1）欠款金额较大的单个账户；（2）可能存在争议以及产生重大舞弊或错误的交易账户；（3）审计人员认为出错可能性较大的账户：选取函证样本①账龄较长的账户②交易频繁但期末余额较小的账户③重大关联方交易④出现贷方余额的账户⑤非预期的零余额账户⑥年内被转销的重大账户

⑦通常情况下预期不会与客户发生购销业务往来的单位或个人的账户22函证代表性样本：样本的选取数量、范围受哪些因素影响？（1）应收账款在全部资产中的重要性（2）被审计单位内部控制的强弱（3）以前期间的函证结果（4）函证方式的选择（积极的函证方式还是消极的函证方式）选取函证样本23函证思考债务单位被审计单位情况应收金额账龄（月）全年交易额A公司5,000480,000B公司80,00071-C公司控股股东50,000695,000D公司12月份要求退货60,000260,000E公司50,000870,000F公司273,7203-421,110,000G公司签约的代销方60,00011,770,000J公司5,000230,000ABC公司应收账款明细账如下表所示，你能判断给哪些公司发函吗？24函证思考发函单位发函金额发函原因B公司80,000账龄长，我们应对其拖延付款的原因予以调查C公司50,000关联方项目D公司60,00012月份要求退货，可能存在纠纷F公司273,720余额超过重要水平G公司60,000全年交易频繁，金额较大25函证往来款项函证应包括所选债务人、债权人的所有结欠余额。债务人的结欠余额可能包括：（1）应收账款；（2）贷款；（3）进口贷款/出口贷款；（4）已贴现票据；（5）其他资产负债表内应收款项；（6）其他资产负债表外项目对债权人的结欠余额可能包括：（1）应付账款；（2）预收款项；（3）代理业务负债；（4）应付票据；（5）其他资产负债表内应付款项；（6）其他资产负债表外应付项目应收账款询证函的编制26函证应收账款询证函的编制应对收函的地址进行必要的核查（1）该等地址应合理追查或核对至外部电话簿、贸易名录或债务人、债权人自己网站（而不是核对至客户的内部记录或客户提供的与债务人的往来函件）。（2）该等地址明显是真实的经营地址。（3）应对“转交”地址进行调查并进一步确认该等地址是正确的。（4）针对采用电子函证的情况下，需要确认对被函证方的控制程序（如加密技术、身份认证、网页真实性认证等）是否能够保证其回函的真实性，并可通过电话或其他辅助方式确认其回函的真实性。一般不向对财务报表不负有责任的个人邮箱发函或按受回函。随后在可能的情况下应取得询证函纸质的回函原件。（5）使用印有非本所地址的信封，应当将信封地址划去或覆盖并写上本所回函地址。27函证询证函的寄发应在审计人员的控制下，采用独立于客户的邮寄方式（1）不得使用客户的收发室（2）在对外勤的环境不了解的情况下，可由客户人员赔同寄件，但不得由客户人员单独送邮局寄件（3）当天未寄出的询证函应由审计人员保管或以同样有效的方式对询证函加以控制。应收账款询证函的编制28函证应收账款询证函的编制应检查地址和函证负责收件人的姓名及手机电话号码等信息是否已准确无误，以确保被函证方需要时、询证函回函或退回时，被函证方或快递人员可以联系到项目组。采用可以单独查询每个邮件去向的方式寄件，保留所有的往来款项发函的证据（包括询证函是直接从外勤当地邮局发出的证据））发出前将准备发出的询证函复印，发出后附上邮寄的凭据，编制索引号存档，以备查询。29函证底稿函证结果明细表30函证底稿函证结果明细表（续）31函证底稿企业询证函32函证底稿企业询证函33函证底稿企业询证函34函证底稿函证结果调节表35应收账款的替代测试审计目标：存在性、计价和分摊、权利和义务步骤1对未回函函证应收账款实施替代审计程序时，应当考虑两种情况:(１)未回函的应收账款应当核查期后回款情况，如果回款可以证实期末余额存在性认定，可以不执行替代审计程序。(２)期后回款不能核实期末余额的存在性认定，应当执行替代审计程序。步骤2确定需要执行替代审计程序，应当检查相关支持性文件(如销售合同、销售订单、销售发票副本、发运凭证及回款单据等)，以核查期末余额存在，需要逐项对应收账款执行替代审计程序。36应收账款的替代测试应收账款替代测试表37应收账款的替代测试——应关注的问题1替代审计程序不同于大额经济业务的抽查程序，其本质性区别在于:替代程序是完成函证目标的程序，之所以称其为“替代”，实质上就是用另外的程序替代实现相同功能的程序，理解这一点，就应当知道替代程序应当如何执行了。2替代程序也采用检查的方法，但具有在所指范围内检查的特点；尽管也会抽查与交易有关的原始凭证，如销售合同、销售订单、销售发票副本、发运凭证及回款单据等，以验证其与相关的应收账款的真实性，但必须锁定应收账款的特定客户。3替代程序有些业务需要追溯到以前年度的经济业务，可能需要花费更多的时间，因此，审计人员应当结合项目情况，尽量取得回函，如电话催函、传真邮件收函等。38检查银行询证函回函、会议纪要、借款协议和其他文件，确定应收账款是否已被质押或出售。关注其期后收款情况，结合对资产负债表日前后销售退回和赊销水平的检查，确定是否存在异常迹象。若存在重大、异常的应收账款减免或销售退回情况，应进一步检查该项交易是否存在。抽查应收账款中大额或异常的贷方发生额相关业务，核查对应款项是否收回，资金流入来源是否正常抽查应收账款中大额或异常的借方发生额相关业务，核查对应收入确认是否符合政策规定，其销售合同、发票、运输凭证、出库单等是否可以确认交易的真实性、合法性。审计目标：存在性、计价和分摊步骤1步骤2步骤3步骤4检查应收账款中的大额、异常项目39应收账款大额经济业务检查表检查应收账款中的大额、异常项目40确定关联方范围，浏览应收账款中是否存在关联方并标注关联方款项，包括持股５％以上(含５％)股东的款项。对于纳入合并报表范围内的关联方往来，应当核对应收账款余额及本年度交易金额，填写特殊合并底稿，注明合并报表应予抵销的金额，核对不一致的情形，需要说明对差异的处理结果及理由。检查关联方往来及交易审计目标：存在性、列报和披露对于非纳入合并报表范围内的关联方往来，检查销售合同、销售发票、货运单证、货款结算单据等相关文件资料，确认关联方交易的真实性，了解交易事项目的、价格和条件，作比较分析，确认关联方交易是否公允；必要时可向关联方、有密切关系的主要客户或其他注册会计师函询，以确认关联方往来及交易的真实性、合理性。步骤1步骤2步骤341检查关联方往来及交易关联方交易检查及分析表42应关注的问题１.应收账款科目实质性程序中，关联方及其交易审计是一个非常重要的程序，只要存在与关联方的销售,就一定有交易的检查程序。因此应当认为此程序是一个必须程序。２.关联交易涉及合并范围内及合并范围以外两种类型，合并范围内需要合并抵销，未实现交易抵销的情况应当特别考虑;合并范围以外的情况，若为联营企业或合营企业的关联交易及款项,应当考虑交易公允性以及信息披露的问题。３.通过不公允的关联交易进行利润操纵已属于特别风险之一，因此应当关注关联方交易是否具有商业实质，具有商业实质包括交易公允性、真实性以及交易的必要性。检查关联方往来及交易43审计目标：列报和披露检查应收账款是否已经按照企业会计准则的规定在财务报表中作出恰当列报１.根据准则或证监会关于披露的要求，就应收账款中应当披露的事项收集核实后进行列报和附注披露。２.附注披露的常规信息,主要包括个别认定下的单项金额重大和单项金额不重大两种款项披露、组合计提坏账准备下的信用风险特征进行分类披露，以及坏账准备中的计提、收回或转回的情况、应收款项集中度情况等的披露。３.附注披露的非常规信息，主要包括关联方款项及交易披露、应收账款转移情况（包括终止确认或继续涉入两种情况）的影响。44应收账款审计失败案例3PARTONE45欣泰电气财务造假案例事件始末2009年9月，欣泰电气首次提交IPO申报材料，但由于“所并购资产持续盈利能力不足”等原因于2011年3月被证监会否决。2011年6月，欣泰电气更换了保荐机构，再度申请IPO。但是2011年底的模拟财务报表发现，公司的经营性现金流量为负数，应收账款期末余额巨大，仅上述两条就不符合公开发行上市的条件。为了顺利通过IPO审核，公司总会计师向公司董事长建议采取财务造假手段欺诈上市。46欣泰电气财务造假案例造假手段通过自有资金、借入资金、伪造银行单据等手段为应收账款“减肥瘦身”

①通过自有资金体内循环的方式实现应收账款虚假回款

②通过在会计报告期向外部借款，报告期结束后再退回给借款人的方式来虚构应收账款收回。

③伪造银行单据，虚构应收账款收回利用应付账款、预付账款科目调整经营性现金流量调整原材料价格虚增利润47欣泰电气应收账款造假手段分析通过自有资金体内循环的方式实现应收账款虚假回款公司先将自有资金转给客户，客户再作为应付款转给欣泰电气，资金通过“欣泰电气—客户—欣泰电气”的方式流转。资金转出时：借：应付账款—A客户

贷：银行存款资金转回时：借：银行存款

贷：应收账款—A客户48欣泰电气应收账款造假手段分析在会计报告期向外部借款，报告期结束后再退回给借款人（1）欣泰电气在会计报告期向其他单位借款时，出纳人员首先到银行办理提取现金。拿到现金之后再到银行柜台办理现金交款，造假的关键是现金交款单的