第十五章-生产循环审计2013课件

第十五章生产与薪酬循环审计第一节生产与薪酬循环概述第二节生产与薪酬循环内部控制及其测试第三节存货成本审计第四节存货的监盘第五节存货计价审计和截止测试第六节应付职工薪酬审计第七节其他相关账户审计

学习目的及要求1、了解生产循环的特性、审计目标和范围2、掌握生产循环的内控与符合性测试的要点、实质性测试的内容和方法3、系统掌握存货监盘的程序及有关内容4、把握存货的计价和截止测试第一节生产与服务循环概述生产循环涉及的内容主要是存货的管理及费用归集和生产成本的计算等。问题：该循环所涉及的报表项目有哪些？生产循环的主要会计报表项目业务循环资产负债表项目利润表项目生产循环存货存货跌价准备应付职工薪酬制造费用

主营业务成本涉及的主要凭证与会计记录生产指令领发料凭证产量与工时记录工薪汇总表及工薪费用分配表材料费用分配表制造费用分配汇总表成本计算表存货明细账生产循环涉及的主要业务活动1．计划和安排生产生产计划部门顾客订单签发预先编号的生产通知单生产任务通知单1．生产计划部门根据客户订购单或者对销售预测和产品需求的分析来决定生产授权，签发预先顺序编号的生产通知单；2．生产计划部门通常应将发出的所有生产通知单顺序编号并加以记录控制。3．材料需求报告给仓库。2、发出原材料仓库领料单（三联）会计部门领料部门仓库登明细仓库1．仓库部门的责任是根据从生产部门收到的领料单发出原材料；2．领料单上必须列示所需的材料数量和种类，以及领料部门的名称；3．仓库发出材料后，将领料单中的一联连同材料交给领料部门，一联留在仓库登记材料明细账，另一联交会计部门进行材料收发核算和成本核算。3、生产产品生产部门领料单组织生产生产任务通知单完工验收入库转入下一工序1．生产部门在收到生产通知单及领取原材料后，便将生产任务分解到每一个生产工人，并将所领取的原材料交给生产工人，据以执行生产任务；2．生产工人在完成生产任务后，将完成的产品交生产部门查点，然后转交检验员验收并办理入库手续；或是将所完成的产品移交下一个部门，作进一步加工。4、核算产品成本领料单生产任务通知单计工单入库单会计部门成本计算1．生产过程中的各种记录、生产通知单、领料单、计工单、入库单等文件资料都要汇集到会计部门，由会计部门对其进行检查和核对，了解和控制生产过程中存货的实物流转；2．会计部门要设置相应的会计账户，会同有关部门对生产过程中的成本进行核算和控制。5、储存产成品仓库部门验收入库单会计部门1．产成品入库，须由仓库部门先行点验和检查，然后签收；2．仓库部门签收后，将实际入库数量通知会计部门；3．仓库部门还应根据产成品的品质特征分类存放，并填制标签。6、发出产成品发运部门发运通知单出库单客户给客户开发票依据发运部门仓库部门1．产成品的发出须由独立的发运部门进行；2．装运产成品时必须持有经有关部门核准的发运通知单，并据此编制出库单；3．出库单至少一式四联，一联交仓库部门，一联发运部门留存，一联送交顾客；一联作为给顾客开发票的依据。二、薪酬循环概述服务循环是由与主管和雇员报酬有关的事项和活动所组成的。种类薪金、计时和计件薪酬、奖金、津贴、薪酬福利费等。服务循环涉及的主要业务活动1．雇用员工人事部门劳务合同人事授权表2、授权变动薪酬人事部门人事授权表薪酬部门人事部门3、编制出勤和计时资料计时部门计时卡（专人监督）记工单（授权批准）4、编制薪酬计算表计时卡人事授权表计工单薪酬计算表薪酬部门财务部门5、记录薪酬6、支付薪酬和保管未领薪酬会计部门账簿人工成本分配汇总表第二节生产与薪酬循环内部控制及测试内部控制目标关键内部控制常用的控制测试交易实质性程序1．生产业务是根据管理层一般或特定的授权进行的(发生)对以下三个关键点应履行恰当手续，经过特别审批或一般审批：(1)生产指令的授权批准；(2)领料单的授权批准；(3)工薪的授权批准检查在凭证中是否包括生产指令、领料单的授权批准和工薪的授权批准这三个关键点恰当审批检查生产指令、领料单、工薪等是否经过授权内部控制目标关键内部控制常用的控制测试交易实质性程序

2．记录的成本为实际发生的而非虚构的(发生）成本的核算是以经过审核的生产通知单、领发料凭证、产量和工时记录、工薪费用分配表、材料费用分配表、制造费用分配表为依据的检查有关成本的记账凭证是否附有生产通知单、领发料凭证、产量和工时记录、工薪费用分配采、材料费用分配表、制造费用分配表等原始凭证1）对成本实施分析程序；（2）将成本明细账与生产通知单、领发料凭证、产量和工时记录，工薪费用分配表、材料费用分配表，制造费用分配表相核对。（“逆查”）内部控制目标关键内部控制常用的控制测试交易实质性程序3．所有耗费和物化劳动均已反映在成本中(完整性)生产通知单、领发料凭证、产量和工时记录、工薪费用分配表、材料费用分配表、制造费用分配表均事先编号并已经登记入账检查生产通知单、领发料凭证，产量和工时记录、工薪费用分配表、材料费用分配表、制造费用分配表的顺序编号是否完整（1）对成本实施分析程序；（2）将生产通知单、领发料凭证、产量和工时记录、工薪费用分配表、材料费用分配表，制造费用分配表与成本明细账相核对。（“顺查”）内部控制目标关键内部控制常用的控制测试交易实质性程序4．成本以正确的金额，在恰当的会计期间及时记录于适当的账户(发生，完整性、准确性、计价和分摊)（1）采用适当的成本核算方法，并且前后各期一致；（2）采用适当的费用分配方法并且前后各期一致；（3）采用适当的成本核算流程和账务处理流程；（4）内部检查（1）选取样本测试各种费用的归集和分配以及成本的计算；（2）测试是否按照规定的成本核算流程和账务处理流程进行核算和账务处理（1）对成本实施分析程序；（2）抽盘成本计算单检查各种费用的归集和分配以及成本的计算是否正确；（3）对重大在产品项目进行计价测试内部控制目标关键内部控制常用的控制测试交易实质性程序5．对存货实施保护措施，保管人员与记录、批准人员相互独立(存在、完整性)存货保管人员与记录人员职务相分离询问和观察存货与记录的接触以及相应的批准程序内部控制目标关键内部控制常用的控制测试交易实质性程序6．账面存货与实际存货定期校对相符(存在、完整性、计价和分摊)定期进行存货盘点询问和观察存货盘点程序对存货实施监盘程序二、薪酬循环内控及测试（一）内部控制1．工作时间，特别是加班时间经过适当的审批。2．工资薪金和佣金经过适当的审批。3．代扣款项、工资结算表和工资汇总表经过适当的审核。4．工时卡经领班核准；用生产记录钟记录工时。5．工资分配表、工资汇总表完整反映已发生的工薪支出。6．采用适当的工资费用分配方法，并且前后各期一致；采用适当的账务处理流程。7．人事、考勤、工薪发放、记录等职务相互分离。（二）控制测试1．检查人事档案；检查工时卡的有关核准说明；检查工薪记录中有关内部检查标记；检查人事档案中的授权；检查工薪记录中有关核准的标记。2．检查工时卡的核准说明；检查工时卡；复核人事政策、组织结构图。3．检查工薪分配表、工薪汇总表、工薪结算表，并核对员工工资手册、员工手册等。4．选取样本测试工薪费用的归集和分配；测试是否按照规定的账务处理流程进行账务处理。5．询问和观察各项职责执行情况。第三节存货成本审计存货成本的审计目标一般包括：1、确定存货成本是否存在；2、确定存货是否归被审计单位所有；3、确定存货增减变动的记录是否完整；4、确定存货的计价方法是否恰当；5、确定存货期末余额是否正确；6、确定存货在财务报表上的披露是否恰当。一、生产成本审计存货成本审计包括直接材料成本的审计、直接人工成本的审计、制造费用的审计和主营业务成本的审计等内容。一、直接材料成本的审计案例分析（二）直接人工成本的审计（三）制造费用的审计案例分析二、主营业务成本的审计（1）获取或编制主营业务成本明细表，与明细账和总账核对相符。（账表核对）（2）编制生产成本及销售成本倒轧表，与总账核对相符。（3）分析比较本年度与上年度主营业务成本总额，以及本年度各月份的主营业务成本金额，如有重大波动和异常情况，应查明原因。（4）结合生产成本的审计，抽查销售成本结转数额的正确性，并检查其是否与销售收入配比。（5）检查主营业务成本账户中重大调整事项（如销售退回等）是否有其充分理由。（6）确定主营业务成本在利润表中是否已恰当披露。三、存货成本相关项目的分析程序（一）简单比较法——对生产循环的相关项目运用简单比较法进行分析性复核，主要是判断其总体合理性，确定审计的重点。（二）比率分析法1.存货周转率

存货周转率是用以衡量销售能力和存货是否积压的指标。利用存货周转率进行纵向比较或与其他同行企业进行横向比较时，要求存货计价持续一致。存货周转率的波动可能意味着被审计单位存在以下情况：

（1）有意或无意地减少存货储备；（2）存货管理或控制程序发生变动；（3）存货成本项目发生变动；（4）存货核算方法发生变动；（5）存货跌价准备计提基础或冲销政策发生变动；（6）销售额发生大幅度变动。

2.毛利率

毛利率是反映盈利能力的主要指标，用以衡量成本控制及销售价格的变化。毛利率的波动可能意味着被审计单位存在以下情况：

（1）销售价格发生变动；

（2）销售产品总体结构发生变动；

（3）单位产品成本发生变动；

（4）固定制造费用比重较大时销售数量发生变动。

存货的“奥秘”——美国法尔莫公司会计报表舞弊案米奇·莫纳斯—美国法尔莫公司创始人[（美）俄亥俄州阳土敦市的开了一家药店，在随后的十年中他又收购了另外299家药店，从而组建了全国连锁的法尔莫公司]策略—“强力购买”、“水桶账户”结果—使会计师事务所在民事诉讼中损失了3亿美元。那位财务总监被判33个月的监禁，莫纳斯本人则被判入狱5年。第五节存货的监盘存货监盘是存货审计中非常重要的审计程序，它不仅实用，而且非常合理。它和应收账款的函证一样都是公认的必须执行的程序。一、存货监盘的计划存货监盘是指注师现场监督被审单位存货的盘点，并进行适当的抽查。如何理解如何理解：（1）被审计单位实施的实地盘存既是一项控制程序，又是一项独立活动，且它的效用并不依赖于对处理业务的控制；（2）注册会计师进行的监盘是观察、询问和实物检查工作的集合程序；（3）注册会计师监盘的目的是获得被审计单位的存货计量方法能产生正确计量结果的合理保证：（4）不存在满意的替代程序来计量和观察期末存货。（同应收账款函证不同）（一）制订存货监盘计划应实施的工作1.了解存货的内容、性质、各存货项目的重要程度及存反复场所2.了解存货会计系统及其相关的内控3.评估与存货相关的风险及重要性水平4.审阅以前年度的工作底稿5.考虑实地察看存货的存放场所6.利用专家的工作7.复核或与管理当局讨论其存货盘点计划（二）评价存货盘点计划能否合理地确定存货的数量和状况，注师应考虑的因素1．盘点的时间安排。包括：

(1)盘点时间与资产负债表日的间隔期是否合理

(2)对具体存货项目的盘点时点的安排是否合理

(3)不同的存货盘存制度下的存货盘点时间的安排是否合理

(4)不同的存货内部控制下的存货盘点时间的安排是否合理。2．存货盘点范围和场所的确定。3．盘点人员的分工及胜任能力。4．盘点前的会议及任务布置。5．存货的整理和排列，对毁损、陈旧、过时、残次及所有权不属于被审计单位的存货的区分。6．存货的计量工具和计量方法。7．在产品完工程度的确定方法。8．存放在外单位的存货的盘点安排。9．存货收发截止的控制。10．盘点期间存货移动的控制。11．盘点表单的设计、使用与控制。12．盘点结果的汇总以及盘盈或盘亏的分析、调查与处理。（三）存货监盘计划的主要内容(1)存货监盘的目标、范围及时间安排；(2)存货监盘的要点及关注事项；(3)参加存货监盘人员的分工；(4)检查存货的范围。二、存货监盘程序（一）盘点问卷调查调查的对象主要是参与盘点的人员，如果存货主要集中在某几个仓库或车间，调查也可分仓库或车间进行。（二）实地观察与抽查企业盘点人员盘点过后，注册会计师在盘点标签尚未取下之前，进行复盘抽点。抽点的样本一般不得低于存货总量的10％。所有的盘点标签、盘点清单均应由企业参与盘点人员和监盘注册会计师签名，并复印二份，企业与事务所各留一份。同时注册会计师还应向企业索取存货盘点前的最后一张验收报告（或入库单）、最后一张货运文件（或出库单），以作截止测试之用。观察盘点和抽点过程中，注册会计师还应检查企业有无代人保存的存货以及企业存放在外地的存货。同时还应注意观察存货的品质状况，确定其对损益的影响。对于企业存放或寄销在外地的存货，也应纳入盘点的范围。盘点方式可委托当地会计师事务所负责监盘抽点或本所注册会计师亲自前往监盘。如存货量不大，可以向寄存、寄销单位函证或采用其他替代程序予以确认。（三）在被审计单位存货盘点结束前，注册会计师应当实施下列审计程序：1.再次观察盘点现场，以确定所有应纳入盘点范围的存货是否均已盘点。2.取得并检查已填用、作废及未使用盘点表单的号码记录，确定其是否连续编号，查明已发放的表单是否均已收回，并与存货盘点的汇总记录进行核对。3.复核盘点结果汇总记录。4.关注盘点日与资产负债表日之间存货的变动情况。

5.在永续盘存制下，如果永续盘存记录与存货盘点结果之间出现重大差异，注册会计师应当实施追加的审计程序，查明原因，并检查永续盘存记录是否已作出适当的调整。6.如果认为被审计单位的盘点方式及其结果无效，注册会计师应当提请被审计单位重新盘点。三、特殊情况的处理（一）因存货的性质或位置无法实施存货监盘

CPA应考虑能否实施替代程序。替代程序包括：

(1)检查进货交易凭证或生产记录以及其他相关资料；

(2)检查资产负债表日后发生的销货交易凭证；

(3)向顾客或供应商函证。（二）无法在预定日期实施监盘或接受委托时盘点已完成注册会计师应当评估与存货相关的内部控制的有效性，对存货进行适当检查或提请被审计单位另择日期重新盘点；同时测试在该期间发生的存货交易。（三）委托他人保管或已质押的存货

CPA应实施函证，或考虑实施存货监盘或利用其他注册会计师的工作。（四）首次审计未对上期实施监盘

CPA应实施相关的有效的替代程序，以获取有关本期期初存货余额的充分、适当的审计证据：

(1)查阅前任注册会计师工作底稿；

(2)复核上期存货盘点记录及文件；

(3)检查上期存货交易记录；

(4)运用毛利百分比法等进行分析。案例分析：案情：注师钱宏在观察被神单位存货实地盘点时，注意到下列特殊项目：1.产成品库有数台电机没有悬挂盘点单。经查询，属于被审单位承销品。2.验收部门有机床一台（被审单位产品），盘点单上标明“重做”字样。3.运输部门有一台已装箱的机床，没有悬挂盘点单，据称已售出。4.一间仓库内存有五种布满灰尘的原材料，均有盘点单，经钱宏抽点，与盘点单上记录相符。要求：代钱宏分析对以上项目应进一步执行哪些审计程序？四、存货监盘结果对审计报告的影响1、如果无法实施监盘，也无替代程序—保留意见或拒绝意见2、监盘发现重大错误，并拒绝调整—保留意见或否定意见3、注师首次接受委托，未证明期初余额—保留意见或拒绝意见五、存货质量审计CPA在存货监盘过程中，必须对存货质量或其性能进行适当的审查，以确定存货的质量情况符合销售和使用的要求。存货价值的操纵手法虚构不存在的存货存货盘点操纵错误的存货资本化。所有这些精心设计的方案有一个共同的目的，即虚增存货的价值。盘点的局限性1.管理当局往往派代表跟随注册会计师，一方面记录下测试的结果，同时也可掌握测试的地点及进程等情况。2.在执行盘点测试程序时，注册会计师一般会事先通知客户测试的时间和地点以便其做好盘点前的准备工作。但是，对于那些有多处存货存放地点的公司，这种事先通知使管理当局有机会将存货短缺隐藏在那些注册会计师没有检查的存放点。3.有时注册会计师并不执行额外的审计程序以进一步检查已经封好的包装箱。这样，为虚报存货数量，管理当局会在仓库里堆满空箱子。管理当局舞弊的迹象虚构资产会使公司的账户失去平衡。与以前的期间相比，销售成本会显得过低，而存货和利润将显得过高。当然，还可能会有其他的迹象。在评估存发高估风险的时候，注册会计师应回答以下问题，回答“是”越多，存货舞弊的风险就越高。1）存货的增长是否快于销售收入的增长？2）存货占总资产的百分比是否逐期增加？3）存货周转率是否逐期下降？4）运输成本所占存货成本的比重是否下降？5）存货的增长是否快于总资产的增长？6）销售成本所占销售收入的百分比是否逐期下降？7）销售成本的账簿记录是否与税收报告相抵触？8）是否存在用以增加存货余额的重大调整分录？9）在一个会计期间结束后，是否发现过入存货账户的重要转回分录？案例：宏达会计师事务所于2008年12月10日接受XYZ公司的委托，对其2008年度会计报表进行审计。XYZ公司总经理向审计人员介绍，公司已于11月30日对存货进行了全面盘点，但由于将变更委托会计师事务所，因而存货盘点未经注册会计师现场观察。公司总经理不希望再度停工盘点存货，因为产品的交货期临近，但11月30日盘点时的全部资料可以提供给审计人员以便复核。宏达会计师事务所的审计人员经深入研究公司的内部控制，认为是比较健全有效的；并详细检查了XYZ公司的盘点资料。并于12月31日抽点了约占存货总价值10％的项目，抽点的项目同永续盘存记录核对，未发现重大差异。2008年12月31日XYZ公司总资产2000万元中存货项目达990万元。假定审计人员对会计报表中其他项目的审计均为满意，请问注册会计师能否签发无保留意见的审计报告?为什么?解答：在这种情况下，注册会计师不能签发无保留意见的审计报告。因为观察被审计单位的存货盘点是存货审计中最重要的步骤，公司不同意注册会计师实施盘点，在存货占总资产比重相当大的情况下(近50％)，可认为是对审计范围的重大限制。11月30日被审计单位自行盘点、被审计单位交货期临近均不能成为注册会计师无法实施被审计单位存货盘点程序的理由。公司应该在11月30日以前变更委托，使宏达会计师事务所能够派人现场观察存货盘点。另外，事务所应进一步查明公司变更委托的真正原因，并坚持于12月31日或之后再次盘点，否则不得签发无保留意见的审计报告。

第六节存货计价审计和截止审计一、存货计价审计（一）选择测试样本

1、从已经盘点、单价和总金额均已计入存货汇总表的结存存货中选择。

2、着重选择结存金额较大、价格变化频繁的项目，并考虑样本在各类存货中的代表性。

3、抽样方法一般采用分层抽样法。

（二）计价方法的确认审计人员不仅要了解、掌握企业的存货计价方法，还要关注这种计价方法的合理性和一贯性。

（三）计价测试

首先，对存货价格的组成内容予以审核；

然后，按照所了解的计价方法对所选择的存货样本进行计价测试。测试时，应排除企业原有的计算程序和结果的影响，进行独立测试；

第三，测试结果出来后，应与企业账面记录对比，编制对比分析表，分析形成差异原因。二、存货截止测试（一）存货截止测试的含义所谓存货截止测试，就是检查截至12月31日，所购入并已包括在12月31日存货盘点范围内的存货。存货正确截止的关键在于存货实物纳入盘点范围的时间与存货引起的借贷双方会计科目的入账时间都处于同一会计期间。按照存货正确截止的基本要求，若未将年终在途货物列入当年存货盘点范围内，只要相应的负债亦同时记入次年账内，对会计报表的影响就并不重要。（二）存货截止测试的方法1.抽查存货盘点日期前后的购货发票与验收报告(或入库单)12月底入账的发票如附有本年度的验收报告或入库单，则货物肯定已经入库，并包括在本年的实地盘点存货范围内；如验收报告为1月份的日期，则货物不会列入年底实地盘点的存货范围中；如仅有验收报告或入库单而并无购货发票，则应认真审核每一验收报告单上面是否加盖暂估入库印章，并以暂估价记入当年存货内，待次年初以红字冲销。2.查阅验收部门的业务记录案例：

甲公司结转发出产品成本采用先进先出法，注册会计师从产成品明细账发现：年初结存产品1000件，单价100元，当年第一批完工入库1000件，单价110元，第二批入库2500件，单价120元，第三批入库1500件，单价105元，第四批入库2500件，单价110元，共销售6200件，结转成本712500元，截止审计日结存2300件，保留成本230000元。要求：分析产成品明细账有无问题，并指出所存在的问题。[解答]注册会计师应采用先进先出法对发出产品进行复核，经复核发现发出产品计价存在错误，企业最后库存产品2300件，结存成本为230000元，单价为100元，其结存数量小于最后一批入库产品的数量2500件，库存产品单价本应与最后一批入库产品单价110元一致，但实际却为100元，从而使库存产品成本少计23000元，结转的发出产品销售成本多计了23000元。其结果虚增了产品销售成本，虚减利润，构成少交所得税，同时使库存产品计价偏低。对此注册会计师应建议被审计单位加以调整。H公司是一家上市公司，注册会计师在进行年度会计报表审计时了解到该公司对存货的期末计价采用成本与可变现净值孰低法，2008年H公司经年末盘点，认定有关存货及其会计处理的信息资料如下：1.库存商品A：账面余额10万元，已提取跌价准备5000元，该商品市价持续下跌，并且在可预见的未来无回升的希望。H公司对该商品全额补提跌价准备。2.库存商品B：账面余额6万元，无跌价准备，该商品不再为消费者所偏爱，从目前情况分析，其市价将会持续下跌。H公司全额提取跌价准备。

3.库存商品C：账面余额20万元，已提取跌价准备2万元，由于此类商品的更新换代，该商品已经落伍，目前已经形成滞销。H公司全额补提跌价准备。

4.库存商品D：账面余额50万元，无跌价准备，目前该商品供销两旺，未发现减值情况。H公司按10%提取跌价准备5万元。5.库存商品E：账面余额20万元，无跌价准备，该商品市价持续下跌，并且在可预见的未来无回升的希望。H公司未计提跌价准备。6.库存原材料F：账面余额15万元，无跌价准备，现有条件下使用该原材料生产的产品成本大于产品的销售价格。H公司未计提跌价准备。【资料】审计人员审查某企业材料采购业务时，发现本年内一笔业务的处理如下：从外地购进原材料一批，共8500公斤，计价款293250元，外地运杂费1500元，财会部门将原材料价款计入原材料成本，运杂费计入管理费用，材料入库后，仓库转来材料入库验收单，发现材料短缺80公斤，查明60公斤是运输部门责任引起的短缺，20公斤是运输途中的合理损耗，材料买价为每公斤34.5元。【要求】1．根据上述资料，指出企业在材料采购管理工作中存在的问题。2．指出是否要求企业作调整分录?如不需要，说明理由；如需要做出调整，应如何进行调整?财会部门记账在前，仓库验收在后，财会部门并不以验收单作为记账依据的做法，说明该企业未能很好地执行材料记账、验收相互牵制的内部控制制度，不但采购业务容易出错，账簿记录也易混乱或造成账实不符。财会部门对材料采购成本的处理有误，外地运杂费应计入材料采购成本，而不应计入当期的期间费用。应要求企业做出账务调整。调账分录为：借：原材料

1500

贷：管理费用

1500对于因运输部门责任引起的材料短缺应追究其责任，要求赔偿，赔偿前作分录

借：其他应收款

2070

贷：原材料

2070至于运输途中合理损耗的短缺，可不调整入库材料总金额(按规定材料合理损耗应计入材料采购成本)，但应调整材料明细账的入库材料的数量和单价。【资料】江北市审计局对三力工厂2007年12月31日的期末会计资料进行审计时，发现临近结账日前后所发生的业务事项如下：

（1）2008年1月2日收到价值为20000元的货物，入账日期为1月4日，发票上注明由供应商负责运送，目的地交货，开票日期为2007年12月26日。（2）当实地盘点时，本工厂1包价值8000元的产品已放在装运处，因包装纸上注明“有待发运”字样而未计入存货内，经调查发现，顾客的订货单日期为2007年12月20日，顾客于2008年1月4日收到货物后付款。（3）2008年1月6日收到价值为700元的物品，并于当天登记入账，该物品于2007年12月28日按供货商离厂交货条件运送，因2003年12月31日尚未收到，故未计入结账日存货。（4）按顾客特殊定单制作的某产品，于2007年12月31日完工并送装运部门，顾客已于该日付款，该产品于2008年1月5日送出，但未包括在2007年12月31日的存货内。【要求】你认为上述四种情况中的物品，是否应包括在2007年12月31日的存货内，并说明理由。（1）不应包括在2007年存货内，因目的地交货，交货期为2008年，应以收到货款为准。（2）应包括在2007年存货内，因2008年1月4日收到货物才付款，2007年既未开票亦未发出货物，物权并未转移，销售不能成立。（3）应计入2007年存货