对企业会计人员管理体制的改革及意见

对企业会计人员管理体制的改革及意见

是一个“契约组织”,这个“契约组织”存在着多重委托代理关系,委托代理关系涉及委托人和代理人两类经济主体。会计人员被谁委托,就应该站在谁的立场上工作,也就应该被谁监督,这就是会计人员的管理体制问题。本文在对现行中外六种观点,即受托人权益观、委托人权益观、国家权益观、双重主体权益观、三重主体权益观、会计独立观的评价的基础上,对我国会计人员管理体制的改革以及新体制下的会计监督体系提出一点粗浅的看法。

一、现行不同观点的评析

(一)受托人权益观的评析

受托人权益观又叫经营者立场观。该观点认为,会计人员应当站在受托者立场上,按照有利于经营者利益的规则去计量和报告其行为和结果,帮助受托代理人认定和解除受托责任。照此观点,“会计的终极的、原本的目的,始终在于完成和认定受托责任”。近几年流行的“会计回归论”,实际上就属于受托人权益观。按照会计回归论,会计人员作为经营者领导下的一名管理者,应当完全站在的立场上,从法人财产主体———的角度来处理会计事务,实行彻底的化。由于会计是以受托经营者为首的经营管理体系的重要组成部分,所以会计对内具有预测、决策、计划、核算、控制、分析、考评等多项职能。

会计选择立场是经营者立场,是现实客观存在的,因为现代的所有权和经营权的分离、股权分散等原因,虽然说有与股东合约、与债权人的合约以及与政府合约的制约,但经营者对最了解,和其他的利益相关者相比具有绝对的信息优势。再加上经营者与其他利益相关者目标的不一致性,会计人员又受托于经营者。这样一来,会计人员的选择必然倾向于经营者的立场。这主要是因为现代法人治理结构决定了它的客观存在。

这种模式不是理想的模式。原因是,这种观点是将会计人员委托权界定给经营者,因而只能要求会计人员履行核算和控制生产经营过程的职责。其最大优点是,会计人员的工作在委托者的直接监督之下,不论是结果度量还是行为度量都较为容易和准确,容易建立起有效的激励约束机制,运行成本低。同时,会计人员的动力问题得到解决,有助于的经营管理,从而为提高的经济效益创造了前提条件;但其最大缺陷是,无法满足外部利益相关者对经营者进行监督的要求,不能保证会计人员管理体制的社会效益以及由此带来的间接经济效益。有可能损害投资者、债权人、国家等有关利益人的利益,为经营者的道德风险或逆向选择创造了条件,从而增加了利益相关者的矛盾,进而加大了的交易费用。

(二)委托人权益观的评析

委托人权益观也叫投资人立场。该观点认为会计选择应当从委托人利益出发,服务于委托人需要,选择的规则应符合委托人的要求,以计量和报告代理人行为及其结果,从而为委托人提供有关代理人代理责任和代理绩效的信息,以便于委托人考评代理人的“财产经管责任”。根据这一观点,会计人员之所以要编制财务报表,向委托人报告经管责任恐怕是主要的原因。

投资者立场观的出发点在于保证投资者的资本保值和增值,主要为投资者服务。会计人员提供会计信息是为投资者服务的,能够为投资者更好的监督经营者,这是它的一大优点;但是这种体制存在以下不足之处:(1)会计人员虽然受投资者委托,但却远离投资者,投资者能对会计人员进行有效的监督而保证不和经营者“合谋”吗?(2)即使会计人员在高利益的驱使下听从投资者的,而投资者与经营者的目标不一致,会计人员能为经营者服务吗?会计不为经营者服务,经营者有怎么能创造更高的经济效益?没有好的效益,投资者的资本又怎能保值和增值?(3)国家和债权人以及其他利益相关者的利益需不需要兼顾?因此,会计人员不能被投资者委派。投资者要想使自己的资本保值和增值,委派财务总监可能是一项很好的措施。①

(三)国家权益观的评析

国家权益观又叫国家立场观。该观点认为会计是国家行政机关的延伸,因而会计选择应站在国家利益立场(如税收最大化、提供社会最高就业)。即会计应当从中完全独立出来,变成国家派驻的专业管理干部,代表国家利益对经济活动实施直接的监督。这显然是改革中出现的“国家委派制”的观点。这种观点将会计人员委托权界定给政府,必然要求会计人员履行核算和监督两项职责,对会计人员的补偿也只能由委托人来进行。因为会计人员不是经营者的代理人,经营者无权对其进行激励和约束,否则不能保证政府对会计人员委托权的独占性,导致产权不清晰。

这种观点的主要缺陷是,由于委托者远离会计人员而难于建立起对会计人员有效的激励约束机制,在激励和约束两方面都存在难以克服的障碍。对会计人员履行监督职责的激励和约束主要依赖行为度量,而行为度量要求委托者能直接观察到会计人员工作的全过程。国家如能直接监督会计人员,还不如直接监督经营者。很容易造成经营人员和会计人员的“合谋”;如果不“合谋”,又会造成双方的矛盾,从而不利于经营人员的决策。如果不是国有的话,国家不可能代表所有利害关系人的利益。所以,国家选择立场只能在高度计划经济的国家才存在,

对外提供会计信

息的加工主要是由会计核算工作完成的,加上不同利益相关者目标的不一致性,这就必然要求对外提供会计信息的加工工作应由独立的“第三者”去操作。

只有这样,才能保证对外提供会计信息的真实性,利益相关者才能根据自己的目标和自己的判断去做出对自己有利的相关决策,从而才能降低利益相关者之间的信息不对称程度。正如美国着名会计学家井尻雄治在其所着《会计计量理论》中提出的,会计不仅仅是记账工具,而且是社会经营责任系统中的一项客观活动。他认为现代社会是建立在一个责任络上,会计人员是作为第三者加入到委托人与经管人的经营关系中去的。也就是说,会计人员应站在第三者的立场上,负有向社会提供真实会计信息的责任。①本人的总体设想是:财务会计人员独立化、管理会计人员化。具体包括以下五个方面的涵义:

(1)财务会计人员独立化,即成立经营性的财务会计服务公司。所谓财务会计服务公司是指将原隶属于,主要从事经济业务的确认、记录、计量和报告等财务会计活动的会计人员,剥离为独立于利益相关者之外的“第三者”。

他们对委托者(确切地说应该是所有的利益相关者)负责,以会计准则为依据,货币计量的经济行为和交易记录,在客观、公正、独立、规范的基础上,通过提供财务、成本和财产经营责任信息,确认经营者的受托责任完成情况,履行会计反映的职能,并使之以化的形式独立。财务会计服务公司由运行机制对其进行约束,实行独立核算、自负盈亏,并依法纳税,具有独立的法人资格;会计人员的工资、奖金、福利及业绩考核、职务职称晋升,均由所在的财务会计服务公司负责管理。财务会计服务公司接受委托进行会计服务,并实行双向选择原则。向财务会计服务公司提供会计事项资料,由财务会计服务公司进行会计核算与监督(这里的监督主要是指对原始会计资料真伪性的审核),并对外提供信息(严格的讲应该是对所有利益相关者提供会计信息),这样才能保证的对外报送的会计信息的真实性:s:///Managementaccounting/20XX/0409/。

(2)管理会计人员化。即只设管理会计,进行内部核算和监督,代表本行使职权;管理会计为经营者服务,由经营者进行约束,实质是指将原隶属于的从事非财务会计活动的会计人员彻底摆脱政府和“双重”管理体制的束缚,实现会计角色的“回归”,使其个人利益与的经济效益挂钩,有效运用利益驱动规律,促使管理会计人员尽其所能,对整个经营管理活动过程进行预测、决策和监控,为管理出谋划策,不断向管理当局即“受托代理人”提供有助于提高经济和社会效益的管理会计信息,以充分发挥管理会计在经营管理中的作用。

(3)被服务支付会计服务费。被服务按签订的合同规定,向财务会计服务公司支付会计服务费,财务会计服务公司按合同要求,向被服务的利益相关者提供会计报表;财务会计服务公司之间实行公平竞争,优胜劣汰,以充分、合理、高效地利用会计资源;会计师事务所负责对财务会计服务公司提供的会计报表进行审计,财务会计服务公司须向会计师事务所支付审计费用,会计师事务所应停止会计服务业务,专搞鉴证性(含验资及经济案件鉴定等)业务。②

(4)财务会计服务公司的委托权在于监事会。按理说,财务会计人员要做到真正的“超然独立”而站在所有的利益相关者的立场即“中立”,必须要接受所有的利益相关者的委托。如果都去委托,结果造成委托权“拥挤”,这是不现实的。所以,必须有一个明确的委托人,外部利益相关者(除国家外)和的关系是不稳定的,因而不能成为委托人,只有国家和内部利益相关者(股东大会、董事会、经营者、监事会和内部职能部门及职工)才能成为委托人;国家、股东大会、经营者独自委托以及这三者之间的两两结合或三者结合起来委托的体制呈现的弊端在本文前面已经作论述,内部职能部门和职工去委托更是不可思议,因而,由监事会来委托才是相对理想的;另外,从《公司法》对监事会的规定也能说明委托权在于监事会的相对合理性:《公司法》第124条规定,“监事会由股东代表和适当比例的职工代表组成…………董事、经理及财务负责人不得兼任监事。”这里虽然不能说明监事会能考虑所有利益相关者的利益,但至少能够考虑所有者、职工、经营者(经理虽不在其中,但不排除经营者群体中的某一员在其中)、国家(由于国家是立法者以及国家管理部门的日常检查等因素的影响)的利益。如果对公司法再作进一步地修订,把相对稳定的债权人考虑进去,就会变得更加完善。

(5)财务会计服务公司的服务要受多方监督。财务会计服务公司的业务规范要接受国家监督部门和注册会计师协会及下属职能部门的监督,提供的财务会计信息要接受利益相关者的监督。任何利益相关者在理由充分的前提下,都有权对财务会计服务公司提起诉讼、让委托人(即监事会)责令其改正错误行为或撤消对其的委托。

三、新体制下的会计监督体系

新体制的图式中包括以下几层含义:

第一,国家作为社会管理者利用财务会计服务公司提供的会计信息对所有者、债权人、经营者、财务会计服务公司(主要是运行机制方面)、会计中介机构及国家其他的职能部门进行有效的监督。

第二,所有者(包括国有中的国家)、债权人、证券机构、保险部门以及其他与有利益关系的单位或个人通过财务会计服务公司提供的会计信息,对经营者进行有效的监督;利益相关者同时对财务会计服务无忧论文:s:///Managementaccounting/20XX/0409/公司提供的会计信息质量进行直接监督或者委托社会监督部门对其进行监督,并可以随时对其提出“不信任”,要求监事会撤消对财务会计服务公司的委托,并要求其赔偿合理的损失。

第三,经营者委托内部审计人员对管理会计人员进行有效的监督,同时委托审计人员和管理会计人员对内部部门和经济活动进行有效的监督。

第四,新体制下的会计监督体系去掉了不现实的监督链,即无利益关系的监督和受托人监督委托人的逆向监督。主要体现在:(1)注册会计师事务所和国家监督部门及利益相关者能够直接监督财务会计服务公司对外提供真实的会计信息,为其他人对监督提供了真实可靠的依据;(2)国家监督部门能够对注册会计师行业进行直接监督,以及利用财务会计服务公司提供的信能够息对单位负责人进行监督。

主要参考文献:

毛伯林、赵德武.中国会计管理模式研