新准则下商业企业进货费用的会计处理

第第页新准则下商业企业进货费用的会计处理

新的企业会计准那么和企业所得税法及其实施条例，一改以往将商品流通企业进货费用径直计入当期损益的做法，而规定将进货费用计入商品成本。本文介绍商业企业进货费用计人成本费用的制度沿革、执行新准那么的企业进货费用计入商品成本可选择的方法，以及相应的会计处理。本文中的“税”，除另有说明外，均专指企业所得税。

商品流通企业(简称商业企业)在收购商品过程中发生的各项税费，统称为进货费用。进货费用包括商品收购时发生的包装费、运输费、装卸费、保险费，运输中的仓储费、运输途中的合理损耗，商品入库前挑整理费用，以及应计入商品收购成本的各项税金等。应计入收购成本的各项税金，包括购买商品发生的进口关税、消费税、资源税和不能抵扣的增值税进项税额等。

一、进货费用的会计和税收处理规范的变更

(一)会计制度规定的变更。新的企业会计准那么(以下简称新准那么)以前的会计制度都规定：商业企业的进货费用，应作为期间费用计入发生当期的损益(经营费用、营业费用)。新的《企业会计准那么第1号存货》规定：存货成本包括收购成本、加工成本和其他成本，存货的收购成本，那么包括存货的买价和进货费用;1号准那么的《应用指南》更明确规定：(1)商业企业收购过程中发生的进货费用，应当计入存货收购成本，也可以先进行归集，期末依据商品存销状况进行分摊;(2)对于已售商品的进货费用，计入当期损益，对于未售商品的进货费用，计人期末存货成本;(3)企业收购商品的进货费用金额较小的，可以在发生时径直计人当期损益。

(二)税法规定的变更。国家税务总局印发的(企业所得税税前扣除方法)(国税发[2000]84号)规定：商业企业购入存货抵达仓库前发生的包装费、运杂费、运输存储过程中的保险费、装卸费、运输途中的合理损耗、入库前的桃选整理费等购货费用，可径直计入销售费用。但新《企业所得税法实施条例》那么规定：企业持有以备出售的商品等，以购进价款和支付的相关税费为成本，取消了上述将进货费用径直计入当期损益的规定。

以上规定说明：执行新准那么的商业企业，其进货费用的会计处理规范与新的企业所得税法及其实施条例(以下统称新税法)的规定相同，都是将进货费用计入商品成本，因此不构成会计上和税法上的差异计税时无须作纳税调整。

二、商业企业进价核算时进货费用的会计处理

执行新准那么采纳进价核算库存商品的商业企业，进货费用会计处理的方法可分为逐笔确认法、归集安排法和直入损益法三种：

(一)逐笔确认法。该方法是将每次支付的进货费用径直计入相关的购进商品成本。当然.假如一次只购进一种商品，径直计入商品成本很简约，但商业企业收购商品，多数状况下每次会购买假设干个品种，这样，采纳逐笔确认法时也需要将每次进货费用在假设干种商品间进行安排。安排的方法可以是进价比例法，也可以是重量比例法或体积比例法等等，总之应采纳相比之下最接近于合理的方法进行安排。详细会计分录为：按收购的价款加上应分摊进货费用，借记“库存商品”科目(各详细品种)，按可抵扣的增值税进项税额(以下简称进项税额)，借记“应交税金应交增值税(进项税额)”科目，按实际支付或应支付的款项，贷记“银行存款”、“应付账款”等科目。

例一，某商业企业(上市公司)一次性购入商品价税合计”为29.25万元，增值税专用发票注明“价款”25万元，税额4.25万元(可抵扣)，购进商品共4种，各种商品“价款”分别为A商品2.10万元、B商品3.90万元、C商品7.80万元、D商品11.20万元;另支付进货费用1.60万元，其中包括可抵扣进项税额0.10万元，货款和进货费用均已用汇票付讫，货物也已验收入库。企业对该批商品采纳进价核算，对其进货费用采纳逐笔确认法，经测试，采纳进价比例法比较合理。现试作进货费用的安排和相关会计分录：

进货费用安排享：(1.60-0.10)万元，下同)÷25*100%=6%

各种商品应安排进货费用：A商品2.10*6%=O.126;B商品3.90*6%=O.234;C商品=7.80*6%=O.468;D商品=11.20*6%=O.672。

编制购进商品的会计分录：

借：库存商品A商品2.226(2.10+0.126)

B商品4.134(3.90+0.234)

C商品8.268(1.80+0.468)

D商品11.872(11.20+0.672)

应交税金应交增值税(进项税额)4.35(4.25+0.10)

贷：银行存款30.85

(二)归集安排法。该方法是在“库存商品”科目下设置，“进货费用”明细科目：(1)购进商品时，除按支付的价款编制收购商品的会计分录外，支付进销费用时，借记“库存商品进货费用”科目，贷记“银行存款”等科目;假如还存在可抵扣的进项税进货，那么还应作相应的会计处理。(2)期末，按进货费用余额涉及的库存商品存销状况，安排进货费用：按已售商品应分摊的进货费用，借记“主营业务成本”科目，贷记“库存商品进货费用”科目。进货费用的安排，可先计算进货费用率，然后按进货费用率和已售存货账面成本结转进货费用;

商品进货费用率=期末进货费用安排前该明细科目余额÷(“库存商品”科目期末余额+本期转销的售出商品成本)*100%

已售商品应分摊的进货费用=本期转销的售出商品成本*商品进货费用率

例二，N上市公司(商业企业)库存商品采纳进价核算，进货费用采纳归集安排法进行分摊。期末，“库存商品”科目余额为3106万元，本期售出商品结转成本28894万元.期末进货费用结转前余额1536万元。试作期末进货费用分摊及相关会计分录。

本期商品进货费用率=1536+(3106+28894)*100%=4.8%

已售商品应分捧的`进货费用=28894*4.8%=1386.912(万元)

编制分摊进货费用的会计分录：

借：主营业务成本1386.912(万元)

贷：库存商品进货费用1386.912(万元)

结转后未售商品的进货费用为149.088万元(3106*4.8%)，仍保留在期末“库存商品进货费用”科目中。

(三)直入损益法。该方法是将金额较小的进货费用径直计人发生时的当期损益，详细操作时还存在诸多问题，比如：(1)金额“较小”，绝对数和相对数如何确定?(2)只设置“销售费用”科目，未设置“进货费用”、“营业费用”或“经营费用”之类可容纳进货费用的会计科目和报表项目，径直计入当期损益的进货费用，假如在商品购进时就径直计人“主营业务成本”，是否合适?(3)年终纳税调整时，属于期末库存商品应负担但已计入损益的进货费用是否应调增应纳税所得额?假如不调整，主管税务机关能否认可?假如税务机关不认可而需要调增所得额，会计上还应根据新准那么规定的资产负债法确认和转销递延所得税资产。鉴于这一连串的麻烦，笔者认为对于进货费用的直入损益法，会计人员需要慎用。

三、商业企业售价核算时进货费用的会计处理

执行新准那么的企业商品采纳售价核算时，可径直将进货费用计入商品进销差价：1.购进商品和支付进货费用时，按商品售价，借记“库存商品”科目，按已支付或应支付的商品价款和进货费用，贷记“银行存款”、“应付账款”、“在途物资”等科目，按其差额，贷记“商品进销差价”科目。涉及可抵扣的进项税额，还应当作相应的会