新旧会计制度比较

年5月29日新旧会计制度比较文档仅供参考新旧制度整体和主要内容比较第一节新旧制度整体比较新旧制度正文内容比较新企业会计制度股份有限公司会计制度工业企业会计制度简要说明<企业会计制度>。共十四章一百六十条。主要内容包括:企业会计制度的制定目的和依据,适用范围;会计核算的基本前提和一般要求;会计核算的基本原则;对基本会计要素的定义及其相关经济业务的会计确认、计量和报告作出详细具体的规定;对一些特殊会计事项,如会计调整、或有事项、关联方关系及其交易等的会计处理也作出了详细具体规定;财务会计报告的主要内容及编制的基本要求的规定等。没有正文。但实际上是1992年11月16日发布的<企业会计准则>相当于本制度的正文。<企业会计准则>共十章六十六条。主要内容包括:<企业会计准则>的制定目的和依据,适用范围;会计核算的基本前提和一般要求;会计核算的一般原则;对基本会计要素的定义及其相关经济业务的会计确认、计量和报告之简明扼要的规定;财务会计报告的主要内容及编制要求等。同左。1992年11月16日发布的<企业会计准则>实际上是基本准则。<企业会计准则>中未对一些特殊会计事项,如会计调整、关联方关系及其交易等的会计处理作出规定。二、新旧制度会计科目和会计报表比较比较内容新企业会计制度股份有限公司会计制度工业企业会计制度简要说明名称<企业会计制度——会计科目和会计报表><股份有限公司会计制度——会计科目和会计报表><工业企业会计制度>名称上有差异一、总则(或总说明)对会计科目的编号、设置与使用、财务会计报告的编报要求及保密等相关问题作出规定。较详细。对制定目的和依据、适用范围、本制度的构成、会计科目的使用、财务报告的编制及提供做出规定。最详细。对本制度的制定依据、适用范围、会计科目的编号及设置与使用、会计报表的编制要求等做出规定。较简略。主要结构和内容相同。二、会计科目名称和编号规定了本制度所使用的五类共85个一级会计科目、65个二级会计科目和10个三级会计科目和编号。规定了本制度所使用的五类共76个一级会计科目的名称和编号。未规定二级会计科目和三级会计科目。规定了60个一级会计科目的编号与名称。并在附注中规定企业能够根据实际需要对会计科目进行必要的增、删或合并。后来实际上又有增减。在会计科目的编号、设置上有较大差异。主要表现为越来越详细。三、会计科目使用说明详细对各个会计科目的使用方法进行了说明。包括核算内容、管理要求、明细账户的设置、借贷方的核算事项、期末余额的方向及性质、可能涉及的经济业务类型及其会计核算等。最详细具体。主要内容与结构同左,但相对简略。主要内容与结构同左,但最为简略。结构相同,但详略程度差异较大。四、会计报表的格式对会计报表的编号、名称、编报期及其结构和格式作出了具体规定。同左同左。相同。五、会计报表编制说明对各个会计报表的编制方法进行了详细具体的说明。包括该会计报表的主要内容、各项目的内容及填列方法、在编制比较报表时相关项目口径不一致的处理办法等。同左。同左。相同。六、会计报表附注详细规定了会计报表附注至少应披露的内容及披露方法。没有专项规定,但在总则中对会计报表附注应包括的主要内容作出了规定。同时在具体会计准则中对相关披露作出了规定。上市公司还应按照证监委的相关规定披露。未对会计报表附注作出明确规定。因而一般情况下,会计报表未包括附注。有较大差异。附录主要会计事项分录举例。分类详细例举了各类会计事项的会计分录。主要会计事项分录举例。分类详细例举了各类会计事项的会计分录。附件中还有营业收入确认有关会计处理规定、建筑安装业务会计处理规定、房地产开发企业会计处理规定、商品期货业务会计处理规定等。主要会计事项分录举例。分类详细例举了各类会计事项的会计分录。结构与内容大致相同。主要比较结论:新旧制度整体上的结构和内容的最大差异表现在:新制度自成体系,而旧制度不能单独运用。新制度由<企业会计制度>正文和<企业会计制度会计科目和会计报表>构成。在<企业会计制度>中,对企业会计核算的基本前提和一般要求、会计核算的基本原则、基本会计要素的定义及其相关经济业务的会计确认、计量和报告作出详细具体的规定,对一些特殊会计事项,如会计调整、或有事项、关联方关系及其交易等的会计处理也作出了详细具体规定,同时也对财务会计报告的主要内容及编制基本要求作出了规定。这样,在实际上,新制度本身能够成为独立的会计核算和披露规范体系。而旧制度对会计科目和会计报表作出了详细具体规定,并不涉及会计核算的总体要求、一般原则,以及会计确认、计量方面的内容,因而必须结合<企业会计准则基本准则>及具体会计准则才能成为会计核算的规范体系,不能自成体系。在其它方面,则在结构和主要内容上是大致一致的。新旧制度整体结构和内容上的差异能够反映出中国会计核算规范体系的发展趋势是:中国仍将保持以企业会计制度形式为主的会计核算规范体系,或者说是将呈现出双重会计核算规范体系,即企业会计制度规范体系和会计准则规范体系。三、新旧制度适用范围比较新企业会计制度股份有限公司会计制度工业企业会计制度适用于除不对外筹资、经营规模较小的企业以及金融保险企业以外的在中华人民共和国境内设立的所有企业(含公司,下同)。是一种按经济成分制定的企业会计制度。适用于按照规定程序,经批准设立的股份有限公司。是一种分行业会计制度。适用于设在中华人民共和国境内的所有工业企业。但实际上,工业企业中在经济成分上属于股份有限公司的,则适用股份有限公司会计制度;属外商投资企业的,适用外商投资企业会计制度。主要比较结论:新制度是一种打破行业界限和经济成分界限的全国统一的企业会计核算制度,使不同行业的企业、不同经济成分的企业的会计信息口径一致,便于全国范围内不同行业之间、不同经济成分之间企业会计信息的对比分析和汇总。旧制度是一种分行业或经济成分的企业会计制度,在会计方法、会计科目乃至会计报表格式和内容及编制要求方面有较大差异,从而导致不同行业、不同企业之间会计信息口径不一致而缺乏可比性。差异体现出中国企业会计制度发展趋势是:中国要建立一种打破行业界限和经济成分界限的全国统一的企业会计核算制度。第二节新旧制度主要内容比较会计基本要素定义的比较项目新企业会计制度旧企业会计制度简要比较资产是指过去的交易、事项形成并由企业拥有或控制的资源,该资源预期会给企业带来经济利益。是企业拥有或者控制的能以货币计量的经济资源,包括各种财产、债权和其它权利。有较大差异。既有拓宽,又增加了限制。负债是指过去的交易、事项形成的现实义务,履行该义务预期会导致经济利益流出企业。是企业所承担的能以货币计量、需以资产或劳务偿还的债务。有较大差异。扩大了负债的范围。所有者权益是指所有者在企业资产中享有的经济利益,其金额为资产减去负债后的余额。所有者权益包括实收资本(或者股本)、资本公积、盈余公积和未分配利润等。是企业投资人对企业净资产的所有权,包括企业投资人对企业的投入资本以及形成的资本公积金、盈余公积金和未分配利润等。表述有变化,但无实质性的变化。收入是指企业在销售商品、提供劳务及让渡资产使用权等日常活动中所形成的经济利益的总流入,包括主营业务收入和其它业务收入。收入不包括为第三方或者客户代收的款项。是企业在销售商品或者提供劳务等经营业务中实现的营业收入,包括基本业务收入和其它业务收入。内涵变化较大,更谨慎。成本和费用费用,是指企业为销售商品、提供劳务等日常活动所发生的经济利益的流出;成本,是指企业为生产产品、提供劳务而发生的各种耗费。费用是企业在生产经营过程中发生的各项耗费。未直接定义成本,但认为:直接为生产商品和提供劳务等发生的直接人工、直接材料、商品进价和其它直接费用,直接计入生产经营成本。表述上有差异,实质内容变化不大。利润指企业在一定会计期间的经营成果,包括营业利润、利润总额和净利润。营业利润,是指主营业务收入减去主营业务成本和主营业务税金及附加,加上其它业务利润,减去营业费用、管理费用和财务费用后的金额。利润总额,是指营业利润加上投资收益、补贴收入、营业外收入,减去营业外支出后的金额。净利润,是指利润总额减去所得税后的金额。是企业在一定期间的经营成果,包括营业利润、投资净收益和营业外收支净额。营业利润为营业收入减去营业成本、期间费用和各种流转税及附加税费后的余额。投资净收益是企业对外投资收入减去投资损失后的余额。营业外收支净额是指与企业生产经营没有直接关系的各种营业外收入减营业外支出后的余额。稍有变化。前者将利润分为三个层次,后者的利润相当于前者的利润总额。但从利润表来看,无实质变化。说明:旧制度中并未对会计基本要素给出定义。这里引用的是<企业会计准则基本准则>中的定义。主要结论:新制度对资产、负债、收入等基本会计要素的定义,采用了经济利益流入、流出法,是一个显著进步,既与<企业财务会计报告条例>的定义保持了一致,又与经济事实相符,并导致新制度对这些内容的会计处理发生了较大变化,如计提资产减值准备,将待处理财产损溢、不能使企业受益的待摊费用等虚拟资产排除在资产负债表之外,可在较大程度上防止企业虚增资产和利润。新制度在会计基本要素定义上体现出:一是与国际会计准则协调;二是更重视经济业务的实质;三是会计核算基本原则的差异在会计基本要素定义中得到了进一步体现。二、主要内容方面的比较新制度与旧制度比较,除了包括后者的全部内容外,增加了较多内容。增加内容主要是将经过实践认为比较成熟的具体会计准则的内容纳入了会计制度规范之中,体现了会计制度与会计准则的协调和整合。这些内容主要是:非货币性交易、或有事项、会计调整、关联方关系及其交易、债务重组等。这些新增加的内容在股会制度中没有明确提出,但或多或少有涉及。另外,新制度对原具体会计准则中的一些规定进行了相应的调整。如非货币性交易和债务重组中,对换入资产的计价不再运用公允价值的概念,改用换出资产账面价值为基础进行计价,与新修订的相关具体会计准则保持一致。新制度已将稍后修订发布和新发布的无形资产、借款费用、租赁等八项具体会计准则的内容吸收纳入其中,保证了<企业会计制度>内容的先进性。三、会计报告体系的比较项目新<企业会计制度>股份有限公司会计制度工业企业会计制度简要说明会计报表主表1.资产负债表2.利润表3.现金流量表同左。同左。相同。但内容和格式有变化。会计报表附表1.资产减值准备表2.所有者(或股东)权益增减变动表3.应缴增值税明细表4.利润分配表5.分部报表(业务分部)6.分部报表(地区分部)1.股东权益增减变动表2.应缴增值税明细表3.利润分配表4.分部营业利润和资产表1.应缴增值税明细表。2.利润分配表3.主营业务收支明细表新制度会计报表体系更完整。同一附表的内容和格式也重新进行了调整。会计报表附注对其至少应包括的内容和披露要求作出了详细具体规定。对其应包括的主要内容作出了规定。仅在<企业会计准则——基本准则>中对其主要内容作出了简单规定。内容及详略程度上有较大变化。主要结论:新制度在会计报告体系上更完整、全面,内容更详细、具体,体现出在社会主义市场经济体制下企业会计报告目标的转变,重视使用者对会计信息的需要,尽量满足她们的合理要求。四、在制定指导思想和精神实质上的比较新制度除了制定指导思想上是要建立全国统一的、通用的企业会计制度外,还注重制度的原则性和具体性相统一的原则,注重会计人员的专业分析和判断。体现得较为明显的内容是:(1)涉及资产确认和计量的会计处理,如资产的定义、计提减值准备、确认条件等;(2)涉及负债的确认和计量的会计处理,如预计负债的确认条件及计量等;(3)涉及收入的确认和计量的会计处理,如收入的确认条件及计量等;(4)涉及会计调整、或有事项、非货币性交易、关联方关系、债务重组等的会计处理;(5)实质重于形式原则、谨慎性原则、重要性原则等会计核算的基本原则在会计实务中的运用,均需要会计人员进行全面的专业分析和判断等等。这一思想和精神实质在股会制度中有较好的体现,但不及新制度深入和广泛;在工会制度中有所体现,但不是非常明显。另外,新旧制度在对其它一些会计概念的界定上、会计科目的设置上也存在一些差异。详见以后各章的具体会计处理比较。由于新制度对成本和费用、外币业务的会计处理与旧制度的规定区别很小,本书对此不作比较。五、新旧制度整体比较小结经过对新旧制度的整体比较,我们能够得出如下几点重要结论:1．从新制度整体结构和内容上来看,新制度是一个相对独立的会计核算规范体系,反映出中国会计核算规范体系的近期发展趋势是:中国仍将保持以企业会计制度形式为主的会计核算规范体系,或者说是将呈现出双重会计核算规范体系,即企业会计制度规范体系和会计准则规范体系。2．新制度是适用于除不对外筹资、经营规模较小的企业以及金融保险企业以外其它所有企业的会计核算制度,体现出中国企业会计制度发展趋势是要建立一种打破行业界限和经济成分界限的全国统一的企业会计核算制度。3．新制度进一步强调会计专业分析和判断,注重会计核算的全面谨慎性和会计信息的高质量性,力求从制度规范上使会计信息更接近企业实际财务状况和经营成果,提高会计信息质量,有利于会计报告使用者作出经营决策。4．新制度在会计基本要素定义和核算内容上既重视经济业务的实质,又与国际会计准则协调;在会计报告体系上更完整、全面,内容更详细、具体,体现出在社会主义市场经济体制下企业会计报告目标的转变,重视满足使用者对会计信息的需要。5．新制度将经过实践认为比较成熟的具体会计准则的内容纳入了会计制度规范之中,并与新修订和新发布的具体会计准则内容保持一致,体现出<企业会计制度>的先进性和会计制度与会计准则的协调和整合。第二章会计核算的基本前提和基本原则及其比较会计核算的基本前提是据以进行会计核算的基础性假定;会计核算的基本原则是进行会计核算的指导思想和衡量会计工作成败的标准。新旧制度关于会计核算的基本前提完全相同;关于会计核算的基本原则有相同之处,但也有差别。第一节会计核算的基本前提比较企业会计核算的基本前提,也称为会计基本假设,包括:会计主体、持续经营、会计分期和货币计量等四项。新制度对于会计核算的基本前提没有变动,与旧制度完全一致一、会计主体假设会计主体假设是指会计反映的是一个特定单位或组织的经营活动,而不包括其它单位或组织的经营活动。新制度第五条”会计核算应当以企业发生的各项交易或事项为对象,记录和反映企业本身的各项生产经营活动。”这就要求我们以企业作为会计核算的主体,站在本企业的立场,把企业与企业的相关利益主体特别是投资者、关联方企业区分开来,只核算本企业发生的各项交易或事项,记录和反映本企业自身的各项生产经营活动。二、持续经营假设这一假设又称连续性、继续经营、非清算性假设等。其涵义是:除非存在明显的”反证”,否则,都将假设一个主体的经营活动是连续下去的。而所谓的”反证”,就是那些表明企业经营活动将会中止的证据,如合同规定的经营期限即将到期、企业资不抵债已被宣告破产、国家法律明文规定要求停业清算等。新制度第六条”会计核算应当以企业持续、正常的生产经营活动为前提。”实际上是针对持续经营做出的规定,对企业会计的正常活动做出时间的规定。但当会计主体需要停业清算或破产清算时,会计信息系统就要相应地进行立足点的转变——从立足于持续经营向停业、清算(破产)转变。当然,前提的变化必然导致相应的会计原则和方法的转变,权责发生制、历史成本等原则,应让位于收付实现制、可变现净值等原则。三、会计分期假设所谓会计分期,就是将会计主体持续不断的经营活动,人为地分割成一个个等距离的时间”间隔”,以便于核算和报告主体的财务状况和经营成果。会计分期作为一项假设,它实际上是持续经营假设的补充,持续经营把主体的经营活动看成是延续不断的”长河”,会计分期则把这连续的”长河”,人为地”隔断”,以测定其流量。新制度第七条规定”会计核算应当划分会计期间,分期结算账目和编制财务会计报告。会计期间分为年度、半年度、季度和月度,均按公历起讫日期确定。半年度、季度和月度均称为会计分期。”四、货币计量假设货币计量假设是指企业在会计核算中以货币为计量单位,记录、反映企业的经营情况。货币计量假设是会计核算计量尺度的假设,它有两层涵义:一是在诸多计量单位中假设货币是计量经济活动中的最好单位。在市场经济条件下,企业是商品生产者和经营者,企业经济活动是价值运动。货币是商品的一般等价物,是衡量商品价值的共同尺度,具有广泛的适用性,综合性最强。二是假设币值是稳定不变的。但在发生恶性通货膨胀时,一般应采用通货膨胀会计进行处理。新制度第八条规定”企业的会计核算以人民币为记账本位币。业务收支以人民币以外的货币为主的企业,能够选定其中的一种货币作记账本位币,可是编报的财务会计报告应当折算为人民币。在境外设立的中国企业向国内报送的财务会计报告,应当折算为人民币。”第二节会计核算的基本原则比较企业会计核算的基本原则包括客观性原则、实质重于形式原则、相关性原则、可比性原则、一贯性原则、及时性原则、明晰性原则、权责发生制原则、配比性原则、历史成本原则、划分收益性支出与资本性支出原则、谨慎性原则和重要性原则等十三条。新旧制度在基本原则方面主要是相同的,除新制度解释更为具体详细外,主要差别体现在以下四个基本原则上:(l)新增加了实质重于形式原则;(2)改变了相关性原则的提法;(3)对历史成本原则作了修正;(4)加强了谨慎性原则的贯彻实施;(5)强调了重要性原则。其余部分基本上没有发生变动。一、新旧制度相同的会计核算基本原则1．客观性原则新制度客观性原则要求”会计核算应当以实际发生的交易或事项为依据,如实反映企业的财务状况、经营成果和现金流量”,即企业不得虚构、歪曲和隐瞒经济业务事项,它是杜绝会计信息失真的基本前提。如虚构经济业务并进行会计处理,即”假账真算”;隐瞒已实现的收入,不纳入企业对外会计中进行核算,而是另立账册进行反映,即所谓的”小金库”、”账外账”等,均违反了客观性原则的要求。2．一贯性原则一贯性原则(又叫一致性原则)是指各个企业处理会计业务的方法和程序在不同的会计期间要保持前后一致,不能随意变更,以便于前后各期会计资料纵向比较。会计核算中恪守一贯性原则,有利于提高会计信息的使用价值,同时能够防止和制约会计主体经过变更会计程序和会计处理方法,弄虚作假,粉饰会计报表。新制度中,一贯性原则要求”企业的会计核算方法前后各期应当保持一致,不得随意变更。如有必要变更,应当将变更的内容和理由、变更的累积影响数,以及累积影响数不能合理确定的理由等,在会计报表附注中予以说明。”3．可比性原则新制度中,可比性原则要求”企业的会计核算应当按照规定的会计处理方法进行,会计指标应当口径一致,相互可比。”如果说一贯性原则是对同一个企业在不同会计期间(纵向)保持会计核算方法和会计资料口径一致的话,那么可比性原则针正确是不同企业之间(横向)保持会计核算方法和会计资料口径的一致。4．及时性原则及时性原则是指会计核算工作要求时效。会计处理要及时,以便会计信息的及时利用。任何会计信息都具有时效性,其使用价值往往会随时间流逝而降低。新制度中,及时性原则要求”企业的会计核算应当及时进行,不得提前或延后”。会计核算如果不及时,就很难准确地反映企业在一定时点上的财务状况和一定期间的经营成果和现金流量。个别企业甚至经过提前或延后确认收入、费用来人为地调节利润,造成会计信息失真,这是应该严厉禁止的。5．明晰性原则明晰性原则(又叫可理解性)是指会计记录和会计报告应当清晰明了,便于理解和应用。会计报告要尽量少用难懂的专业术语,数字准确,文字规范,报表间勾稽清晰,一览无余。明晰性不但能够扩大信息适用范围,而且有助于信息使用者做出有效决策。新制度中,明晰性原则要求”企业的会计核算和编制的财务会计报告应当清晰明了,便于理解和利用。”6．权责发生制原则新制度中,权责发生制原则要求”企业的会计核算应当以权责发生制为基础。凡是当期已经实现的收入和已经发生或应当负担的费用,不论款项是否收付,都应当作为当期的收入费用;凡是不属于当期的收入和费用,即使款项已在当期收付,也不应当作为当期的收入和费用。”与权责发生制相正确是收付实现制(又称现金制),它是以现金是否实际收付为确认收入和费用的记账基础。凡是收到现金,确认为收入;凡是支付现金,确认为费用。收入和费用均不存在跨期问题,既无应收收入,也无应付费用。7．配比性原则配比性原则同样是建立在权责发生制基础之上的,它是确认收入、成本和费用以及利润的重要原则。一般,费用的发生是为了取得收入。因此,配比性原则要求采用受益原则,所有费用应当与收入联系起来确认,即:费用应该在与它直接和间接产生的收入和确认的期间内确认。如果收入推迟确认,其费用也应推迟确认。新制度中,配比原则要求”企业在进行会计核算时,收入与其成本、费用应当相互配比,同一期间内的各项收入和与其相关的成本、费用、应当在该会计期间内确认。”8．划分资本性支出与收益性支出的原则新制度中,划分收益性支出与资本性支出原则要求”企业的会计核算应当合理划分收益性支出与资本性支出的界限。凡支出的效益仅及于本年度(或一个营业周期)的,应当作为收益性支出;凡支出的效益及于几个会计年度(或几个营业周期)的,应当作为资本性支出。”二、新旧会计制度有差异的会计核算基本原则1．实质重于形式原则本条原则是新制度新增加的会计核算基本原则。在第十一条规定:”企业应当按照交易或事项的经济实质进行会计核算,而不应当仅仅按照它们的法律形式作为会计核算的依据。”本条原则实际为要求会计人员在进行会计处理过程中,应当而且必须进行专业分析和判断,留给了会计人员专业判断的空间。遵循实质重于形式原则,体现了对经济实质的尊重,能够保证会计核算信息与客观经济事实相符。随着经济的发展,经济现象越来越复杂,经济现象的表现形式也日趋多样化。会计必须反映经济事实,而不是简单地反映其经济形式,权益法、合并会计报表就是明显的例证。从现有的会计准则看,不论是资产减值的确认,还是收入确认的方法,也都证明了实质重于形式原则已经在财务会计中广为应用,可是,以往的会计准则并未对此明确说明。新制度将实质重于形式明确为会计核算的基本原则。实质重于形式原则在会计实务中具有广泛的运用。如在<关联方关系及其交易的披露>中要运用实质重于形式原则具体判断是否存在关联方关系,即有关各方是否存在关联方关系,应当按照其关系的实质进行判断,而不能仅依据其法律形式加以确定。在具体会计实务中,交易或事项的实质,往往存在着与其法律形式明显不一致的情形,例如,企业将某项固定资产出售给其它单位,出售方已经收到了价款,而且已经办理了有关资产划转手续;同时,交易双方又签订了补充协议,规定出售方待日后某个时间内必须将其出售的该项固定资产以原出售价格购回。在这项交易中,如果仅仅从固定资产出售这个事项看,似乎资产所有权上的风险和报酬已经转移给购买方,出售方能够确认出售固定资产的收益,可是,由于补充协议又规定了出售方在未来某个时间内必须购回所出售的固定资产,即该项固定资产的风险和报酬并未真正转移给购买方,因此,从交易的整体上看这实质是一项融资行为,而不是一项销售行为。又如,融资租入的固定资产,在租期未满以前,从法律形式上讲,所有权并没有转移给承租人,可是从经济实质上讲,与该项固定资产相关的收益和风险已经转移给承租人,承租人实质上也能行使对该项固定资产的控制。因此,承租人应该将其视同自有的固定资产,一并计提折旧和大修理费用。再如,当企业将商品销售给A客户后,货款未收,第二天A客户发生了严重火灾,确知该客户遭受巨额损失并未参加财产保险,本企业销售给它的商品也被全部烧毁,从而导致其生产经营难以为继,财务陷入困境,很可能要破产,本企业货款能收回的可能性也微乎其微,此时,尽管从法律形式上来说,商品销售已经实现,但实质上在可预见的将来,收回货款已近乎不可能,因此,在会计核算上,就不能将此业务作为销售业务核算,不能确认收入。<企业会计准则一一收入>规定:”销售商品的收入,应在下列条件均能满足时予以确认:(1)企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方;(2)企业既没有保留一般与所有权相联系的继续管理权,也没有对已出售的商品实施控制;(3)与交易相关的经济利益能够流入企业;(4)相关的收入和成本能够可靠的计量。”可见,上述四个条件中,前3个收入确认原则就贯彻了”实质重于形式”的原则,即收人确认的条件不是所有权凭证或实物(如现金)形式上的交付,而是商品所有权上的主要风险和报酬发生转移等实质性条件。2．相关性原则在旧制度中,即<企业会计准则一一基本准则>中规定为:”会计信息应当符合国家客观经济管理的要求,满足有关各方了解企业财务状况和经营成果的需要,满足企业加强内部经营管理的需要。”在新制度中规定为:”企业提供的会计信息应当能够反映企业的财务状况、经营成果和现金流量,以满足会计信息使用者的需要。”在社会主义市场经济条件下,会计信息使用者是多方面的,会计信息的使用者包括投资者、债权人、政府、职工、其它利益主体乃至社会公众,而且,各会计信息使用者之间是相互平等的。从而会计信息不但仅满足国家的需要,而是要提供多方利益相关者决策相关的信息。这种提法上的差异更体现了企业提供会计信息的目标是提供与决策有关的信息,即”决策有用论”,满足会计信息使用者最广泛的要求,而不但仅满足或重点满足某方面的要求。这体现了中国社会主义经济体制向市场经济体制过渡的要求在提供会计信息目标方面的变化。根据相关性原则,会计工作在收集、加工、处理和提供会计信息过程中,应当考虑各方面的信息需求,要能够满足各方有共性的信息需求。3．谨慎性原则<企业会计准则一一基本准则>第十八条规定:”会计核算应当遵循谨慎性原则的要求,合理核算可能发生的损失和费用。”而新制度中规定:”企业在进行会计核算时,应当遵循谨慎性原则的要求,不得多计资产或收益、少计负债或费用,但不得计提秘密准备。”谨慎性原则在新制度中得到了较为全面、深入的运用。突出表现在:(1)计提各种财产减值准备。主要计提存货跌价准备、短期投资跌价准备、应收款项的坏账准备、长期投资减值准备、固定资产减值准备、在建工程减值准备、无形资产减值准备、委托贷款减值准备等;(2)关注和反映或有负债。如专门针对或有事项的会计核算和披露做出规定;(3)固定资产折旧允许使用加速折旧法;(4)在物价上涨情况下允许发出存货计价采用后进先出法等。谨慎性原则是指在有不确定因素的情况下做出判断时,保持必要的谨慎,不多计资产或收益,不少计负债或费用。实施谨慎性原则,对存在的风险加以合理估计,就能在风险实际发生之前化解风险,并对防范风险起到预警作用,有利于企业做出正确的经营决策,有利于保护投资者和债权人的利益,有利于提高企业在市场上的竞争能力。可是,企业在运用谨慎性原则时,不能滥用,不能以谨慎性原则为由任意计提各种准备,即秘密准备企业经营存在风险。同时,为了防止企业计提秘密准备,利用”八项准备”调节利润,新制度第五十一条规定:”如有确凿证据表明企业有不恰当地运用了谨慎性原则计提秘密准备的,应当作为重大会计差错予以更正,并在会计报表附注中说明事项的性质、调整金额、以及对财务状况、经营成果的影响。”下列情况可能是滥用谨慎性原则、计提秘密准备的情形:(l)故意高估资产减值准备。如没有充分理由对应收款项计提高达60%的坏账准备,对大部分存货计提了减值准备,而该大部分存货的成本低于市价。(2)采用不适当的高估当期成本费用的会计政策。如将一次大量低值易耗品的价值一次计入领用当期的成本费用,将固定资产价值一次计入交付使用当期的成本费用,对房屋也采用加速折旧法等。(3)高估预计负债。如在或有事项中,对可能发生的损失或费用,不是按最佳金额估计,而是一律按最高金额估计入账等。4．历史成本原则历史成本原则(又叫实际成本原则)有两层涵义:第一层涵义是指对财产物资、债权债务的计价,以各该项目取得或交易发生时的实际交易价格为依据。这里所说的交易,应当是公平交易,即发生在两个相互独立交易方之间的自愿交换行为。第二层涵义则是指在各项目按实际成本入账后,除非该项目被结转或冲销,否则,不得随意调整其账面价值。也就是说,各项目的实际成本一经入账．,再也不发生变动。<企业会计准则一一基本准则>第十九条规定:”各项财产物资应当按取得时的实际成本计价。物价变动时,除国家另有规定者外,不得调整其账面价值。”而新制度中规定:”企业的各项财产在取得时应当按照实际成本计量。其后,各项财产如果发生减值,应当按照本制度规定提取相应的减值准备。除法律、行政法规和国家统一的会计制度另有规定者外,企业一律不得自行调整其账面价值。”新企业会计制度中强调:”各项资产如果发生减值,应当按照本制度规定计提相应的减值准备。”即对于因技术进步、市场供求变化、财产老化等原因造成的财产减值,应当提取相应的减值准备。这实际上是对历史成本原则的修正,即可采用”成本与市价孰低原则”对资产进行计价。新制度对历史成本原则的修正事实上是客观性原则的要求,因为如果一项资产已经发生了减值,那么发生减值的那一部分已经不能给企业带来经济效益了,显然已经不符合资产的定义了,不计提减值准备的话,是不符合实际情况的。同时,这也是谨慎性原则和实质重于形式的原则的要求。对发生了减值的各项资产计提减值准备,虽使企业的资产和利润减少,但在反映企业财务状况和经营成果时,能充分估计可能发生的损失,从而防止了高估资产和夸大所有者权益,提高了会计信息的质量,减少了突发性损失对企业当期损益的影响,利于企业稳定持续经营,也提高了经营者的风险意识。5．重要性原则<企业会计准则一一基本准则>第二十一条规定:”财务报告应当全面反映企业的财务状况和经营成果。对于重要的经济业务,应当单独反映。”而新制度更进一步强调了重要性原则,它规定:”企业的会计核算应当遵循重要性原则的要求,在会计核算过程中对交易或事项应当区别其重要程度,采用不同的核算方式,对资产、负债、损益等有较大影响,并进而影响财务会计报告使用者据以做出合理判断的重要会计事项必须按照规定的会计方法和程序进行处理,并在财务会计报告中予以充分、准确地披露;对于次要的会计事项,在不影响会计信息真实性和不至于误导财务会计报告使用者做出正确判断的前提条件下,可适当简化处理。”如果对企业的一切经济业务,不分性质、不分金额大小,都按照相同的方式进行核算、按照相同的格式进行披露,这显然不符合相关性和明晰性原则的要求,不能满足会计信息使用者的要求,从而不利于做出正确的决策。在很多具体实务中都要运用重要性原则,例如,新制度第七十七条关于因借款而发生的辅助费用的处理中规定,企业发行债券筹集资金专门用于购建固定资产的,如果发行费用(减去发行期间冻结资金产生的利息收入)较小,直接计入当期财务费用,而不计入所购建的固定资产成本。第九十八条规定:”企业的收入,应当按照重要性原则,在利润表中反映。”也就是说,如果某一类收入占总收入的比重超过一定比例就应该在利润表中单独列示,而不是机械地照搬利润表的格式,合并在”主营业务收人”或”其它业务收入”中反映。重要性原则要求每个企业确定自己的重要事项。其中重要事项的判断,对不同会计主体和不同会计事项来说是相正确,在很大程度上取决于会计人员的职业判断。在会计核算中坚持重要性原则,就能够在全面反映企业财务状况和经营成果的基础上,对影响会计信息使用者做出决策的重要事项分别核算、分项反映、力求准确,并在财务报告中作重点说明。重要性的界定取决于企业本身的规模,也随着时间、地点、业务性质不同而有所区别,一般能够从数量和性质两方面来划分,数量大、性质重要的都能够单独列示。(1)从性质来说,当某一事项有可能对会计报表使用者的决策产生影响时,就属于重要事项。一般地说,凡是不符合国家法律法规的交易或事项就是重要的。(2)从数量方面来考虑,当某一事项的数量达到一定规模时,就有可能对决策产生影响,就属于重要事项。一般认为,当该交易或事项影响的金额达到企业资产总额的1%,或主营业务收入总额的1%,或企业利润总额的10%,或该类交易或事项总额的10%时,就认为是重要的。如少计费用50000元,对资产总额超过2亿元,主营业务收入超过3亿元,利润总额超过5000万元的A公司来说,是不重要的事项;但对资产总额不超过100万元,年收入在80万元,利润总额不过10万元的B企业来说,则是重要的会计事项。三、会计核算基本原则差异对会计核算的影晌新旧制度在会计核算基本原则方面的差异,对会计核算的影响主要表现在:1．在会计核算中要注重经济业务的实质,而不但仅根据其形式进行经济核算,同时要求会计人员注重会计专业分析和判断。2．实质重于形式原则和谨慎性原则在企业会计实务中全面、深入的应用,将会使企业少确认收入,多计量成本和损失,从而使企业报告利润减少,能更客观地报告企业的经营成果。3．对历史成本计量属性的修正和谨慎性原则的广泛应用,要求企业全面计提各种资产减值准备,将会使企业资产负债表更能客观地反映企业财务状况,有效地防止企业高估资产,虚增利润,潜亏挂账,从而全面提高企业会计信息质量。4．强调重要性原则的应用,促使会计人员在整个会计处理过程中进行专业分析和判断,既要权衡成本效益,又要向使用者提供所有重大会计信息。5．客观性原则的重新界定,体现出中国会计报告目标的转变,实际上要求企业在对外提供财务会计报告时,要考虑会计报告使用者的广泛需要,提供能够满足绝大部分使用者做出决策需要的会计信息。第三章流动资产会计处理比较流动资产主要包括现金、银行存款、短期投资、应收款项、预付账款、待摊费用、存货等。新旧制度在货币资金收支的会计处理、应收及预付款的日常处理、存货的取得与发出的会计处理等方面是基本相同的。但新制度增加了强化流动资产管理的有关规定;修订了债务重组会计处理的有关规定(影响应收款项的会计处理);同时,进一步完善了坏账准备和存货跌价准备会计处理的有关规定。第一节货币资金会计处理比较新旧制度对货币资金会计处理方法大致相同,其主要差别主要体现在以下几个方面:1．对现金短缺或盈余的会计处理不同。新制度经过”待处理财产损溢——待处理流动资产损溢”科目核算现金的短缺和盈余。而工会制度经过在”其它应收款”、”其它应付款”总账科目下加设”现金短款或长款”明细科目反映现金的盈亏情况。2．新旧制度对银行存款清查的有关规定不同。新制度特别规定,企业应加强对银行存款的管理,并定期对银行存款进行检查,如果有确凿证据表明存在银行或其它金融机构的款项已经部分不能收回,或者全部不能收回的,例如,吸收存款的单位已宣告破产,其破产财产不足以清偿的部分,或者全部不能清偿的,应当作为当期损失,借记”营业外支出”科目,贷记”银行存款”科目。而工会制度和股会制度均没做出这一体现谨慎性原则的规定。3．新旧制度对其它货币资金内容的表述是有区别的。工会制度列有”在途货币资金”项目;而新制度不再列有”在途货币资金”,却增加了”信用卡存款”和”存出投资款”项目。其中后者在股会制度中也没有做出专门规定。存出投资款,是指企业已存入证券公司但尚未进行短期投资的现金。企业向证券公司划出资金时,应按实际划出的金额,借记”其它货币资金——存出投资款”科目,贷记”银行存款”科目;购买股票、债券时,按实际发生的金额,借记”短期投资”科目,贷记”其它货币资金一一存出投资款”科目。第二节应收款项会计处理比较一、新旧制度规定的相同点1．新旧制度对应收款项形成时、正常收回时的会计处理方法基本相同,都要求按实际发生额记账。2．新旧制度对不带息应收票据的账务处理、应收票据贴现、贴现应收票据拒付以及到期不能收回的应收票据的会计处理方法基本相同。二、差异分析(一)新旧制度对带息应收票据的会计处理方法不同新制度规定,带息应收票据,应于期末时,按应收票据的票面价值和确定的利率计算应计利息,计提的利息增加应收票据的账面余额。到期不能收回的带息应收票据,转入”应收账款”科目核算后,期末不再计提利息,其所包含的利息,在有关备查账簿中进行登记,待实际收到时再冲减收到当期的财务费用。这一规定与股会制度基本相同。而工会制度规定,带息应收票据到期,按收到的本息,借记”银行存款”科目,按票面金额,贷记”应收票据”科目,按其差额,贷记”财务费用”科目。[例1]企业销售商品价值10000元,收到对方开出并承兑的6个月期商业票据一张,面额1元,其中包含企业为对方代垫的运杂费300元。该票据为带息票据,年利息率为6%。销售实现时:借:应收票据1贷:主营业务收入10000应交税金一一应交增值税(销项税额)1700其它应收款300每月月末应计提的利息为:1×(6%÷12)＝60元借:应收票据60贷:财务费用60第6个月月末收回应收票据时:借:银行存款12360贷:应收票据12360若到第6个月时,企业发现对方未兑付该应收票据,立即停止计提利息,并转为应收账款。借:应收账款12360贷:应收票据12360(二)新旧制度对应收账款债务重组的会计处理方法不同财政部1998年6月12日发布、自1999年1月1日起,在所有企业执行的<企业会计准则一一债务重组>对涉及债务重组的会计处理做出了规定。该准则已于1月18日进行了修订,并与1月1日起适用于所有企业。新制度吸收了修订后的准则的相关内容。新旧制度的最大差异是:新制度取消公允价值的应用,对于债务重组收到的非现金资产,按涉及债权的账面价值入账,不确认损益。旧制度应用公允价值概念,对于债务重组收到的非现金资产,按其公允价值入账,并将涉及债权的账面价值与收到资产公允价值总额的差额作为债务重组损益,计入当期损益。[例2]企业的一项账面余额为80000元的应收账款,因对方无力偿还,进行债务重组,双方协商同意减免20%后对方立即支付。企业已为该笔应收账款提取坏账准备400元。该笔应收账款的账面价值为:80000—400＝79600元实际收回的金额为:80000×(l—20%)＝64000元债务重组损益为:64000一79600＝－15600元会计分录为:借:银行存款64000坏账准备400营业外支出一债务重组损失15600贷:应收账款80000本实例不涉及非现金资产,新旧制度会计处理相同。[例3]1月1日,深广公司销售一批材料给红星公司,含税价为105000元。7月1日,红星公司发生财务困难,无法按合同规定偿还债务,经双方协议,深广公司同意红星公司用其产品偿还该应收账款。该产品市价为80000元,增值税率为17%,产品成本为70000元,深广公司计提了5000元的坏账准备。债权人用银行存款支付保险费等1000元。按新制度的会计处理为:该笔应收账款的账面价值为:105000－5000＝100000元增值税进项税额为:80000×17%＝13600元原材料的入账价值为:100000＋1000－13600＝87400元借:原材料87400应交税金一一应交增值税(进项税额)13600坏账准备5000贷:应收账款105000银行存款1000新制度不确认债务重组损益。旧制度应按该产品的公允价值加支付的保险费作为取得的原材料的入账价值,即原材料入账价值为81000元。同时确认债务重组损失＝100000－(80000＋13600)＝6400元。[例4]企业有一项账面余额为616600元的应收账款因对方单位无力偿还,以一台设备、一辆汽车和一批原材料抵债。根据对方开具的发票,原材料的不含税价为80000元。该设备和汽车的公允价格为27万和15万元。企业已经为该笔应收账款计提的坏账准备为3000元,不考虑其它相关税费。则企业根据新制度的会计处理为:该笔应收账款的账面价值为:616600－3000＝613600元原材料的进项税额为:80000×l7%＝13600元换入资产的总成本为:613600一13600＝600000元原材料的入账价值为:600000×80000÷(80000＋270000＋150000)＝96000设备的入账价值为:600000×270000÷(80000＋270000＋150000)＝324000汽车的入账价值为:600000×150000÷(80000＋270000＋150000)＝180000:会计分录为:借:原材料96000应交税金一一应交增值税(进项税额)13600固定资产——设备324000固定资产——汽车180000坏账准备3000贷:应收账款616600新制度不确认债务重组损益。旧制度则按各该资产的公允价值作为取得该资产的入账价值,即原材料入账价值为80000元,设备270000元,汽车150000元。同时确认债务重组损失＝613600一(80000—＋270000＋150000＋13600)＝100000元(三)新旧制度对坏账的核算方法不同1．新旧制度有关坏账损失的确认及审批不同工会制度中对坏账损失的确认过于表面化,其审批机构为主管部门,这些都不适应市场经济发展的需要。新制度对坏账损失的确认既注重证据又注重实质,规定在以下情况下,企业应确认坏账损失:(1)有确凿证据表明该应收款项不能收回,如债务单位撤销、破产等;(2)有证据表明该项应收款项收回的可能性不大。如债务单位资不抵债、现金流量严重不足、发生严重的自然灾害等导致停产而在短期内无法偿付债务的;(3)应收款项逾期3年以上债务人仍没有履行偿债义务的。另外,新制度明确规定坏账损失的审批权为股东大会或董事会,或经理(厂长)办公会或类似机构所有。2．坏账损失核算方法不同在工会制度下,坏账损失既能够采用直接转销法,也能够采用备抵法。而新制度和股会制度均明确规定,企业只能采用备抵法核算坏账损失。3．新旧制度对计提坏账准备的范围有所不同与工会制度相比,新制度有关坏账准备的新增规定如下:(1)企业应在年度终了,对其它应收款进行检查,预计其可能发生的坏账损失,并计提坏账准备。(2)企业持有的应收票据不得计提坏账准备．待到期不能收回的应收票据转入应收账款后,再按规定计提坏账准备。可是,如有确凿证据表明企业所持有的未到期应收票据不能够收回或收回的可能性不大时,应将其账面余额转入应收账款,并计提相应的坏账准备。(3)企业的预付账款如有确凿证据表明其不符合预付账款性质,或者因供货单位破产、撤销等原因无望再收到所购货物的,应将原计入预付账款的金额转入其它应收款,并计提相应的坏账准备。除转入”其它应收款”科目的预付账款外,其它预付款不得计提坏账准备。股会制度与新制度的规定相同。从以上规定能够看出,新制度中将计提坏账准备的范围定为应收账款和其它应收款,同时还充分考虑到预付账款和应收票据也可能发生坏账损失的实际情况,规定了灵活的处理方法,即将其分别转入”其它应收款”和”应收账款”科目,然后再计提坏账准备。而工会制度仅将应收账款作为计提坏账准备的范围,而没有充分考虑不同情况下的应收账款发生坏账损失的可能性不同,也忽视了企业的其它应收款中也会发生坏账的事实。4．新旧制度对坏账准备的计提方法和计提比例不同工会制度规定所有企业都采用应收账款余额百分比这一种方法计提坏账准备,而且规定了固定的计提比例,即按3‰-5‰的比例提取。这样处理没有考虑各企业的实际情况,从而导致报表使用者不能了解企业真实的财务状况。新制度规定,计提坏账准备的方法由企业自行确定,并可自行确定坏账准备的计提比例。在确定坏账准备的计提比例时,应当根据企业以往的经验、债务单位的实际财务状况和现金流量的情况,以及其它相关信息进行合理的估计。这些规定不但扩大了企业核算的自主权,而且有利于真实地反映企业会计信息。同时为了规范企业的核算行为,规定下列情况不能全额计提坏账准备:(1)当年发生的应收款项,以及未到期的应收款项;(2)计划对应收款项进行债务重组,或以其它方式进行重组的;(3)与关联方发生的应收款项,特别是母子公司交易或事项产生的应收款项。(4)其它已逾期,但无确凿证据证明不能收回的应收账款。股会制度与新制度的规定相同。[例5]某企业初”坏账准备”科目贷方余额为3000元。-,各年年末应收账款余额分别为3000000元和300元;-各年赊销收入分别为000元和1000000元;-各年实际发生的坏账损失分别为:10000元和0元。若采用应收账款余额百分比法,坏账准备计提比例为1%;若采用销售百分比法,坏账准备计提比例为2%;各年年末应收账款余额账龄分析以及估计坏账比例如下表:应收账款账龄应收账款金额估计坏账率(%)坏账准备未过信用期10000001000.550006000过期1个月80000010000001800010000过期2个月50000050000021000010000过期3个月400000300000319000过期3个月以上3000000051500010000合计30000003005000045000分别用三种方法计提坏账准备的会计处理如下:单位:元摘要对应科目应收账款余额百分比法账龄分析法销售百分比法转销已确认的坏账借:坏账准备贷:应收账款100001000010000100001000010000末计提坏账准备末应提坏账准备3000000×1%－0＝10000应提坏账准备50000－0=30000应提坏账准备000×2%＝40000借:管理费用贷:坏账准备100001000030000300004000040000转销已确认的坏账借:坏账准备贷:应收账款000000末计提坏账准备末应提坏账准备300×1%－10000＝2末应提坏账准备45000－30000=15000末应提坏账准备1000000×2%＝0借:管理费用贷:坏账准备22150001500000坏账准备的计提比例不同,计入当期损益表的管理费用也就不同,从而影响当期利润。另外,不同的坏账准备计提方法由于各有其长处与不足,因此,对企业财务状况和经营成果的影响也是不同的。采用应收账款余额百分比法估计损失,能使年末调整后”坏账准备”科目余额直接体现为应收账款年末余额按一定比例提取的坏账损失数额,从而能够恰当地反映应收账款预计可变现净值。可是这种方法未能很好地解决收入与费用的配比问题,各期计提的坏账准备与当期赊销金额的大小并无直接关系。账龄分析法实际上是将应收账款余额百分比法精确化的一种估计坏账的方法。由于该方法需要对各类应收款项按账龄进行分类,而且要确定不同的估计坏账率,因此,使用该方法的工作量比较大。采用销售百分比法估计坏账损失,在估计坏账比例一定的情况下,记入各期费用中的坏账费用主要取决于当期赊销金额的大小。使各期的坏账损失与该期的赊销收入直接配比。可是,这一方法由于未能顾及年末应收账款余额中应包含的坏账数额,因而影响对应收账款可变现净值的正确计量。另外,采用这种方法,不能修正以前年度估计误差,因而对估计坏账所采用的百分比的合理性要求比较高,企业应根据实际情况经常修订估计坏账的百分比,以适应当前的需要。对于上述三种方法的选择,主要取决于三方面的因素:一是考虑企业的应收款项特点,分析采用何种方法更符合企业实际情况;二是信息使用者的需要。如果需要了解应收账款预计可变现净值,采用应收账款余额百分比法比较适宜;如果需要更精确的信息,采用账龄分析法比较适宜;如果需要坏账费用与当期的赊销金额相配比,采用销售百分比法就更加妥当。二是相关的比例能否可靠计量。例如,各项应收账款的账龄是否能正确划分、相对应的坏账率能否可靠估计;赊销金额的坏账率能否可靠估计等,这些都直接影响坏账准备计提方法的选择。5．新旧制度对坏账准备在会计报表中的披露要求不同新制度规定,坏账准备应单独披露,资产负债表中的应收款项目按照减去已计提的坏账准备后的净额反映。而工会制度和股会制度均规定,资产负债表上的应收款项科目以总额反映,”坏账准备”项目列示于应收款项项目之下。资产负债表(部分)新制度股会制度工会制度资产资产资产流动资产:流动资产:流动资产:………………应收账款⑴应收账款⑵应收账款⑵其它应收款⑴其它应收款⑵减:坏账准备预付账款减:坏账准备应收款项净额应收补贴款应收款项净额预付账款……预付账款其它应收款⑵……应收补贴款……注:(1)以净额反映(2)以总额反映新制度规定,”坏账准备”应在资产负债表的附表1一一”资产减值准备明细表”中反映,并在坏账准备合计数下,分别列示”应收账款”和”其它应收款”的坏账准备数额。”资产减值准备明细表”是新制度新增加的一张报表,该表反映企业各项资产减值准备的增减变动情况。而工会制度和股会制度均未设置”资产减值准备明细表”这一附表。新制度要求在会计报表附注中披露坏账的确认标准以及坏账准备的计提方法,并重点说明如下事项:(l)本年度全额计提坏账准备,或计提坏账准备的比例较大的(计提比例一般超过40%以上的,下同),应单独说明计提的比例及理由;(2)以前年度已全额计提坏账准备,或计提坏账准备的比例较大的,但在本年度有全额或部分收回的,或经过重组等其它方式收回的,应说明其原因,原估计计提比例的理由,以及原估计计提比例的合理性;(3)对某些金额比较大的应收款项计提坏账准备,或计提比例比较低(一般为5%或低于5%)的理由;(4)本年度实际冲销的应收款项及其理由,其中,实际冲销的关联交易产生的应收款项应单独披露。而工会制度对此未作明确现定。股会制度的规定与新制度相同。三、会计处理差异对经营管理的启示及对财务状况和经营成果的影响(一)会计处理差异对经营管理的启示全面对企业应收款项计提坏账准备,并允许企业自行确定应收款项计提坏账损失比例,对企业经营管理至少有两点启示:1．企业会计政策的决定权属于企业,留给了企业确定会计政策的空间,企业完全能够而且应当根据自身实际情况确定企业本身适宜的会计政策,使会计信息更能反映出企业真实财务状况和经营成果。2．企业必须严格应收款项的管理,加强应收款项的清理和催收,加速应收款项周转速度,减少应收款项占用资金总额,努力减少坏账,以降低企业各期计提的坏账准备金额和减少可能发生的坏账损失,否则,应收款项管理方面的问题将很快反映在企业财务状况和经营成果中,使企业坏账损失增加,资产总额减少,利润减少。(二)会计处理差异对企业财务状况和经营成果的影晌1．由于新制度规定,在以非现金资产或股权清偿债务的情况下,债权人不确认债务重组损失,因此重组当期的资产总额和利润总额比旧制度处理方法下的结果要大。2．由于新制度,资产负债表上的”应收账款”、”其它应收款”项目以减去坏账准备后的净额反映,因此其金额比旧制度处理方法下的结果要小。3．新制度规定企业应根据实际情况计提坏账准备,这就使得计入当期的坏账费用与工会制度下按固定方法和固定比例计提的坏账费用有所不同,从而很可能导致计提坏账准备增加,管理费用增加,利润总额减少,资产总额减少,但可能更符合企业实际情况。第三节存货会计处理比较一、新旧制度对存货会计处理的相同点1．存货取得的会计处理相同。既能够按照实际成本核算,也能够按计划成本核算。2．存货发出的会计处理相同。按照实际成本核算的,采用先进先出法、加权平均法、移动平均法、个别计价法或后进先出法等确定其实际成本;按照计划成本核算的,按期结转应负担的成本差异,将计划成本调整为实际成本。二、新旧制度对存货会计处理的差异分析(一)新旧制度对存货盘盈(亏)的会计处理方法不同工会制度规定,原材料盘盈,按照实际成本(或估计价值)或计划成本,记入”待处理财产损溢”。而新制度明确规定,盘盈的原材料,按照同类或类似存货的市场价格,记入”待处理财产损溢”。新制度规定,企业清查的各种财产的损溢,应于期末前查明原因,并根据企业的管理权限,经股东大会或董事会,或经理(厂长)会议或类似机构批准后,在期末结账前处理完毕。即使各种财产损溢在期末结账前尚未经批准的,也要在对外提供财务会计报表时结转完毕,并在会计报表附注中做出说明;如果以后批准处理的金额与已处理的金额不一致的,调整会计报表相关项目的年初数。工会制度和股会制度对此均没有明确规定。(二)新旧制度对”存货跌价准备”的会计处理方法不同新制度规定,企业的存货应当在期末时按成本与可变现净值孰低计量,即计提存货跌价准备。计提存货跌价准备的方法是:应按单个存货项目的成本与可变现净值计算确定。工会制度不要求计提存货跌价准备。股会制度与新制度规定相同。成本与可变现净值孰低法,是指对期末存货按照成本与可变现净值两者中较低者作为结存存货价值的计价方法。若成本低于可变现净值．则期末存货按成本计价;若可变现净值低于成本,则期末存货按可变现净值计价。1．新旧制度对全额提取存货跌价准备的有关规定不同根据新制度规定,存在有以下一项或若干项情形的,应当全额提取存货跌价准备:(1)已霉烂变质的存货;(2)已过期不可退货的存货;(3)生产中已不再需要,而且已无转让价值的存货;(4)其它足以证明已无使用价值和转让价值的存货。规定全额提取存货跌价准备,这是新制度的一个突破,这样处理能够如实地反映资产价值,而股会制度对此没有相关规定。2．新旧制度核算存货跌价损失的会计科目不同新制度规定,应将计提的存货准备数额计入”管理费用一一计提的存货跌价准备”科目的借方;而股会制度将其计入”存货跌价损失”的借方。3．新旧制度对存货跌价准备在会计报表中的披露要求不同新制度规定,资产负债表上的”存货”项目按照减去存货跌价准备后的净额反映,”存货跌价准备”在”资产减值准备明细表”中单独反映,并在存货跌价准备合计数之下分别列示”库存商品”和”原材料”项目所计提的存货跌价准备;而股会制度规定,资产负债表上的”存货”项目按照总额反映,”存货跌价准备”项目列示于”存货”项目之下。新制度下股会制度下资产负债表(部分)资产负债表(部分)资产年初数期末数资产年初数期末数流动资产流动资产:………………存货(以净额反映)(以净额反映)存货总额总额………………减:存货跌价准备…………存货净额净额净额………………新制度要求在会计报表附注中说明存货分类、取得、发出、计价以及低值易耗品和包装物的摊销方法,计提存货跌价准备的方法以及可变现净值的确定依据。而旧制度对此未作明确规定。成本与可变现净值孰低法在具体运用时,成本与可变现净值的比较一般有以下三种方式:(l)逐项比较法。逐项比较法亦称单项比较法或个别计价法,只对库存中某一种存货的成本和可变现价值逐项进行比较,每项存货均取较低数确定存货的期末成本。(2)分类比较法。分类比较法亦称类比法,只按存货类别的成本与可变现净值进行比较,每类存货取其较低数确定存货的期末成本。(3)总额比较法。总额比较法亦称综合比较法。只按全部存货的总成本与总可变现净值相比较,以较低数作为期末全部存货的成本。三种方法举例如下:项目数量单价总额单项比较法分类比较法总额比较法成本市价成本市价甲类存货A4006065240002600024000B2001009201840018400合计440004440044000乙类存货C60021022012600013126000D400160140640005600056000合计190000188000188000总计23400023240022440023232400从上表可知:单项比较法计算的期末存货成本总计最低,分类比较法次之,总额比较法最高。其原因是单项比较法所采用的均是各项存货的最低价,据此计算的结果比较准确,但工作量较大,存货品种繁多的企业更是如此;总额比较法较为简单,但过于粗糙;分类比较法介于两者之间。新制度规定,存货跌价准备应按单个存货项目的成本与可变现净值计量。这样处理显然是为了保证所确认的存货跌价损失数额的准确性。可是,新制度根据实际情况,也保持了一定的灵活性:制度规定,如果某些存货具有类似用途并与在同一地区生产和销售的产品系列有关,且实际上难以将其与该产品系列的其它项目区别开来进行估价的存货,能够合并计量成本与可变现净值;对于数量多、单价较低的存货,能够按存货类别计量成本与可变现净值。[例6]12月末,企业某种存货的账面成本为380000元,可变现净值为360000元。应提取的存货跌价准备为:380000－360000＝0元会计分录为:借:管理费用一一计提的存货跌价准备0贷:存货跌价准备012月末,企业该种存货的可变现净值为350000元,账面成本为380000元。则应补提的存货跌价准备为:(380000－350000)－0＝l0000元会计分录为:借:管理费用一一计提的存货跌价准备10000贷:存货跌价准备1000012月末,企业该种存货的可变现净值370000元,账面成本为390000元。则应冲减的存货跌价准备为:30000一(390000－370000)＝10000元。会计分录为:借:存货跌价准备10000贷:管理费用一一计提的存货跌价准备1000012月末,企业该种存货的可变现净值为400000元,账面成本为370000元。当已计提跌价准备的存货的价值以后又得以恢复,其冲减的跌价准备金额,应以”存货跌价准备”科目的余额冲减至零为限。因此,应冲减的存货跌价准备为该科目余额0元。会计分录为:借:存货跌价准备0贷:管理费用一—计提的存货跌价准备0三、会计处理差异对经营管理的启示及对财务状况和经营成果的影晌(一)会计处理差异对经营管理的启示新制度规定,待处理财产损溢必须在期末结账前处理完毕,无法查明原因的损溢即使未经批准也要计人当期损益。这一变化实际上是针对实务中普遍存在的现象制定的有效制度约束,从制度上防止企业以损溢原因未查明或未经批准为由,长期将待处理财产损溢等虚拟资产挂账不作处理,达到高估资产、潜亏挂账、粉饰财务状况和经营成果之目的。计提存货跌价准备也有类似作用。这给予企业经营管理者和会计人员的启示是:加强资产管理,减少甚至杜绝资产盘亏、毁损、损失;严格存货管理,从严控制存货的采购和存储,加快存货周转,及时处理积压存货,努力减少甚至杜绝存货跌价损失,否则会使企业亏损加大,影响企业经营业绩和财务状况。(二)会计处理差异对财务状况和经营成果的影响1．由于新制度规定待处理财产损溢必须在期末结账前处理完毕,无法查明原因的损溢即使未经批准也要计入当期损益,即使企业资产总额减少,又导致当期净收益比旧制度处理方法下的金额要小。2．相对于分行业会计制度来说,由于新制度计提存货跌价准备,使当期资产总额减少,管理费用增加,利润减少。3．由于新制度规定资产负债表上的”存货”项目按减去存货跌价准备后的净额反映,因此,其金额比旧制度处理方法下的金额要小。另外,新旧制度对”待摊费用”的有关会计处理方法也有所不同。新制度明确规定,如果待摊费用所应摊销的费用项目,不能再为企业带来利益．应将尚未摊销的待摊费用的摊余价值,全部转入当期成本费用,从而导致当期利润减少。这样,将虚拟资产(不能带来未来经济利益流入的所谓资产)排除在资产负债表外,既符合资产的定义,又体现了谨慎性原则。工会制度对此没有相关规定。第四章对外投资会计处理比较股会制度关于投资的会计处理实际上吸收了中国于1998年6月24日发布、上市公司自1999年1月1日起执行的<企业会计准则一一投资>,并与其保持一致。该准则在1月18日修订后发布,自1月1日起适用于股份有限公司。新制度关于投资的会计处理吸收了该准则修订后的内容,并与其保持一致。该准则修订前后的内容相差较大。工会制度关于投资的会计处理与新制度规定差异较大,即使与股会制度相比,也存在较大差异。本章对新制度与股会制度、工会制度关于投资的会计处理进行比较。对于新制度与股会制度关于投资会计处理的比较,实际上也是对于<企业会计准则一一投资>修订前后变化差异的比较。第一节短期投资会计处理比较短期投资,是指能够随时变现而且持有时间不准备超过1年(含1年)的投资,包括股票、债券、基金等。它具有持有时间短、流动性强的特点。一、新旧制度的相同点1．新制度、股会制度和工会制度在短期投资取得时都按照投资成本计量。但新制度针对会计环境中新出现的内容作了补充规定,例如,在确定短期投资成本时,增加了以债务重组取得的短期投资和非货币性交易取得短期投资的规定。2．新制度与股会制度对短期投资期末计价都采用成本与市价孰低法,但工会制度采用成本法。3．新制度与股会制度处理短期投资的会计处理相同,与工会制度不同。二、新旧制度的差异比较(一)确定短期投资的取得成本时新制度作出的补充规定1．已存入证券公司但尚未进行短期投资的现金,先作为其它货币资金处理,待实际投资时,按实际支付的价款或实际支付的价款减去已宣告尚未领取的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息,作为短期投资的成本。2．企业接受的债务人以非现金资产抵偿债务方式取得的短期投资,或以应收债权换入的短期投资,按应收债权的账面价值加上应支付的相关税费,作为短期投资成本。如果所接受的短期投资中含有已宣告但尚未领取的现金股利,或已到付息期但尚未领取的债券利息,按应收债券的账面价值减去应收股利或应收利息,加上应支付的相关税费后的金额,作为短期投资成本。涉及补价的,按以下规定确定受让的短期投资成本:(1)收到补价的,短期投资成本＝应收债权账面价值一补价+应支付的相关税费(2)支付补价的,短期投资成本＝应收债权账面价值＋补价＋应支付的相关税费账面价值,是指某科目的账面余额减去相关的备抵项目后的净额(以下同)。如”短期投资”科目的账面余额减去相应的跌价准备后的净额,为短期投资的账面价值。如果所接受的短期投资中包含已宣告但尚未领取的现金股利,或已到付息期但尚未领取的债券利息,应在”应收股利”或”应收利息”科目中单独核算。[例l]A企业以某项债权于2月4日对B企业进行短期投资,该项应收账款账面价值为8000元,已计提坏账准备100元,获得B企业普通股股,面值1元。B公司已于1月2日宣告分配股利,每股0.05元。A企业还支付经纪人佣金200元