企业财务会计练习题库

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《会计》提高班2005年会计讲义（郑庆华）

一、综合题提高班的目的

1.分析综合题的出题思路

2.练习解题技巧

3.复习巩固全书出题点

二、综合题提高班的内容

1.按综合题出题思路举例分析

2.提供较大数量的练习题

三、计算分析题和综合题出题思路分析和举例

（-）会计差错更正、资产负债表日后事项

注册会计师的一个重要工作，就是在资产负债表日后对企业的年度报表进行鉴

证，因此，在日后期间对企业的会计差错进行更正是注册会计师的一个基本业

务。为了考核应试人员的基本素质，会计差错的更正就是一个试金石，因此，

用会计差错的题型考综合题，就成为当然的选择。

会计差错更正的题型是最灵活的题型，从资产、负债、所有者权益确认、计量

的差错到收入、费用、利润确认、计量的差错；从滥用会计政策及其变更到滥

用会计估计及其变更，都应该作为差错进行更正。比如，企业2002年1月1日

执行《固定资产》准则，如果股份有限公司在2001年度已对未使用、不需用固

定资产以计提减值准备的方法代替折旧的，应以未计提减值准备前的未使用、

不需用固定资产账面价值为基础计提折旧，并对计提折旧后的未使用、不需用

固定资产的账面净值进行减值测试，经过上述调整后的未使用、不需用固定资

产账面价值与现行账面价值的差额，调整期初固定资产减值准备、期初留存收

益等相关项目。2002年度对原未使用、不需用固定资产计提折旧时，以上述经

调整后的账面价值为基础，并按预计的尚可使用年限重新确定折旧率和折旧额。

如果企业没有执行这一规定，没有先计提折旧后计提减值准备，并且2003年的

折旧是按照原账面价值计提的，则属于会计差错，应进行更正，从而将差错更

正、政策变更、计提折旧等结合起来，综合性很强。

［例1］甲股份有限公司（本题下称甲公司）为增值税一般纳税人，适用的增值税

税率为17%。甲公司适用的所得税税率为33%,所得税采用递延法核算，按年确

认时间性差异的所得税影响金额，且发生的时间性差异预计在未来期间内能够

转回。甲公司按实现净利润的10%提取法定盈余公积，按净利润的5%提取法定

公益金。

甲公司2002年度所得税汇算清缴于2003年3月30日完成，在此之前发生的2002

年度纳税调整事项，均可进行纳税调整。

甲公司2002年度财务报告于2003年3月31日经董事会批准对外报出。直至2003

年3月31日，甲公司2002年度的利润尚未进行分配。

甲公司2002年12月31日编制的2002年年度“利润表及部分利润分配表”有

关项目的“本年累计（或实际）数”栏有关金额如下：

利润表及部分利润分配表

编制单位：甲公司2002年

度单位：万元

项目本年累计（或实际）收调整后本年累计（或实际）

入收入

一、主营业务收入50000

减：主营业务成本35000

主营业务税金及附加300

二、主营业务利润12000

力口：其他业务利润500

减：营业费用700

管理费用1000

财务费用200

三、营业利润10600

力口：投资收益400

补贴收入0

营业外收入200

减：营业外支出1200

四、利润总额10000

减：所得税3300

五、净利润6700

力口：年初未分配利润1000

六、可供分配的利润7700

与上述“利润表及部分利润分配表”相关的部分交易或事项及其会计处理如下:

（1）甲公司自2001年1月1日起开始执行《企业会计制度》，并对一台管理

用设备的预计使用年限由10年变更为7年。该设备系1999年12月购置并投入

使用，原价为5600万元，预计净残值为零，按年限平均法计提折旧，至2002

年年末未发生减值。

甲公司将该设备预计使用年限变更作为会计估计变更，并采用未来适用法作了

会计处理。该设备的预计净残值和折旧方法在执行《企业会计制度》后不变。

除该设备外，甲公司其他固定资产的预计使用年限、预计净残值和折旧方法均

未发生变更。

假定该设备按原预计使用年限、预计净残值以年限平均法计提的折旧可在计算

应纳税所得额时准予抵扣。按照执行《企业会计制度》有关衔接办法的规定，

因首次执行《企业会计制度》而对固定资产预计使用年限和预计净残值所做的

变更应作为会计政策变更，采用追溯调整法进行处理。

（2）2002年1月，甲公司着手研究开发一项新技术。研究开发过程中发生咨询

费、材料费、工资和福利费等共计340万元。2002年6月，该技术研制成功，

甲公司向国家有关部门申请专利并于2002年7月1日获得批准。甲公司在申请

专利过程中发生的注册费、聘请律师费等共计60万元。法律规定该项专利的有

效年限为10年，甲公司预计其使用年限为5年。

甲公司将上述研究开发过程中发生的340万元费用计入待摊费用（取得专利权

前未摊销人并于2002年7月1日与申请专利过程中发生的相关费用60万元一

并转作无形资产（专利权）的入账价值。

假定甲公司在研究开发上述专利技术过程中发生的咨询费、材料费、工资和福

利费等支出（不含申请专利过程中发生的相关费用），以及当期摊销的无形资

产（专利权）价值在计算应纳税所得额时准予抵扣。

（3）2002年3月20日，甲公司与某传媒公司签订合同，由该传媒公司负责甲

公司新产品半年的广告宣传业务。合同约定的广告费为300万元，甲公司已于

2002年3月25日将其一次性支付给了该传媒公司。该广告于2002年5月1日

见诸于媒体。

甲公司预计该广告将在2年内持续发挥宣传效应，由此将支付的300万元广告

费计入长期待摊费用，并于广告开始见诸于媒体的当月起按2年分月平均摊销。

假定甲公司在正常生产经营期间发生的广告费在计算应纳税所得额时准予抵

扣。

（4）2002年5月，甲公司以312万元购入乙公司股票60万股作为短期投资，

另支付手续费10万元。2002年8月10日，乙公司宣告分派现金股利，每股0.40

元；8月30日，甲公司收到分派的现金股利。至12月31日，甲公司仍持有该

短期投资。

对于上述交易，甲公司将312万元作为短期投资成本，将支付的手续费10万元

计入当期财务费用，将收到的现金股利24万元确认为投资收益。甲、乙公司适

用的所得税税率相同。

（5）甲公司2002年1月1日开始对某项经营租赁方式租入的管理用固定资产

进行改良，改良过程中发生材料、人工等费用共计120万元。改良工程于2002

年6月20日完成并投入使用。改良后，该项固定资产可能流入企业的经济利益

超过了原先的估计；该项固定资产的剩余租赁期限为3年，尚可使用年限为10

年。对于该项改良后的固定资产，甲公司预计其在剩余租赁期内每年的使用程

度大致相同，甲公司对自有的类似固定资产均采用年限平均法计提折旧（不考

虑净残值）。

甲公司将上述租入固定资产的改良支出于发生时计入管理费用。

假定就经营租赁方式租入的固定资产改良支出可在计算应纳税所得额时抵扣的

金额，与会计制度规定的经营租赁方式租入的固定资产改良支出计入当期费用

的金额相同。

（6）2002年7月10日，甲公司收到按所得税“先征后返”政策返还的2001年

度所得税420万元，并据此调整了2002年年初留存收益。

（7）2002年12月5日，甲公司与丙公司签订了一项产品销售合同。合同规定:

产品销售价格为5000万元（不含增值税额）；产品的安装调试由甲公司负责;

合同签订日，丙公司预付货款的40%,余款待安装调试完成并验收合格后结清。

甲公司销售给丙公司产品的销售价格与销售给其他客户的价格相同。

2002年12月26日，甲公司将产品运抵丙公司，该批产品的实际成本为3800万

元。至2002年12月31日，有关安装调试工作尚未开始。假定安装调试构成销

售合同的重要组成部分。

对于上述交易，甲公司在2002年确认了销售收入5000万元，并结转销售成本

3800万元；对相关的应收账款未计提坏账准备。

假定上述交易计算交纳增值税和所得税的时点与会计上确认收入、成本的时点

相同；对应收账款计提的坏账准备可在其余额5%。的范围内于计算应纳税所得额

时抵扣。

假定：

（1）除上述7个交易或事项外，甲公司不存在其他纳税调整事项。

（2）不考虑除所得税、增值税以外的其他相关税费。

（3）各项交易或事项均具有重大影响。

（4）甲公司在所得税汇算清缴前未确认2002年度发生或转回的时间性差异的

所得税影响。

要求：

（1）对甲公司上述7个交易或事项的会计处理不正确的进行调整，并编制相关

调整分录（涉及以前年度损益的，通过“以前年度损益调整”科目）。

（2）计算甲公司2002年应交所得税，并编制与所得税相关的会计分录。

（3）合并编制结转以前年度损益调整的会计分录。

（4）根据上述调整，重新计算2002年度“利润表及部分利润分配表”相关项

目的金额，并将结果填入答题卷第13页给定的“利润表及部分利润分配表”中

的“调整后本年累计（或实际）数”栏。（2003年）

【答案】

（1）对甲公司上述7个交易或事项的会计处理不正确的进行调整，并编制相关

调整分录。

.借：以前年度损益调整-2000及2001年管理

费用200

贷：累计折旧-设备160

以前年度损益调整-2002年管理费用40

（注：甲公司按会计估计变更处理时，各年的折旧额计算如下：

2000年:5600/10=560（万元）

2001年：（5600-560）/6=5040/6=840（万元）

2002年：同2001年折旧额为840万元；

甲公司按会计政策变更处理时，各年的折旧额计算如下：

2000年：5600/7=800（万元）

2001年：同2000年折旧额为800万元

2002年：同2000年折旧额为800万元;

因此，

2000年应补提折旧240万元(800-560)

2001年应冲回折旧40万元(800-840)

2002年应冲回折旧40万元(800-840))

借：递延税款(200*33%)66

贷：以前年度损益调整-调整2001年及2000年所得税费用66

②借：以前年度损益调整-2002年管理费用306(340+60/5/2-400/5/2)

贷：无形资产306

③借：以前年度损益调整一调整2002年营业费用200(300-300/2*8/12)

贷：长期待摊费用200

④借：以前年度损益调整一调整2002年投资收益24(0.4*60)

贷：短期投资一股票投资(乙公司)14

以前年度损益调整一调整2002年财务费用10

⑤借：经营租入固定资产改良支出120

贷：以前年度损益调整一调整2002年管理费用100(120-120/3*6/12)

累计折旧20

⑥借：利润分配一未分配利润357(420*85%)

盈余公积63

贷：以前年度损益调整一调整2002年所得税420

⑦借：以前年度损益调整一调整2002年主营业务收入5000

应交税金一应交增值税(销项税额)850

贷：应收账款3850

预收账款2000

借：发出商品3800

贷：以前年度损益调整一调整2002年主营业务成本3800

(2)计算甲公司2002年应交所得税，并编制与所得税相关的会计分录：

2002年应交所得税=[8420+(800-560)]*33%=2857.8(万元)

递延税款借方发生额=(800-560)*33%=79.2(万元)

所得税费用=2857.8-79.2=2778.6（万元）

借：以前年度损益调整一2002年所得税费用2778.6

递延税款79.2

应交税金一应交所得税2857.8

(3)合并编制结转以前年度损益调整的会计分录：

借：利润分配一未分配利润113.9

盈余公积20.1

贷：以前年度损益调整一调整2002年前留存收益134(200-66)

借：利润分配一未分配利润1580[(5000+306+200+24)-(40+10+100+3080)]

贷：以前年度损益调整一调整2002年留存收益1580

借：利润分配一未分配利润2358.6(2778.6-420)

贷：以前年度损益调整-2002年所得税费用2358.6

(4)根据上述调整，重新计算2002年度“利润表及部分利润分配表”相关项

目的金额，并将结果填入答题卷第13页给定的“利润表及部分利润分配表”中

的“调整后本年累计(或实际)数”栏。

利润及部分利润分配表

编制单位：甲公司2002年度单位：万元

项目本年累计(或实际)调整后本年累计(或实际)数

数

一、主营业务收入5000045000

减：主营业务成本3500031200

主营业务税金及附加30003000

二、主营业务利润1200010800

力口：其他业务利润500500

减：营业费用700900

管理费用10001166

财务费用200190

三、营业利润106009044

力口：投资收益400376

补贴收入00

营业外收入200200

减：营业外支出12001200

四、利润总额100008420

减：所得税33002358.6

五、净利润67006061.4

加：年初未分配利润1000529.1（注）

六、可供分配的利润77006590.5

主营业务收入=50000-5000=45000（万元）

主营业务成本=35000-3800=31200（万元）

营业费用=700+200=900（万元）

管理费用=1000-40+306-100=1166（万元）

财务费用=200-10=190（万元）

投资收益=400-24=376（万元）

年初未分配利润调减数：1000-134*85%（第一笔业务）-357（第六笔业务）=529.1

（万元）

[例2]2004年1月15日，会计师事务所在对甲股份有限公司（非上市公司，下

称甲公司）进行审计时，发现下列经济业务事项：

（1）2003年12月5日，甲公司与海鹰广告公司签定了一份广告协议，协议中

规定，由海鹰广告公司制作两份广告，一是在国际大厦楼顶树立一大型广告牌,

提升企业形象，从2004年1月设立，广告费500万元；二是在12月25日至年

末在北京电视台播报,做元旦促销活动，广告费50万元。此两笔款项已经在2003

年12月25日一次付清，海鹰公司已如期实施。企业所做的会计处理是：

借：营业费用550

贷：银行存款550

（2）2003年10月为纪念全国人民万众一心共抗非典，由甲公司赞助80万元在

某公园内设立抗非典纪念墙，赞助款项已由银行存款支付，在竣工日，公司邀

请了众多社会名流和政府官员出席，这对树立公司形象，提高公司品牌起到了

很好的作用，公司将其视为广告宣传费。企业做的会计处理是：

借：营业费用80

贷：银行存款80

（3）2003年4月5日甲公司用本企业产品发放实物股利，产品成本为80万元,

制造产品的原材料所含的增值税额为9.52万元；按正常销售,产品的市价为100

万元，增值税税率为17%o此笔存货按单项计提减值准备2万元。企业的会计处

理是：

借：应付股利95

存货跌价准备2

贷：库存商品80

应交税金——应交增值税（销项税额）17

（4）2003年5月中旬，在税务部门对所得税进行专项检查中，发现甲公司偷税

而少交所得税120万元，根据有关规定，除补交120万元以外，加收滞纳金10

万元，处以罚款15万元。甲公司已用银行存款支付了相关款项，企业的会计处

理是：

借：所得税145

贷：银行存款145

（5）2003年12月5日，甲公司与乙公司签定股权转让协议，甲公司将所持的

丙公司30%的股份全部转让给乙公司。协议同时规定，该股权转让协议需股东大

会批准，在批准后10日内支付，转让总价款3000万元。12月15日，甲公司股

东大会批准了股权转让协议，但乙公司因资金发生困难未能支付转让款。年末,

甲公司按协议将应收转让款入账，结转投资账面价值2000万元（其中投资成本

1800万元，损益调整100万元，股权投资准备100万元）。企业会计处理是：

借：其他应收款3000

贷：长期股权投资——丙公司（投资成本）1800

一一丙公司（损益调整）100

一一丙公司（股权投资准备）100

投资收益1000

年度决算日，甲公司接到丙公司的财务报告，得知丙公司2003年亏损500万元,

甲企业认为企业已经转让，未做任何处理。

要求：指出上述各项业务会计处理是否正确，并说明理由；如不正确，指出此

笔发生业务时，应如何进行正确的账务处理。

答案：

（1）广告费的会计处理不正确，因为广告费应于相关的广告见诸于媒体时作为

期间费用。楼顶广告在次年见诸于公众，应将费用确认到次年。此笔业务的正

确处理是：

借：营业费用50

预付账款500

贷：银行存款550

（2）赞助支出不同于广告宣传费，只能计入营业外支出，正确处理是：

借：营业外支出80

贷：银行存款80

（3）发放实物股利作为债务重组是错误的，应按销售处理；同时结转存货跌价

准备，应冲减当期管理费用，正确的处理是：

借：应付股利117

贷：主营业务收入100

应交税金——应交增值税（销项税额）17

借：主营业务成本80

贷：库存商品80

借：存货跌价准备2

贷：管理费用2

（4）企业因偷税而按规定补交以前年度的所得税，应视同重大会计差错，按重

大会计差错的规定处理；对于因偷税而支付的罚款，滞纳金应计入支付当期的

营业外支出。因此企业的处理是错误的，正确处理是：

借：以前年度损益调整（调整所得税）120

贷：应交税金——应交所得税120

借：应交税金一一应交所得税120

贷：银行存款120

借：营业外支出25

贷：银行存款25

（5）根据制度规定，企业转让股权收益的确认，应满足以下条件：出售协议已

获股东大会的批准通过；与购买方已办理必要的财产交接手续；已取得购买价

款的大部分（一般50%以上）；企业已不能再从所持股权中获得利益和承担风险

等。因此，甲公司在未取得股款时确认收益是错误的，在年末，甲公司仍对丙

公司具有重大影响，应采用权益法确认投资损失。正确会计处理是：

借：投资收益（500X30%）150

贷：长期股权投资一一丙公司（损益调整）150

计算分析题和综合题在考试中占60分以上，极为重要，它将教材中的许多出题

点串联起来，综合性很强，难度很大，是考试成败的关键。根据历年考试的经

验，结合社会热点，计算分析题和综合题出题思路是：

1.会计政策变更、会计估计变更

2000年12月29日，财政部发布了《企业会计制度》，要求股份有限公司从2001

年1月1日起实施；要求外商投资企业和中介机构企业从2002年1月1日起实

施；要求大中型国有企业在2005年前实施。此外，固定资产准则和存货准则也

要求从2002年1月1日起在企业中实施。由于执行新制度、新准则，导致一系

列核算方法发生变化，即会计政策变更，如投资核算，行业制度在股权比例50%

以下时采用成本法核算，新制度要求达到20%比例且有重大影响时采用权益法核

算等。对这些会计政策变更，制度要求采用追溯调整法进行处理，因此，考题

中将要求考生回答，出现了这些政策变更，如何进行追溯调整。

比较典型的政策变更包括：

（1）长期股权投资由成本法改为权益法、长期投资期末计价由成本计价变更为

账面价值与可收回金额孰低计价。

(2)企业因执行《固定资产》准则，对未使用、不需用固定资产由原来不计提

折旧改为计提折旧、固定资产期末计价由成本计价变更为按固定资产账面价值

与可收回金额孰低计价。企业首次执行《企业会计制度》而对固定资产的折旧

年限、预计净残值等所做的变更，应在首次执行的当期作为会计政策变更，采

用追溯调整法处理，其后，企业再对固定资产折旧年限、预计净残值等进行的

调整，应作为会计估计变更进行处理。

(3)坏账的核算由直接转销法改为备抵法应作为会计政策变更处理；在坏账准

备采用备抵法核算的情况下，由原按应收账款期末余额的千分之三至千分之五

计提坏账准备改按根据实际情况由企业自行确定应作为会计政策变更处理，除

此之外，企业由按应收款项余额百分比法改按账龄分析法或其他合理的方法计

提坏账准备，或由账龄分析法改按应收款项余额百分比法或其他合理的方法计

提坏账准备的，均作为会计估计变更，采用未来适用法进行会计处理。

(4)存货核算由后进先出法改为先进先出法、期末计价由成本计价改为成本与

可变现净值计价。

(5)无形资产的计价由成本计价改为账面价值与可收回金额孰低计价。

(6)建造合同收入由完成合同法改为完工百分比法。

(7)所得税的核算由应付税款法改为递延法或债务法。

2.投资与合并报表组合

这是最经常出综合题的思路，几乎每年必考。比如，甲企业以货币资金购入股

票，作为短期投资；随后由于改变投资目的，将短期投资划转为长期投资，按

成本法核算；随后，由于加大投资(通过购买股权、非货币性交易取得股权、

债务重组取得股权)使持股比例达到50%以上，由成本法改为权益法，并要求编

制合并会计报表。在成为母子公司之后发生了一系列的内部交易，包括商品购

销、固定资产交易、无形资产转让、发行债券、占用资金、承担费用、委托经

营资产等；同时子公司进行分配利润，包括提取盈余公积、发放现金股利、分

配股票股利等；在这些情况下，进行合并抵销。这种题型，综合性很强，要求

对长期投资的核算、内部关联交易的核算、合并报表的抵销都非常熟练，才能

做到得心应手，游刃有余。

4.传统业务结合特殊业务的处理

(1)存货的核算有增加、持有和减少三个步骤，在存货增加时，可通过购买、

接受投资、接受捐赠、非货币性交易、债务重组得来，考核不同形式下存货的

入帐价值的确定；在持有阶段，主要是考核存货的期末计价，也比较复杂；在

减少阶段，通过生产领用、非货币性交易、债务重组等使存货减少。这种题型,

使传统的存货的核算结合了非货币性交易、债务重组、存货跌价准备等新的知

识点，也是出主观题的一种思路。

（2）固定资产的核算也分为增加、使用和减少三个阶段。在增加阶段，可通过

购买、自建、接受投资、接受捐赠、非货币性交易、债务重组等得来，自建中

如果有专门借款，还涉及借款费用资本化的核算；在使用阶段，涉及计提折旧、

后续支出和期末计提减值准备；在减少阶段，主要是固定资产清理，包括正常

报废、抵偿债务、非货币性交易换出。如果把固定资产核算的整个过程串起来,

考点是非常多的，既有传统的业务核算，也有不少新的知识点，这种思路也易

于出计算分析或综合题。

（3）投资业务的核算包括增加、持有、减少三个阶段。在增加阶段，有短期投

资初始成本的确定，如果将其转化为长期投资，则是长期股权投资初始成本的

确定（按成本法核算）；随后通过增加投资，使投资由成本法转变为权益法核

算，应进行追溯调整；在持有期间，采用权益法核算，被投资单位所有者权益

发生变动（包括净利润和其他所有者权益变动），投资企业如何确认；在减少

阶段，通过投资收回、非货币性交易、债务重组等使投资减少。因此，如果将

投资的三个步骤串联起来，再结合短期投资划转为长期投资、成本法改为权益

法、非货币性交易、债务重组等，则综合性也非常强，也是出计算分析、综合

题的好题型。

（4）收入核算。主要是考核特殊销售的核算，如现金折扣的核算、销售退回的

核算、房地产销售的核算、委托代销的核算、售后回购的核算、售后租回的核

算、建造合同收入的核算、关联交易的核算等，要求考生对收入进行合理的确

认与计量。

会计差错更正、资产负债表日后事项（续）

[例3]

甲股份有限公司为境内上市公司（以下简称“甲公司”），20X1年度财务会计报告

于20X2年3月31日批准对外报出。所得税采用递延法核算，适用的所得税税

率为33%（假定公司发生的应纳税时间性差异预计在未来3年内能够转回，公司

计提的各项资产减值准备均作为时间性差异处理。不考虑除所得税以外的其他

相关税费）。甲公司按净利润的10%提取法定盈余公积，按净利润的5%提取法

（1）20X1年8月5日，甲公司与丙公司签订了股权转让协议。该协议规定：①

甲公司将其持有的乙公司14%的股份计4000万股转让给丙公司，每股价格为1.6

元；②股权转让协议经双方股东大会通过后生效；③丙公司在股权转让协议生

效后的一个月内支付股权转让款的50%,另50%的转让款在股权划转手续办理

签订股权转让协议时，甲公司持有乙公司的70%股份。甲公司转让的乙公司4000

万股股份的账面价值为4800

20X1年12月20日，股权转让协议分别经各有关公司股东大会通过。至甲公司

年度财务会计报告批准对外报出前，丙公司尚未支付购买价款；股权划转手续

尚在办理中。乙公司20X1年度实现净利润6000万元，适用的所得税税率为

33%

甲公司对上述交易进行会计处理如下(单位：万元，下同)

①确认该

借：其他应收款—丙公司(4000*1.6)6400

贷：长期股权投资—乙公司4800

投资收益1600

借：长期股权投资—乙公司3360

贷：投资收益(6000*56%)3360

(2)20X1年12月31日，甲公司与A公司(A公司为甲公司的母公司)、丙公司

签订了偿债协议，该偿债协议于当日生效。协议规定，甲公司以应收丙公司的

上述全部股权转让款偿付其所欠A公司的款项6400

甲公司对该偿债协议进行的会计处

借：其他应付款—A公司6400

贷：其他应收款—丙公司6400

(3)B公司为甲公司的第二大股东，持有甲公司18%的股份，计2000万股。因B

公司欠甲公司3000万元，逾期未偿还，甲公司于20X1年4月1日向人民法院

提出申请，要求该法院采取诉前保全措施，保全B公司所持有的甲公司法人股。

同年9月29

甲公司于9月30日，对B公司提起诉讼，要求B公司偿还欠款。至20X1年12

月31日，此案尚在审理中。甲公司经估计该诉讼案件很可能胜诉，并可从保全

的B

甲公司于20X1年12月31

借：其他应收款3000

贷：营业外收入3000

（4）20X0年发布新的会计制度，规定要求坏账采用备抵法核算，坏账准备的计

甲公司的实际做法如下：20X0年度仍然采用直接转销法核算坏账。20X1年起

改按账龄分析法计提坏账准备，并将其作为会计估计变更处理。坏账准备的计

提方法为：应收账款账龄1〜2年的按其余额的5%计提；2〜3年的按其余额的

10%计提；3年以上的按其余额的50%计提。甲公司20X0年12月31日和20

义1年12月31日的应收账款余额如下（单位：万元）

20X0年12月31

账龄20X1年12月31日

日

1-2年500800

2-3年600900

3年以上4001000

（假定不考虑20X0年度以前的应收账款因素。如果甲公司20X0年度按账龄分

析法计提坏账准备，假定其计提比例和账龄的划分与20X1年度相同。假定甲

公司在20X0年以前及20X0年度和20X1年度未发生坏账损失。按税法规定,

实际发生坏账可在应纳税所得额中扣除）。

20X1年12月31

借：管理费用630

贷：坏账准备630

（5）甲公司20X1年6月30日，以某一车间的全部固定资产向丁公司进行长期

投资，取得丁公司15%的股份（不具有重大影响）。该车间固定资产的账面原价

合计为3000万元，累计折旧合计为1200万元，公允价值合计为2200万元，该

车间的固定资产均未计提减值准备。丁公司20X1年6月30日所有者权益总额

为15000万元。20X1年度，丁公司的净利润为零。丁公司适用的所得税税率为

假定股权投资差额按直线法摊销，摊销年限为年，股权投资差额摊销不

15%05

借：长期股权投资—丁公司2200

累计折旧1200

贷：应交税金—应交所得税132

资本公积268

固定资产3000

(6)20X2年2月4日，甲公司收到某供货单位的通知，被告知该供货单位20X

2年1月20日发生火灾，大部分设备和厂房被毁，不能按期交付甲公司所订购

货物，且无法退还甲公司预付的购货款100万元。甲公司已通过法律途径要求

甲公司将预付账款转入其他应收款处理，并按100万元全额计提坏账准备。甲

借：其他应收款100

贷：预付账款100

借：以前年度损益调整100

贷：坏账准备100

与此同时对20X1

(7)甲公司对上述各项交易或事项均未确认时间性差异的所得税影响。(2001年)

(1)对甲公司上述会计处理不正确的交易或事项作出调整的会计分录(假定注册

会计师于20X2年2月20日发现甲公司会计处理不正确，且达到重要性要求,

由此要求甲公司作出调整。涉及对“利润分配—未分配利润”及“盈余公积”调

整的，合并一笔分录进行调整)

(2)将上述调整对会计报表的影响数填入答题卷第10页的“20义0年度和20X1

年度会计报表项目调整表”(调增以"+”号表示，调减以“-”号表示)。

20X0年度和20X1

利润表及利润分配表资产负债表

项目

20X0年度20X1年度20X1年初数20X1年末数

管理费用

投资收益

营业外收入

所得税

净利润

其他应收款

预付账款

长期股权投资

其他应付款

应交税金

递延税款借方

资本公积

盈余公积

未分配利润

(D借：长期股权投资—乙公司4800

以前年度损益调整——投资收益1600

贷：其他应收款—丙公司6400

借：长期股权投资—乙公司(损益调整)840

贷：以前年度损益调整——投资收益(6000*14%)840

(2)借：其他应收款—丙公司6400

贷：其他应付款—A公司6400

(3)借：以前年度损益调整——营业外收入3000

贷：其他应收款3000

借：应交税金—应交所得税(3000*33%)990

贷：以前年度损益调整——调整所得税990

(4)20X0年度应提坏账准备=500X5%+600X10%+400X50%=285(万元)

20X1年度应提坏账准备=(800X5%+900X10%+1000X50%)-285=345(万元)

20X0年度已提坏账准备=0(万元)

20X1年度已提坏账准备=630(万元)

20X0年度应补提坏账准备=285—0=285（万元）

20X1年度应冲回坏账准备=630—345=285（万元）

20X0可抵减时间性差异的所得税影响金额=285X33%=94.05（万元）

20X1可抵减时间性差异的所得税影响金额=345X33%=113.85（万元）

借：以前年度损益调整——调整20X0年管理费用285

贷：以前年度损益调整——调整20XI管理费用285

借：递延税款207.9

贷：以前年度损益调整——调整20X0所得税94.05

以前年度损益调整—调整20X1所得税113.85

（5）

（甲公司正确的做法是：

借：固定资产清理1800

累计折旧1200

贷：固定资产3000

借：长期股权投资一一丁公司1800

贷：固定资产清理1800）

应调整：

借：应交税金—应交所得税132

资本公积268

贷：长期股权投资—丁公司（2200-1800）400

（6）借：坏账准备100

贷：以前年度损益调整—管理费用100

借：利润分配一未分配利润2462.1

贷：以前年度损益调整2462.1

(2462.1=1600+3000+285-840-990-285-207.9-100)

借：盈余公积——法定盈余公积(2462.1*10%)246.21

——法定公益金123.11

贷：利润分配——未分配利润369.32

20X0年度和20X1

利润表及利润分配表资产负债表

项目

20X0年度20X1年度20X1年初数20X1年末数

-285-100

管理费用+285XX

=-385

-1600+840

投资收益XXX

=-760

营业外收入X-3000XX

-113.85-990

所得税-94.05XX

=-1103.85

净利润XXXX

-6400+6400

其他应收款XXX-3000-100

+100=-3000

预付账款XXX+100

+4800+840

长期股权投资XXX

-400=+5240

(二)投资与合并报表组合

这是最经常出综合题的思路，几乎每年必考。比

如，甲企业以货币资金购入股票，作为短期投资;

随后由于改变投资目的，将短期投资划转为长期

投资，按成本法核算；随后，由于加大投资（通

过购买股权、非货币性交易取得股权、债务重组

取得股权）使持股比例达到50%以上，由成本

法改为权益法，并要求编制合并会计报表。在成

为母子公司之后发生了一系列的内部交易，包括

商品购销、固定资产交易、无形资产转让、发行

债券、占用资金、承担费用、委托经营资产等；

同时子公司进行分配利润，包括提取盈余公积、

发放现金股利、分配股票股利等;在这些情况下,

进行合并抵销。这种题型，综合性很强，要求对

长期投资的核算、内部关联交易的核算、合并报

表的抵销都非常熟练，才能做到得心应手，游刃

有余。

［例1］甲股份有限公司（以下简称“甲公司”）系上

市公司，需要对外提供合并会计报表。甲公司拥

有一家子公司乙公司，乙公司系20X0年1

月5日以3000万元购买其60%股份而取得的子

公司。购买日，乙公司的所有者权益总额为6000

万元，其中实收资本为4000万元、资本公积为

2000万元。

乙公司20X0年度、20义1年度分别实现净利润

1000万元和800万元。乙公司除按净利润的10%

提取法定盈余公积、按净利润的5%提取法定公

益金外，未进行其他利润分配。假定除净利润外,

乙公司无其他所有者权益变动事项。

甲公司20X1年12月31日应收乙公司账款余额

为600万元，年初应收乙公司账款余额为500万

元。假定甲公司采用应收账款余额百分比法计提

坏账准备，计提坏账准备的比例为5%。

甲公司20X1年12月31日的无形资产中包含有

一项从乙公司购入的无形资产。该无形资产系

20义0年1月10日以500万元的价格购入的；

乙公司转让该项无形资产的账面价值为400万

元（假定不考虑相关税费）。

假定甲公司对该项无形资产采用直线法摊销，摊

销年限为10年。

【要求】编制20义1年度甲公司合并会计报表有

关的合并抵销分录。（2001年）

【答案】

⑴抵销投资及所有者权益

借：实收资本4000

资本公积2000

盈余公积(1800X15%)270

未分配利润(1800.270)1530

贷：长期股权投资(3600+1800X60%)4680

少数股东权益(7800*40%)3120

(7800=4000+2000+270+1530)(股权投资差额

=3000-6000*60%=-600,贷差)

⑵抵销投资收益

借：投资收益(800X60%)480

少数股东收益(800*40%)320

年初未分配利润(1000*85%)850

贷：提取法定盈余公积(800*10%)80

提取法定公益金(800*5%)40

未分配利润1530

⑶转回抵销的盈余公积

借：年初未分配利润90

贷：盈余公积(150X60%)90

借：提取盈余公积72

贷：盈余公积(120X60%)72

(4)抵销应收账款及坏账

借：应付账款600

贷：应收账款600

借：坏账准备(500X5%)25

贷：年初末分配利润25

借：坏账准备5

贷：管理费用5

⑸抵销内部购销无形资产

借：年初未分配利润(500-400)100

贷：无形资产100

借：无形资产10

贷：年初未分配利润10

借：无形资产10

贷：管理费用10

［例2］华清有限责任公司（本题下称“华清公司”）

系甲、乙、丙、丁四家企业合资组建的电子产品

生产企业，甲企业拥有华清公司30%的股份；

乙企业和丙企业分别拥有华清公司25%的股份;

丁企业拥有华清公司20%的股份。华清公司

2000年1月1日股东权益总额为11700万元，其

中股本为6000万元，资本公积为2000万元，盈

余公积为2700万元，未分配利润为1000万元；

1999年实现的净利润1000万元，1999年12月

31日已按当年实现净利润的10%提取法定盈余

公积；按当年实现净利润的10%提取法定公益

o

昌盛股份有限公司（本题下称“昌盛公司”）为了稳

定其商品供货渠道，自2000年起对华清公司进

行了一系列的投资活动。华清公司和昌盛公司均

为增值税一般纳税企业，适用的增值税税率均为

17%。昌盛公司对华清公司投资及其他有关业务

资料如下：

⑴2000年1月4日，华清公司董事会提出1999

年度利润分配方案。提出的利润分配方案为：分

配股票股利400万元。

(2)2000年1月5日，昌盛公司与乙企业签订收

购其持有的华清公司25%股份的协议。协议规

定，昌盛公司以3700万元的价格购买乙企业持

有的华清公司25%的股份；价款于3月31日支

付；协议在签订当日生效。

(3)2000年3月31日，昌盛公司向乙企业支付购

买华清公司股份价款3700万元，并于当日办理

完毕华清公司股份转让手续。在办理股份转让手

续时，昌盛公司以银行存款支付与该股份转让相

关的税费20万元。

华清公司3月31日股东权益总额为12000万元,

其中股本为6000万元，资本公积为2000万元，

盈余公积为2700万元，未分配利润为1300万元

（其中包括1月份实现的净利润120万元,2月份

实现的净利润80万元，3月份实现的净利润100

万元）。

⑷2000年4月30日，华清公司股东会审议通过

其董事会提出的1999年度利润分配方案，并于

当日对外宣告利润分配方案。

⑸2000年11月1日，昌盛公司与甲企业签订华

清公司股份转让协议。协议规定如下：①甲企业

将其持有华清公司30%的股份转让给昌盛公司；

②昌盛公司将其拥有完全产权的一栋写字楼转

让给甲企业；③昌盛公司另向甲企业支付补价

270万元；④协议于2000年12月1日起生效。

签订该股份转让协议时，华清公司股东权益总额

为12700万元，其中股本为6400万元，资本公

积为2000万元，盈余公积为2700万元，未分配

利润为1600万元。

⑹华清公司2000年全年实现净利润1200万元,

其中1月份实现净利润120万元，2月份实现净

利润80万元，3至12月份各月实现的净利润均

为100万元。2000年12月31日已按当年实现

净利润的10%提取法定盈余公积；按当年实现

净利润的10%提取法定公益金。

华清公司2000年12月31日，股东权益总额为

12900万元，其中股本为6400万元，资本公积

为2000万元，盈余公积为2940万元，未分配利

润为1560万元。

⑺2001年1月1日，昌盛公司和甲企业分别办

理完毕股份转让和写字楼产权转让手续，昌盛公

司同时以银行存款向甲企业支付270万元补价。

昌盛公司写字楼的账面原价为5908万元，已计

提折旧1800万元，已计提减值准备100万元，

公允价值为4300万元。

⑻2001年1月20日，华清公司董事会提出2000

年度利润分配方案。提出的利润分配方案为：分

配现金股利300万元。

(9)2001年4月30日，华清公司股东会审议通过

2000年度利润分配方案。审议通过的利润分配

方案为：分配现金股利800万元。董事会于当日

对外宣告利润分配方案。

(10)2001年6月10日，昌盛公司以1740万元的

价格将其自用的一栋仓库有偿转让给华清公司。

该仓库账面原价为3000万元，已计提折旧1500

万元，未计提减值准备；原预计使用年限为10

年，原预计净残值为零，已使用5年。华清公司

仍将其作为仓库投入使用，该仓库预计使用年限

为5年，预计净残值为零。

(11)2001年华清公司向昌盛公司销售电子产品

8000万元，该产品销售成本为6800万元；昌盛

公司在当年对外销售该批电子产品的90%；剩

余的10%形成昌盛公司的年末存货。

(12)华清公司2001年全年实现净利润2000万元,

其中1月份实现净利润150万元。2001年12月

31日已按当年实现净利润的10%提取法定盈余

公积；按当年实现净利润的10%提取法定公益

金。

(13)2002年1月20日，华清公司董事会提出2001

年度利润分配方案。利润分配方案为：分配现金

股利600万元。

(14)2002年华清公司向昌盛公司销售电子产品

10000万元，该产品的销售成本为8500万元。

昌盛公司2002年年末存货中有2000万元系从华

清公司购货而形成的。

其他资料如下：

(1)昌盛公司对华清公司投资所形成的股权投资

差额的摊销期限为5年，在年末一次摊销。

⑵假定转让仓库和写字楼时均不考虑相关税费。

⑶昌盛公司合并会计报表的报出日期为次年的

3月20日。

(4)华清公司的股东按其持有的股份享有表决权。

⑸华清公司与昌盛公司之间的商品交易等均为

正常交易，销售价格均为不含增值税的公允价

格。

⑹华清公司股利分配的股权登记日为每年5月

10日。

⑺本题所涉及存货均未计提跌价准备。

【要求】

⑴编制与昌盛公司对华清公司投资相关的会计

分录。

⑵编制与2001年昌盛公司合并会计报表相关的

抵消分录。

⑶编制2002年昌盛公司合并会计报表中有关存

货及固定资产抵销的会计分录。（2002年）

【答案】

⑴编制昌盛对华清投资有关的会计分录

①2000年3月31日

借：长期股权投资——华清（投资成本）3720

贷：银行存款3720

借：长期股权投资——华清（股权投资差额）720

贷：长期股权投资——华清（投资成本）720

(720=3720-12000*25%=3720-3000)

②2000年12月31日

借：长期股权投资——华清（损益调整）225

[（1200-300）X25%]

贷：投资收益225

借：投资收益108（720/5X9/12）

贷：长期股权投资——华清（股权投资差额）108

③2001年1月1日

借：固定资产清理4278

累计折旧1800

固定资产减值准备100

贷：固定资产5908

银行存款270

借：长期股权投资——华清（投资成本）4278

贷：固定资产清理4278

借：长期股权投资——华清（股权投资差额）408

贷：长期股权投资——华清（投资成本）408

（408=4278-12900X30%=4278-3870）

④2001年4月30日

借:应收股利（800*55%）440

贷：长期股权投资——华清公司（投资成本）215

（损益调整）225

（应冲减投资成本

=900*25%-800*55%=225-440=215）

⑤2001年12月31日

借:长期股权投资——华清（损益调整）1100（2000

X55%）

贷：投资收益1100

借：投资收益225.6［（720-108）/51X12+408/51

贷:长期股权投资——华清（股权投资差额）225.6

⑵编制与2001年昌盛公司合并会计报表相关的

会计分录

①投资与权益

借：股本6400

资本公积2000

盈余公积3340(2940+2000X20%)

未分配利润2360(1560-800+2000X80%)

合并价差794.4

贷：长期股权投资8549.4

少数股东权益(14100X45%)6345

(8549.4=3720+720-720+225-108+4278+408-408-1

65-215-60+1100-225.6；

14100=6400+2000+3340+2360；

794.4=720-108+408-225.6)

②投资收益与利润分配

借：投资收益(2000*55%)1100

少数股东收益900

期初未分配利润1560

贷：提取盈余公积(2000*20%)400

应付利润800

未分配利润2360

③调整盈余公积

借：期初未分配利润1617

贷：盈余公积(2940X55%)1617

借：提取盈余公积220

贷：盈余公积(400X55%)220

④借：营业外收入240

贷：固定资产原价240

借：累计折旧24(240/5/2)

贷：管理费用24

⑤借：主营业务收入8000

贷：主营业务成本8000

借：主营业务成本120

贷：存货(800*15%)120

(3)2002年合并报表中有关存货、固定资产的抵

销

借：年初未分配利润240

贷：固定资产原价240

借：累计折旧24

贷：年初未分配利润24

借：累计折旧48

贷:管理费用48

借：年初未分配利润120

贷：主营业务成本120

借：主营业务收入10000

贷：主营业务成本10000

借：主营业务成本300

贷：存货(2000X15%)300

[例3]2001年1月1日，甲股份有限公司(非上市公司，本题下称甲公司)以

2300万元购入乙股份有限公司(非上市公司，本题下称乙公司)70%的股权(不

考虑相关税费)。购入当日，乙公司的股东权益总额为3000万元，其中股本为

1000万元，资本公积为2000万元。甲公司对购入的乙公司股权作为长期投资，

相关的应摊销股权投资差额按10年平均摊销。甲公司和乙公司均按净利润的10%

提取法定盈余公积，按净利润的5%提取法定公益金。

2001年至2003年甲公司与乙公司之间发生的交易或事项如下：

(1)2001年6月30日，甲公司以688万元的价格从乙公司购入一台管理用设

备；该设备于当日收到并投入使用。该设备在乙公司的原价为700万元，预计

使用年限为10年，预计净残值为零，已使用2年；采用年限平均法计提折旧，

已计提折旧140万元，未计提减值准备。甲公司预计该设备尚可使用8年，预

计净残值为零，仍采用年限平均法计提折旧。

2001年，甲公司向乙公司销售A产品100台，每台售价5万元，价款已收存银

行。A产品每台成本3万元，未计提存货跌价准备。2001年，乙公司从甲公司

购入的A产品对外售出40台，其余部分形成期末存货。

2001年末，乙公司进行存货检查时发现，因市价下跌，库存A产品的可变现净

值下降至280万元。乙公司按单个存货项目计提存货跌价准备；存货跌价准备

在结转销售成本时结转。

2001年度，乙公司实现净利润300万元。

(2)2002年，甲公司向乙公司销售B产品50台，每台售价8万元，价款已收

存银行。B产品每台成本6万元，未计提存货跌价准备。2002年，乙公司对外

售出A产品30台，B产品40台，其余部分形成期末存货。

2002年末，乙公司进行存货检查时发现，因市价持续下跌，库存A产品和B产

品可变现净值分别下降至100万元和40万元。

2002年度，乙公司实现净利润320万元。

(3)2003年3月20日，甲公司将从乙公司购入的管理用设备以650万元的价

格对外出售，同时发生清理费用20万元。

2003年，乙公司将从甲公司购入的B产品全部对外售出，购入的A产品对外售

出15台，其余A产品15台形成期末存货。

2003年末，乙公司进行存货检查时发现，因市价回升，库存A产品的可变现净

值上升至80万元。

2003年度，乙公司实现净利润400万元。

其他有关资料如下：

（1）除乙公司外，甲公司没有其他纳入合并范围的子公司；

（2）甲公司与乙公司之间的产品销售价格均为不含增值税额的公允价格；

（3）甲公司与乙公司之间未发生除上述内部存货交易和固定资产交易之外的内

部交易；

（4）乙公司除实现净利润外，无影响所有者权益变动的交易或事项；

（5）以上交易或事项均具有重大影响。

要求：

计算上述内部交易或事项的抵销对甲公司2001年至2003年合并工作底稿中“主

营业务收入”、“主营业务成本”、“管理费用”、“营业外收入”、“存货”、

“存货跌价准备”和“合并价差"项目的影响金额，并将结果填入答题卷第14

页给定的“内部交易或事项的抵销对甲公司2001年至2003年合并工作底稿中

相关项目影响额”中（导致会计报表项目金额减少的用“一”号表示；无需在