新《企业会计准则》要点与变化

新《企业会计准则》要点与变化分析(一)引言：从中石化的年报说起2006年2月15日财政部发布了新的《企业会计准则》，实现了与国际会计标准的趋同，得到国际社会的高度评价，新准则对比原《企业会计准则》变化非常大。举个简单的例子：中国石油化工股份有限公司分别在上海、香港、纽约、伦敦四地上市，按照规定应编制二套财务报告，一套是中国会计标准，一套是国际会计标准。在2005年的年报中，中石化按照中国会计标准（即原企业会计准则和企业会计制度）编制的报表中，2005年净利润为395亿元人民币；按照国际会计标准（即国际财务报告准则）编制的报表，当年利润为438亿元人民币，两者相差43亿元人民币。（可参见上海证券交易所：“中国石油化工股份有限公司2005年年度报告”）大家关心的问题是：国际标准计算的利润为什么会多43亿元，差异在哪里？会计上很讲究谨慎性原则的运用，是不是国际会计标准比较“不谨慎”？这些问题将通过分析新准则的要点和变化得到答案。为了在尽短的时间内掌握新准则的精华，本讲座采取了以下思路：1．从环境——理论——方法：新准则与国际会计标准趋同，理论层次很高，应先了解由环境产生了理论，由理论决定方法，这样才能追根溯源，在实际工作中灵活运用新准则。2．从全局到局部：先财务报告，再到会计六要素的具体确认和计量，这样思路清晰，效率高。3．核心准则多讲、变化大的多讲、难度大的多讲。如所得税、金融工具确认与计量、长期股权投资、合并财务报表等。通过案例分析、总结归纳，用较少的时间掌握整个准则体系的精华。4．针对企业管理层及会计实务人员感兴趣的问题，如新准则的变化对企业绩效评价的影响、会计与税收之间的差异，进行分析。下面先讲第一部分新准则的概况，再讲第二部分新准则的要点和变化分析。第一部分新《企业会计准则》概况一、新准则的发布和实施情况2006年2月15日财政部发布了新的《企业会计准则》，包括1个基本准则和38个具体准则；在2006年10月30日发布了《企业会计准则——应用指南》，宣告中国建立了完整的会计准则体系。会计制度形式戒根据财政部撕的规定，要呜求上市公司奉从坝2007年丸1月1日缝起症执行，鼓励佣其他企业执别行烟。歇因此，新准篇则瑞实施后，贴大中型企业搁执行饭新不《企业会计勤准则》熟，不再执行陷《企业会计缘制度》、《容金融企业会铸计制度》兰；小企业执缺行《小企业腥会计制度》发。侮扯二、积制定新准则天的必要性期新准则的发巧布和实施，捧有其必然性防，具体表现签在脂以下四个方耳面：嗓1．麦世界经济一想体化要求欢。卖例如，19救98年年末毕，在伦敦证轮券交易所的菜股票市价总臭额中，有7油0％来自非匆英国公司。纱经济依存度驱增加要求统典一会计这一遮“贿商用语言浮”韵。迹2．抵其他国家的谣国际化策略攻。至200叠5年末全世眼界累计有9屋1个国家和悬地区允许或浸要求采用国紧际会计标准敢，包括美国鸟、欧盟等发塑达国家，甚创至印度、巴泛基斯坦也采躲用了国际标兼准。滚其他国家的旅会计标准先肾进了，资本涝就容易向其剖流动袋，这就要求姥加快我国会雄计的国际化饲进程。带3．泊降低筹资成扇本的需要万。弃如大型企业膛同时在漂境卧内外上市，霞信息披露成陷本非常高。喉如果我国会覆计标准与国无际趋于一致陕，得到国际棉认可亮，就可以降眨低筹资成本娘。魄4．克会计信息刚使用者需求毛变化的影响润。芦以前的会计宋信息主要是恰国资委和财地政管理部门妙使用，随着窝资本市场的突发展，脑投资银行、怖证券分析师江、财务分析翁师，茄对财务报告碎越来越重视嗓，对会计信升息的依存度挽、敏感度明细显提高。证抖券分析师嚷在分析公司糟的投资价值势时，更多采越用公允价值俭计量的信息长，而冠不是历史成屈本信息萄。宾例如，购入宝股票100皮万元（历史壳成本），期秆末市价上涨社到120万碍元（公允价坊值），则表纠明现有资产耳为120万锣元邀，用于决策扩时公允价值店的信息比历崖史成本信息捐更相关钞、更有用负。悔因此，应该乒对我国原会说计准则进行渔改革，采用嫩国际会计准片则，更多采荡用公允价值姿。林疤只三、新准则迷体系构成荐祸新《芒企业会计准沾则肿》体系锋由基本准则辫（1个）、而具体准则（发38个）和痕应用指南三摊部分组成：基本准则1个基本准则1个具体准则具体准则38个应用指南应用指南（含会计报表和会计科目）呆1．基本准贼则：奸作为准则的科准则，起统孝驭作用，规有定了财务报夫告目标、会踏计六要素、勿会计计量属律性和财务报镰告的组成。隔企业在会计槽实务处理中谈，主要按照津具体准则规进定的方法进泉行会计处理话，但如果丝具体准则没肆有式具体棕规定雀，水应按照兽基本准则僻规定的基本蠢原则执行码。帅（司令＋战陡士）赢2．具体准难则：由38眉个具体准则犁组成，名称夺如下表：腔1.徒存货辛14.土收入退27.挎石油天然弦气开采畜2.忆长期股权愿投资华15.罗建造合同埋28.融会计政策恐、会计估计适变更和差错鹅更正鸟3.况投资性房看地产坊16.膊政府补助协本29.址资产负债自表日后事项剂让4.文固定资产撕17.旷借款费用匹30.筛财务报表先列报绪5.良生物资产荷盯18.狂所得税梅31.梳现金流量阀表平6.章无形资产逮19.阴外币折算蚊32.煌中期财务递报告昨7.植非货币性资转产交换斯20.熊企业合并粗贿33.哨合并财务梅报表和8.扶资产减值矛筑21.俩租赁袭34.稍每股收益落9.软职工薪酬违扰22.间金融工具摘确认和计量串35.尿分部报告珍10.炎企业年金敢基金防23.吊金融资产讽转移旨36.泰关联方披泻露颈11.茧股份支付临24.砍套期保值利37.睡金融工具怜列报丢12.菊债务重组简年25.牙原保险合迁同糠38.货首次执行箩企业会计准矮则如鉴13.河或有事项夺26.拣再保险合霜同响

袋肝朝3．应用饿指梯南：笑包括指南正与文熟和附录（会清计科目和主却要账务处理寻）泳，东见附涨件鼠1找。应注意：骤（1）具体驱准则库有遗38个，应玻用指南只有照32个，少亡了6个，是酒因为这6个爆准则饶在征求意见渠中存在的疑捞问很少列。戴没有应用指宣南的具体准乐则惰是：困建造合同、渔原保险合同碰、再保险合拍同、资产负执债表日后事泉项、中期财趟务报告、关绸联方披露序等六个栋。猛（2）会计殖科目作为附驼录，捧对比企业会首计制度，柜降低了会计询记录的层次献，相应地提阀高了财务报迹告的地位也。华四苹、暂新素准则仙与国际会计钢标准的比较妈1．国际会权计标准的含畅义轮（1）阿国际会计标厌准由国际会设计准则理事课会所发布。膝国际会计准属则理事会（桂IASB）眯成立于20俱01年，其棚前身是国际扛会计准则委霉员会（IA乏SC，成立零于1973壁年）。客（2）扭国际会计标叫准具体由《辟国际财务报支告准则》亡（2001落－）眯和《国际会陈计准则》门（1973续－2001衬）朋组成。抖帆A．国际财川务报告准则写（5个，由屿国际会计准赵则理事会制迎定）翅1.国际财册务报告准则腔第1号敏——席首次采用国剪际财务报告起准则省赴2.国际财你务报告准则墨第2号启——玉以股份为基猴础的支付忙3.国际财刮务报告准则慢第3号欺——记企业合并乎4.国际财寨务报告准则含第4号自——继保险合同叹5.国际财庭务报告准则闻第5号赶——气持有待售的咽非流动资产活和终止经营罪发2006年寿11月30讲日爪，国际会计椅准则理事会料发布了《国消际财务报告嗓准则第8号丢——经营分圾部》。盾B．国际会俗计准则（发经布了41个森，有效的3鲁2个，由国撤际会计准则麻委员会制定樱）瞎弹1.国际会烤计准则第1脑号羽——霞财务报表的茂列报磁葵际2.国际会马计准则第2丑号矿——羊存货耗3.国际会必计准则第7渡号麦——袄现金流量表欠4.国际会是计准则第8嚷号拉——乒会计政策、机会计估计变查更和差错爽5.国际会唯计准则第1遮0号岸——燥资产负债表武日后事项杀6.国际会率计准则第1叉1号节——圆建造合同灌7.国际会井计准则第1桑2号所兆——掌所得税用8.国际会吸计准则第1登4号献——五分部报告标9.国际会垄计准则第1委5号衡——孝国际会计准笛则理事会决奶议：理事会叛撤销《国际法会计准则第消15号》哑10.国际猴会计准则第沙16号剖——躲不动产、厂熄场和设备蓄（固定资产蜻）锋11.国际闷会计准则第槽17号故——羞租赁珍12.国际像会计准则第寨18号仇——长收入拘13.国际帆会计准则第耐19号协——臣雇员福利品14.国际蹲会计准则第御20号慌——桥政府补助的宰会计和政府影援助的披露竭15.国际足会计准则第闲21号陷——盛汇率变动的脆影响戏16.国际甜会计准则第径23号裂——极借款费用刮17.国际吓会计准则第梅24号红——朋关联方披露步18.国际室会计准则第苗26号惹——本退休福利计贱划的会计和党报告血19.国际蚂会计准则第丈27号荐——尺合并财务报却表和单独财澡务报表洲裁骤个别报表、抄合并报表议20.国际晴会计准则第姜28号造——吹联营中的投馋资证21.国际稍会计准则第脂29号播——旧恶性通货膨疑胀经济中的衬财务报告户冬啄星22.国际究会计准则柳第栏30号生——吸银行和类似抢金融机构财惧务报表中的些披露蹈阵23.国际伴会计准则第拆31号耕——岗合营中的权废益萍24.国际布会计准则第婚32号粮——督金融工具：气披露和列报缠脾25.国际峡会计准则第杏33号节——篇每股收益膏26.国际肌会计准则第缝34号馋——聚中期财务报弟告已27.国际佣会计准则第利36号外——丙资产减值南28.国际崇会计准则第坦37号村——网准备、或有悲负债和或有望资产爷29.国际痕会计准则第丢38号庸——洋无形资产宽30.国际摔会计准则第洋39号模——颈金融工具：缝确认和计量旬31.国际脊会计准则第唤40号榜——吸投资性房地确产呜32.国际逢会计准则第申41号怎——烟农业爬鲜（3税）应注意：颂①签国际会计标差准由2部分敞组成：国际糠会计准则、哪国际财务报福告准则，以侄后发布的都抗称为国际财谊务报告准则鼓了，糖从而舌提高了财务页报告的地位饥；加②背国际会计的项准则由5＋伐32＝37底个组成，我秀国是38个吸具体准则（酸大部分名称渠相同，有些险是撤并、分谅立的结果）惊，数量票基本笋相等，说明呜我国的侦会计遍准则体系建钱立了。汇有了准则体厌系，就不需天要《企业会兼计制度》了谱。似孝2．我国《测企业会计准浓则》与国际沙会计标准的可主要差异眯我国的辫新爹《企业会计横准则》嚷发布实施后蝇，我国的会派计标准显已经进入世脖界先进会计仪标准行列。束新的然《企业会计雨准则》与国凑际会计标准准存在的倦实质性潮差异主要有塌二个：晴（1）吴关联方关系车题国际上突把损国有控股企寸业之间堤看成所存在关联关舒系票；定而禁我国只有在没存在投资关根系且具有重孤大影响的情完况下，盆这些国有控框股企业之间史才具有关联际关系，即企想业不能仅因脏为同受国家躺控制而具有臂关联关系。坦理由是：没住有投资关系饰的企业，不谅会因为仅仅垦是国有控股置而发生转移演利润、不公扮平交易、虚固假交易等，池也不会因为冶其他国有锯控股获企业破产而豪受到牵连年；如果按照失国际上的做鸦法，垫我国不具有帝操作性，止而且投充分披露国绪有企业信息描，不利经济余安全。诸中石油财务母总监工王国樑说，蠢按照现行《唉国际会计准景则第２４号疑》，两个企爹业因仅仅同州受国家控制该而成为关联睛方，两者间铲发生的交易迟要按照与其柴他关联方发味生的交易相堡同的披露要奉求予以披露中。这一规定鸟在实际执行暮中存在很多蜘困难，尤其内是在像中国葛这样存在较勒多国有企业周的国家中，滚有相当大比合例的交易发引生于同受国旱家控制企业幅之间，如中保国石油的电滤话服务来自梳中国网通、查运输服务来快自民航、铁孟路等国有企捏业或国有控丈股企业。这自些交易数量桐较大，而且触都是正常市可场条件下发苏生的交易。政要将它们一衬一披露出来照，需要非常扫高的成本，梢而形成的信则息对投资者塔来说却没有揪什么用处，妥反而可能淹绸没真正重要符的关联方信仁息。谜国际会计准萄则理事会过于2007炭年2月下旬膨在吸其网站上公那布了关于修读订《国际会猜计准则第２贱４号——关块联方披露》类的公告，建丛议降低对同叛受国家控制懂而不存在其揪他关联方关赖系企业的披乡露要求。

档宽国际会计准探则理事会表兔示，本次修诊订考虑了中供国企业会计朽准则的相关透规定，将进借一步消除国旧际财务报告区准则与新发擦布的中国企传业会计准则梦之间的差异古。鸡王国樑指出映，国际准则奉的这一规定震大大加大了蚁上市企业披覆露信息的实屠际操作难度尘和工作量，芹以中国石油北２００６年本的一份国际佣准则半年报宏为例，３５态页的报告中近，关联交易豆信息就有９意页，占四分画之一以上。例萍(2)溉固定资产、见无形资产等降长期资产计燕提减值后不仓得转回男毯这样处理的砍理由：一是妻固定资产、碍无形资产（串战略性资产由）发生减值智往往是永久释性的，如电丈子设备、专化利权等；二甩是部分企业魄利用减值转舌回任意调节颜利润。截虎拆第二部分舅新《企随业会计准则目》要点和变徐化分析田《企业会计腊准则巴——壮基本准则》灰的要点和变航化分析压本准则包括帆总则、会计榜信息质量要初求、资产、舍负债、所有警者权益、收捆入、费用、育利润、会计鹊计量、财务慕报告、附则炊等十一章。秤现讲要点分项析如下：剥一、众财务报告目寇标主么财务会计报宁告的目标是印向财务会计雅报告使用者欺提供与企业脸财务状况、委经营成果和槽现金流量等这有关的会计妻信息，反映垄企业管理层来受托责任履棉行情况，有箭助于财务会特计报告使用未者作出经济督决策。蹲应注意，财努务报告使用殃者主要包括柄投资者、债盐权人、政府棕及其有关部般门和社会公裹众等。其中略特别强调财蚀务报告为投史资者服务，贤把为投资者穷服务放到了编首位，这是却观念上的一粮个大转变，诞树立了市场变经济的观念恩。贼会计目标理希论在西方会羽计理论结构巷中占要十分挨重要的地位捞，是西方会认计理论结构使的理论基石浪。会计目标扣理论存在两找个学派：反1．艇受托责任学叙派帖（1）开二十世纪2撤0年代（1腿920），解现代企业所立有权与经营哪权分离，股纱权集中（如龟80％），蜓大股东要考似核经营者的浸经营业绩，定反映受托责疲任的履行情脚况，确定经辅营者。为反缺映经营业绩拢，就需要确贡定收益，从阅而强调权责联发生制、配惨比、划分收昂益性支出和促资本性支出动。蜻（2）肉在受托责任视观下，会计料本质上不是踢一个计价的急过程，而是塑收入和成本敬费用的配比案过程，资产菜负债表沦为野成本摊销表找，如在资产沃负债表中有叙大量的待摊舅费用和预提像费用，计量乞属性主要采虾用历史成本叨。受托责任们学派因注重刻收益，形成烧了收入费用坡观。耀2．单决策有用学灶派著（发1）二十世脸纪70年代多（1970撕），随着公货司规模越来镰越大，股权往越来越分散耀（如第一大拘股东占13番％），大部倾分股东不再素关注于选择哥经营者，而罪是通过分析回资产负债表剃中反映的预惯期给企业带悠来的未来现护金流量信息闻，决定是买芽入股票还是集卖出股票（爆即由用手投某票变成用脚服投票）。决板策有用学派眉是在证券市芳场日益扩大年化和规范化偶的历史经济井背景下形成诊的。组（傲2）证券市泄场分析师、援财务分析师射为了分析公课司的投资价膊值，非常关痒注公司未来骤的现金流量谊；在资产负箭债表中，可谁以通过资产吴预测未来的拢现金流入，跟通过负债预章测未来的现状金流出。决痕策有用观因兆注重资产负繁债，形成资充产负债观。仙硬从二十世纪侵70年代后家，人们更重歇视资产负债唱表所提供的踏信息，逐渐娃从亩“挥收入费用观伸”肥转变为招“帖资产负债观先”侨，成为制定吵准则的主要崭依据。我国劣新准则就是歇采用了喊“档资产负债观馅”仆来制定的，织由于采用了恢资产负债观常，使会计确含认、计量的条方法发生了拾一系列重大稼变化。因此结，应深刻认瑞识资产负债传观，才能对庙新准则有一好个高层次的堵把握。奉（偏3）舟资产负债观饶是指会计准层则制订者在厘制定规范某道类交易或事瓦项的会计准凶则时，应首附先定义并规问范由此类交汉易产生的资住产或负债的满计量馋；兄然后，再根阶据所定义的萄资产和负债绒的变化来确压认收益。在何资产负债观放下，慰利润盟表成为资产榜负债表的附冰属产物。妹现将两种收恐益的计算的握比较如下：喷①糊在收入费用按观下：收益投=收入剩—缩费用，应分举别确认收入搂和费用。扇攀揭②拼在丑资产负债观象下：收益=讽年末净资产听—捕年初净资产普（假定没有尽所有者投入汁，也没有向逮投资者分配泄利润）。侨彻【例】资产另负债观下收串益的计算。距假设200炊6蛾年末和20膛0婆7粒年末有关资断产负债资料阳如下：界滤资产负债简短表（驳200社6草年12月3贿1日饮）我则厨鸦花资产恰金额（万元鞠）述权益药金额（万元侵）泪货币资金跃2粉其他应付款孙20妻交易性金融方资产（股票介）虹18（市价喇；投入20苏）养其他应收款原20（可收太回）吐固定资产（引房产）恩120（市抓价）级净资产姨140坐合计扶160（公裁允价值）寸合计梢160煎资产负债简诵表（乱200警7器年12月3身1日馆）恋高馒牢宇资产徒金额（万元百）壁权益艰金额（万元时）直货币资金酷10受其他应付款医0肢交易性金融挪资产（股票梁）竹10（市价蝶）粪其他应收款吓30（可收莲回）膊固定资产（访房产）嘱130（＋妻10）脸净资产帅180枪合计斧180（公个允价值）林合计棚180愉200谈7乓年收益=年冤末净资产备—仗年初净资产咬=180－哑140＝4世0（万元）欢（全面收益矿、综合收益初）稍两者对收益革的计算思路灵不同，在资谊产负债观下栏，采用了全回面收益的观铁点，即收益托中包含了已酷实现的收益瓣，还包括未诚实现收益（仍公允价值变猜动收益）。熄（财4）为了反骡映资产、负则债的真实情岸况，提高信但息的相关性谎，在资产负爪债观下，主拿要计量属性玻采用公允价郊值。我国在烘这次会计改睬革中，新准认则的制定也邻采用了资产环负债观，在础许多具体准叠则中，可以仔看到躬“兽公允价值划”酿的运用，并寿成为这次会懂计改革最引在人注目的亮巡点。比如：凤交易性金融鹅资产以公允牲价值计量、捏投资性房地悠产可以用公焰允价值计量乱、非货币性痒交换和债务邪重组收到的同存货等应该苹以公允价值辽计量等。离此外，资产燥负债观的典铜型运用有：缩存货发出取铃消了后进先险出法；所得乒税采用资产寺负债表债务慨法等。慎就5）怠“剃两观宪”慧的比较：气（1）惊在资产负债颠观下，采用棚了全面收益寒的观点，全纤面收益既包扇括已实现的身收益，又包堡括未实现收煮益；在收入撞费用观下，译收益强调已堪经实现的，感而不包括未匠实现。在《拖企业会计准并则第30号乳—桑财务报表列龄报》规定的湿所有者权益粒变动表中适约度引入了这偿一理念。钢（2）乐在资产负债数观下，更多故采用公允价千值计量；在锯收入费用观奋下，更多采拌用历史成本晚计量。婆【例】币12月5日偿购入股票1幸00万元，遣作为交易性描金融资产，腔年末股票的孝公允价值为搭110万元粉，则资产负谣债表中反映掘该股票公允开价值110喝万元，将股润票上涨10疫万元反映在但利润表中，乳使利润增加司10万元（泼公允价值变乒动损益），宫使资产增加魄10万元。共二、雀会计基本假药设法1．会计主佳体，是指企亩业会计确认揭、计量和报步告的空间范碗围。色只有确定了泉空间范围，苗才能提供恰扁当的信息。崖2．堂持续经营，喷是指在可以简预见的将来揭，企业将会揪按当前的规飞模和状态继握续经营下去米，不会停业朗，也不会大荷规模削减业域务。在持续楼经营假设下虎，企业会计猜确认、计量朵和报告应当权以持续经营抽为前提。如撒固定资产（弃建筑物）可朱以按照30浅年计提折旧透。盲3．命会计分期，致是指将一个首企业持续经话营的生产经峰营活动期间呼划分为若干饭连续的、长素短相同的期酸间。在会计植分期假设下辣，会计核算蚂应划分会计飞期间，分期膜结算账目和寒编制财务报鞠告。蠢会计期间分抖为年度和中乎期。年度和覆中期均按公愧历起讫日期寄确定。中期赖是指短于一伴个完整的会叔计年度的报脖告期间，如换月报、季报聚、半年报。足4．越货币计量，孔是指会计主投体在财务会泄计确认、计译量和报告时驼以货币计量撤，反映会计否主体的财务浙状况、经营张成果和现金卫流量。以货挡币计量为假众设，可以全梅面反映企业摘的各项生产乘经营活动和骨有关交易、胖事项。句但是，统一贩采用货币计朱量也有缺陷易，例如，某鸽些影响企业菠财务状况和惧经营成果的雄因素，如企心业经营战略需、研发能力绕、市场竞争窜力等，往往钥难以用货币产来计量，但壮这些信息对镜于使用者决偏策也很重要鸣，为此，企篮业可以在财抛务报告中补融充披露有关佳非财务信息胁来弥补上述届缺陷。朝三、枪会计信息质位量要求嫂为了却实现葱财务报告的洞目标，对会柱计信息质量颜提出了八个歌要求：忽1．可靠性饺：信息最基成本乘要求就蛛是要可靠。股2．相关性盲：提供的信仰息应相关，考如公允价值遍的相关性就皆比历史成本甚要高。枝历史成本、漆公允价值岛3．可理解专性：岔可理解性要遥求企业提供仇的会计信息知应当清晰明削了，便于财借务报告使用坚者理解和使饺用。拾4．可比性孙：包括纵向矮可比和横向唱可比。接5．实质重碧于形式：实昏质重于形式屠要求企业应典当按照交易饭或者事项的愿经济实质进纳行会计确认续、计量和报鹰告，不应仅住以交易或者卷事项的法律阅形式为依据亭。逮应注意：饰（1）一般漏情况下，经包济实质和法镜律形式是一养致的。概（2）实质索重于形式的剃典型墨运用羊有治：融资租赁劝、售后回购裤、关联关系彩确定等。炒橡6．重要性梦：重要的应腿该单独反映粒；不重要的脉可以简化处锁理。售7．阳谨慎性：氧（1）谨慎层性要求企业信对交易或者株事项进行会燃计确认、计海量和报告时乘应当保持应奶有的谨慎，枣不应高估资顶产或者收益纪、不应低估爱负债或者费泄用。溜播（2）谨慎雕性的应用并洪不允许企业幅设置秘密准横备皇（不应该计炎提的减值准收备，根据调搭节利润的需洗要而故意多妇提或少提）乱，如果企业招故意低估资盗产或者收益抄，或者故意促高估负债或已者费用，将缘不符合会计竖信息的可靠订性和相关性盘要求，损害苏会计信息质中量，扭曲企且业实际的财臂务状况和经桂营成果，从通而对使用者匹的决策产生仆误导，这是铺会计准则所慧不允许的。番8.及时性馅:笑及时性要求言企业对于已诸经发生的交瑞易或者事项熄，应当及时珠进行确认、阵计量和报告泰，不得提前叨或者延后。选注意：新座准则中不再判强调尺会计核算的退13个忙一般原则。饿将权责发生名制爹原则属改为会计升核算的基础波；将历史成注本原爪则作为会计各计量属性；缓将一贯性和塔可比性原则舌合并为可比较性的质量要位求；不强调鄙配比原则、返划分收益性咬支出和资本剂性支出原则佳。叶四、弟会计要素及条其确认（一）资产絮1.资产，奴是指企业过玩去的交易或角者事项形成穿的、由企业避拥有或者控闪制的、预期牛会给企业带上来经济利益煤的资源。根丢据资产的定确义，资产具姿有以下几个摔方面的特征外：（1）资扰产预期会给依企业带来经麦济利益据；脂（2）资产成应为企业拥笨有或者控制乖的资源华；爬（3）资产姜是由企业过圈去的交易或栏者事项形成眉的烧。饼资产的定义雕主要眠有以下二种期观点：昏①走未消逝成本食观蚀美国会计学部家佩顿和利并特尔顿在1协940《公贴司会计准则薄绪论》中认鸽为，成本可污以分为两部粥分，其中已危消耗的成本澡为费用，未播消耗的成本神为资产，将缸企业资产概权括为展“串未消逝的成车本疫”厘。避②猎未来经济明利益观包1980年绝，美国财务水会计准则委盈员会（FA既SB）发布跟的财务会计劫概念公告第辟3号《财务蛋报表的要素于》认为：巷“唱资产是可能籍的未来经济龄利益，它是菠特定个体从患已经发生是匹交易或事项帜中所取得的雷或者加上控秃制的缓”讨。低国际会计准宝则委员会在闹《编制财务舞报表的框架津》中指出：廊“互资产是指作辆为以往事项赖的结果而由苹企业控制的絮、可向企业加流入未来经黑济利益的资巩源鼻”点。渔在这次改革其中，我国采所用了未来经上济利益观，详因为未来经营济利益观动喘态地研究资熟产的特性，越从资产在企嘱业经营中发劫挥的功能的猜角度去考察薯资产的实质卵，这种表述界完整而准确登地诠释了资际产的实质没——医是否能为企哀业带来未来场经济利益。荐2.资产的倦确认条件跌：卵将一项资源蛛确认为资产什，需要符合刷资产的定义笔，并同时满税足以下两个须条件：(1温)与该资源砌有关的经济敏利益很可能桑流入企业诊；小(2)该资岩源的成本或榆者价值能够歌可靠地计量绕。肤3．将资产温由虚变实的缘二个途径：杜（1）在使竟用价值形态外：通过清查侄，使账实相倦符。凭（2）在价晓值形态:计蚕提资产减值度。由计提八叨项准备到计丰提十几项磁准备纠（13＋其片他）。（二）负债假负债，是指煎企业过去的胆交易或者事怠项形成的、喘预期会导致陡经济利益流诉出企业的现管时义务。刚（三）所有同者权益预1.所有者垫权益，是指络企业资产扣碧除负债后，糟由所有者享呈有的剩余权浊益脖（净资产）数。公司的所罩有者权益又颈称为股东权进益。所有者同权益是所有新者对企业资续产的剩余索宪取权。峡2.所有者蔑权益的来源妻构成吊所有者权益尝按其来源主那要包括所有撞者投入的资花本、直接计滔入所有者权拜益的利得和幸损失、留存穷收益烛（盈余公积节＋未分配利鬼润）转等。孟应注意的是政，新准则引勤入了利得和犯损失的概念彩：临（1）利得押是指由企业掏非日常活动方所形成的、录会导致所有丽者权益增加澡的、与所有任者投入资本锤无关的经济国利益的流入臂。损失是指肥由企业非日漫常活动所发有生的、会导功致所有者权窜益减少的、射与向所有者弄分配利润无佣关的经济利崭益的流出。薪灾（2）利得甲和损失有两召个去向：直泥接计入当期究损益，列示侦在利润表中也；直接计入畏所有者权益庭（资本公积扭），列示在级资产负债表依中。前者如炮出售固定资器产，利得计垂入营业外收篇入，损失计绵入营业外支卖出；后者如币可供出售金闸融资产公允恩价值变动，苏直接调整资勒本公积（其距他资本公积蛙）。（四）收入色收入，是指悲企业在日常艺活动中形成挎的、会导致马所有者权益邀增加的、与捆所有者投入寸资本无关的朵经济利益的球总流入。肉收入一定应狭与日常活动新相联系，如销销售商品、请提供劳务和脉让渡资产使后用权。泽（五）费用撑费用，是指谁企业在日常耻活动中发生塞的、会导致亡所有者权益葬减少的、与棚向所有者分虏配利润无关爸的经济利益息的总流出。限（六）利润蝶1.利润，捧是指企业在派一定会计期求间的经营成军果。反映的滴是企业的经缺营业绩情况殊，是业绩考胁核的重要指冰标。鹊2.利润的去来源构成柄利润包括收突入减去费用酒后的净额、她直接计入当约期利润的利魂得和损失等禽。滩（1）收入递减去费用后毫的净额反映斧的是企业日队常活动的业截绩，直接计柳入当期利润掘的利得和损更失反映的是鬼企业非日常轮活动的业绩耻。骄(2)直接搭计入当期利昂润的利得和均损失，是指出应当计入当选期损益、最驰终会引起所羡有者权益发气生增减变动膝的、与所有沸者投入资本棵或者向所有鬼者分配利润寿无关的利得裙或者损失。现荷五、鬼会计计量仗（一）托会计计量基岸本要求和会帖计计量属性热的构成债企业在将符弓合确认条件密的会计要素忆登记入账并友列报于帽财务报表搏时，应当按压照规定的会厅计计量属性回进行计量，障确定其金额丢。会计计量难属性主要包监括：据1．雅历史成本录（购置、历到史价格）圆在历史成本自计量下，资号产按照购置勒时支付的现贤金或者现金副等价物的金么额，或者按筒照购置资产须时所付出的胳对价的公允蛮价值计量氧；窑负债按照因访承担现时义宣务而实际收泛到的款项或伟者资产的金帽额，或者承绑担现时义务些的合同金额菠，或者按照取日常活动中己为偿还负债鱼预期需要支鹊付的现金或例者现金等价翁物的金额计盾量。夹【例】沙200粗5袋年4月1日重，甲公司墓自行建造一能栋办公楼，逼工程造价2伍000万元网，则历史成撕本为200惕0万元。都2．难重置成本柏（购置、现恐时价格）摄在重置成本驱计量下，资合产按照现在马购买相同或敲者相似资产牲所需支付的歇现金或者现汪金等价物的赏金额计量阁；口负债按照现位在偿付该项绕债务所需支饼付的现金或添者现金等价料物的金额计丹量。积3．季可变现净值阅（销售、现泄时价格，一泪次性变现，骡适用于存货悉）钢在可变现净从值计量下，涛资产按照其画正常对外销仍售所能收到际现金或者现巩金等价物的枪金额扣减该国资产至完工膊时估计将要牲发生的成本宣、估计的销督售费用以及贝相关税费后袭的金额计量堆。锐【例】丢2007年迹3月8日易，甲公司购张入一批服装缴，总成本为死100万元芬，则库存商蒸品的入账价渣值为100臣万元，形成言历史成本；沾2007年杀12月31含日弯，该批服装填预计售价为沃90万元，磨预计相关销捏售费用和相票关税金为5耗万元，则可垂变现净值为幅85万元。皇年末资产价钓值为85万胳元。漫葬4．览现值柄（回收、多理次流入、折戏现；潮主要扬适用于长期袋资产）运在现值计量趋下，资产按塑照预计从其踏持续使用和去最终处置中遍所产生的未卡来净现金流纤入量的折现绞金额计量君；杰负债按照预夺计期限内需责要偿还的未程来净现金流督出量的折现床金额计量。脖【例】址甲公司有辆臣货运汽车，谊2007年孙末账面价值秋为10万元念，预计尚可婚使用3年。固三年中，预番计每年摸在使用中另能带来现金绢流量为辛5万元，3犯年后处置时建能带来现金寒流量1万元腰。假设资产悉报酬率为6度％，则未来抽现金流量现沾值＝5朽÷狗（1＋6％蛙）＋5孔÷旨（1＋6％叼）勺2挤＋6燃÷屠（1＋6％找）判3劣＝末4.72+益4.45+喝5.04=作14.21汗（万元）。傍险该货运汽车填的价值为其易带来的现金径流量现值1闪4.21万前元。岔5．森公允价值誉（公平市价式）槐在公允价值糊计量下，资劫产和负债按箱照在公平交委易中，熟悉歪情况的交易迟双方自愿进腥行资产交换鸣或者债务清提偿的金额计泰量。过【例】楼甲公司于描2007年虚7月1日别购入股票1生00万元，伐则该股票的福公允价值为亚100万元钻。辨6．雾摊余成本穗：通常用来洞计量金融资奋产中的持有宝至到期投资晴、贷款和应域收款项，将慕在金融资产低中详述。沟（二）堡会计计量属粮性的应用原征则城会计计量歇一般采用历堡史成本；在被可靠计量的易前提下可以肃采用午重置成本、烘可变现净值倾、现值、公贪允价值计量付。讨之所有一般值采用历史成纷本，是因为铲它最可靠；炭但新准则强辫调，应易适度采用公器允价值慨，如交易性矛金融资产（舅原短期投资匆）、可供出描售金融资产携、部分投资陆性房地产、迈债务重组和愿非货币性资志产交换取得衬的资产等，尾应按公允价堪值计量阶。畏由于公允价默值应用广泛需了，会计应赖更多采用职困业判断，更福多采用估值累技术。因而装，会计人员互有点像史“雾资产评估师魔”方了。林六、输财务报告络（一）捕财务报告的护概念误1．庸财务报告，辫是指企业对榜外提供的反阶映企业某一援特定日期的担财务状况和如某一会计期霜间的经营成绢果、现金流篮量等会计信迁息的文件。仔2．蓬区分财务报诸告、财务会形计报告、财所务报表、会作计报表：偶(1)锯财务报告＝换财务会计报喝告＝财务报榨表＋其他资难料志(2)概财务报表＝忙会计报表＋趟附注浆(3)商财务报告其＝限财务会计报雄告寄＞律财务报表＞男会计报表挣秧（二）煮财务报表的嫁组成及相关逢概念所1．陈财务报表殿由会计报表州＋附注组成芬。匹会计报表包尝括个别会计匀报表和合并渴会计报表。隆新准则下，缴《企业会计哪准则》规定冤的个别报表窑有一般企业退、商业银行标、保险公司丸和证券公司升等四套报表墨；合并会计乎报表只有一荷套，全国所绳有企业通用消。误会计报表包时括四张主表勺：惹包括资产负被债表、利润玻表、现金流沾量表稀、所有者权探益变动表。欠取消了利润毫分配表。该匠2．分析四比张主表的内湿容和结构谣佣（1）资产族负债表：取命消了待摊费斩用和预提费剖用；将短期认投资改为交椒易性金融资婆产；将长期尽持有股票、肺基金等投资捐作为可供出方售金融资产眯；将长期债蚕权投资改称示为持有至到课期投资；增示加了：长期现应收款、开粮发支出、商逐誉。将应付预工资、应付旁福利费合并悼为应付职工袖薪酬；将应死交税金和其驰他应交款合你并为应交税励费。谈下面列示的怠是一般企业姑的资产负债棋表格式：董资抖练产史蹦负犬杆债群管表会企01表艳编制单位纪:标蜘岩仇戒叮择年余朝月甜连日翅宋高旺羡忌单位合:俯元阳资掀 更产眯期末余额醋年初余额线负债和所有境者权益（或千股东权益）贩期末余额糟年初余额钓流动资产：吓流动负债：钳货币资金瓶短期借款纸交易性金融果资产港交易性金融副负债料应收票据勿应付票据悉应收账款基应付账款爹预付款项卫预收款项灭应收利息杆应付职工薪转酬泪应收股利祖应交税费瓶其他应收款村应付利息仓存货魔应付股利姨一年内到期因的非流动资有产昼其他应付款贯其他流动资渐产育一年内到期县的非流动负蕉债乒流动资产合走计棍其他流动负阔债奉非流动资产粒：超流动负债合使计亦可供出售金资融资产灿非流动负债章：诱持有至到期办投资认长期借款产长期应收款胳应付债券葛长期股权投唉资叙长期应付款停投资性房地签产屠专项应付款拔固定资产同预计负债冒在建工程喘递延所得税贷负债绳工程物资郊其他非流动瞒负债锅固定资产清副理冒非流动负债拉合计宅生产性生物览资产宏负债合计铃油气资产敬所有者权益中（或股东权酿益）：大无形资产纽实收资本（斗或股本）犁开发支出右资本公积蚊商誉顺减：库存股边长期待摊费和用焰盈余公积率递延所得税杂资产弯未分配利润券其他非流动复资产返所有者权益脊（或股东权狮益）合计捏非流动资产堡合计小资产总计蚁负债和所有毛者权益（或棋股东权益）掘总计驼（2）利润鼻表：将主营奇业务收入和恋其他业务收桥入合并为营厉业收入；单没列资产减值读损失；增加职公允价值变惕动损益；将命投资收益作么为营业收入灶的组成部分雄。吃利饲知润由浅表会企02表曾编制单位：批子赞伤脏蹈夫年脾党月颤嘱冤必勾越单位：元速项右 盗目覆本期金额杰上期金额蓬一、营业收壤入写减：营业成省本雀营业税金及符附加丈销售费用驼管理费用郑财务费用陈资产减值损数失糖加：公允价程值变动收益去（损失以送“顽-割”狗号填列）砍投资收益（市损失以枣“流-捧”去号填列）岛其中：对联条营企业和合拢营企业的投搁资收益葬二、营业利往润（亏损以撇“炼-杰”束号填列）纽加：营业外游收入沿减：营业外妥支出剑其中：非流雪动资产处置葱损失走三、利润总缓额（亏损总笔额以坐“蜻-碑”红号填列）泥减：所得税饶费用流四、净利润掀（净亏损以驴“疯-乎”稳号填列）口五、每股收隆益：放（一）基本枝每股收益馅（二）稀释姓每股收益曲（3）所有权者权益变动会表：新增的改主表，代替爹了利润分配撤表；反映如唉何由上年末按的净资产变忧成本年末的筹净资产。烧总结：基本卷准则的主要蝇变化鸡1．增加了剃财务报告的爆目标，它是靠整个准则的黑总纲。债2．强调了捷会计信息的贸8个垮质量要求。括3．会计六张要素的定义竞有所变化碍，引入了利肉得和损失的朋概念忆。恩4．明确了梨会计计量属择性，强调适悔度采用公允届价值。迈5．会计报她表的组成和雄内容有很大需变化，由三晴主表变成四音主表。孙《企业会计厉准则第1号筐——恼存货》的要谱点和变化分惨析调本准则包括狼总则、确认衰、计量和披太露四章，现均将要点分析多如下：帆一、虚存货的确认挨和初始计量以（一）存货更的概念与确妥认条件东存货，是指似企业在日常闲活动中持有今以备出售的基产成品或商较品、处在生钥产过程中的距在产品、在悉生产过程或露提供劳务过藏程中耗用的号材料和物料茶等。断应注意绳以下尿几让个问题断：县（1）存货业的确认条件抱某个资产项湖目作为企业赤的存货予以惯确认，应符迁合存货的定丝义，并同时构满足以下条蓄件：与该存绒货有关的经帐济利益很可荡能流入企业丸；该存货的惯成本能够可翼靠地计量。紫这就意味着毯不能流入经岛济利益的存刷货，如毁损菌、过时等存踩货，不应确武认为存货。察（2）况提供劳务的络企业，期末腿劳务成本如绒有槐余额熔，应朴计入胞存货中蚁围【例】甲公养司为乙公司久提供技术早咨询糠服务，该项炊目的总收入赤为30万元钳，至200匹7年1月末殊，如果桑“谣劳务成本保”榴科目账面余榜额为10万领元，则应计骆入存货项目备。便可见，存货淡不一定具有覆传统意义上讲的实物形态泻。参（3）建筑溜施工企业正吩在施工中的治建造工程，钟相当于工业绝企业的在产挪品，属于建愤筑施工企业需的存货。左（4）存货趟应毁以所有权为疑准，百委托代销商捆品属于委托钩企业的存货卖。受托企业利的嫌“洋受托代销商湖品高”就不属于受托歌企业的存货局，相应地木“轿代销商品款脸”裤不属于受托召企业的负债匪，在编制资双产负债表时斤，同时计入左存货项目并哑相互抵销。公（二）存货撇的初始计量屋存货应当按罢照成本进行季初始计量。去存货成本弓包括被采购成本、玩加工成本和平其他成本。尊长1．外购的懂存货传（1）存货晋的采购成本厅，借包括购买价妈款、瓜相关其税费、运输志费、装卸费霜、保险费以费及其他可归你属于存货采络购成本的费半用。煤【例1】甲量公司支付1红17万元购段入原材料，矛取得了增值伍税专用发票尘（画17％勤）治。则缝：衰借：原材料铲10疤0演应蹈交税费芬——近应交增值税隐（进项税额滨）17纵贷魄：银行存款连1攻17随【例题2】误某工业企业罚为增值税一调般纳税企业蜜，2004部年4月购入什A材料1胁000公斤熔，增值税专柜用发票上注姐明的买价为栗3000角0元，增值巨税额为5图100元。趁该批A材料滥在运输途中扁发生1％的摸合理损耗，狗实际验收入研库车990公斤坏；在入库前唤发生挑选整婶理费用30乒0元。该批科入库A材料黑的实际总成驶本唱＝辨30000值+300=案30300趣元。桐亭（2）商品俘流通企业进便货费用的处收理任①卧商品流通企弱业在采购商叹品过程中发顿生的运输费塔、装卸费、更保险费以及祝其他可归属君于存货采购路成本的费用架等进货费用五，应当计入瓜存货采购成罗本竿。煎②佛先进行归集条，期末根据袜所购商品的幼存销情况进仪行分摊。对攻于已售商品摄的进货费用琴，计入当期仍损益搂（销售费用畜）守；对于未售平商品的进货陵费用，计入险期末存货成趣本。雀③雄企业采购商权品的进货费银用金额较小袋的，可以在与发生时直接犹计入当期损炎益炉（销售费用犬）虎。垃【例】乙公披司购入商品邻中发生进货贺费用5万元挣，金额较小息。则：级借：销售费哨用5纸贷录：银行存款叛5拐2．通过进船一步加工而暖取得的存货岩通过进一步影加工而取得说的存货的成陶本由采购成随本、加工成漆本以及使存阅货达到目前盗场所和状态袭所发生的其鬼他成本构成篇。通常，产锤成品成本=产原材料＋人惠工费＋制造丧费用。一般名账务处理是若：搬借：生产成办本该贷可：原材料撤社应付拔职工薪酬刊暑银行斑存款等粗借：库存商甘品什贷映：生产成本只3．其他方排式取得的存竹货航（1）艇投资者投入婆存货的成本考，应当按照粒投资合同或静协议约定的蔬价值确定，貌但合同或协征议约定价值焰不公允的除熊外。报（2）通过维非货币性资痰产交换、债傍务重组和企胀业合并等取井得的存货的饰成本，应当置分别按照么“溪非货币性资酒产交换刃”吼、队“起债务重组悟”膀及有关企业捞会计准则的忽规定确定。我4．通过提缸供劳务取得梅的存货并通过提供劳车务取得的存达货，其成本雄按宝从事劳务提众供人员的直泼接人工和其匠他直接费用芽以及可归属版的间接费用拆确定。比如昨，甲公司承捏接了一个技灵术服务项目苗，期末劳务撞成本余额为尼10万元（贯相当于在产壶品），应作敏为存货反映馆在资产负债陷表中。蹈借：劳务成震本（生产成疑本）们贷统：应付职工嫌薪酬耳施库存呼现金等嫂灰二、存货发灰出的计价炕1．企业取赴得或发出的哨存货，可以拐按实际成本左核算，也可至以按计划成般本核算，但警资产负债表谱日均应调整阴为按实际成粮本核算。卸【例1】甲桂公司采用计崭划成本进行未材料的日常烧核算。20辈05年12壮月，月初结削存材料计划漂成本为20英0万元，成丽本差异为超污支4万元；到本月入库材欠料计划成本漏为800万炭元，成本差塘异为节约1垦2万元；本炸月发出材料础计划成本为替600万元喘。假定甲公拜司按月末材声料成本差异虏率分配本月障发出材料应稍负担的材料逐成本差异，哗甲公司本月推末结存材料任实际成本烛计算如下：节抗月末结存材铜料计划成本提＝月初计划钓成本200沿＋本月入库炒800－本兵月发出60榨0＝400既万元。烈材料成本差乐异率＝（4炊－12）冰÷郊（200＋法800）＝摘－0.8%棉（节约）马月末结存材宜料实际成本凡=月末结存淡材料计划成羡本－月末材治料负担的节筹约额＝40火0－400备×朗0.8%＝溉396.8攻万元。证2．采用实举际成本下，僚企业应当采垃用先进先出单法、加权平机均法杰（包括移动肌加权平均法幼）挪或者个别计曲价法确定发龟出存货的实娘际成本。抄按照纽“缝资产负债观饺”泛，取消了后每进先出法。计发出材料按梢照谁使用谁握负担处理：照借：生产成编本匆制磁造费用互管竿理费用都销粥售费用昆在宰建工程萍贷些：原材料猜篇应交央税费促——净应交增值税贷（进项税额德转出）后3．对于企料业在正常生循产经营过程绿中多次使用逼的、逐渐转捆移其价值但降仍保持原有部形态、不确停认为固定资攻产的周转材糟料等存货，离如包装物和持低值易耗品妈，可以采用拦一次转销法旅、五五摊销做法进行摊销巡；建造承包慎企业的钢模失板、木模板响、脚手架和算其他周转材火料等，可以秒采用一次转偿销法、五五堤摊销法和分按次摊销法进馋行摊销。申4．商品流氧通企业发出输的存货，通介常还可以采英用毛利率法枯或售价金额始核算法等方僚法进行核算辟。妹三、存货的传期末计量丑1．按照规绸定，存货应知当在期末按蛇成本与可变疼现净值孰低柄计量，对存剧货成本高于蛋可变现净值费的差额，计起提存货跌价仍准备。陵【例】20踢07年末，壁甲商品账面跨余额100育万元，可变另现净值90呈万元，需计零提10万元狭存货跌价准婶备：壶借：资产减绩值损失泊10肺贷惨：存货跌价映准备1份0绝2．在计提咳存货跌价准易备中，应分逐别确定存货栋的成本和可晒变现净值代（1）存货速的成本就是磁存货的账面会余额，可以嫂根据存货的炕日常核算确应定，即在存奶货期初余额地的基础上，若加上本月增滨加的存货，谅减去本月发他出的存货，岁即为存货的旨期末余额。爷（2）可变嘉现净值，是记指企业在正财常经营过程野中，以存货阳的估计售价毙减去估计完蹄工成本及销稀售直接费用席和相关税金祸后的价值。妈根据存货的冬用途不同，庸可变现净值竖有二种确定靠方法：蹄馆①攀直接用于销仔售的存货，梅包括外售的增库存商品、饮外售的材料辆等：架可变现净值蹲=a存猫货的估计售昌价朴—绘c估计的曾销售费用及消相关税金恢②锐用于需要继忘续加工的存体货，包括用蓝于生产的材穗料、半成品离、包装物、初低值易耗品仿等：痰可变现净值颠=a存酱货的估计售团价极—秆b至完工土估计将要发鄙生的成本般—眯c估计的石销售费用及刑相关税金丧药（3）估计盆售价的确定那。为了计算委出可变现净按值，必须先骑确定估计售盖价。估计售摩价有三种确籍定方法：乒①毕为执行销售鹰合同或者劳挡务合同而持纺有的存货，锹通常应当以竖产成品或者嘱商品的合同穿价格作为其竞可变现净值蚊的计量基础里。肚②桥如果企业持闪有存货的数株量多于销售执合同订购数绩量，超出部柔分的存货可靠变现净值，太应当以产成肝品或商品的悄一般销售价照格作为计量窑基础。书③眨没有销售合跪同或劳务合签同约定的存屯货，其可变称现净值应当境以产成品或筐商品的一般册销售价格或吵原材料的市娘场价格作为词计量基础。挣3．材料计测提跌价准备暮的特殊规定号选（1）对于叮用于生产而们持有的材料旷等，应当将竟其与所生产港的产成品的滥期末价值减眯损情况联系嗽起来：叮①狸对于用于生抄产而持有的难材料等，如喇果用其生产宵的产成品的犹可变现净值引预计高于产俗成品的生产宵成本，则该英材料应当按梁照材料成本脊计量，即不泽计提跌价准该备。灶②衡如果材料价信格的下降表备明产成品的贿可变现净值舟低于产成品桥的生产成本文，则该材料派应当按材料窑的可变现净欢值计量，即罩需要计提跌戏价准备。应环特别注意的艺是，材料的反可变现净值趣应通过用其麦生产的产成州品的估计售蠢价和产成品雾的预计销售扬费用及税金前来计算：迫材料的可变乘现净值附=储产成品的估石计售价啄-揪将材料加工旋成产成品尚告需投入的成程本大-嘴产成品估计坝销售费用及院相关税金铃（2）对于率用于出售的妙材料等，则诉只需要将材棋料的成本与再根据材料本驼身的估计售租价、估计销垂售费用及相星关税金确定判的可变现净塑值相比即可白。桑4．存货跌经价准备应按居单个存货项摄目的成本与购可变现净值有比较后计提遭，如果某些拆存货与具有龟类似用途并秒在同一地区难生产和销售锹的存货系列某相关，且实贫际上难以将锅其与该存货段系列的其他冠项目区别开沟来进行估价辈，可以合并匠计提存货跌买价准备；对拒于数量繁多棉、单价较低表的存货，可遍以按存货类昼别计算成本真与可变现净歼值，比较后氧计提存货跌脉价准备。扰兼5．存货跌左价准备的账袭务处理医（1）渡期末提取或册补提存货跌低价准备时送掀借：资产减鸡值损失予——插计提的存货谜跌价准备抱贷壶：存货跌价画准备申境（2）期末镜冲回存货跌席价准备时腰遮借：存货跌筝价准备勤臂灯贷：某资产减值损顶失泛——否计提的存货售跌价准备光下面举例说幻明不同用途律的存货，其洲跌价准备计非提的方法：韵因①颠外售的库存净商品如何计忘提跌价准备绸。吊【例1】嘱2007年会12月31葵日赶，裂A急库存商品的程账面成本为元800万元锁，估计售价笼为750万每元，估计的裙销售费用及款相关税金为栏15万元。厦年末计提跌篇价准备前，片A盈库存商品的挨跌价准备余旱额为10万速元，则年末灯A笔库存商品计先提存货跌价械准备如下：扩A咐库存商品可柿变现净值=逗A何库存商品的蝶估计售价-驾估计的销锄售费用及相窄关税金=7裁50-15腾=735（让万元）；犬A早库存商品的解账面成本为混800万元今，应保留存涝货跌价准备染65万元；拢年末计提跌窄价准备前，伙A替库存商品的寸跌价准备余辰额为10万钻元，故应补绝提跌价准备驼55万元。状企业的账务挨处理是：芹借：资产减挥值损失侄55迟贷：存货跌诸价准备城55昼②味出售材料如蚂何计提跌价巩准备袖【例2】揭2007年拾12月31采日坛，驱B龄原材料的账没面成本为5长00万元，沫因产品结构扁调整，无法递再使用斩B圆原材料，准丈备将其出售是，估计榜B货材料的售价扒为540万以元，估计的宿销售费用及陕相关税金为煤12万元。博年末计提跌替价准备前，版B龟材料的跌价废准备余额为致零，则年末捧计提存货跌于价准备如下柄：式B普材料可变现情净值=末B件材料的估计朋售价健—爽估计的销厚售费用及相萝关税金=5鲁40-12鼠=528（控万元）；因屯材料的可变扶现净值52避8万元高于煮材料成本5贯00万元，怠不计提存货陷跌价准备。逆③驱需要继续加唐工的材料，桌在用其生产誓的产品价值溪未减损时，口如何计提跌暗价准备悉【例3】斜2007年律12月31慎日矿，多C阁原材料的账悟面成本为6被00万元，辉C浙原材料的估笑计售价为5衰50万元；团假设用60吃0万元咬C课原材料生产刺成甲商品的翠成本为72搬0万元，甲装商品的估计砖售价为90愿0万元，估嘴计的甲商品佣销售费用及竭相关税金为圆30万元，饿年末计提跌待价准备前，旦C绪原材料的跌朽价准备余额垃为零。则年斧末计提存货华跌价准备如僻下：渗甲商品可变己现净值=甲傅商品的估计反售价-凉估计的销售灵费用及相关润税金=90心0-30=龙870（万袄元）；因甲影商品的可变虫现净值87栽0万元高于筋甲商品的成树本720万首元，愁C宪原材料按其演本身的成本枝计量，不计图提存货跌价赵准备。忠④破需要继续加练工的材料，永在用其生产隙的产品价值性发生减损时额，如何计提虾跌价准备。唯挣【例4】将2007年煎12月31公日栽，萝D锋原材料的账颈面成本为1桑000万远元，扭D友原材料的估衬计售价为8牛50万元；机假设用1劈000万元勤D浸原材料生产梅成乙商品的累成本为13缠00万元（栏即至完工估你计将要发生爪的成本为3疤00万元）殃，乙商品的桐估计售价为考1280万慌元，估计乙须商品销售费分用及相关税艇金为70万据元，年末计倦提跌价准备晓前，扬D炊原材料的跌钻价准备余额拜为120万念元。则年末望计提存货跌异价准备如下览：摧乙商品可变阅现净值=乙伴商品的估计宏售价-估计厌的乙商品销嘴售费用及相请关税金=1魄280-7其0=121迅0（万元）红因乙商品的绝可变现净值躁1210万驼元低于乙商惊品的成本1渴300万黄元，友D沈原材料应当勺按照原材料册的可变现净诱值计量：愧D筹原材料可变鹰现净值=乙提商品的估计径售价-将甜D义原材料加工婆成乙商品估吸计将要发生眨的成本-估源计的乙商品痰销售费用及青相关税金=业1280-羡300-7慨0=910监（万元）悄干（特别提醒葡：削自用祥的材料的可辽变现净值是桑通过商品的刑估计售价和握商品的估计斯销售费用来愉计算的。）递D换原材料的成壤本为10肯00万元，盲可变现净值封为910万淡元，应保留佳存货跌价准衡备90万元斗；年末计提早跌价准备前猴，若D屑材料的跌价覆准备余额为稠120万元疯，故应冲回厘30万元。译企业的账务庸处理是：线借：存货跌确价准备优柴碎窝蜻30解贷：资产减浓值损失钻——华计提的存货脖跌价准备颗3恼0控6．存货跌名价准备的转伪销在因销售、债骆务重组、非印货币性资产鸣交换而结转碰存货成本时驶，应结转与韵其对应的存旦货跌价准备朽，其中销售数结转的存货展跌价准备冲绳减主营业务况成本、其他掩业务成本，犬债务重组、炕非货币性资禁产交换结转椒存货跌价准粗备合一般挂也冲减主营累业务成本得、其他业务协成本苍。挪因销售壁商品转销存外货跌价准备泻时：框借：存货跌蚂价准备挎碍执贷：银主营业务成皂本译注意筒区分：存货耳跌价准备转陵回、存货跌炭价准备转销嫩。携抖【例5】甲毙公司为增值池税一般纳税仆企业，增值锄税税率为1疲7%，20素07年年初诚A库存商品挤账面余额1舞000万元录，已计提存枝货跌价准备隐200万元节；本期对外区销售A库存挽商品600件万元，取得冈销售收入8零00万元（御不含税），淋款项尚未收肝到；用A库筑存商品10泡0万元（计铜税价格12选0万元）抵摩偿一项18旁0万元的应蓝付账款。甲炒公司的账务念处理是：六①妨商品销售时优借：应收账铜款93书6有贷：主营业趁务收入迎800乱应交税费痰——帝应交增值税纺（销项税额祥）136牙（800商×怎17%）枯借：主营业图务成本梦48尊0坡存货跌价准业备[20政0踪×要（600跟÷思1000）乖60％]1哭20抓贷：库存商抖品恳600接趋②毒债务重组完仓成时：势借：应付账锁款180兔贷：主营业晒务收入坐漫你局干120哲漫应交俯税费迈释——转应交增值税篮（销项税额乳）（120陶×煎17%）存20.估4荐营业外收入剩——巧债务重组利销得（180锅－120勒×渴1.17观）吼3污9.6菠借食：主营业务荐成本耳央8皂0缩沫神存货跌价准脾备[20观0骨×锣（100主÷袜1000）寻10％）]末20讽贷：库存商俘品始旧闸抵10唯0泻渠【综合例子印】甲股份有楼限公司为增灿值税一般纳没税企业，增径值税税率为勿17%。原雪材料按实际械成本计价核愤算，发出材影料采用全月撑一次加权平蛋均法计量，润半年末和年览度终了按单端个存货项目诱计提存货跌筐价准备。甲龄公司200智7年12月晋初A材料结洞存砖400公斤协，实际成本捐3600皆0元。12蛙月发生有关左A材料的业候务如下：哑(1)压12月1日旅，从外地购调入A材料6步00公斤，个增值税专用蓝发票上注明庸的价款为4霉8000京元，增值税障税额为8轮160元，效另发生运杂派费400元倦（假定不考监虑增值税抵韵扣），装卸贯费140元道，各种款项辣已用银行存格款支付，材溉料已验收入使库。玻(2)朵12月8日雄，从本市购知入A材料2妥00公斤增沈值税专用发交票注明价款诞1500天0元，增值需税税额2俭550元。朗货款未付。坚(3)趁12月15轧日塘，接受丙公摆司投资，收姑到A材料8姨00公斤，姑投资各方确浸认的价值为量6800态0元（含税收），投资方肃未提供增值拦税专用发票件。按投资协骑议规定，丙中公司投资后汇占注册资本秘60万元的花10%的股日份。胜（4）酸12月31蝴日康，汇总本月绕发出A材料犹1返700公斤直，其中产品衫生产领用1昨治500公斤摧，企业管理经部门领用嗽200公斤帖。脉（5）聋12月31以日逼，A材料的算实际成本为竹2513鹰1元，估计淋售价为25沙000元息；A材料用设于生产丁商次品，假设用妖A材料生产弱成丁商品的孙成本为41法000元犁，至完工估狱计将要发生学的成本为1楚5869途元，丁商品蹦的估计售价知为400扬00元，估丢计丁商品销残售费用及相文关税金为1锅20元。年咳末计提跌价缝准备前，A纪材料的跌价障准备余额为呆零。要求：闷(1)编制合与A材料初浙始计量有关聪的会计分录羊。凶这(2)编制枯发出A材料驳的会计分录经。尝（3）编制敞年末计提A咳材料跌价准父备的会计分惑录。甜(末“羽应交税费足”绳科目要求写其出明细科目疏，单位：元绳)摸【答案】满(筒1)编制与断A材料初始健计量有关的档会计分录冤未①物12月1日宣，外购材料球借：原材料莲48咳540岩应交税费绵——考应交增值税神（进项税额献）816轻0施贷：银行存樱款（48赌000+挨8160泊+400+滥140）5瑞6700凑察②伪12月8日阿，外购材料式借：强原材料你15漫000怖应交税费倦——窃应交增值税诱（进项税额扔）255束0肤贷：应付账掌款批露质偏摔175模50签蠢③麦12月15尾日滚，接受投资与借：原妙材料似6800虎0茅贷：实收资姐本（60迫000万较×究10%）辈6000街0莲蠢资本赏公积杜——绕资本溢价庸坑80馆00穗（2）歉编制发出A横材料的会计贞分录局发出材料的议单位成本=朱（月初结存极金额+本月思入库金额）落÷益（月初结存朋数量+本月罚入库数量）恰=[36奥000+（抬4854宿0+15猜000+6玉8000馒）]瞒÷种[400+欣（600+漏200+8美00）]=资1675伴40磁÷猪2000=旋83.77赌(元妇/据公斤)方产品生产应已负担材料成销本=15倘00齐×房83.77精=125鹊655（脂元）呈企业管理部谦门应负担材赏料成本=2剩00硬×召83.77难=167耕54（元）肠借猫：生产成本张125钳655西管理费用策16就754尾贷：原材料侵14郊2409纺年期末结存北A材料30挺0公斤，实申际成本25煎131（丧1675竹40搭—段1424体09）专元姨。尖（3）编制塔年末计提A袭材料跌价准银备的会计分估录幅丁商品可变巨现净值=丁爬商品的估计摄售价-估爱计的丁商品辰销售费用及熄相关税金=携40000挨-120=票3988孟0（元）摧因丁商品的扔可变现净值喷3988镰0元低于丁吼商品的成本拣4100绢0元，叉A铸材料应计提反跌价准备：慕A雹原材料可变井现净值=丁禾商品的估计盛售价船—铺将醒A糠原材料加工乏成丁商品估芝计将要发生绑的成本-估盼计的丁商品翼销售费用及湖相关税金=向4000郑0-15圈869-1慕20=24挪011（靠元）左A染原材料的成劣本为25朗131元，吩可变现净值残为240材11元，应票保留存货跌群价准备1停120元；小年末计提跌攀价准备前，犯A心材料的跌价效准备余额为水零，故应计丛提跌价准备纱1120散元：缝借：资产减楚值损失晶1120筝贷：存货跌嚼价准备娘11眨20致总结：新准暖则的主要变分化躁1．取消了奸后进先出法握，福它体现了资险产负债观。间2．企业（豆商品流通）侮在采购商品协过程中发生堡的运输费、南装卸费、保净险费以及其报他可归属于勺存货采购成猴本的费用等长进货费用，询应当计入存慌货采购成本雹；文也可以先进布行归集，期横末根据所购姥商品的存销盈情况进行分队摊。对于已娇售商品的进盆货费用，计随入当期损益非；对于未售志商品的进货慨费用，计入牵期末存货成躁本。企业采康购商品的进必货费用金额维较小的，可通以在发生时循直接计入当邪期损益（销闯售费用）。桨3．房地产赵、大型设备碍、船舶等制予造中的借款艘费用，可以握资本化。这点将使资产增谦加，利润增尼加。肯《企业会计耀准则第2号浑——担长期股权投宣资引》烤要点和变化茧分析席本准闹则包括总则际、初始计量武、后续计量撕和披露四章场。现将要点鲁分析如下：勉一、长期股外权投资准则漫规范的范围饰额欢长期股权投妹资原准则名忙称为广“瞧投资葵”失，包括短期贡投资、长期挑债权投资和块长期股权投帝资摄，现将原投他资准则和新夫准则下规范及的范围归纳晒如下：亡原享“垂投资玉”阴准则项目减新准则下规书范的准则拒短期投资乓称为交易性孙金融资产，衣在胃“茧金融工具确各认刮和她计量单”喝中规范巴长期债权投临资佣称为持有至架到期投资，决在瓜“正金融工具确狐认奏和性计量然”绳中规范所长期股权投布资欺对子公司投犹资咳在逼“哨长期股权投暖资姻”帽中规范，采万用成本法造对合营企业迟投资耻在亦“村长期股权投夹资回”痰中规范，采阁用权益法庄对联营企业程投资遮对其他企业涛投资，没有侄重大影响，劈没有活跃市秆场馒（15％）择在恼“悟长期股权投眉资劈”撤中规范，采寸用成本法势长期持有的途股票投资，娱没有重大影挤响，有活跃放市场，公允匆价值能可靠舒计量坚在突“腹金融工具确抄认咸和换计量推”贺中规范互由此年可见，原投克资准则的内柴容，在新准特则中，分别破在耀“嗽长期股权投威资扛”撕和我“搅金融工具确座认和计量我”克两个准则中思规范。惠简言之，盈本娃准则商所指长期股恩权投资，包脂括：（1）创企业持有的县能够对被投织资单位实施务控制的权益像性投资，即随对子公司投加资；（2）慨企业持有的盐能够与其他静合营方一同拖对被投资单照位实施共同抹控制的权益浓性投资，即遇对合营企业忠投资；（3租）企业持有组的能够对被余投资单位施除加重大影响碎的权益性投溉资，即对联渴营企业投资括；（4）企短业对被投资慰单位不具有宏控制、共同版控制或重大劲影响、在活残跃市场上没柱有报价且公想允价值不能嫁可靠计量的竖权益性投资趁。伸临二、数成本法和权费益法宪的核算范围及累1．成本法叮的核算范围染哲成本法，是订指投资按成蜂本计价的方剃法。下列情蔬况下，企业励应运用成本袖法核算长期唇股权投资：浴（1）说投资企业能否够对被投资双单位实施控忍制的长期股拢权投资。貌控制，是指负有权决定一梳个企业的财抛务和经营政表策，并能据宾以从该企业才的经营活动尽中获取利益起。投资企业趴能够对被投谱资单位实施烤控制的，被腊投资单位为胖其子公司，腿投资企业应滋当将子公司消纳入合并财偶务报表的合爹并范围。疗投资企业对贝子公司的长洲期股权投资式，应当采用忽成本法核算贸，编制合并矮财务报表时疗按照权益法扇进行调整。绵损对子公司采象用成本法核缴算的原因，耀按照国际会租计准则的解班析是饰：写“她尽管权益法散可能为使用肤者提供一些女损益的信息物，类似于通硬过合并得到餐的信息，但搁理事会注意挑到，这些信毕息已反映在溉投资者的经顷济主体财务燥报表中并且惑不需要向其纷单独财务报愈表的使用者敌提供。对于外单独报表来体说，重点应享集中在投资跨资产的业绩杯反映上。理爬事会的结论维是，采用成悉本法编制的骡独立财务报宇表具有相关妇性讲”袭。由于国际铁会计准则对惨子公司的投邻资采取成本慈法核算，本蹲次新准则采量取了与国际们会计准则一锹致的做法。哪（2）羽投资企业对驴被投资单位充不具有共同葛控制或重大贞影响，并且呆在活跃市场户中没有报价有、公允价值吉不能可靠计娇量的长期股衔权投资。鸦蔑2．权蜻益法的核算缝范围戒骨权益法，是营指投资以初工始投资成本堤计量后，在而投资持有期唤间根据投资迫企业享有被距投资单位所捡有者权益份券额的变动对芬投资的账面话价值进行调乱整的方法。山投资企业对笛被投资单位掌具有共同控坐制或重大影扰响的长期股桐权投资，应嫌当采用权益笑法核算。港三、炼成本法的核服算翻成本穷法的核算分闯为投资时、野持有期间和池处置时三个勺步骤：浙（一）削投资时的核如算票长期股权投检资在取得时央，应按初始划投资成本入趴账。长期股蜡权投资的初剃始投资成本渐，应分别企缎业合并和非同企业合并两危种情况确定信。泰下面分别说兽明这两种情吐况：唐1．企业合耀并形成的长溜期股权投资识的初始计量腹（碌1树）如企业合并机概述币企业合并浇，是指将两振个或者两个师以上单独的纷企业合并形那成一个报告亏主体的交易肥或事项。忽府歇个别报表枣合并报表催①千以合并方式秒为基础管，企业合并萍可分为控股勾合并、吸收殃合并和新设虹合并。颠应注意的是撒：只有控股吉合并才会形仁成长期股权由投资。雨个②虫以是否在同愿一控制下进鸡行企业合并警为基础塑，企业合并牵可分为眯同一控制下愉的企业合并郑和非同一控壁制下的企业苍合并米。疫应注意的是踪：在同一控傍制下的企业瞎合并，因为鲁难有公允价旺值，因此采化用铃“缝账面价值葵”均入账；在非昼同一控制下絮，应采用婶“棋公允价值头”娱入账。照这两种做法培，就是下面茧确定长期股枣权投资初始绕成本的思路耀。备隶（犯2岩）但企业合并形辨成的长期股调权投资，应霸当按照下列涨规定确定其原初始投资成安本：笛1）盒同一控制下锅的企业合并叹，合并方以乓支付现金、副转让非现金割资产或承担汽债务方式作猾为合并对价票的，应当在带合并日按照衬取得被合并漠方所有者权衰益账面价值尾的份额作为吴长期股权投鼓资的初始投楼资成本。长现期股权投资闸初始投资成溉本与支付的哑现金、转让晨的非现金资志产以及所承乓担债务账面什价值之间的仁差额，应当哲调整资本公腐积；资本公关积轨(筹资本溢价或兄股本溢价)吓不足冲减的接，调整留存体收益。镇【例1】交2007年园1月1日俭甲公司支付缩现金100恭万元给丙公湖司，受让丙迷公司持有的霉乙公司60乖%的股权（切甲和丙同受劈A公司控制它），受让股奋权时乙公司侨的所有者权鹅益账面价值隆为200万恶元。则甲公候司账务处理营如下：矿借：长期股盗权投资料——鸣乙公司（2政00经×课60%）男120匀（份额）它贷鹿：银行存款棒劣婚糖诚术10辞0君渔资本号公积肤——膀其他资本公炮积踢雷2爪0坦合并方以发闻行权益性证寸券作为合并纺对价的，应好当在合并日饲按照取得被远合并方所有跑者权益账面勒价值的份额提作为长期股蹄权投资的初飘始投资成本僵。按照发行叨股份的面值绿总额作为股牺本，长期股猎权投资初始革投资成本与规所发行股份吊面值总额之霉间的差额，挤应当调整资读本公积；资搭本公积爱(裙资本溢价或悦股本溢价)谎不足冲减的作，调整留存药收益。雄2速）善非同一控制票下的企业合丛并，购买方走在购买日应辈当芳区别下列情声况配确定昨合并成本许,并将其双作桶为长期股权虏投资的初始忘投资成本。绵①青一次交换交部易实现的企彻业合并，合祖并成本为购砖买方在购买塔日为取得对洁被购买方的援控制权而付协出的资产、届发生或承担裙的负债以及越发行的权益欧性证券的公轨允价值顿。坛【例2】晕甲形企业企于赏2007年休1月1日盐将一批醉原荡材料对畏乙企业根进行长期股稻权投资斤，占亡乙企业陕60%的股浇权算。坑投出的原材蓄料账面余额胃为5屠00万元悄，负公允价值为贼600罢万元健（不含税）薯；投资时乙蹦企业娱可辨认净资婶产公允价值伤为1100康万元想。名假设甲、乙页公司不存在恒关联关系，股属于非同一俯控制下的企晶业合并。则恳甲公司投资亚时的账务处尘理是：贞计算合并成见本=付出资窄产的公允价舞值（存货含适税）+直接斯相关费用=蒜600广×薯（1+17勒%）+0=燃702（万套元）奶借：长期股塘权投资检——哲乙企业税涝702胀（公允价值头）培贷：吃其他业务收誉入再考600按应交税捐费净——应交增奏值税普（销项税额策）（600录×衔17%）1努02摔借：其他业吧务创成本便50伪0译贷：原材料动帝