第四章合并会计报表-股权取得日后的合并会计报表

第四章合并会计报表—股权取得日后的合并会计报表股权取得日后首期合并会计报表的编制母公司在取得了子公司股权之后的各期，必然要按照权益法的要求，对子公司的净收益、净损失以及子公司股利分配等情况进行反映，母公司与子公司之间也可能会发生各种内部交易事项，这种内部交易事项必然会反映在各自的账簿记录中，并体现在其个别会计报表中，但从集团的角度，上述事项则属于“内部事务”。因此，股权取得日后合并会计报表的编制，应该建立在对母公司和子公司有关报表项目抵消的基础上。一、股权取得日后合并会计报表的编制程序股权取得日后的合并会计报表包括合并资产负债表、合并利润表、合并利润分配表和合并现金流量表。股权取得日后的合并会计报表的编制应遵循如下基本程序：1．将母公司及各个纳入合并范围的子公司的利润表、利润分配表和资产负债表依次登入合并工作底稿，并在工作底稿中结出各项目的合计数。2．编制抵消分录，抵消母公司与子公司、子公司相互之间发生的经济业务对个别会计报表的影响。一般情况下，抵消分录的类型包括：将年度内各子公司的所有者权益项目与母公司长期股权投资抵消。（2）将利润分配表中各子公司对当年利润的分配与母公司当年投资收益抵消。（3）将母公司与子公司以及子公司之间的内部往来和内部交易事项予以抵消。3．将抵消分录分别过入合并工作底稿的相关项目，并计算各项目的合并数。4．将合并工作底稿的合并数分别过入合并资产负债表、合并利润表和合并利润分配表。二、合并资产负债表、合并利润表和合并利润分配表的编制（一）对子公司拥有全部股权的合并会计报表的编制眼合并会计报吵表是将由母户公司和子公辅司组成的企肥业集团作为择一个会计主导体，反映其虎财务状况和代经营成果，登所以，应将坟母公司与子零公司和子公暮司相互之间甲发生的经济脏业务，从企莫业集团这一冶整体的角度蝶进行考虑，眼将它们视为拖同一会计主轿体的内部业勒务处理。由絮于母公司或戏子公司作为贱独立的会计农主体，已将剂所有这些经滔济往来业务捷在其个别会广计报表中进吼行了反映，椒因此，在编愚制合并会计三报表时，要茫将这些企业瓶集团内部的段经济往来业袭务抵消，以满消除它们对遮个别会计报录表的影响，竹保证以个别肝会计报表为预基础编制的崖合并会计报弄表能够正确脊反映企业集艺团的财务状鹅况和经营成鹅果。在编制斤合并资产负栗债表、合并役利润表和合为并利润分配娘表时，我们传首先假定母廉公司与子公除司之间除了刻投资及其投汪资所引起的伯利润分配以值外，没有其盆他内部交易呼事项。墙1．母公司朽对子公司权牙益性资本投枪资项目与子咳公司所有者妄权益项目的娱抵消使母公司对子弓公司的权益榜性投资，在诚母公司的资蜜产负债表上苍表现为长期市股权投资项络目，而在子恶公司的资产普负债表上则胖表现为实收衔资本等所有指者权益项目脂。按但是，从企饥业集团整体丛的角度出发悲，母公司对勉子公司的权习益性资本投铜资，实际上团相当于母公览司将资金拨荒付给下属核停算单位使用茶，并不会由吧此引起整个俯企业集团的坊资产、负债轨和所有者权弊益项目的增藏减变动。因眠此，在编制吓合并会计报惠表时，应当铺将母公司对去子公司的权眼益性资本投取资项目与子蜘公司的所有炎者权益项目统全额抵消。大编制的抵消叨分录为：杏至借：实收资间本裳庄速直资本公积纪遗必辣盈余公积岭漆凉绘未分配利润小躺站虑贷：长期股克权投资纠例４共—丛1西帆甲公司２０摘０１年1月裂1日对乙公斩司投资运20普万元，取得解其100%将的股权。乙海公司的实收劣资本为20探万元，经过局一年的经营箭后，两个公范司的个别报消表见表4钓—大1所示，乙侵公司当年实明现利润10懂0000元造，按净利润恼的10%提怜取盈余公积肤，宣告按净肆利润的30墓%向投资者倚分配利润，弊年末，盈余初公积为1万面元，未分配行利润为6万拍元。赖根据上例的忠资料，甲公奏司（母公司闷）套“顿长期股权投作资梢”退和世“押投资收益薪”怖账户的余额滴变化情况如桑下：辜长期股权投筐资无—衰乙公司野干纳撒投资收益岸２００１年连1月1日余始额择肤杆暗蚂20000周0侵柴盾烧雁区0臣加：200窗1年根据乙潮公司的净利稳润确认的投燥资收益欺祖10000尿0裳饱革夹杜10000部0震减：发放的顽股利（或利剧润）问念休碍丛适胁30000话２００１年哲12月31俩日余额哑忠增野帮27000牙0欠文悠对睡10000讽0饺２００１年盟12月31助日甲公司应猪编制的会计蒙分录为：肠借：长期股砌权投资宏—盖乙公司贴软退洽10000屑0香贷：投资收框益链施秀汗袖颠齐10000搞0疤借：应收股爆利模援廉住缸镇彩30000悔贷：长期股辛权投资文—跌乙公司赛浸君拼30000环乙公司编制村的利润分配趋会计分录为拥：纷借：利润分智配肥——揭提取盈余公缘积向捞婶10000因——惊应付利润同忆煤拣30000卫贷：盈余公援积渠盐耻浪狂问贺10000如应付利润党殿秧负歼妇醒30000羽掠让借：本年利贪润扫怖势狐糊齐非10000牛0宰宅课胀贷：利润分处配顺——递未分配利润字勉县10000屋0址借：利润分剃配涛——设未分配利润眉辫盐40000蓬幕向妄贷：利润分捏配景——也提取盈余公票积售泄导10000锅对养勿菜猎背——赶应付利润巴砌寻洒30000甲公司：余：200000余：200000100000 100000 30000 30000 年余：270000投资收益 长期股权投资—乙公司 应收股利乙公司：盈余公积盈余公积 利分—提取盈余公积 利润分配——未分配利润 本年利润应付利润 利润分配—应付利润10000 10000 10000 10000 100000 10000030000 30000 30000 30000 余：60000掘在合并工作缎底稿中编制洞的抵消分录坏为：誓（1）借：众实收资本顿绿协富辩2缺00000英盈余公积战俱铲劫填哈1疗0000史未分配利润衫贸防壤灰6逆0步000似贷：长期股胞权投资鸭目萝咽靠27000砍0卸由于甲公司搏的底“教应收股利蚕”棉账户余额4计0000元组中，有30辩000元为待应向乙公司笋收取的，即生乙公司的朝“险应付利润云”漆账户余额3乐0000元象，站在企业拌集团的角度欢应予以抵消僻，编制的抵永消分录如下众：虽（2）借：边应付利润铺谁弹络匆30000役贷：应收股浸利恩认据赠堵湖30000茂合并价差：麻是指母公司兼股权投资成颠本与其所占妇子公司净资细产账面价值怨份额的差额小。欺产生原因：迫当母公司在按证券市场上膀通过第三者召取得子公司包股份或由于停其他原因，袄可能会出现腊母公司支付究给第三者的以价款与子公载司发行该股剖份时的价格碎（购买价与健发行价）不抹一致的情况揭，使得母公鲁司的投资成止本与其在子社公司净资产衰中所拥有的欠份额产生差糕额，这时便稿会产生合并背价差。舰如，母公司雅从证券市场激上购入某企粗业的股票，酿该企业共发回行股票10料0000股洲，每股面值粥１元，股本末总额100猾000元，跃发行价格每沉股１元，但杆母公司从第败三者手中购裕买该股票时锦，每股购买阵价格为１.财50元，该方项投资共支葡付1500辈00元。帮本例中，母捆公司的投资捎成本是15糕0000元庭，拥有被投屡资企业10饭0%股权，啊被投资企业饶的所有者权恼益总额为1抓00000皱元，二者的僚差额为50限000元，质母公司购进划该企业股票茫时编制的会型计分录为：胡借：长期股米权投资雪——隐股票投资（背投资成本）贤这波侵10000朝0召——晕股权投资差卧额行霞庙略及僻50000态贷：银行存莫款袍女干暂坑那惕门毫榴药15000惩0揪此时，母公酬司澡“谋长期股权投查资爬”庆账户的余额继是1500快00元，股形票发行企业锄即子公司总“告实收资本刘”添账户的余额脸是1000候00元，两屑者抵消后的务差额500乒00元在编找制合并会计没报表时即形羽成合并价差阻。洪合并价差的废计算副合并价差访＝母公司内炕部权益性投被资－被投资贪子公司所有殖者权益合计舟×聋母公司在子额公司的投资邮比例＝股权伏投资差额。并合并价差的瞒构成：抵根据《合并俘会计报表的亡暂行规定》胁，在我国合护并会计报表绩编制中，合姥并价差是相旨对于个别会够计报表的新如的项目，具挡体包括以下鬼内容：拘其一：是子原公司净资产托账面价值与沃公允价值的窝差额；承其二：是母嫩公司投资成爹本与子公司傅净资产公允庭价值的差额杰。烈其三：是企义业集团内部炒持有对方的想债券抵消时鉴，内部债券鱼投资额与应换付债券之间犬的抵消差额酒。依合并价差不点同于合并商李誉，后者只揪包括母公司纯对子公司投疼资成本高于赤子公司净资菜产公允价值财的差额，而姻不包括子公弓司净资产的蜂公允价值与蹲其账面价值欲的差额。垦在编制合并飞会计报表时骄，如果母公柔司对子公司死长期股权投齐资数额塘大于叶子公司所有平者权益总额低时，应编制鬼的抵消分录招为：党借：实收资雪本资本公积盈余公积未分配利润合并价差遥贷：长期股伙权投资本如果母公司牛对子公司长让期股权投资泻数额隔小于党子公司所有叠者权益总额蠢时，应编制螺的抵消分录咏为：张借：实收资兼本资本公积盈余公积未分配利润拣贷：长期股庆权投资合并价差六假定例４瓜—娃１中甲公司上2001年嚷12月31拔日毒“哥长期股权投怪资伏”拥项目的数额硬为3000氧00元，其愈他项目数额串不变，在合消并工作底稿问中应编制的军抵消分录为朵：竹借：实收资他本咽葡绝求棍聪2悼00000痛盈余公积胁来稿遣远个1见0000读未分配利润损冷饭到仓6钓0000比合并价差永白泻凡种窗30000倦贷：长期股踪权投资肥季始员姨30度0000动报表列示：侨合并价差属览于葡“混长期股权投叙资资”伞项目的调整膀项目，在编收制合并报表颂时，应单独津列示于合并横资产负债表纽中惨“胡长期股权投遇资博”暗项目下。睛对于子公司干之间的相互输投资，母公浇司应当比照脆上述作法，浪将权益性资秒本投资项目与的数额与相父对应另一子干公司所有者术权益各有关超项目中相应甘的数额相互京抵消。扰表4贪—踏1触些脾蛮蚂恶各甲公司合并淘工作底稿艇液注晶票让险统2001年妥12月31爆日稻尝剩么备赛仰单位：元零项目到脆饼甲公司脊乙公司歪合计数注抵消分录愚少数股权羡合并数途借方扒果贷方子利润表及利铲润分配表候主营业务收膊入宜主营业务成无本骄主营业务税披金及附加只主营业务利祖润长其他业务利苦润跑营业费用甘管理费用攀财务费用葱营业利润晴投资收益南营业外收入缘营业外支出呢利润总额谎所得税沸净利润斥期初未分配娘利润笛可供分配的梁利润末提取盈余公语积激应付利润书未分配利润倦30000书0博20000哑0横5000躁9缎5000阵5000聚20000理3000身3000耽74000扁15000紧0叉1000第22500善0捞50000脑17背5000旦9100扮18410侧0近18500晌55500雨11010张0暖25000溉0愚15000鸡0伴1000咬9恭9000开30000患10000蚕2000匹2000虫11500动0森0桌4000肌11900宪0册19000策10000壮0臣0磁10000布0蠢10000邀30000桌60000戴55000肯0炕35000著0远6000烘194杀000逃35000伤30000抱5000贼5000于18900锈0发15000霸0阀5000你34400纵0探69000拆27500挪0缓9100渣28410咬0凶28500杀85500缸17010孟0坏纱③暴10000绵0祥10000塑0俘10000芳0妨10000茄0槐④易10000离（1000盼0）角11000健0败③漆10000冲③匆30000铁③爽60000烫10000琴0炼55000纽0追35000岛0信6000片1畅9蒜4000渠35000优30000启5000放5000诉18900季0摧50000茅5000笑24400援0字69000殿17500大0猴9100推18410邀0芬28500扶55500掉10010塑0可资产负债表吵流动资产悲货币资金峰短期投资蠢应收票据译应收账款牧减：坏账准壤备脖应收账款净饰额露应收股利贵存货规长期股权投横资纽对乙公司投式资态合并价差护固定资产唐固定资产原誉价绿减：累计折胡旧法资产总计史流动负债衫应付账款颈应付票据寄应付利润卸应付工资险应付债券原长期借款迎负债合计完所有者权益箱实收资本娘资本公积燕盈余公积竿未分配利润乖80000萌10000闸20000厉50000迟5000客45000嫩40000父70000甜45000笑0栗27000忆0朗20000啦0构80000与20000秃85500鸡0芳20000纯10000谢55500跃5000连12000江0胜15000神0喘36050傅0唯30000茶0哀54400饭30000徐11010妻0撒50000浸20000腊20000曾20000丧2000摧18000番80000鸣50000悬15000战0眼10000伙25000遥40300棵0告20000岔10000缴30000悬3000挤20000容50000宾13300浩0件20000盾0前10000晴60000至13000够0顾30000障40000阵70000辜7000呈63000电40000掉15000偷0贵50000闯0拣27000歌0咬35000钟0来90000咱45000采12580洋00欲40000僚20000误85500闭8000税14000脸0掠20000粪0闷49350颠0宰50000网0阻54400祝40000掩17010闯0趁胖②绞30000舞30000爷①虚20000蜻0叹①捉10000食60000朽30000雁0众②争30000般①井27000隶0喉①去27000当0泼30000轿0肢④交10000怠（1000橡0）春31000尼0亲13000剃0旬30000佳40000匠70000锅7000第63000绣10000敌15000蹄0元23000威0随0印35000赠0坟90000元45000虚95幅９958狭000想40000牛2000协0件55500虹8000叹14000斧0受20000味0器46350老0础30000贩0鹿54400币40000茅10010蚕0鹰负债与所有衬者权益荣抵消发生额秆合计仓85500淘0掀40300门0介12580介00表30000候0帖41000靠0听10000纱41000乏0放95800都0伙2．母公司苹投资收益、数子公司期初层未分配利润膜与子公司本择期利润分配印、期末未分墙配利润的抵启消暗母公司投资捆收益乓是指母公司隔对子公司进品行权益性资称本投资所取穴得的投资收慨益，也就是蓬子公司各种贪收入扣除所召有成本、费追用和支出后堤的余额，与险母公司持股旅比例相乘的即结果。抵消原理拴（１）在全表资子公司的杂情况下，子益公司本期的排净利润就是贷母公司本期资的投资收益求，并已经计愁入了母公司没的净利润之凶中。合并报监表实质上是洒将子公司的业本期净利润诚还原为收入授、成本费用稠处理，那么扒必须将对母讽公司的投资纯收益予以抵痒消。杏（２）由于组母公司对子秀公司的权益霞性资本投资如必须采用权遗益法进行核矛算，子公司牵的个别利润罢分配表的期镜初未分配利乐润项目，作扑为子公司以辟前会计期间辰实现净利润星的一部分，芽必然已经包笑含在母公司冷以前会计期皂间的投资收常益中，即包覆括在母公司尽期初未分配南利润中。与差此相类似，宿子公司的期某末未分配利事润也必然包厌括在母公司阿期末未分配蝶利润中。因割此，必然将斜子公司期初项、期末未分以配利润项目俘予以抵消。使（３）由于迁合并利润分位配表是从整额个企业集团代的角度，反勇映对母公司制股东的利润衫分配情况，最而无需反映烟子公司对母升公司和少数艰股东的利润款分配，而子评公司的利润屿在母公司的讲投资收益及趣利润分配中召已有所反映脱，因此子公介司的利润分奔配各项目数谎额必须予以困抵消。敏由于母公司爸本期投资收斥益就是子公薯司本期净利砖润，可以说行母公司本期始投资收益和渴子公司期初舍未分配利润抵，就是子公牌司本期全部珠可供分配的祖利润，构成苗了子公司对搂利润的分配屠（包括向投凶资者分配利剃润、提取盈奴余公积）和微期末未分配更利润。所以弊，需要抵消蕉的母公司投渠资收益和子躺公司期初未专分配利润，坐与子公司本趋期利润分配串的各项目及突期末未分配己利润的数额慨是相对应的肾，也是相等概的，应将其颂相互抵消。疑在母公司拥饮有子公司全凭部股权的情妄况下：顺子公司本期逆净利润=母溜公司本期内烧部投资收益西子公司可供保分配利润的疏来源和利润嫌分配的去向占，可用如下河公式表示：子公司本期子公司本期 子公司期初 子公司本期 子公司本期 子公司期末 + = + +实现净利润 未分配利润 提取盈余公积 分配现金股利 未分配利润攻根据上面公项式，可编制雕的抵消分录谅为：鸭借：投资收刻益宗年初未分配份利润菠夫雁（子公司年担初未分配利社润）买贷：提取盈盏余公积浙镰骆（子公司提主取盈余公积述数）搞应付利润盲晃惰蚀（子公司应方付利润数）虹未分配利润嘉钥划（子公司尚渡未分配利润旷数）椅其中：年初梦未分配利润祸、提取盈余元公积、应付守利润、未分绪配利润在子堂公司的利润辞分配表中。补疗利投资收益有叼二个来源：屡（1）在母府公司守“贱投资收益钟——医对针××索子公司楼”肃项目中齐歪味冠储寒毕迁（2）计算帅得出防例４润—炊2补持计乙公司为甲委公司的全资誓子公司。本帜期甲公司从桥乙公司获得鼻的投资收益安为椅10棚万元，子公踪司期初未分否配利润为零恰，子公司本摘期提取盈余恭公积1万元梨，分配利润库3万元，期坝末未分配利辽润为6万元尾。教甲公司和乙黎公司应编制姐的会计分录回如例４漆—米1所示，在氏合并工作底峰稿中编制的舰抵消分录为栗：即（3）借：嫂投资收益努炭乘搁进开贞10000沃0即贷：提取盈负余公积嫁趴盈芳躲怨1复0000楼应付利润器仗菌卫查煌筹3天0000资未分配利润逃腊畅锅张具60000东如果本例中眯乙公司的期国初未分配利贺润为1万元糠，则子公司影年末未分配挣利润为7万党元，应在合睁并工作底稿刺中编制的抵挺消分录为：掏借：投资收昏益喝漫机膨匹累种依10000商0种年初未分配祖利润醉健脊推迹丈10000扔贷：提取盈摆余公积换欢页皮栗斧萌1夹0000狂应付利润料委紧贤笔奉立枣3数0000榴未分配利润污板隐吧晚毁苍7普0000茎3．盈余公毯积的处理饮在纳入合并龙范围的子公康司为全资子先公司的情况决下，子公司而当期计提的跨盈余公积，殖一方面反映蝴在利润分配丽表上，表示普子公司利润求分配的去向作；另一方面芦反映在资产苗负债表上，娱表示子公司撒盈余公积项奇目数额的增敏加。在编制凶合并会计报页表时，当将克母公司权益添资本投资与稍子公司所有联者权益项目元抵消时，已草将子公司盈捧余公积的数真额全额抵消浸。当将母公奸司内部投资族收益、子公馆司期初未分田配利润与子插公司本期利样润分配和期间末未分配利瓶润相互抵消争时，也将子买公司提取盈喘余公积这一子利润分配项瞒目全额抵消姑。但是，根指据我国公司左法的规定，鞭盈余公积（稍包括法定盈魔余公积和公严益金）由单渗个企业按照歼本期实现的苹税后利润计幕提。对于企庸业集团来说介，则是母公家司和子公司卫均要按照公跑司法的规定国分别计提盈枪余公积。为难了在合并资链产负债表和嘉合并利润分诸配表中如实卵反映子公司努当期提取盈吧余公积的数气额和形成的苦盈余公积的誉数额，必须菊将上述两笔桐抵消分录中公抵消的提取殿盈余公积的输数额和形成饭的盈余公积单的数额转回痛，借记都“彼提取盈余公雁积味”肢项目，贷记蚕“榆盈余公积久”见项目。潮例如，将例忠４押—烘2中子公司白提取的盈余仁公积进行调较整时，编制芝的抵消分录消如下：雪（4）借：焰提取盈余公钟积谜键斜培衰诉10000链贷：盈余公晴积聋躺缠贷脾室告特10000龄（调整分录么相当于将母厅公司一部分鼓未分配利润附转作盈余公老积，而不是愿将子公司未咬分配利润转影作盈余公积调，因为子公卡司的未分配射利润已全部谢被抵消了。抹）据将如上4笔狼抵消分录过粪入表4庸—循1的工作底地稿，计算出胡合并数。根叔据合并数即烘可以编制合寺并资产负债嫁表、合并利杨润表和合并孩利润分配表迅如表4滴—究2：也编制单位：绑甲公司娘扬币弯携饱合并资产负业债表波甜绒洪展呈２００１年桐１２月３１隙日前败溉刻博单位：元咳资产么年初数廉年末数您负债和所有谋者权益岸年初数启年末数肆流动资产病流动负债句货币资金夫13000驻0遮短期借款剃短期投资催30000贿应付票据蛇40000至应收票据轮40000矛应付账款由20000专应收账款贵70000终预收账款鸦减：坏账准松备升7000承应付工资绪8000拢应收账款净悉额忘63000伤应付利润畜55500田预付账款者应付福利费美应收股利连10000仔其他流动负递债草其他应收款阳存货哥15000的0无流动资产合积计逼42300职0随流动负债合左计嫁12350宫0相长期股权投稿资表长期负债洋长期股权投栏资房23000威0帐长期借款督20000拥0聚对子公们司投资落应付债券禁14000岂0按长期债权投沈资素长期应付款电合并价差选长期负债合点计被34000私0舅固定资产烘负债合计循46350腥0落固定资产原环价虏35000财0闯少数股东权寸益拆减：累计折沸旧眯90000披所有者权益惑固定资产净徒值脾26000玉0郊实收资本真30000插0讨在建工程砌资本公积短54400份固定资产合研计枕26000育0盆盈余公积通40000右无形资产宗45000睁未分配利润练10010悲0等其他资产凉所有者权益料合计哑49450半0世资产总计生95800迹0乖负债与所有猛者权益总计乓95800羡0催合并利润及耍利润分配表帮编制单位：沟甲公司浴坟缎２００１年醋合香谊教单位：元箱项目猾上期累计数葵本期累计数粉一、主营业刃务收入钟55000令0辜减:主营业兄务成本电35000关0网主营业务税固金及附加径6000疏二、主营业暮务利润司19400抬0俱加:其他业瓣务利润聚35000煌营业费用筐30000迈管理费用届5000停财务费用锹5000刊三、营业利辅润廊18900习0饿加:投资效挎益大50000持补贴收入弯营业外收入脖5000姑减:营业外烫支出赤以前年度损者益调整浙四、利润总晚额艳24400翁0冶减:所得税橡69000丛五、净利润弱17迁5000俯加:年初未婶分配利润侦9100呆盈余公积转扶入么六、可供分刊配的利润柴18410资0肌减:提取盈箩余公积厦28500井应付利润绳55500部七、未分配草利润因10010脚0阔（二）对子保公司拥有部危分股权的合威并会计报表芹的编制灿1．母公司胜对子公司权残益性资本投派资项目与子座公司所有者伴权益项目的全抵消：课当纳入合并约范围的子公洗司为非全资给子公司时，研应当将母公抄司对子公司味的权益性资传本投资的数肝额与子公司泳所有者权益给中属于母公谈司的数额抵胀消，子公司育所有者权益彼中属于少数蠢股东的份额蛾，作为少数占股东权益处初理。编制的凯抵消分录为谣借记混“沸实收资本肢”层、膀“垦资本公积淡”垦、众“钻盈余公积食”皱和版“曾未分配利润潜”膜项目，贷记被“器长期股权投厉资灵”刊和耽“宪少数股东权铁益鲁”间项目。董例４精—抗3湾协假设例４抖—美１中的甲公具司２００１商年1月1日维对乙公司投酷资16万元贩，只拥有乙友公司蛋80洽％的权益性药资本。盖根据上例的鸦资料，甲公茄司（母公司狐）狗“溪长期股权投阳资撑”德和螺“组投资收益栗”膀账户的余额雄变化情况如煤下：急长期股权投乏资恰—粪乙公司服占巡塌投资收益丽２００１年值1月1日余罢额援珠挂详熔帮16000库0丧吓互朗倾电0渣加：200蛋1年根据乙算公司的净利刮润确认的投惠资收益傻炎侍迷80000耍渣税捎点80000耐减：发放的酸股利（或利钳润）奥暴提薪嫂冻缘来穴24000足２００１年架12月31仓日余额抄脱体弊窝辱21600串0潜滩煎薪枯80000旺２００１年薯12月31鸣日甲公司应虫编制的会计作分录为：临借：长期股料权投资蛋—竿乙公司笛阴青汇球80000傍贷：投资收霜益胞闹术三慕级窑饼80000鸽借：应收股牢利严衰贸絮摔歌柜扛24000副贷：长期股涨权投资虎—逼乙公司珠座柳毯胞24000缩乙公司编制选的利润分配哄会计分录为池：寄借：利润分隙配罚—公提取盈余公改积阀剑法供10000背—许应付利润维飞魂穿任30000到贷：盈余公栽积补晚箭蝇残返申探10000祖应付利润备脂奋跑稀渔偷走30000榜借：本年利烦润屠蜂锈充茎燥枣10000胆0坛盛沸井五弄贷：利润分它配凡——兴未分配利润任扎误10000逼0帖借：利润分谱配立——塔未分配利润渴醉瞎40000引纪介害叼情贷：利润分副配共——教提取盈余公攻积拿抖收10000再短页佳唤夹萍喝盈——绒应付利润字赌椅爬30000甲公司：余：余：16000080000 80000 24000 24000 年余：216000投资收益 长期股权投资—乙公司 应收股利乙公司：盈余公积盈余公积 利分—提取盈余公积 利润分配——未分配利润 本年利润应付利润 利润分配—应付利润10000 10000 10000 10000 100000 10000030000 30000 30000 30000 余：60000仆在合并工作斩底稿中编制命的抵消分录中为：双（1）借：胃实收资本智裳泰偿沙筝2散00000危盈余公积湖剖纪邀知考典1玩0000俱未分配利润队恳此祖弄畜6帆0000邻贷：长期股倒权投资旋制宰壤路电21600利0鲜少数股东权店益两卫林钞复田54000命(锯270扮000宾×搁20%狐)陪（2）借：苏应付利润湾眼材槐灵舟24000镰贷：应收股酒利巧晌脸袜趟悦债24000惭少数股东权贫益仍（１）板含义流：反映除母丹公司以外的扫其他投资者住在子公司中坐的权益，表影示其他投资创者在子公司输所有者权益筝中所拥有的跃份额。网（２）禁少数股东权采益的计算做少数股东权气益＝子公司棉所有者权益切合计而×喝（１－母公票司在子公司唯投资比例）掘（３）钥报表列示留：在雨“游负债驾”响类项目与流“抓所有者权益犹”土类之间单列传一类反映。腾母公司对子逝公司拥有部铺分股权时，耕如果母公司债对子公司长应期股权投资叉数额与子公次司所有者权唯益中母公司赵拥有的数额熟不一致时，缠其差额应作芝为词合并价差发处理。刃当母公司对阀子公司长期序股权投资数峡额大于子公鞠司所有者权以益中母公司破拥有的数额叶时，应编制性的抵消分录患为：借记胀“遣实收资本戚”蓬、平“础资本公积众”酱、赶“治盈余公积牛”负、数“沸未分配利润蹲”惩和射“部合并价差铃”风项目，贷记推“合长期股权投甜资外”谅、熟“虎少数股东权蓝益摄”刮项目；随当母公司对告子公司长期谁股权投资数造额小于子公阔司所有者权王益中母公司迁拥有的数额版时，应编制过的抵消分录狮为：借记滋“绝实收资本匀”总、症“蹄资本公积森”溉、闸“剩盈余公积腾”骑、著“稻未分配利润蛛”思项目，贷记浓“脑长期股权投调资驰”汪、妇“垒少数股东权扒益湾”模和报“黎合并价差格”卫项目。疤假设例４喇—艺３中的甲公伶司拥有乙公奴司客80椅％的权益性仆资本，对子充公司的权益破性资本投资保为改23巾万元。惭在合并工作值底稿中编制远抵消分录为留：东借：实收资散本败壤已努况吼2庆00000下盈余公积经牢宅涝哀畏1初0000搬未分配利润遮晕园滩胖6稠0000断合并价差牺移稀局漏藏14000覆贷：长期股带权投资邀宜终旦炉23000播0太少数股东权忍益深穴傅存妖54000笨假如甲公司辆对子公司的惭权益性资本哀投资为19岩万元，则在痕合并工作底丙稿中编制抵砖消分录时，劝借：实收资姨本检旧拆屈押壶2律00000柏盈余公积跪随埋辽烂娇1残0000污未分配利润段参博欢酱6姥0000蹦贷：长期股丛权投资肾业芦贵蝶19000诵0朴少数股东权娃益匆搞换黄围54000董合并价差论唐祸荷乘蔽26000撑2．母公司保投资收益和蒜子公司期初躺未分配利润福与子公司本蓝期利润分配责和期末未分腹配利润的抵榜消根在非全资子片公司的情况搜下，子公司蹲本期的净利搞润包括母公通司本期的投守资收益和少逐数股东收益辨两部分，应孤将母公司的群投资收益和葱少数股东收粱益还原为各耀种收入和成居本费用支出判，编制合并统会计报表时供，要把母公患司对子公司胃的投资收益残和少数股东蚊收益与子公购司本期利润跪分配项目予百以抵消，编电制的抵消分灭录为：琴借：投资收验益艘揉皇渐情夸（子公司本压年净利润某×投母公司投资暮%）霸少数股东收且益怕意科秋胸（子公司本妥年净利润父×汁（1-母公吐司投资%）驴）宁期初未分配邪利润芽闸蛋辟（子公司年蜂初未分配利恒润）便贷：提取盈理余公积洲姐步伶秀除（子公司提弓取盈余公积抱数）速应付利润脏叫挥祥容芹傲（子公司应芝付利润数）估未分配利润轿革此皇菊说（子公司尚亩未分配利润图数）蝴其中，少数戏股东收益应区当在合并利棕润表中单列嫂“殊少数股东损词益项”捐项目，在猴“说净利润饥”螺项目之前列裙示。匀根据例４拘—葛2的有关资阔料，假定甲揉公司拥有已效乙公司80揪%的股权，弱甲公司和乙柏公司编制的技会计分录见跪例４搂—身3，合并工汪作底稿中编放制的抵消分筝录为：伪（3）结粥借：投资收还益搬秆志流骤晋夜萍8梦0000爷（1000料00筐×圣80%）匀少数股东收碧益若青贫凶偶桑蛾20000抄（1000良00麻×拐20%）老贷：提取盈身余公积比爸嘴毫突赠宰1液0000目应付利润算驼啊裤海丝删野3寸0000貌未分配利润匠否愤匹反胜牺60000盆如果本例中驴乙公司的期夜初未分配利给润为1万元璃，则子公司赛年末未分配弱利润为7万未元，应在合欣并工作底稿纳中编制的抵巩消分录为：约借：投资收打益绑罢狭快牺认厌庄10000愚0撕年初未分配倾利润励政羡法锦植10000茎贷：提取盈瓦余公积漏淘影碧药愉科1晚0000贯应付利润茧虹誉文鼻宋挖仔3违0000宽未分配利润贷逆酸想壶桨招7粒0000俭3．盈余公谦积的抵消修如前所述，烂在上述将母傅公司投资收称益、子公司型期初未分配患利润与子公淘司本期利润枝分配、期末什未分配利润锈相互抵消时绸，已经将子然公司本期计筐提的盈余公玻积全部抵消沃。但是，根左据我国公司值法的规定，通盈余公积（极包括法定盈权余公积和公揉益金）由单年个企业按照芹本期实现的足税后利润计绪提。对于企简业集团来说洋，则是母公酿司和子公司忍均要按照公穿司法的规定见分别计提盈件余公积。当微子公司是非苍全资子公司罗时，母公司瑞对子公司的胁投资收益已赶作为母公司到计提盈余公钉积的基数而产计提了盈余飞公积。所以暮，从企业集教团的角度出壤发，必须将屿前面抵消掉恒的子公司本湾期提取的盈字余公积中母疗公司所拥有吵的份额予以姑恢复，这样骤才能在合并殊资产负债表伶和合并利润蒸分配表中如径实反映和揭级示企业集团闯盈余公积的厦增加、利润德分配的增加箩与可供分配肾利润的减少瞎。牲编制抵消分婚录时，应当器按照子公司到本期提取的龟盈余公积中胃母公司所拥些有的数额，碍借记立“块提取盈余公盘积日”广项目，贷记钳“草盈余公积骡”屑项目。海例４－４将即例４狂—餐3中子公司晚提取的盈余狐公积进行调曾整时，编制悬的抵消分录瓦如下：霉（4）借：通提取盈余公丰积乌园维查悼周8000旨贷：盈余公醒积侵苏废刊房管耕抹8000判甲公司对乙炊公司拥有8承0%股权的断情况下，合浪并工作底稿票、合并资产组负债表、合同并利润表和挪合并利润分蛮配表略。代以例４疗—到3为例，与亡拥有全部股帮份相比，合伏并工作底稿成中下列项目弓的合并数额务发生了变化截：毅长期股权投俭资：284宾000（5绸00000勒-2160梦00）纤盈余公积：件38000驻（400剖00-10借000+8捏000）绩应付利润：担61500时（85纪500哄—冬24000三）狐投资收益：倒70000爱（1500律00-80讨000）翁提取盈余公估积：265殖00（28垦500-1折0000+仇8000）培未分配利润死：1021蚂00（17矮0100-志60000锤-8000念）减少数股东权遮益：540骨00椒少数股东收扫益：200只00务股权取得日距后连续各期扩合并会计报燕表的编制糟在首期编制呼合并会计报获表时，已经火将企业集团宵内部由于股厦权投资产生血的母公司长闷期股权投资宁与子公司所刷有者权益、护母公司投资巡收益与子公回司利润分配骆项目等进行纱了抵消。但型是，这种抵绍消仅仅是在若合并工作底词稿中进行的壁，并没有相脚应记入企业屡集团母公司嗽及各子公司揭的账簿之中塔。因而，这迟些企业在以奉后年度仍然涛是以没有反碌映抵消情况玩的账簿记录正为依据编制怖个别会计报诊表的，而合丹并会计报表宏还是要以这勒些个别会计经报表为基础附编制。所以巩，在第二期逢以及以后各母期连续编制柜合并会计报希表时，就不烦仅要考虑本屡年度企业集径团内部新发天生的股权投区资事项、本胀年度利润分弹配等对个别疤会计报表的杯影响，还要候考虑以前年母度企业集团激内部业务对应个别会计报氏表所产生的义影响。假定固母公司与子棵公司之间除视了股权投资冶及其股权投俱资所引起的使利润分配以术外，没有其扑他内部交易样事项，则在旬连续各期合唇并会计报表检的编制中需寻要抵消的事题项是合并提袖取的盈余公歌积。寿一、对子公含司拥有全部弄股权的合并艇会计报表的裹编制猫连续各期编舍制合并会计躁报表的情况睡下，如果对掌子公司拥有枝全部股权，夸在编制抵消特分录时需要居处理两个问脱题，东一个是对当秘期事项的抵衔消，另一个笼是对以前年族度事项的抵腰消。贱（一）母公株司对子公司戒权益性资本畜投资项目与安子公司所有仪者权益项目溜的抵消子母公司对子猫公司的权益车性资本投资何，在母公司糖的资产负债株表上表现为闯长期股权投雷资项目，在茫子公司的资友产负债表上娱则表现为实堆收资本及其桶他所有者权同益项目。在套连续各期编始制合并会计絮报表时，仍捉然需要以合垦并当年母公芹司及所属子劝公司的个别仙会计报表为份基础，将母晶公司对子公摊司的权益性络资本投资项宇目与子公司铲的所有者权凉益项目全额前予以抵消。俭例４盼—矮５毯甚阅根据例４减—呆１的有关资器料，200筋2年乙公司顽当年实现利后润2000傻00元，按滩净利润的1叮0%提取盈兴余公积，宣吼告按净利润妨的30%向籍投资者分配航利润。劳根据上例的珍资料，甲公布司（母公司织）搭“紧长期股权投真资圆”炮和握“平投资收益柄”墙账户的２０迷０２的余额撤变化情况如斤下：台长期股权投洁资伸—萌乙公司顷悦拖时投资收益纯2002年皮1月1日余喇额底盼球嘴杆绑依27000肌0匠恨夺进计蒙0房加：200棉2年根据乙鹅公司的净利地润确认的投声资收益钩寿怪初20000创0突氏额格冶20000版0饥减：发放的妈股利（或利弄润）坊沸省翼病碗闹欠泳60000膊2002年地12月31窗日余额牛蚀稀吃撑磨41000抹0气袄姜隔隆20000隐0宅2002年录12月31驼日甲公司应肉编制的会计推分录为：裙借：长期股渗权投资名—等乙公司受剧男庙轰双20000低0住贷：投资收尝益锄秒另捧德咏涌恒节20000事0截借：应收股辜利揉古象突碍喊普催歼60000闹贷：长期股援权投资后—端乙公司物译权俗梯俩60000陆乙公司编制潮的利润分配旨会计分录为额：训借：利润分蜓配辈——乳提取盈余公鲜积顷哄售捞战20000去——继应付利润按肝迹照视勉60000雪贷：盈余公资积绑偿斧湾楚箱仆优给20000限应付利润虑千赠郊科楚梨肚槐60000慈借：本年利宜润科错俯狗慈啦总20000魂0渠佳胳仪毁啄贷：利润分胆配低——毯未分配利润积溪盘20000垃0寺借：利润分舍配勇——喇未分配利润愧漫们80000师声追址竖末贷：利润分析配狼——崖提取盈余公部积申项社20000棚品践逃老谷腥材六——市应付利润季迈佩渐60000甲公司：余：270000余：270000200000 200000 60000 60000 年余：410000投资收益 长期股权投资—乙公司 应收股利乙公司：盈余公积盈余公积 利分—提取盈余公积 利润分配——未分配利润 本年利润应付利润 利润分配—应付利润余1000020000 20000 20000 20000 余：60000 200000 20000060000 60000 60000 60000 余：180000估表4剖—毁3晌社加抵猴姨靠甲公司合并笑工作底稿犬杆吗律梅皆跌符200霸2芦年12月3浅1日翅剧医括管庄滩单位：元谱项目刻甲公司刑乙公司陵合计数推抵消分录娱少数股权炒合并数弄借方邮贷方挽利润表及利并润分配表插主营业务收至入祖主营业务成尊本作主营业务税备金及附加正主营业务利召润续其他业务利刷润佩营业费用追管理费用另财务费用允营业利润侵投资收益回营业外收入线营业外支出掠利润总额腰所得税冰净利润盈期初未分配蜡利润年可供分配的赌利润娃提取盈余公屠积叹应付利润漂未分配利润锐4盛00000集3牛00000羡5000伟9标50未00刺5000盯22000脏5600构24泉00肥7陆0热000煌20蚕0000瓦1000充271秤000闻5餐1养000巾220易000桃11010浴0绢3301遵00寒220暂00冲660负00笋242知100绑32船0000贼1井5陪0000垄5000宇165鹅000订60000胁8000富2000垄2000宝213针000索0蓬16000昨22疤9000色2屠9000奖20000游0树60000波26000释0睡20000守60000荒18000扇0披72悲0000违4伤50000袜10掘000扭260千000小6丸5000滋30000笼7600轻44棉00会283额000苹20驱0000代17除000押500敲000建80聋000葵420军000冬1701麦00乒5庸9造0填100族420早00予1260近00惊4蚕2达2理100胜③席2莲00000颗2临00000匀2威00000流③牲6氏0000症④觉1半0000是④音2逝0000飞（断30胸000）璃③柏2叠0000犹③卷6侍0000乏③盐18球0000缠72000羽0朵4缸50000幅10堪000初26000狡0筐65000劳30000信7600猫44猛00铅28300伏0阶0那17胆000起300疤000暑80攻000漏220终000宽1001丝00恳320灾100讨420佛00时660阳00下212腾100嫂资产负债表株流动资产似货币资金膏短期投资联应收票据滋应收账款却减：坏账准刊备刻应收账款净家额步应收股利沈存货层长期股权投庆资负对乙公司投迟资意合并价差伏固定资产原旧价港减：累计折三旧沿无形资产昨资产总计陡流动负债方应付账款它应付票据脉应付利润窗应付工资牙应付债券啦长期借款切负债合计估所有者权益富实收资本领资本公积纸盈余公积艺未分配利润挽10互0000诞10000教20000食50000骤5000存45000瓦80000咱7道5爽000和55000警0坏41000们0史2000刑00腹80000旬20000必10200项00置5笑0000谊10000招60000志63700暴12000迅0壁678制00茫37150甚0系30000赢0此54400害52坦000重24210星0遍70000迎30000挡20000填30000志2000舱28000奖90000尝60000重22000蜜0慕6000多25000娃537蔬000愚20000遭10000衬30000票3000惧20000间44易000祥1次27喇000命20000第0友30000丛18000万0咸1痰7横0000氧40000底40000英80000血7000绿73被000浪80000寄1税65父000要61000告0锐41000荡0滔42000俘0对86000忠45000墙15健57鸽000坛7纠0000父20000联900用00裤6670灰0独14000毙0鞭11180质0荣498蚊500院50000蚕0坊54400蛇82000流4221呜00误②眯6币0000洒30000扯①售20000宪0锦①璃30000鹿①腥18000过0眉②免6却0000汽①州41秒0000爱①腾41000古0带47筛0000伴④侨2局0000盯④露1蓬0000泊（继3撤0000）莲1古7必0000驰40000盐40000描80000待7000佩73000芹2骆0000倍1牵65稼000苦2搭0旁0000慎0牧42000龙0疼86精000鸣45000犬95围９钉1087芦000床7传0000献20000旗300谁0址0响667荒00伟14000爱0欧1118菠00剑4985蜻00梅30000椒0取54400塌8200育0域2121霞00保负债与所有毫者权益犯抵消发生额炮合计荷10200会00插537渠000仇1557惜000醋1087叔000苏在合并工作粥底稿中编制换的抵消分录抹为：侮借：实收资看本光隔民交鱼榜它偏2嫂00000呜盈余公积饰歌茧牙按妨跪奸3奶0000捐未分配利润击膛街过叨价滔18棕0000启贷：长期股泳权投资弃拍构驰若屑性巧41000振0棍（二）母公谣司投资收益脂、子公司期便初未分配利昆润与子公司层本期利润分芽配、期末未摊分配利润的受抵消均如前所述，敏在对子公司第拥有全部股亩份的情况下溉，子公司的粘本期净利润艺就是母公司折的投资收益瓣，而母公司俗的投资收益木已计入净利众润之中。为拿了消除重复处计入母公司号净利润的子因公司净利润而，编制合并奶会计报表时果，首先，必则须将母公司梳对子公司的沃投资收益予娱以抵消；其淋次，由于子由公司上期净懂利润中未分涨配的部分，碗母公司已在妖上期计入了汪其长期股权哭投资和净利吊润（或其它欠所有者权益井项目之中）选了，因此，饲编制合并会念计报表时，谷还必须将子菊公司的期初稿未分配利润油予以抵消；睁由于上述内挽容构成了子弃公司可供分考配利润，即讲等于子公司浆提取盈余公凑积、分配给槐投资者利润陷等利润分配膊各项目的数零额和期末未处分配利润的盆数额，因此爷，子公司的崭利润分配项永目也必须予饥以抵消。按祖照这个原理逆，在连续各袭期编制合并终会计报表时颗，仍然需要捎以合并当年棋母公司及所同属子公司的鸣个别会计报作表为基础，尊将母公司投撕资收益、子番公司期初未书分配利润与糕子公司本期荡利润分配、悦期末未分配碑利润予以抵嚼消。考例４锡—夜６饱纸两根据例４存—荷５的有关资贼料，甲公司秃和乙公司应乞编制的会计怀分录如例４铃—爬５所示，乙训公司的期初袍未分配利润灭为6万元，爆子公司年末物未分配利润旁为18万元役，在合并工飘作底稿中编查制的抵消分吗录为，诱借：投资收功益蝴支锁在遭裕禾宋2兰00000稼期初未分配专利润叹葵选隙炕梢60000泄贷：提取盈咽余公积当秃存喜远晚解兼2双0000忌应付利润洗休先应虏仿尊挨谋6就0000把未分配利润柄部痕羽骆歪坊浙18肾0000奏（三）盈余刮公积的抵消划根据我国公掀司法的规定都，盈余公积纠（包括法定暑盈余公积和盯公益金）由孩单个企业按祝照本期实现容的税后利润跟计提。对于棍企业集团来厉说，则是母错公司和子公校司均要按照坛公司法的规星定分别计提储盈余公积。昂子公司当期昨计提盈余公棍积作为整个委企业集团利施润分配的一件部分，应当旺在合并利润填分配表中予酬以反映和揭压示。另一方饥面，子公司劈当期计提盈决余公积作为丑子公司利润千分配的结果俊，已经形成牢子公司内部踢的积累，从俊而也形成整欠个企业集团脂内部的积累挑。为了准确谁反映企业集燃团内部提取冬盈余公积、锈内部积累的凉情况以及集涌团未分配利侧润情况，必叮须将子公司闸提取的盈余趋公积作为企震业集团提取味盈余公积的绩一部分予以担反映。因此柏，在合并会充计报表中必云须再通过抵鬼消分录将已阁经抵消的提膏取盈余公积进的数额调整情回来，既调峡整合并利润盯分配表中提启取盈余公积绪的数额，也姑调整合并资碰产负债表中瘦盈余公积的皇数额。石子公司当期撒提取的盈余革公积，一方抄面反映在利雹润分配表中丢，表明子公韵司当期实现绣利润的去向像；另一方面驱反映为资产怜负债表中盈欢余公积项目效的数额增加鸦，形成企业燕内部积累。浆在将母公司温权益性资本晚投资与子公惜司所有者权反益抵消时已烫经将盈余公自积的数额全羡部抵消，在骂将母公司投荡资收益与子价公司利润分锤配项目抵消退时已经将包饥括子公司提凤取盈余公积柴在内的所有痛的当期利润械分配项目抵慢消。为了在励合并会计报久表中反映子城公司提取盈携余公积数额臣及其形成的坦盈余公积数泳额，必须将叹上述抵消的讽提取盈余公阵积数额和盈猪余公积的数灿额予以冲回咽。因此，进陆行抵消处理闻时应当按照折当期子公司妥提取盈余公祥积的数额，缴借记名“虚提取盈余公纷积踢”腰，贷记世“蠢盈余公积显”阿。对这一抵斑消分录，实叶际上可以理很解为在编制尘合并会计报钥表时，站在动企业集团的揪角度比照子秒公司当期利摄润分配中提主取的盈余公例积数额重新凑提取一次盈均余公积。群在纳入合并旅范围的是非寻全资子公司指的情况下，株子公司当期炸提取的盈余邮公积有一部蓬分是相对于寨少数股东本后期收益提取佳的，在将母抽公司权益性介资本投资与耀子公司所有迹者权益抵消倚时，只是将准母公司所拥套有的份额进艳行了抵消，意至于少数股仪东所拥有的愁份额则作为屯少数股东权否益单独列示穷。因此，在脸纳入合并范润围的是非全屈资子公司的自情况下，只沈能按照子公怕司当期提取怎的盈余公积尾中母公司所搜拥有数额，什调整合并会锄计报表中盈王余公积的数承额。进行抵捎消处理时，购应按照子公练司当期提取区的盈余公积乖中母公司所困拥有的数额湖，借记押“居提取盈余公器积矛”攻，贷记本“伟盈余公积骂”绸。峡赤子公司资产轿负债表中的不盈余公积是梯其设立以来坦历年提取盈营余公积的累凤计数。对于森其个别会计淹报表中盈余翼公积的数额砖，可以分解陆为：耳以前年度提冰取的盈余公妖积：是与以软前年度利润男表中动“澡提取盈余公领积爪”沈的累计数额炉相对应的。殖见表4辨——喘1、4洲——漫3然本年提取的班盈余公积：摆与其个别利骗润表中都“织提取盈余公雁积辩”服项目相对应爪的。见表4缎——光3象为此，在编崇制合并会计蜻报表时应当标分别本年提横取的盈余公葛积和以前年灾度提取的盈到余公积进行验抵消处理。讽以前年度提亭取的盈余公婆积是以前年驻度每期提取段盈余公积累睛积的结果，咱即个别资产挨负债表中期蒸初盈余公积味的数额。见暂表4涨——峰3航子公司以前贞年度提取的陈盈余公积与削子公司当期示提取的盈余源公积相同，蓬应当视为整秤个企业集团撕提取的盈余冰公积，以此孕调整企业集哲团整体的合莫并盈余公积键的数额。上竹一会计期间丰（2001蚀年）子公司联提取的盈余美公积（10丢000元，慢见4肿——喷1），在编初制合并会计穗报表时已经亡进行抵消处最理（P60丹页），抵消帜处理的结果恼是减少合并阳会计报表中总未分配利润最的数额，从她而直接影响科到下一会计解期间期初未橡分配利润的得数额。在以昨母公司和子信公司个别会钻计报表中期搁初未分配利槽润的数额为扣基础编制合芬并会计报表皮时，则必须景对个别会计贱报表中的期纱初未分配利奥润的加总数肃额进行调整具。为此，必晨须按照子公樱司以前年度坛提取的盈余刑公积的数额瓦，调整合并我期初未分配论利润（见表恨4放——残3），从而贪使合并期初韵未分配利润君数额与上期矿合并期末未职分配利润数的额相等。在知合并工作底砌稿中编制的寒抵消分录为旗，借记权“芬期初未分配头利润帆”剑项目，贷记善“昼盈余公积齐”险项目。蹦例４亭—蔬７煎许寇根据例４顿—丰１和例４怖—投５的有关资健料，乙公司积2002年族12月31裹日的资产负进债表中，雪“篮盈余公积荡”渴项目的余额耗为3000招0元，其中遮，2001芒年提取了1棉0000元菜，2002体年提取了2枯0000元锯，编制20乒02年合并争会计报表时传应编制的抵勺消分录为：嚷（１）抵消膀子公司当期绳提取的盈余涂公积，魂借：提取盈闯余公积挥晶讲煤珠狼俱200到00漆贷：盈余公胁积广浅侄住败蜘河敬200金00眯（２）抵消沟子公司以前达年度提取的绸盈余公积，枯借：期初未群分配利润帽陷蜜造游晶100扑00扯贷：盈余公爷积克搂装隶窝钓恐叮100爱00钉二、对子公校司拥有部分嘴股权的合并惠会计报表的蹄编制响（一）母公索司对子公司允权益性资本宣投资项目与惜子公司所有串者权益项目倘的抵消：慈在连续各期雕编制合并会乓计报表时，掏仍然需要以敌合并当年母栽公司及所属忌子公司的个绣别会计报表渡为基础，将务母公司对子高公司的权益镰性资本投资辫项目与子公歉司的所有者碑权益项目中厅属于少数股久东的份额予叙以抵消，将杏子公司所有晓者权益中属仁于少数股东店的份额，作败为少数股东火权益处理。承编制的抵消拥分录为：借昌记吩“腊实收资本弃”馅、龙“糊资本公积测”自、统“破盈余公积泰”山和控“闲未分配利润识”橡项目，贷记歇“莲长期股权投庆资时”惰和稼“夜少数股东权尊益禁”奔项目。殖例４增—吓８按脑垮根据例４默—祖５的有关资芦料，假定甲票公司200泰1年1月1姨日对乙公司俊投资16万故元，只拥有授乙公司秃80盈％的权益性狭资本。20叛02年乙公密司当年实现弊利润200骂000元，崇按净利润的捐10%提取垦盈余公积，再宣告按净利肚润的30%将向投资者分火配利润。来根据上例的功资料，甲公药司（母公司竹）胡“砖长期股权投凭资躺”只和蹈“促投资收益胀”慈账户的余额粒变化情况如圈下：再长期股权投议资发—俱乙公司肃库夏永投资收益引２００２年巩1月1日余脂额亡戒菠琴姐市21600俘0焰室脉谁这烈0陪加：200其2年根据乙鸽公司的净利兆润确认的投什资收益取盗虾斯16000窃0尼白朽牲晃16000肚0狗减：发放的支股利（或利呢润）跨压窃虹曾讨阿特唤48000锁２００２年牙12月31新日余额望哈升燃舰习32800刚0抗鸦哗芽蓬16000绸0经２００２年睁12月31瘦日甲公司应树编制的会计鬼分录为：馆借：长期股针权投资忠—心乙公司赏芬卫拉炎贿16000习0息贷：投资收欠益纵捐聪损缓勉俱丸刚16000央0蝴借：应收股拥利姓宗胶旋挖漫刮番盐48000脱贷：长期股近权投资篇—固乙公司警带伟腊针渠48000锦乙公司编制根的利润分配盲会计分录为纯：缴借：利润分慰配扩—协提取盈余公霜积鼠涂诉治20000猎—抽应付利润垄快烧律温60000影贷：盈余公巩积萍探图含寻绵际慨20000日应付利润户椅刷住塑惠轮址60000括在合并工作炮底稿中编制膨的抵消分录政为：竞借：实收资么本晨幅浩臂肠期温2许00000箭盈余公积牺凶秧饰座上愈3洋0000申未分配利润捎四并散遭车18琴0000重贷：长期股咏权投资盐蓄纳寄罪纹杨32800碰0巾少数股东权听益啄戏吼者仁副甩82000性（二）母公越司投资收益已、子公司期港初未分配利赢润与子公司拴本期利润分鱼配、期末未厦分配利润的秀抵消况在连续各期境编制合并会塞计报表时，阿需要将母公识司的投资收挖益和少数股客东收益还原竟为各种收入公和成本费用势支出，以当悲期母公司及胃所属子公司评的个别会计武报表为基础叶，把母公司端对子公司的古投资收益、符少数股东收葱益以及子公赵司期初未分嗽配利润与子聚公司对利润醋的分配及年丝末未分配利比润进行抵消巧，少数股东团收益则应当荷在合并利润棉表中单列琴“虚少数股东损临益熄”捏项目，在诞“羊净利润础”尺项目之前列迎示。状根据例４汉—汁８的有关资烫料，假定甲赢公司拥有乙绒公司80%浆的股权，甲垃公司和乙公用司编制的会酸计分录见例见４拉—典８,偏司乙公司２０姐０２年年初残未分配利润骡为6000皇0元，在合椒并工作底稿肢中编制的抵点消分录为：长借：投资收抄益猜揪雪水公符质球16栏0000都少数股东收级益浩点共抄耀计荡4高0000旋期初未分配筑利润孝剖权泛残丝60000忽贷：提取盈视余公积芬巩头鼻许旨智邮2现0000想应付利润奔疼含部间嚼永脏橡6泥0000储未分配利润沾根仙拒事睁溜草18兴0000切（三）盈余像公积的抵消淡在第二期和桌以后各期编铃制合并会计留报表时，同触编制首期合材并会计报表兵一样，需要床将子公司当剩期提取的盈野余公积抵消峰，再按照母粱公司拥有的极数额进行调中整，将其恢廊复。而第二泊期和以后各舟期的盈余公合积中，除了颗本期计提的牲部分外，还贞有以前各期姓累计计提的程部分，对于倘以前各期提艺取盈余公积叛累计的结果址，也应当进狂行调整。所啦以，在编制免合并会计报著表时，必须毛一方面将前兵面抵消掉的巴子公司本期三提取的盈余客公积中母公搅司所拥有的守份额予以恢暗复，另一方撇面，按照子稻公司以前年离度提取的盈梨余公积中属零于母公司的油数额予以恢粒复，调整增喝加合并会计勤报表中盈余搏公积的数额叶，调整减少讨合并会计报宅表中未分配成利润的数额僻。这样才能岗在合并资产深负债表和合划并利润分配金表中如实反番映和揭示企搭业集团盈余师公积的增加折、利润分配酿的增加与可阁供分配利润损的减少。编夕制抵消分录剖时，应当按瓦照子公司本触期提取的盈样余公积中母钩公司所拥有删的数额，借昂记巴“胡提取盈余公变积名”槽项目，贷记霸“隔盈余公积完”国项目；按以卸前年度提取徒的盈余公积最中属于母公低司所拥有的风份额，借记滤“白期初未分配解利润权”佣项目，贷记砖“杜盈余公积懂”性项目。经例４昌—装９颜“剩盈余公积购”天项目的余额啦为3000糠0元，其中战，２００１促年提取了1弟0000元尺，２００２裂年提取了2笛0000元饭，甲公司对旁乙公司拥有晋的股权比例侨是80%，渡编制２００泉２年合并会鸟计报表时应啦编制的抵消访分录为：恋（１）抵消壁子公司当期义提取的盈余姑公积中甲公研司拥有的部戴分：年借：提取盈瓦余公积英谁番惑聪堆址久160饱00吴贷：盈余公牺积污县雄葵姜烘傅污墨160备00迹（２）抵消袖子公司以前非年度提取的物盈余公积中葵甲公司拥有厦的部分：费借：期初未唤分配利润谦葱抵竞宴盏增80版00漫贷：盈余公柜积倘爷雷都涌范菌手会80推00根根据甲公司叫和乙公司２靠００２年的岁个别会计报伟表的有关数帮据和上述第荷二年的抵消滩分录，将其姑过入合并工提作底稿并计椒算出合并数挥，即可据此盖编制２００把２年的合并烤会计报表。摧在连续各期需编制合并会因计报表时，东仍然会存在写合并价差问克题，其处理蜡方法与当期铺合并会计报午表编制中的概处理方法相规同，在此不减再赘述。本章小结园母公司取得棕子公司股权差日后合并会潮计报表的编议制，是以应秀纳入合并范旦围的企业个梳别会计报表词为基础编制鹊的，具体分概为拥有全部层股权和部分朗股权两种情丝况。其基本诚原理是将建弓立在股权投浇资基础上的恶母公司对子努公司权益性孩资本投资项裙目与子公司本所有者权益邮项目相抵消减；将母公司微投资收益和夕子公司期初邮未分配利润薯与子公司本辆期利润分配宜和期末未分凡配利润进行觉抵消，并调迅整本期合并蜻提取的盈余雨公积；在合迟并工作底稿帮的基础上编闭制合并资产乏负债表、合次并利润表和皇利润分配表弄以及合并现臣金流量表。考本章主要名稍词合并价差厅少数股东权拘益坊少数股东损肥益思考题忙1．简述股伸权取得日后示合并会计报蓄表的编制程伸序。稠2．简述母建公司对子公浙司拥有全部轻股权和部分歇股权情况下蔬股权取得日败后合并会计办报表编制方诸法的区别。刑3．合并会先计报表编制绢中为什么要数进行合并提体取的盈余公扭积的调整？腾一、对外投与资的分类缴（一）按投艰资期限分类互装砖对外投资按戒投资期限可裳分为短期投塞资和长期投鞭资。再１．短期投苹资辰访难短期投资指仁企业购入后晓在一年内准但备随时变现乓的各种有价最证券以及不当超过一年的娇其他投资。糖２．长期投丧资伤雾刮长期投资指攻企业投出的含期限在一年暖以上的资金兼以及购入的花在一年内不孩能变现或不王准备随时变滨现的有价证半券，包括长拔期股权投资部和长期债权采投资。爹（二）按投盆资形式分摘腾对外投资按疤投资形式分范为直接投资杨和间接投资羽。它１．直接投唤资伶铅续直接投资指娱将现金、材键料、机器设稿备等资产直干接投资于受搞资企业，并宽从受资企业膛取得出资证脚明。辆２．间接投封资狐殖耻间接投资指跳采取从证券排市场上购买板股票、债券买的方式对外哗投资，以取链得利息或股给利收入。蹦（三）按投桶资的性质分胃企业的对外稀投资，按投馅资的性质分秒为权益性投乘资、债权性蠢投资和混合寸性投资。认1．权益性争投资哲权益性投资肯是指企业通腊过投资取得膝被投资企业恢的股权，主再要包括购入衣普通股股票内和直接以实卸物资产或无博形资产进行萝权益性投资港，也称股权配投资。惜权益性投资肺形成投资方胳与被投资方赏的所有权与洪经营权的关台系，投资方岁拥有与股权能相对应的表置决权。其主额要特点是，附一般没有固竹定的收回期坑限和固定的都投资收益，滴投资方只能月依法转让出狼资而不能直杆接从接受投娇资企业撤资抹，风险一般肆较高。企业参进行权益性站投资，主要暗考虑接受投商资企业的获溪利能力，是作否能够获得缺较高的回报突以及影响、胀控制被投资聚企业是否有料利于本企业供的长远利益酱。启2．债权性因投资广债权性投资尖是指企业通砖过投资取得酬接受投资企贱业的债权，你主要包括购捷入各种债券秃形成的投资园以及委托贷撕款。秆债权性投资当的主要特点柿是，有固定碌的收回期限胞和利息收入撕，风险相对刺较低。企业折进行债权性剧投资，主要咬考虑接受投励资企业的偿姓债能力，是交否能够按期俗收回本金和滴利息等。述3．混合性摩投资。唤混合性投资卧是指兼有股红权和债权双招重性质的投蓬资，也就是厅说，企业通糟过投资既可长能取得被投咽资企业的债宝权，又可能水取得被投资牛企业的股权石。鹅例如，购买鼠优先股股票廉或可转换公用司债券就属耽于混合性投乡资，因为优兆先股股票和穗可转换公司得债券既具有兆权益性证券澡的性质以具猴有债权性证到券的性质。笔例如，优先酷股股票一般彻规定有固定吃的股利率，戏股利支付及秩破产清偿均牙优先于普通齐股股票，具塘有权益性投首资的性质；附但优先股股倒东没有选举哈权而能获取讲固定的股利推收入，又具拴有债权性投隆资的性质。必二、长期股仍权投资的种苹类华长期股权投病资包括长期将股票投资和鉴其他长期股奇权投资两类定：内（一）长期属股票投资赔长期股票投影资是通过购摊买股票的方映式向被投资桐企业投入长指期资本。捏与短期股票暗投资不同的闸是，企业作绑为长期股票慢投资而购入宪的股票不打界算在短期内螺出售，不是济通过获取股勒票买卖价差曾来取得投资井收益，而是式在较长的时羡期内取得股葛利收益或对促被投资方实怎施控制，使栗被投资方作鲜为一个独立却的经济实体课来为实现本厨企业总体经恐营目标服务攀。从法律上穴讲，股票投凶资的投资方站最终按投资泼额占对方投差本总额的比群例亨有经营伞管理权、收饺益权和亏损栋分担责任。盈（二）其他盛长期股权投敞资抄其他投资是常企业联营、顾合资过程中说以现金、存训货、固定资务产等实物投旗资或者以无浓形资产投资秆。哗在其他长期掀股权投资中春，投资企业酷与被投资企弓业之间同样肺存在着所有划权关系，有艺权参与被投冶资企业的经宗营管理并按安投资比例分政亨被投资企私业的收益、谜承担被投资奇企业的经营蒙损失。药三、投资企旁业与被投资壳企业的关系涌长期股权投耳资形成后，沃根据投资方神的投资占被库投资方有表旗决权资本总骨额的比例以份及对被投资绞方的影响程权度，可将投霜资方与被投检资方的关系洲分为以下四毫类：覆１．控制。们控制指一个误企业能够统阳驭另一个企条业的财务决味策和经营决舅策，借此从闹该企业的经指营活动中获拜取利益。昼当投资企业稼拥有被投资诵企业有表决孝权资本总额化的５０％以勾上，被视为惯对被投资企驴业有控制能甚力。投资企鸭业虽然不直蓝接拥有被投返资企业５０核％以上有表佩决权的资本悲，但具备下因列条件之一逆的，也表明盈投资企业对缸被投资企业伶具有实质控洗制权：爹（１）通过扶与其他投资饭者的协议，复投资企业拥羡有被投资企轿业５０％以跨上有表决权危资本的控制恳权。例如，禾A公司拥堡有B公司爪40％的表礼决权资本，后C公司拥有粘B公司30坡％的表决权医资本，D锯公司拥有B盗公司30％骗的表决权资召本。A公司烂与C公司亚达成协议，驾C公司在Ｂ樱公司的权益明由A公司读代表。在这复种情况下，梳A公司实害质上拥有B扯公司70％直表决权资本义的控制权，草表明A公司蹄实质上控制烘B公司。喂（２）根据剑章程或协议蔑，投资企业督有权控制被接投资企业的铺财务和经营携政策。例如仅，A公司抹拥有B公司眉45％的表对决权资本，塞同时，根据遭协议，B丢公司的董事柄长和总经理炼由A公司节派出，总经俯理有权负责阁B公司的糟经营管理。扬在这种情况亭下，A公薯司虽然只拥厕有B公司4锐５％的表决碧权资本，但读由于B公携司的董事长扇和总经理均砖由A公司派承出，A公呈司可以通过昌其派出的董条事长和总经己理对B公恼司进行经营设管理，达到诉对B公司方的财务和经阁营政策实施采控制的权力割，则表明视A公司实质君上控制B籍公司。芽（３）有权绍任免被投资露企业董事会享等类似权力犁机构的多数滩成员。例如择，虽然投资流企业只拥有街被投资企业张50％或以乘下表决权资凉本，但根据自章程、协议压等有权任免带董事会的董敲事，以达到武实质上控制筝的目的。漏（４）在董众事会或类似逐权力机构会娘议上有半数纵以上投票权符。虽然投资耍企业拥有被参投资企业5演0％或50壳%以下表决蒸权资本，但露能够控制被健投资企业董虫事会等类似盟权力机构的场会议，从而荣能够控制其畅财务和经营想政策，使其田达到实质上扇的控制。岗２．共同控铺制。要共同控制是苦指被投资企学业的财务和壳经营政策必歪须由投资双央方或若干方笋共同决定，客任何一方都傅不能独自控败制。补３．重大影薯响。户重大影响指觉投资企业对宏被投资企业馆的财务和经涝营政策有参扇与决策的权秆力，但不是剪对决策的控坦制。坐一般而言，尾当投资企业沟直接拥有被皂投资企业２泊０％以上（停包括２０％炕）至５０％污有表决权资概本总额，可却以认为对被锤投资企业具且有重大影响惨。此外，虽凉然投资企业客直接拥有被螺投资企业2壶0％以下的销表决权资本禁，但符合下柱列情况之一慢的，也应确届认为对被投吹资企业有重旅大影响：别（１）在被利投资企业的僚董事会或类至似的权力机秒构中派有代悠表。在这种倍情况下，由迁于在被投资槽企业的董事昆会或类似的糟权力机构中底派有代表，粒并享有相应鼻的实质性的严参与决策权咐，投资企业两可以通过该买代表参与被浑投资企业财掌务政策和经多营政策的制番定，并在制震定政策过程逐中可以为其确自身利益而筛提出建议和摸意见，从而葛对该被投资币企业施加重齐大影响。后（２）向被约投资企业派类出管理人员他。在这种情蚂况下，通过柜投资企业对弱被投资企业倍派出管理人叠员，管理人孩员有权力并注负责被投资番企业的财务凶和经营活动根，从而能对议被投资企业梢施加重大影主响。拍（３）依赖而投资企业的乒技术资料。傻由于被投资芦企业的生产寨经营需要依壁赖本企业的家技术或技术蜓资料，从而贩表明投资企侵业对被投资宏企业具有重驾大影响。乡４．无重大规影响惹温当投资企业佩的投资额占御被投资企业恰有表决权资宅本总额的比倚例低于２０姓％时，视为处投资企业对布被投资企业载无重大影响救。无重大影袍响具体表现兼为：像（１）投资谋企业直接拥席有被投资企铲业20％以招下的表决权饶资本，同时令不存在其他幻实施重大影削响的途径。可（２）投资矮企业直接拥哄有被投资企葡业20％或商以上的表决祥权资本，但爪实质上对被绘投资企业不命具有控制、纷共同控制和赔重大影响。邮例如，Ｃ企墨业由A企捞业和Ｂ企业峰共同投资建例立，A企业薯拥有Ｃ企业改20％的表示决权资本，搂Ｂ企业拥有排Ｃ企业80骡％的表决权巨资本，假如精A企业除了颤拥有Ｃ企业健20％的表幻决权资本外猾，无其他实婶施重大影响需的途径。在袍这种情况下愁，表明Ｂ企遵业控制了Ｃ燥企业，A企掉业对Ｃ企业窑不具有实施来重大影响的退能力。又如葬，Ｍ企业拥姐有Ｎ企业５习１％的表决嘉权资本，但效Ｎ企业已上宣告破产，蹄正处于破产样清算过程中衬，Ｍ企业对岗Ｎ企业的控端制能力受到焦限制，表明兼Ｍ企业对Ｎ共企业不再具中有控制能力局。吸投资企业与碌被投资企业耽关系的认定畏是选用股权凯投资核算方吨法的重要依芳据。若投资梯方对被投资赞方具有控制毛、共同控制原或重大影响遇的，长期股字权投资应采永用权益法核丑算；若投资象方对被投资威方无重大影岂响，则应采林用成本法核漠算。售四、长期股屯权投资核算发的账户设置因为反映长期砖股权投资的折发生、投资简额的增减变府动、投资收葵回以及投资阴损益，会计恰核算上应设味置以下账户申：碗１．塌“乡长期股权投规资示”龄账户。该账商户反映企业浮以购买股票娃方式或其他柜股权投资方高式而投出的草期限在一年短以上的投资指、投资变动猾和投资收回阔。对外投资热时按投资成凭本记入该账誓户的借方，最收回投资时苦记入该账户蒸的贷方。在宅投资期间内它该账户的具节体登记方法笔不仅取决于碰实际投资额蝶的变化，还康取决于企业贿依据对被投如资企业的影伶响程度所采陆用的核算方跑法。英“培长期股