税务筹划培训教材

税务筹划

顾晓敏博士东华大学管理学院第一页，共二百九十页。第一讲税收筹划概论1.1认识企业税收筹划税收筹划的概念：指企业在法律允许的情况下，通过对企业的经营事项的事先筹划，从而使企业能获得最大的税收受益。所以又称节税。从某种程序上可以理解为在税法及相关法律允许的范围内，企业对经营中各环节，如：内部核算、投资、交易、筹资、产权重组等事项进行筹划，一种税收筹划，即在众多的纳税方案中，选择税收负担最低的方式。

第二页，共二百九十页。第一讲税收筹划概论税收筹划和避税、偷漏税的区别避税和节税不同，它是以非违法的手段来达到逃避纳税义务的目的，因此在相当程度上它与逃税一样危及国家的税收，直接后果将导致国家财政收入的减少，间接后果是税收制度有失公平。故避税需要反避税。因此避税就是钻法律的空子。第三页，共二百九十页。第一讲税收筹划概论既然避税是非违法的，为何要反避税？其实，避税的非违法行是从法律而言，就经济影响而言，非违法的避税和非法的逃税没有什么区别，因为两者都是同样减少财政收入，同样弯曲了经济活动水平。因此反避税的深层次理由源于经济而非法律。对于政府而言，高质量的税法在纳税人的钻空子中产生。第四页，共二百九十页。第一讲税收筹划概论偷税也称逃税，一般是指纳税人违反税法规定，不缴或少缴应纳税款的行为。偷税分为有意识的和无意识的。偷税的基本特征是非法性和欺诈性。偷税和节税的区别：前者违反法律；后者是法律规定所许可的。前者是对确立的纳税义务隐瞒作假，后者则是在纳税义务确立之前所作的经营、投资、理财的事先筹划与安排。第五页，共二百九十页。第一讲税收筹划概论1.2税收筹划主要有四大特征

合法性，是指税收筹划必须在法律允许的范围内进行。纳税人具有依法纳税的责任和义务，税务机关的征税行为也必须受到税法的规范。这种征纳关系是税收的基本关系，税法是规范征纳关系的基本准则。纳税人为规避和减轻税负而置法律于不顾的偷逃税行为显然应受到法律制裁，但当纳税人有多种合法纳税方案，可进行选择时，纳税人可选择低税负方案。这正是税收政策调节引导经济，调节纳税人经营行为的重要作用之一。第六页，共二百九十页。第一讲税收筹划概论超前性，亦称前瞻性，是企业税收筹划的重要特征，即在纳税前，甚至在经营行为前就进行的规划、设计和安排。企业在交易行为发生之后，才有缴纳增值税或营业税的义务；在收益实现或分配之后，才计缴所得税；在财产取得之后，才缴纳财产税。企业的纳税行为相对于经营行为而言，具有滞后性的特点，这在客观上为企业提供了纳税前作出事先筹划的机会。第七页，共二百九十页。第一讲税收筹划概论目的性，即企业进行税收筹划是为获取最大的税收利益，有两层具体含义：一是选择低税负，即选择税收成本较低的方案；二是滞延纳税时间（不是指不按税法规定期限缴纳税收的欠税行为）。纳税期的合法推后，可以减轻税收负担，降低资本成本。该性质还隐含着税收筹划的预期性，即事先就知道大概能节税多少。第八页，共二百九十页。第一讲税收筹划概论综合性，是指企业税收筹划应着眼于自身资本总收益的长期稳定的增长，而不是着眼于个别税种税负的轻重。这是因为，一种税少缴了，另一种税可能多缴，对企业而言整体税负不一定减轻。同时，纳税支出最小化的方案不一定等于资本效益最大化的方案。这里的综合性还指在企业税收筹划时，除考虑税收这一主要因素外，还必须考虑企业的经营管理决策中的其他因素，应综合考虑以达到总体收益最大的目的。第九页，共二百九十页。第一讲税收筹划概论1.3案例：案例背景：中国白酒业是中国独具特色的一个产业，1996年总产量为800万吨，2000年总产量为500万吨。行业市场连续低迷，不少名牌酒厂逐渐转向开发高价酒市场，如全兴推出售价400元的水井坊，茅台、五粮液也先后推出自己的高价酒。某酒厂老总说：高利润的高价酒将是白酒业的重要出路。

第十页，共二百九十页。第一讲税收筹划概论

案例缘由：1、2001年5月1日，国家税务部门宣布对白酒业进行从价和从量相结合的复合计税方法。根据新政策，对粮食白酒和薯类白酒在维持现行出厂价25%和15%税率从价征收消费税办法不变的前提下，再对美近白酒按0.5元从量征收一道消费税。2、取消现行的以外购酒勾兑生产酒的企业可以扣除其购进酒已纳消费税的抵扣政策（外购酒指酒厂生产前从外部购买的食用酒精等原料）第十一页，共二百九十页。第一讲税收筹划概论各产酒大省和各大企业的应对措施：1、一些大酒厂叫嚷着说被推到悬崖边上。各产酒大省纷纷召开紧急会议，研究如何减少损失。这些会议的目的有二：一是如何合理避税；二是如何争取减税。2、6月中旬，泸州老窖开始取消给经销商的返利，上调酒价。3、8月中旬，成都各大商场的白酒涨价，五粮液从305元上涨到318元，剑南春从91元涨到136元，茅台精品酒的价格从1468元爆涨到2280元。全兴沱牌和郎酒价格也有不同程度的提升。第十二页，共二百九十页。第一讲税收筹划概论问题的提出：1、

国家调税的目的是什么？为什么这时候调税？为什么针对白酒业调税？为什么只调五毛钱呢？2、

在对白酒征收五毛钱的从量税后，对地方税收的影响有多大？案例：税收和企业经营的关系.doc第十三页，共二百九十页。第一讲税收筹划概论1.4企业税收筹划的8种基本技术1）、免税技术免税技术是指在法律允许的范围内，使纳税人成为免税人，或使纳税人从事免税活动（免税行为），或使征税对象成为免税对象而免纳税收的技术。其中免征人包括免税自然人、免税公司和免税团体机构等。

第十四页，共二百九十页。第一讲税收筹划概论例如：某企业经营中有来料加工复出口的货物，则该货物免征增值税、消费税和关税（不能办理出口退税）。再如，在中国境内新创办的软件企业经过认定以后，可以自获利年度起，第一年和第二年免征企业所得税，第三年至第五年减半征收企业所得税，那么该软件企业在盈利后的两年就是一个免缴企业所得税的纳税人。第十五页，共二百九十页。第一讲税收筹划概论2）减税技术减税技术是指在法律允许的范围下，使纳税人减少应纳税收而直接节税的技术。各国减税的目的有两个，一个是照顾，另一个是鼓励，例如上述的软件企业在获利年度后的第三年至第五年减半征收企业所得税；还有企业销售其自行开发的软件产品2010年前按17%的法定税率征收增值税，对实际税负超过3%的部分即征即退，就是国家为了鼓励软件企业的发展。第十六页，共二百九十页。第一讲税收筹划概论3）税率差异技术税率差异技术是指在法律允许的范围内，利用税率的差异而直接节减税收的技术。这里的税率差异包括税率的地区差异、国别差异、行业差异、企业类型差异等。例如：设在经济技术开发区的生产性外商投资企业，可以减按15%的税率征收企业所得税。而设在经济技术开发区所在城市的老市区的生产性外商企业，可以减按24%的税率征收企业所得税。第十七页，共二百九十页。第一讲税收筹划概论4）分割技术分割技术是指在法律允许的范围内，使所得财产在两个或更多个纳税人之间进行分割而直接节减税收的技术。例如：某人A承包经营甲企业，A拥有对企业经营成果的所有权，假设全年应纳税所得额为200000元，按照对企事业单位的承包经营所得项目适用5%-35%的五级超额累进税率征税，则A应纳个人所得税为200000*35%-6750=63250元；若是5人一起承包经营甲企业，同样全年应纳税所得额为200000元，假设5人均分，则每人的年应纳税所得额为40000元，则5人合计要纳个人所得税为：5*（40000*30%-4250)=38750元，则由于一个纳税人“分割”为5个纳税人，则减少纳税63250-38750=24500元。第十八页，共二百九十页。第一讲税收筹划概论5）扣除技术扣除技术是指在法律允许的范围内，使扣除额、宽免额、冲抵额等尽量增加而直接节减纳税，或调整各个计税期的扣除额而相对节税的技术。例如：纳税人发生的与其经营业务直接相关的业务招待费，在计算企业的应纳税所得额时，在以下规定的比例之内，可以据实扣除全年销售（营业）收入净额不超过1500万元的，不超过全年销售（营业）收入净额的0.5%；全年销售（营业）收入净额超过1500万元的部分，不能超过该部分收入的0.3%。纳税人可以增加扣除额以节减所得税。第十九页，共二百九十页。第一讲税收筹划概论6）抵免技术抵免技术是指在法律允许的范围内，使税收抵免额增加而绝对节税的技术。例如：国外所得已纳税款的抵免，研究开发费用等鼓励性抵免。有的国家规定，公司委托科研机构或大学进行科研开发，支付的科研开发费用的65%可直接抵免公司应纳所得税，还规定公司当年科研开发费用超过过去3年平均数25%的部分，可直接抵免当年的应纳所得税。第二十页，共二百九十页。第一讲税收筹划概论7）延期纳税技术延期纳税技术是指在法律允许的范围内，使纳税人延期缴纳税款而相对节税的技术。延期纳税虽然不能减少纳税人的应纳税额，但对纳税人而言，相当于获得一笔无息贷款，有利于纳税人的资金周转，还能使纳税人享受通货膨胀的益处，因为延期后缴纳的税款由于通货膨胀，货币贬值，相对降低了该笔税额的购买力。同时由于货币的时间价值，纳税人对因节税省下的资金进行投资，可产生更大的收益，对纳税人而言是相对节减税收。例如：国家规定公司的国外投资所得只要留在国外不汇回，就可以暂不纳税，那么把国外投资所得留在国外的公司，就会有更多的资金可供利用，将来可获得更多的收益。第二十一页，共二百九十页。第一讲税收筹划概论8）退税技术退税技术是指在法律允许的范围内，使税务机关退还纳税人已纳税款而直接节税的技术。例如：在我国，外商投资企业的外国投资者，将从企业取得的利润直接再投资该企业，增加注册资本，或作为资本投资开办其他外商投资企业，经营期不少于5年的，经投资者申请，税务机关批准，退还其再投资部分已缴纳所得税的40%税款。第二十二页，共二百九十页。第二讲企业税收筹划必备的税收知识2.1我国现行税制体系中国经过1994年税制改革和几年来的逐步完善，已经建立了适应社会主义市场经济体制需要的税收制度第二十三页，共二百九十页。第二讲企业税收筹划必备的税收知识2.1.1税种设置1）流转税类：此类税种通常是在生产、流通或者服务领域中，按照纳税人取得的销售收入、营业收入或出口货物的价格（数量）征收的。目前有四种：增值税、消费税、营业税和关税第二十四页，共二百九十页。第二讲企业税收筹划必备的税收知识2）所得税类包括企业所得税、外商投资企业和外国企业所得税、个人所得税3）资源税类包括资源税和城镇土地使用税.对从事资源开发或者使用城镇土地者征收的，可以体现国有资源的有偿使用，并对纳税人取得的资源级差收入进行调节第二十五页，共二百九十页。第二讲企业税收筹划必备的税收知识4)特定目的税种包括城市维护建设税、耕地占用税、固定资产投资方向调节税、土地增值税、车辆购置税、燃油税6种第二十六页，共二百九十页。第二讲企业税收筹划必备的税收知识5）财产税类房产税（产权人）、城市房地产税（只对涉外人员征收）和遗产税（目前未开征）6）行为税类包括车船使用税、车船使用牌照税、船舶顿税、印花税、契税（对不动产的买卖、产权典当）、证券交易税、屠宰税、筵席税第二十七页，共二百九十页。第二讲企业税收筹划必备的税收知识7）农牧业税：包括农业税和牧业税第二十八页，共二百九十页。第二讲企业税收筹划必备的税收知识适用外商投资企业的税种：

增值税、消费税、营业税、关税、外商企业和外国企业所得税、个人所得税、资源税、土地增值税、车辆购置税、城市房地产税、车船牌照使用税、船舶顿税、印花税、契税、屠宰税、农业税共有16种税种。第二十九页，共二百九十页。第二讲企业税收筹划必备的税收知识2.2纳税人的权利新的税收征管法对纳税人的权利作出了一系列的规定：1、了解税收法律、法规及有关纳税程序的权利现行税收征管法第8条规定“纳税人、扣缴义务人有权向税务机关了解国家税收法律、行政法规的规定以及与纳税程序有关的情况”第三十页，共二百九十页。第二讲企业税收筹划必备的税收知识2、请求保密权现行税收征管法第8条规定：纳税人、扣缴义务人有权要求税务机关为其保密。税务机关应该依法为纳税人、扣缴义务人的情况保密。保密：不仅是指纳税人、扣缴义务人有权要求税务机关在进行税务检查时，对自己的储蓄存款、帐号保守秘密，而且也包括纳税人、扣缴义务人第三十一页，共二百九十页。第二讲企业税收筹划必备的税收知识3、申请减、免税及退税权由于全国经济发展水平不平衡、生产经营过程中一些特殊情形、国家政策的需要，某些纳税人受客观因素的影响存在一定的特殊性等，这就要求在税收法律法规统一性的基础上采取相应的灵活措施，减免税就是用于补充、完善税收的，这既有利于扶持喝照顾纳税人也有利于国家培植税源。第三十二页，共二百九十页。第二讲企业税收筹划必备的税收知识因此，现行税收征管法第8条规定“纳税人依法享有申请减税、免税、退税的权利。”减税是指部分减征一定纳税额；免税是指对应纳税额全部予以免征，免税可以分为法定减免、特定减免、和临时减免。法定减免是税法中明确列举的减免税。如增值税暂行条例规定：农业生产者销售的自产农业产品，古旧图书，直接用于科学研究、科学试验、和教学进口仪器、设备，销售自己使用过的物品等暂免征收增值税。特定减免是根据政治经济情况的发展变化和贯彻税收政策的需要，对个别、特殊情况专案规定的减免税。第三十三页，共二百九十页。第二讲企业税收筹划必备的税收知识临时性减免主要是照顾纳税人的某些特殊、暂时的困难而临时批准的减免税，如灾情减免。可见，纳税人、扣缴义务人享有申请减免税权就可以在遇到特殊困难或其他法定情况时，少缴或免缴税款。但是要注意的是，减免税必须要按照法律、行政法规所规定的程序审批后才有效。第三十四页，共二百九十页。第二讲企业税收筹划必备的税收知识此外，纳税人、扣缴义务人还有权利要求税务机关将不应征收，但已征收的税款退还给自己。现行的税收征管法第51条就规定了两种退税的情况。其一，由税务机关发现后应当立即退还，主动办理多纳税款的退款手续，不能抵顶下期应纳税款；其二，由纳税人自结算交纳税款之日起3年内发现的可以要求税务机关退还多缴税款，税务机关应及时审查，查实后应立即退还。如果3年内之内没有发现多缴税款，那么3年之后再发现则税务机关不再予以退还。第三十五页，共二百九十页。第二讲企业税收筹划必备的税收知识4、享有陈述权、申辩权、申请行政复议、提起行政诉讼、请求国家赔偿权。现行税收征管法第8条规定：纳税人、扣缴义务人对税务机关所作出的决定，享有陈述权、申辩权；依法享有申请行政复议、提起行政诉讼、请求国家赔偿等权利。第三十六页，共二百九十页。第二讲企业税收筹划必备的税收知识现行税收征管法第88条规定：纳税人、扣缴义务人、纳税担保人同税务机关的纳税决定在纳税上发生争议时，必须先依照税务机关的纳税决定缴纳或者解缴税款及滞纳金或者提供相应的担保，然后可以依法申请行政复议；对行政复议不服的，可以依法向人民法院起诉。第三十七页，共二百九十页。第二讲企业税收筹划必备的税收知识税收征管法第39条规定：纳税人在限期内已经缴纳税款，税务机关未立即解除税收保全措施，使纳税人的合法权益遭受损失的，税务机关应当承担赔偿责任。第三十八页，共二百九十页。第二讲企业税收筹划必备的税收知识5、控告权、检举权现行《税收征管法》第8条规定：“纳税人、扣缴义务人有权控告和检举税务机关、税务人员的违法违纪行为。”6、延期申报权现行《税收征管法》第27条规定：“纳税人、扣缴义务人不能按期办理纳税申报或者报送代扣代缴、代收代缴税款报告表的，经税务机关核准，可以延期申报。经核准延期办理前款”规定的申报、报送事项的，第三十九页，共二百九十页。第二讲企业税收筹划必备的税收知识应当在纳税期内按照上期实际缴纳的税额或者税务机关核定的税额预交税款，并在核准的延期内办理税款结算”第四十页，共二百九十页。第二讲企业税收筹划必备的税收知识不能按期办理是指遇到了不可抗力等客观情况造成的纳税人、扣缴义务人在申报期内不能申报的情形。如发生了自然灾害、社会意外等。另外，纳税人的财务事项未处理完毕，不能计算应纳税款，办理纳税申报有困难的，在这种情况下，可以提出延期申报。无论哪种情况，纳税人、扣缴义务人都应先提出申请，经税务机关核准后，方可延期申报。7、延期缴纳税款权现行税收征管法第31条规定：“纳税人因有特殊困难，不能按期缴纳税款的，经省、自治区、直辖市国家税务局、地方税务局或者其授权的县税务局（分局）批准，可以延期缴纳税款，但是最长不得超过3个月。”第四十一页，共二百九十页。第二讲企业税收筹划必备的税收知识延期纳税必须具备两个条件：一是有特殊困难，如意外事故的发生，国家经济政策的直接影响。二是经省级的国家税务局、地方税务局或其授权的县税务局（分局）批准。以上纳税人的权利，概括而言为监督权和维护自身利益权。而其中行政复议权和行政诉讼权，既是监督权又是维护自身利益权。第四十二页，共二百九十页。第二讲企业税收筹划必备的税收知识2.3纳税人的义务按照税法规定纳税人必须作出的行为或不得作出的行为。它包括程序上的义务和实体上的义务，即不仅包括纳税，而且还包括遵守征纳规范所必须履行的程序上的义务。纳税人的义务包括：第四十三页，共二百九十页。第二讲企业税收筹划必备的税收知识1、申报办理税务登记现行税收征管管理法规定“企业，企业在外地设立的分支机构和从事生产、经营的场所，个体工商户和从事生产、经营的事业单位（以下通称从事生产、经营的纳税人）自领取营业执照之日起三十天内，持有关证件，向税务机关申报办理程序登记”第四十四页，共二百九十页。第二讲企业税收筹划必备的税收知识从事生产、经营的纳税人，税务登记内容发生变化的，自工商行政管理机关办理变更登记之日起三十天内或者向工商行政管理机关申请办理注销登记之前，持有关证件向税务机关申报办理变更或注销登记。第四十五页，共二百九十页。第二讲企业税收筹划必备的税收知识新的税收征管法还规定“从事生产经营的纳税人应按照国家有关机关规定，持税务登记证件，在银行或者其他金融机构开立基本存款帐户和其他存款帐户，并将其全部帐户向税务机关报告。”“银行和其他金融机关应当在从事生产、经营的纳税人的帐户中登录税务登记证件号码，并在税务登记证件中登录从事生产、经营纳税人的帐户号码”“税务机关依法查询从事生产、经营的纳税人开立帐户的情况时，有关银行和其他金融机构应予以协查”第四十六页，共二百九十页。第二讲企业税收筹划必备的税收知识2、按照税收征管法的要求管理帐簿、凭证1）纳税人、扣缴义务人应按照有关法律、行政法规和国务院财政税务主管部门的规定设置帐簿，根据合法、有效凭着记帐，进行核算。2）从事生产、经营的纳税人的财务、会计制度或者财务、会计处理办法和会计核算软件，应报送税务机关备案。第四十七页，共二百九十页。第二讲企业税收筹划必备的税收知识3）税务机关是发票的主管机关，负责发票的印制、领购、开具、取得、保管、缴销的管理和监督。4）增值税专用发票由国务院税务主管部门指定的企业印刷；其他发票，按照国务院税务主管部门的规定，分别由省、自治区、直辖市国家税务局、地方税务局指定企业印刷。未经前款规定的税务机关指定，不得印刷发票。第四十八页，共二百九十页。第二讲企业税收筹划必备的税收知识5）从事生产、经营的纳税人，扣缴义务人必须按照国务院财政、税务主管部门规定的保管期限保管帐簿、记帐凭证、完税凭证及其他有关资料。3、纳税申报现行税收征管法规定“纳税人必须依照法律、行政法规规定或者税务机关依照法律、行政法规的规定确定的申报期限、申报内容如实办理纳税申报，报送纳税申报表、财务会计报表以及税务机关根据实际需要要求纳税人报送的其他纳税资料。”第四十九页，共二百九十页。第二讲企业税收筹划必备的税收知识“扣缴义务人必须依照法律、行政法规规定或者税务机关依照法律、行政法规的规定确定的申报期限、申报内容如实报送代扣代缴，代收代缴税款报告表以及税务机关根据实际需要要求扣缴义务人报送的其他有关资料。”4、按期缴纳税款现行《税收征收管理法》第31条规定：“纳税人、扣缴义务人按照法律、行政法规规定或者税务机关依照法律，行政法规的规定确定的期限，缴纳或者解缴税款”第32条又规定“纳税人未按照规定期限缴纳税款的，扣缴义务人未按”第五十页，共二百九十页。第二讲企业税收筹划必备的税收知识“照规定期限解缴税款的，税务机关除责令限期缴纳外，从滞纳税款之日起，按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金。”按期缴纳税款是纳税人的核心义务。5、接收、协助税务检查现行税收征管法规定“纳税人、扣缴义务人必须接受税务机关依法进行的税务检查，如实反映情况，提供有关资料，不得拒绝、隐瞒。”第五十一页，共二百九十页。第二讲案例案例2－1：2003年2月10日，河南省洛阳市某国税稽查局在对一家钢管公司进行检查时发现，该厂2002年度销售产品时，收取的价外费用70.20万元未并入产品销售收入申报缴纳增值税，稽查局遂于2月15日向该厂下达了补缴增值税10.20万元的《税务处理决定》。该公司对此处理不服，于2月18日向该县国税局提出复议申请，该县国税局经审查后，以该公司未补缴税款为由，拒绝受理其复议申请。第五十二页，共二百九十页。第二讲案例3月1日，该县国税稽查局再次向该公司下达了《限期缴纳税款通知书》，限该公司3月9日前缴清应补缴的税款。因该公司一直认为其价外收取的费用不应同产品销售收入一起缴纳增值税，故在3月9日前未能将应缴税款缴纳入库。3月10日，该县国税稽查局依法从该公司的开户银行帐上划走了应补缴的税款。由于种种原因，直到2003年7月21日，该公司第五十三页，共二百九十页。第二讲案例才正式向县国税稽查局查处的价外费用补税和从银行帐户强行划缴税款一事向该县人民法院提起行政诉讼。县人民法院审查后，以该公司诉讼时限已超为由，驳回了该公司的诉讼请求，至此，这一复议和诉讼案件以该公司超越时限画上了句号。讨论：该公司在此事件处理中存在哪些问题？案例2－1.doc第五十四页，共二百九十页。第三讲增值税增值税的计税方法是以每一生产经营环节上发生的货物或劳务的销售额为计税依据，然后按规定税率计算出货物或劳务的整体税负，同时通过税款抵扣方法将外购项目在以前环节已纳的税款予以扣除，从而避免了重复征税。基本公式为：应纳税额=当期销项税额-当期进项税额其中：当期销项税额=当期销售额*税率第五十五页，共二百九十页。第三讲增值税例如：增值税几个环节产品不含税价销项进项增值税小麦农场100000面粉加工厂200200×13100×10％＝26＝1016糕点糕点厂800800×17％＝13626110零售商店10001000×17％＝17013634第五十六页，共二百九十页。第三讲增值税3.1增值税税目出口货物为零，农业产品、粮食复制品、油、水、煤气、天然气、液化气、饲料图书、化肥、农药、农业机械等为13％，其他从事货物生产和提供应税劳务的纳税人为6％和17％。出口货物实行出口退税制度。第五十七页，共二百九十页。第三讲增值税由于增值税的税负具有转嫁性，分析企业所处行业以及产品的特征（如产品的强势与弱势、竞争力的强与弱和需求的弹性等特征）等因素，考虑能否把税负转嫁出去，也就是说可以利用外界因素进行企业税收筹划。第五十八页，共二百九十页。第三讲增值税3.2纳税人类别的税收筹划增值税对一般纳税人和小规模纳税人的差别待遇，为小规模从事纳税人与一般纳税人进行税收筹划提供了可能性。3.2.1一般纳税人和小规模纳税人凡是货物生产和提供应税劳务的纳税人，以及以从事货物生产或提供应税劳务为主，并兼营货物批发或零售的纳税人，年应税销售额在100万元以下的；或者从事货物批发或零售的纳税人，其年应税销售额在180万元以下的，为小规模纳税人。第五十九页，共二百九十页。第三讲增值税年应税销售额超过小规模纳税人标准的个人、非企业性单位、不经常发生应税行为的企业，视同小规模纳税人。其他年应税销售额在小规模纳税人标准以上的企业和企业性单位，是一般纳税人。一般纳税人的增值税基本适用税率为17％，少数几类货物适用13％的低税率，一般纳税人允许进项税额抵扣。而在小规模纳税人中，从事货物生产或提供劳务以及以从事货物生产或提供劳务为主，兼营货物批发或零售的纳税人，适用6％的征收率；小规模商业企业适用4％的第六十页，共二百九十页。第三讲增值税征收率，小规模纳税人不得抵扣进项税额。3.2.2纳税人类别的税收筹划理论分析1、不同类别纳税人的税收负担先看以下案例：第六十一页，共二百九十页。一般纳税人小规模纳税人案例购进不含税价格1万元的货物，加工成不含税价为15000元的产品，该环节全部成本费用为3000元。销售价＝15000＋进项税1700＋销售时应纳税额850＝17550销售价＝15000＋进项税1700＋销售时应纳税额1002＝17702货物购进支付的进项税额10000×17％＝170010000×17％＝1700销售产品时应纳税额15000×17％－1700＝85016700×6％＝1002利润＝销售收入－成本费用－税金17550－（10000＋3000）－（1700＋850）＝200017702－（10000＋3000）－（1700＋1002）＝2000第六十二页，共二百九十页。第三讲增值税从上面案例可看出，这两个纳税人都没有负担任何增值税，都将税收转嫁了，并且都保持了2000元的利润。但小规模纳税人的售价比一般纳税人的售价高152元，这使它在市场竞争中会因为货物价高而处于不利地位。第六十三页，共二百九十页。第三讲增值税如上例，购进价10000元和销售价15000都是含税价，而且提价困难。这表明纳税人不能全部转嫁增值税给消费者。（1）对于一般纳税人而言：上一道环节纳税人缴纳并负担的增值税额＝[10000/(1+17%)]×17％＝1453元本环节应缴纳并负担的增值税额＝[15000/(1+17%)]×17％－1453＝726元利润＝15000－（10000+3000）-726=1274元利润减少＝2000－1274＝726元第六十四页，共二百九十页。第三讲增值税（2）对于小规模纳税人而言应纳税并负担的增值税额＝[15000/(1＋6％)]×6％＝849元小规模纳税人的利润＝15000－（10000＋3000）－849＝1151元利润减少＝2000－1151＝849元如果增值税不能转嫁，在上述条件下，小规模纳税人税负要比一般纳税人税负重123元（849－726），此时纳税人可以通过扩大销售额和健全会计制度等方式努力成为一般纳税人来节减税收。第六十五页，共二百九十页。某公司是一个年含税销售额在80万元左右的生产企业，公司每年购进材料45万元左右（含17%增值税）。如果是一般纳税人，该公司产品的增值税适用税率为17%，如果是小规模纳税人则增值税征收率为6%。该公司会计核算健全，有条件被认定为一般纳税人。请为该企业进行纳税人类别的税收筹划。第六十六页，共二百九十页。分析该公司含税销售额增值率=80-45/80=43.75%因为含税销售额增值率43.75%>38.96%(节税点增值率），所以该公司维持小规模纳税人身份更为有利。该公司若为一般纳税人，应纳增值税税额80/1+17%*17%-45/1+17%*17%=5.08万元若为小规模纳税人，应纳增值税税额=80/1+6%*6%=4.53万元因而，小规模纳税人节税额=5.08-4.53=0.55（万元）第六十七页，共二百九十页。第三讲增值税2、纳税人类别的税收筹划其实，并非在任何情况下都是一般纳税人税负轻。例如：第六十八页，共二百九十页。不含税价小规模纳税人一般纳税人结论进价100元售价300元300×6％＝18元300×17％－100×17％＝34元一般纳税人比小规模纳税人缴税多，税负重进价100元售价150元150×6％＝9元150×17％－100×17％＝8.5元一般纳税人比小规模纳税人缴税少，税负轻第六十九页，共二百九十页。第三讲增值税从以上计算可知，有时是小规模纳税人税负重，有时是一般纳税人税负重，因此可以通过节税点分析来判断。（1）当销售额不含税时的节税点增值率假定纳税人的不含税销售额增值率为Var，不含税销售额为S，不含税购进额为P，一般纳税人的适用税率为17％，小规模纳税人的征收率为6％。第七十页，共二百九十页。第三讲增值税增值率＝不含税销售额－不含税购进额/不含税销售额×100％即：Var＝（S-P/S）×100％对于一般纳税人而言，应纳增值税税额＝当期销项税额－当期进项税额，其中：当期销项税额＝不含税销售额×17％＝S×17％当期进项税额＝不含税销售额×（1－增值率）×增值税率＝S×(1-VAr)×17％第七十一页，共二百九十页。第三讲增值税所以，一般纳税人应纳增值税额＝S×17%-S×(1-VAr)×17％＝S×VAr×17%……（1）对于小规模纳税人而言，应纳税额＝不含税销售额×6％＝S×6％……（2）要使一般纳税人和小规模纳税人应纳税额相同，那么增值率应该为多少呢？第七十二页，共二百九十页。第三讲增值税令（1）式＝（2）式S×VAr×17％＝S×6％解得：VAr＝35.29%当VAr＝35.29%时，一般纳税人和小规模纳税人应纳税额相同。当VAr>35.29%,一般纳税人增值税应纳税额大于小规模纳税人应纳税额，因而小规模纳税人税负轻，小规模纳税人可节税。第七十三页，共二百九十页。第三讲增值税当VAr<35.29%时，则一般纳税人增值税应纳税额小于小规模纳税人应纳税额，一般纳税人可节税。第七十四页，共二百九十页。第三讲增值税(2)抵扣进项货物占销售额比重判断法增值率＝（销售收入－购进项目价款）/销售收入＝1－购进项目价款/销售收入＝1－可抵扣的购进项目占销售额的比重设抵扣的购进项目占不含税销售额的比重为x，则下式成立：销售收入×17％×增值率＝销售收入×6％所以：17％（1－x）=6%第七十五页，共二百九十页。第三讲增值税X=65%，即当企业可抵扣的购进项目占销售额的比重为65％时，两种纳税人税负完全相同。当企业可抵扣的购进额占销售额比重大于65％时，一般纳税人税负轻于小规模纳税人；当企业可抵扣的购进额占销售额比重小于65％时，一般纳税人税负重于小规模纳税人。第七十六页，共二百九十页。第三讲增值税（3）含税销售额与含税购货额比较法假设Y为含增值税的销售额，X为含增值税的购货额（两额均为同期），则下式成立：（Y/1+17%-X/1+17%）×17％＝Y/1+6%×6％则X＝61％Y第七十七页，共二百九十页。第三讲增值税也就是说，当企业的含税购货额为同期销售额的61％时，两种纳税人的税负完全相同。当企业的含税购货额大于同期销售额的61％时，一般纳税人的税负小于小规模纳税人；当企业的含税购货额小于同期销售额的61％时，一般纳税人的税负重于小规模纳税人。第七十八页，共二百九十页。第三讲增值税3.3兼营与混合销售的纳税筹划3.3.1兼营的纳税筹划兼营时企业经营范围多样性的反映。即每个企业的主营业务确定以后，其他项目即为兼营业务。兼营业务有以下两种：1）税种相同，税率不同。例如供销系统企业，一般既经营税率为17％的生活资料，又经营税率为13％的农业用生产资料等。2）不同税种，不同税率。此种类型通常是指企业在其经营活动中，既涉及增值税项目，又涉及营业税项目。例如，增值税纳税人在其从第七十九页，共二百九十页。第三讲增值税事应税货物或应税劳务的同时，还从事属于征收营业税的各项劳务等凡是从事以上两类兼营行为的纳税人，应当分别核算：1）兼营不同税率的货物或应税劳务，在取得收入后，应分别如实记帐，并按其所适用的不同税率各自计算应纳税额。2）兼营非应税劳务的，企业应分别核算应税货物或应税劳务和非应税劳务销售额，并对应税货物或应税劳务的销售收入按各自适用税率第八十页，共二百九十页。第三讲增值税计算增值税；对非应税劳务的营业额，按其适用税率征收营业税。分别核算即意味着税负的减轻。这是因为增值税暂行条例明确规定，纳税人兼营不同税率的货物或者应税劳务，未分别核算的，从高适用税率第八十一页，共二百九十页。第三讲增值税增值税税率大多高于营业税税率，是否增值税税率就一定高于营业税税率呢？1、当销售额不含税时设不含税销售额为S,不含税销售额增值率为VAr，增值税税率为r1，营业税税率为r2。增值税一般纳税人的计税原理是：应纳增值税税额=增值额*增值税税率=不含税销售额*（增值额/不含税销售额）*增值税税率=S*VAr*r1….(1)应纳营业税额=不含税销售额*营业税税率=S*r2…..(2)设应纳增值税税额=应纳营业税税额则：S*VAr*r1=S*r2…………….(3)第八十二页，共二百九十页。第三讲增值税则：VAr=r2/r1设实际的增值率为VAr’，那么当：a.当VAr’=VAr，选用增值税和选用营业税是相同的。b.当VAr’>VAr时，（3）式左边大于右边，应纳增值税额大于应纳营业税额，则缴纳营业税可以节税。c.当VAr’<VAr时，（3）式左边小于右边，应纳增值税税额小于应纳营业税税额，则缴纳增值税可以节税。第八十三页，共二百九十页。第三讲增值税设增值税率为17%，营业税率为3%，那么节税点增值率VAr=3%/17%*100%=17.65%同理我们可以计算r1和r2在不同组合下的不含税销售额节税点增值率，结果如下：第八十四页，共二百九十页。第三讲增值税不含税销售额节税点增值率表增值税税率（r1）(%)营业税税率（r2）(%)节税点增值率（VAr）(%)17317.65529.4113323.08538.46第八十五页，共二百九十页。第三讲增值税2、当销售额含税时设含税销售额为St，含税销售VArt，增值税税率为r1，营业税税率为r2，那么，应纳增值税税额=St/(1+r1)*r1*VArt应纳营业税税额=St*r2设应纳增值税税额=应纳营业税税额，则VArt=[(1+r1)*r2]/r1第八十六页，共二百九十页。第三讲增值税设增值税税率为17%，营业税税率为3%，此时，含税销售额节税点增值率为：VArt=[(1+17%)*3%]/17%=20.65%第八十七页，共二百九十页。第三讲增值税含税销售额节税点增值率增值税税率（r1）(%)营业税税率（r2）(%)节税点增值率（VAr）(%)17320.65534.4113326.08543.46第八十八页，共二百九十页。第三讲增值税某公司为增值税一般纳税人，2000年1月份的公司资料如下：(1)机电产品销售额190万元，其中农机销售额50万元；(2)自己开发的计算机软件销售额5万元；(3)销售使用过的旧机器两台，一台售价8万元，超过原值；另一台售价4万元，低于其原值。两台旧机器均属于企业固定资产目录所列货物。公司当月可抵扣的进项税额为20万元（销售额都为不含税销售额）。请为该企业筹划核算方式。第八十九页，共二百九十页。第三讲增值税分析(1)若未进行分别核算，则应纳增值税税额=(190+5+8)*17%-20=14.51万元(2)若分别核算，则应纳增值税税额=(190-50+5)*17%+50*13%-20+8*6%=13.63万元考虑到该企业销售其自行开发的软件产品有3%的税负限额的情况，可以做以下调整：13.63/(190+5+8)=6.7%>3%实际应纳增值税为:(190+5+8)*3%=6.09万元即征即退：13.63-6.09=7.54万元因此，分别核算可以为该公司节减增值税8.42万元（14.51-6.09)。第九十页，共二百九十页。第三讲增值税在上面案例中，用到的税法规定有：①销售自己开发的计算机软件，实际税负超过3%的部分即征即退。②销售自己使用过的属于货物的固定资产，暂免征收增值税。其中“使用过的属于货物的固定资产”，应同时具备以下3个条件：a.属于企业固定资产目录所列货物；b.企业按固定资产管理，并确已使用过的货物；c.销售价格不超过其原值的货物。对不同时具备上述条件的，无论会计制度规定如何核算，均应按6%的征收率征收增值税。第九十一页，共二百九十页。第三讲增值税某计算机公司是增值税小规模纳税人。该公司既销售计算机硬件，也从事软件的开发与转让，某月硬件销售额为18万元，另接受委托开发并转让软件取得收入2万元，该企业应作何种税收筹划（硬件销售的增值税税率为4%，转让无形资产的营业税税率为5%）第九十二页，共二百九十页。第三讲增值税分析(1)若作混合销售核算，则应纳增值税=[180000+20000/1+4%]*4%=7692元(2)若作兼营并分开核算，则应纳增值税=[180000/1+4%]*4%=6923元应纳营业税=20000*5%=1000元因而，分开核算，共应纳税6923+1000=7923元综上，不分开核算可以节税231元。上述可分别退税2000元和40元.第九十三页，共二百九十页。第三讲增值税3.3.2混合销售的纳税筹划我国税法规定：1）以从事货物的生产、批发或零售为主，并兼营非增值税应税劳务的企业、企业性单位及个体经营者，其所发生的混合销售行为，视为销售货物，按全部销售额征收增值税；其他单位和个人的混合销售行为，视为非增值税应税项目，不征收增值税。第九十四页，共二百九十页。第三讲增值税2）以从事货物的生产、批发或零售为主，并兼营非应税劳务。这是指在纳税人年增值税应税货物销售额与营业税应税劳务的合计数中，增值税应税货物销售额超过50%，营业税应税劳务营业额合计数小于50%。这意味着，如果不是以从事货物生产、批发或零售为主的企业、企业性单位或个体经营者的混合销售，只需缴纳营业税第九十五页，共二百九十页。第三讲增值税3）如果发生混合销售行为的企业、企业性单位和个体经营者的混合销售同时兼营营业税应税劳务的，应考虑非应税劳务年销售额是否超过总收入的50%，年销售额大于50%时，则该混合销售行为应纳增值税；如果年销售额小雨总收入的50%时，则该混合销售行为不纳增值税。第九十六页，共二百九十页。第三讲增值税某建筑装修公司销售建筑材料，并代顾客装修。2000年11月，该公司承包的某项装修工程总收入为120万元。该公司为装修购进材料100万元（含17%增值税）。该公司销售建筑材料的增值税适用税率为17%，装修的营业税适用税率为3%。问如何对该公司进行税收筹划？如果工程总收入为130万元，则又该如何筹划？第九十七页，共二百九十页。第三讲增值税分析(1)如果工程总收入为120万元，则增值率=120-100/120=16.67%该公司含税销售额增值率16.67%<20.65%(节税点增值率)，该项混合销售缴纳增值税可以节减税收。应纳增值税税额=[120/1+17%]*17%-[100/1+17%]*17%=2.91万元应纳营业税税额120*3%=3.6万元缴纳增值税可以节税=3.6-2.91=0.69万元第九十八页，共二百九十页。第三讲增值税(2)如果工程总收入为130万元，则增值率=130-100/130=23.08%该公司含税销售额增值率23.08%>20.65%(节税点增值率)，该项混合销售缴纳营业税可以节减税收。应纳增值税税额=[130/1+17%]*17%-[100/1+17%]*17%=4.36万元应纳营业税税额130*3%=3.9万元缴纳营业税可以节税=4.36-3.9=0.46万元第九十九页，共二百九十页。第三讲增值税综上，如果该公司经常发生混合销售行为，而且其混合销售行为的销售额增值率，在大多数情况下都是小于增值税混合销售节税点的，就要注意使其年增值税销售额占其全部营业额的50%以上。或其混合销售行为的销售额增值率，在大多数情况下都是大于增值税混合销售节税点的，就要注意使其年增值税销售额占其全部营业额的50%以下。第一百页，共二百九十页。第三讲增值税在混合销售的税收筹划中,还必须注意以下几点:(1)企业的销售行为是否属于混合销售行为,是要经过国家税务机关确定的。(2)混合销售交纳那种税,也要得到税务机关的认可。(3)我国税法规定,提供增值税应税劳务和营业税应税劳务的企业,即使同时提供增值税应税劳务和营业税应税劳务,也应作兼营而不作混合销售。第一百零一页，共二百九十页。第三讲增值税混合销售行为中的分立筹划C公司在向客户销售建筑装饰材料的同时，向购买者提供房屋装修服务，C公司以销售建筑装饰材料为主业。按照上述规定，这属于混合销售行为，根据C公司的主业判断，其销售的装饰材料和提供的劳务应统一缴纳增值税。针对C公司的情况，可以根据客户是否要求取得增值税专用发票，进行相关税收筹划。分析(1)如果大量客户要求取得增值税专用发票，那么仍将上述行为作为混合销售行为缴纳增值税，以保证客户能够全额抵扣增值税进项税额，从而维持C公司的客户不至减少。第一百零二页，共二百九十页。第三讲增值税(2)如果大量客户是最终消费者，并不要求取得增值税专用发票，就应采用相应税收筹划措施。具体操作为：由C公司出资另行设立一D公司，专门提供营业税的应税劳务，与C公司共同构成一条龙服务。这样，就将上述混合销售行为予以分解，建筑装饰材料销售仍由C公司提供，可以照旧抵扣装饰材料的进项税额；而提供的装修劳务则相应由D公司提供，因劳务可供抵扣的进项税额很少，所以适用营业税的较低税负，可以实现节税。第一百零三页，共二百九十页。第三讲增值税采用这种操作方式，由于是向客户提供一条龙服务，且客户不要求取得增值税专用发票，不会对公司业务量产生不利影响。同时，当前房屋装修中，材料费与人工费的比例大体相当，通过税收筹划，将约50%的业务收入，由原来的适用增值税17%的税率降为适用营业税中建筑业税目3%的税率，其税负降低是非常明显的。第一百零四页，共二百九十页。第三讲案例讨论案例3－1：某乳品厂属于某市商业部门，由于计划体制、行政体制的束缚，该企业一直实行大而全、小而全的组织形式，内部设有牧场和乳品加工厂分厂两个分部，牧场生产的原奶经乳品加工厂分厂加工成花色奶后出售。1994年新税制实施之初，该企业在原有的组织形式下税负增加很大，因为按照新增值税有关政策规定，该厂为工业生产企业，不属于农业生产者，其最终产品也非农产品，因而其加工出售的产品不享受农业生产者自产自销的免第一百零五页，共二百九十页。第三讲案例讨论税待遇，而依据增值税条例的规定，该企业可以抵扣的进项税额主要市饲养奶牛所消耗的饲料，包括草料及精饲料。而草料大部分为向农民收购或牧场所产，因而收购部分可经税务机关批准后，按收购额的10%抵扣。但是该企业生产的产品花色奶，适用17％的基本税率，全部按17％计算销项税额，销项减去进项税为该企业应交税金，该企业税负1994年达到了10％以上，大大超过实施新税制之前的税收负担，也影响了企业的正常生产经营。第一百零六页，共二百九十页。问题：该企业怎样进行税收筹划，可以降低企业的税负？案例3－1.doc第一百零七页，共二百九十页。第四讲消费税消费税是以消费品和消费行为的流转额为课税对象的一种税，也是国际上普遍开征的一种税。目前我国消费税是由国家税务局负责征收管理，所得收入归中央政府所有，是中央政府财政收入中仅次于增值税的第二大税种。我国消费税目前选择了11种消费品列入消费税的征税范围，分别采用比例税率和固定税额标准。第一百零八页，共二百九十页。第四讲消费税4.1消费税的税收筹划思路1、考虑消费税应纳税额的计算方式不仅有从价计税，还有从量计税。2、分析影响消费税应纳税额的因素，即七大税制要素：纳税人、课税对象、税率、税收优惠、征税环节、纳税期限和纳税地点。另外要考虑以下要点：第一百零九页，共二百九十页。第四讲消费税消费税的征税环节一般在生产环节征收，只有金银首饰在零售环节征收。应税消费品已纳税款的扣除。分析关于消费税的税收筹划的独特因素：消费税是价内税，最终税负由消费者承担。借助外因进行企业税收筹划：如企业的分支机构及企业拥有的主动定价权。第一百一十页，共二百九十页。第四讲消费税消费税的变化趋势1)调整消费税的征收范围随着经济的发展，人民生活水平的提高，过去属于奢侈品的商品，现在已经不属于奢侈品了，如洗发水、护肤用品和金银首饰等，而成为人们生活中的必需品。同时又有一些高档消费品和新兴消费行为出现，如：高尔夫球杆、会所、俱乐部的消费等。第一百一十一页，共二百九十页。第四讲消费税2）调整消费税的税率例如：从2001年5月1日起开始实行烟酒消费税按复合税率征收，这是一种国际通行的做法。又如：金银首饰的消费税税率由当初的10％调整为5％。4.2包装物及包装方式的税收筹划4.2.1包装物的税收筹划第一百一十二页，共二百九十页。第四讲消费税对包装物可以采取三种处理方式：一是包装物作价随同消费品出售；二是收取包装物押金；三是收取包装物租金。1、实行从价定率计算应纳税额的应税消费品连同包装物销售的，无论包装物是否单独计价，也不论会计处理如何，均应并入销售额中计算消费税额。2、收取包装物押金收取的押金不并入销售额计税。税法规定，纳税人为销售货物而出租出借包装物收取的押金，单独记帐核算的，不并入销售额征税。第一百一十三页，共二百九十页。第四讲消费税但对因逾期未收回的包装物不再退还的押金，应按所包装货物的适用税率计算应纳税额。“逾期”一般以一年为限，在将包装物并入销售额征税时，需先将押金换算为不含税价，在并入销售额征税。3、收取包装物租金包装物租金属于价外费用，所谓“价外费用”是指价外向购买方收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、延期付款利息、包装费、包装物租金、储备费、运输第一百一十四页，共二百九十页。第四讲消费税装卸费、代收款项、代垫款项及其他各种性质的价外费用。但不包括同时符合下面条件的代垫运费：一是承运者的购货发票开具给购货方的。二是纳税人将该项发票转交给购货方的。根据税法规定，凡随同销售应税消费品由购买方收取的价外费用，无论其会计制度如何核算，均应并入销售额计算应纳税额。值得注意的是，对增值税一般纳税人向购买方收取的价外费用，应视为含增值税收入，在征税时换算为不含税收入再并入销售额。第一百一十五页，共二百九十页。第四讲消费税因此，包装物押金不并入销售额计算消费税额，因此采取押金的方式有利于节税。案例4－1某企业推销轮胎500个，单价为2000元，其中含包装物价值200元，该月销售额为2000×500=1000000元，汽车轮胎的消费税税率为10％，因此该月应纳消费税税额为100万×10％＝10万元。第一百一十六页，共二百九十页。第四讲消费税该企业领导人认为税收成本过高，因此要求财务人员采取措施，减少企业的应纳税额。第一百一十七页，共二百九十页。第四讲消费税4.2.2包装方式的税收筹划很多商家在节日里为了节税，将其产品进行组合包装成礼品装。其实，在包装这一环节上，也存在着税收筹划。税法规定，纳税人将应税消费品与非应税消费品，以及适用税率不同的应税消费品组成成套消费品销售的，应根据销售额按应税消费品的最高税率纳税。习惯上一般企业销售产品，都是采取先包装后销售的方式进行。根据以上第一百一十八页，共二百九十页。第四讲消费税规定如果改成先销售后包装，不仅可以大大降低消费税税负，而且可以使增值税税负保持不变。案例4－2：某酒业有限公司生产各类品种的酒业，以适应不同消费者需求。春节将近，大部分消费者都以酒作为馈赠亲友的礼品，针对这种情况，公司于2月初推出了“组合装礼品酒”的促销活动，将粮食白酒、薯类白酒和果木酒各1瓶组成价值50元的成套礼品酒进行销售，这三种酒的出厂价分别为：第一百一十九页，共二百九十页。第四讲消费税20元/瓶、16元/瓶、14元/瓶，假设三种酒每瓶均为1斤装。该月共销售1万套礼品酒。要求:用先包装后销售和先销售后包装两种方式分析应纳税额。1、先包装后销售三种酒的消费税税率为：粮食白酒：0.5元＋出厂酒×25％第一百二十页，共二百九十页。第四讲消费税薯类白酒：0.5元/斤＋出厂价×15％果木酒按销售额×10％来计算消费税。因此，属于“兼营”行为。同时，该公司将这些适用不同税率的应税消费品组成成套消费品销售，不能分别核算销售额，因此应按从高原则，即适用粮食白酒的消费税计算方法计税。其应纳消费税税额为：10000×（0.5×3＋50×25％）＝14（万元）第一百二十一页，共二百九十页。第四讲消费税2、先销售后包装不将各种类型的酒组成成套的礼品酒且分别核算销售额，则只需将各种类型的酒按各自消费税的计算方法，计算出各类酒应纳消费税税额；再将各类酒应纳消费税税额汇总相加，得到公司总共应纳消费税税额，在这种情况下，2月份该公司应纳消费税税额为：第一百二十二页，共二百九十页。第四讲消费税10000×（0.5+20×25％）＋10000×（0.5＋16×15％）＋14×10000×10％＝55000＋29000＋14000＝98000（元）由此可见，先销售后包装节约税款4.2万元（14－9.8）由此案例中，该公司可以在销售柜台设置礼品盒，将消费者购买的不同种类的酒临时组合成礼品酒，公司依照分别核算不同种类酒的销售额盒销售数量。第一百二十三页，共二百九十页。第四讲消费税4.3关联企业转移定价的税收筹划关联企业之间可通过转移价格使企业整体的税负最小化。就消费税的转移定价而言，由于消费税的纳税行为发生在生产领域而非流通领域或终极的消费环节，因而关联企业中生产（委托加工、进口）应税消费品的企业，如果将较低的价格将应税消费品销售给其独立核算的销售部门，则可以降低销售额，从而减少应纳税消费额。而独立核算的销售部门，由于处在销售环节，只缴纳增值税，不缴纳消费税，因而第一百二十四页，共二百九十页。第四讲消费税这样做，可使集团的整体消费税负下降，但增值税税负不变。案例4－3：某烟草集团的卷烟厂生产第一类卷烟，该厂以每条80元（不含增值税）的调拨价，销售给独立核算的销售部门100大箱，每大箱内装250条卷烟，该烟的市场销售价为每条100元（不含增值税），试分析卷烟厂转移定价前后消费税负的大小。第一百二十五页，共二百九十页。第四讲消费税分析：根据现行税法规定，卷烟按从量定额与从价定率相结合的复合计税方法征税，即对卷烟先征收一道从量定额税，单位税额每大箱（5万支）为150元，然后按照调拨价再从价征税：每条（200支）调拨价再50元以下的卷烟（不含50元；不含增值税），税率为30％；50元以上的卷烟（含50元，不含增值税）和进口卷烟，税率为45％。第一百二十六页，共二百九十页。第四讲消费税按此规定，该卷烟厂转移定价前：应纳消费税税额＝（150＋100×250×45％）×100＝114卷烟厂转移定价后：应纳消费税税额＝（150+80×250×45％）×100＝91.5(万元)转移定价前后应纳消费税税额之差为：114－91.5＝22.5（万元）通过转移定价使卷烟厂减少22.5万元的税收成本。第一百二十七页，共二百九十页。第四讲消费税4.4通过子项目转换筹划如果纳税人能够创造条件将一项目转换为另一项目，就可以在不同的税率间进行选择，以较低税率纳税。4.4.1同一税目下不同子目的区别同一税目下存在不一样的子目，有的是因为消费品品质的不一样。如：小汽车按气缸容量划分子目，适用不一样的消费税税率。有的是因为消费品的构成不一样。如消费税中酒及酒精税目下的粮食白酒的适用税率为25％，薯类白酒适用税率为15％，其他酒子目税率为10％。第一百二十八页，共二百九十页。第四讲消费税当纳税人生产的是粮食白酒，在保持其口味基本不变的情况下，加入少量香料、药材、果汁等，粮食白酒就转换为配制酒和滋补酒，相应的税率就从25％降为10％。4.4.2价格变化导致税率跳档我国消费税规定，对卷烟在首先征收一道从量税的基础上，再按价格不同，征收不同的比例税率。如每条卷烟的调拨价格在50元以上（含50元），比例税率为45％，若每条卷烟的调拨第一百二十九页，共二百九十页。第四讲消费税价格在50元以下的，比例税率为30％。这两种税率差别很大，适用何种税率取决于卷烟分类，同时类别的划分又是依据卷烟的价格，它们的分界点便成了税率变化的临界点。例如：红河卷烟厂生产卷烟，每条调拨价为55元，当月销售2000条，这批卷烟的生产成本为22.5元/每条，当月分摊在第一百三十页，共二百九十页。第四讲消费税这批卷烟上的期间费用为5000元。不筹划：应纳消费税＝2000÷250×150＋55×2000×45％＝50700（元）销售利润＝55×2000－22.5×2000－50700－5000＝9300（元）将调拨价格降为48元：应纳消费税＝2000÷250×150＋48×2000×30％＝30000（元）第一百三十一页，共二百九十页。第四讲消费税销售利润＝48×2000－22.5×2000－30000－5000＝16000（元）比较表明，企业降低销售价格后，销售收入减少了14000元，但是应纳消费税也减少了20700元，结果是销售利润反而增加了6700元第一百三十二页，共二百九十页。第四讲讨论题试计算分析企业在什么幅度内可以降低售价，增加净收益，在什么幅度内不可以采取降低价格的销售方式。第一百三十三页，共二百九十页。第四讲讨论题参考答案设企业的调拨价格为X时不可采取降低价格的方式，这意味在X价格下销售收入扣除税收负担及其他费用后净收益大于价格低于50元时的净收益。因为价格为50元时适用税率为45％，我们假设价格是49.5元为低于50元的比较价格，再假定企业每条卷烟的从量税及分摊的其他费用为C，则有：第一百三十四页，共二百九十页。第四讲讨论题参考答案X－X×45％－C>49.5-49.5×30％－C解得：X>63元由上可知，当卷烟得调拨价再50－63元时，企业将售价降至50元以下，比如49.5元，消费税将大幅降低，净利润会增加，当调拨价格大于63元时，降价得方式就不可取了。第一百三十五页，共二百九十页。第四讲案例G:\精选案例.doc第一百三十六页，共二百九十页。第五讲营业税的税收筹划我国现行营业税是对在我国境内从事各种应税劳务、转让无形资产和销售不动产的单位和个人就其取得的营业额征收的一种税。营业税的最大特点之一就是按行业设计税目税率，而且是一个行业一个税率，所以对各行业而言，税目税率一目了然，便于计算也便于缴纳。营业税的计税依据是纳税人的营业额.第一百三十七页，共二百九十页。第五讲营业税的税收筹划5.1营业税税目税率交通运输业、建筑业、邮电通讯业、文化体育业。以上行业税率为3％。服务业、转让无形资产、销售不动产。以上项目为5％。金融保险业原为8％，2003年后为5％。娱乐业为5－20％。从2001年5月1日起，按20％税率征收营业税的娱乐业范围包括：歌厅、舞厅、卡拉OK厅、台球、高尔夫球、保龄球、游艺。第一百三十八页，共二百九十页。第五讲营业税的税收筹划5.2兼营行为的税收筹划应该分别核算，未分别核算的，税务部门将从高适用税率。例5－1：某餐厅既经营饮食业又经营娱乐业。12月份，该餐厅饮食业收入为10万元，娱乐业收入为2万元（税务机关认定该娱乐业适用税率为20％）。该餐厅应如何核算才可减轻税收负担？第一百三十九页，共二百九十页。第五讲营业税的税收筹划该餐厅经营的饮食业，属于营业税中的服务业项目，适用税率为5％，而娱乐业适用税率为20％。1、若不分别核算按规定将饮食业与娱乐业的全部收入，按娱乐业的税率的20％缴纳营业税。应纳营业税为（10＋2）×20％＝2.4（万元）第一百四十页，共二百九十页。第五讲营业税的税收筹划2、若分别核算饮食业按服务业项目5％的税率征收营业税，则应纳营业税为：10×5％＝0.5万元娱乐业按20％的税率征收营业税，则应纳营业税为：2×20％＝0.4万元该餐厅合计缴纳营业税为0.5+0.4=0.9万元第一百四十一页，共二百九十页。第五讲营业税的税收筹划例5－2：某酒店为高档酒店，主要面向国外来华的商务人员，因此在提供住宿和餐饮服务的同时，还销售一些具有中国特色的商品。8月份，该酒店住房和餐饮服务取得收入450万元，通过经营商品取得收入80万元，试分析若酒店分别核算两种收入可为其带来的经济收益？第一百四十二页，共二百九十页。第五讲营业税的税收筹划1、若酒店没有分别核算应征营业税的餐饮、住宿收入与应征增值税的商品销售收入，那么应就全部收入缴纳增值税：（450＋80）×17％＝90.1（万元）2、若酒店将两种应税收入分别核算，则：应交纳增值税：80×17％=13.6(万元)应交纳的营业税：450×5％＝22.5（万元）第一百四十三页，共二百九十页。第五讲营业税的税收筹划总计应纳税＝13.6+22.5=36.1(万元)因此可为酒店带来经济收益54万元（90.1-36.1）5.3建筑业营业税的税收筹划5.3.1合作建房的税收筹划所谓合作建房，指一方提供土地使用权，另一方提供资金，双方合作建造房屋。第一百四十四页，共二百九十页。第五讲营业税的税收筹划合作建房有两种方式：一是以物易物，即双方各自拥有的土地使用权和房屋所有权相互交换。二是一方以土地使用权，另一方以货币资金合股，成立合营企业，合作建房。第一百四十五页，共二百九十页。第五讲营业税的税收筹划案例5－3：甲、乙两企业合作建房，甲提供土地使用权，乙提供资金。甲、乙两企业合作建房约定，房屋建好后，双方均分。完工后经有关部门评估，该建筑物价值1000万元，于是，甲、乙各分得500万元的房屋。第一百四十六页，共二百九十页。第五讲营业税的税收筹划以物易物方式：甲用土地使用权获取一部分房屋所有权。乙以转让部分房屋所有权换取部分土地使用权，发生了销售不动产的行为。对于甲方应按“无形资产”税目中“转让土地使用权”子目征税；对于乙方应按“销售不动产”征税。由于甲乙所属税目的税率相同，甲乙各方应多纳营业税：500×5％＝25（万元）第一百四十七页，共二百九十页。第五讲营业税的税收筹划双方合计缴纳50万元的营业税。如果进行税收筹划，双方可以减轻税负。如果采用第二种合作方式，即甲企业以土地使用权、乙企业以货币资金合股成立合营企业，合作建房，房屋建成后双方采取风险共担、利润共享的分配方式。按税法规定，甲方向合营企业提供的土地使用权，视为投资入股，对其不征收营业税；只对合营企业销售房屋取得的收入按销售不动产征税。在建房环节双方企业第一百四十八页，共二百九十页。第五讲营业税的税收筹划免缴了50万元的税款。5.3.2工程承包合同的税收筹划若承包公司与建设单位签订承包合同，就适用建筑业3％的税率；若不签订承包合同，就适用服务业5％的税率。案例5－4甲单位发包一建设工程。在工程承包公司乙的协助下，施工单位丙最后中标，于是甲与丙签订了工程承包合同，合同金额为1100万元，乙公司未与甲单位签订承包建筑合同，而只是负责工程的组织协调业务，丙支付乙公第一百四十九页，共二百九十页。第五讲营业税的税收筹划司服务费100万元。此时，乙公司应纳营业税为100×5％＝5（万元）如果乙公司直接和甲公司签订合同，合同金额为1100万元。然后乙公司再把该工程转包给丙公司，分包款为1000万。这样乙公司应缴纳的营业税为（1100－1000）×3％＝3（万元）乙公司可以少缴2万元税款。第一百五十页，共二百九十页。第五讲营业税的税收筹划5.3.3利用境外子公司进行税收筹划按我国税法规定：外商除设计开始前派人员来我国进行现场勘察、收集资料、了解情况，设计方案、绘图等业务全部在中国境外进行，设计完成后，将图纸交给中国境内企业。在这种情况下，对外商在我国取得的全部营业收入不征收营业税。第一百五十一页，共二百九十页。第五讲营业税的税收筹划例5－5B公司拟进行一项工程建设，它先委托国内建筑企业A为其设计图纸。双方就此事签订合同，合同金额为100万元。取得收入后，A应纳的营业税为：100×3％＝3（万元）若A进行税收筹划，在香港设立一规模较小的子公司C，然后，让C与B签订设计合同。终了之后，B付给C设计费100万元。第一百五十二页，共二百九十页。第五讲营业税的税收筹划依据有关规定，在这种情况下，C不负有营业税纳税义务。所以，通过筹划，可少缴3万元的税款。第一百五十三页，共二百九十页。第五讲营业税的税收筹划5.4营业税优惠政策及其筹划下列项目可以免征营业税：1、托儿所、幼儿园、养老院、残疾人福利机构提供的育养服务、婚姻介绍、殡葬业务。2、残疾人员个人为社会提供的劳务。3、非营利性医疗机构、疾病控制机构、妇婴保健机构等医疗、卫生机构按照国家规定的价格取得的医疗卫生服务收入。营利性医疗机构取得的收入直接用于改善医疗卫生条件的，自取得执业登记之日起3年以内，取得的医疗服第一百五十四页，共二百九十页。第五讲营业税的税收筹划务收入也可以免征营业税。4、学校和其他教育机构提供的教育劳务、学生勤工俭学提供的劳务。5、农业机耕、排灌、病虫害防治、植物保护、农牧业保险以及相关技术培训业务，家禽、牲畜、水生动物的配种和疾病防治。6、纪念馆、博物馆、文化馆、美术馆、展览馆、书画院、图书馆、文物保护单位举办文化活动的门票收入，宗教场所举办文化、宗教活动的门票收入第一百五十五页，共二百九十页。第五讲营业税的税收筹划7、电影发行单位从放映单位取得的发行收入。8、保险公司开展的1年期以上、到期返还本利的普通人寿保险、养老金