企业常见利润操纵方法的会计

标题:企业常见利润操纵方法的会计分析摘要企业会计报表应该真实、公允地反映企业的经营成果，但实际生活中，企业管理层也会为了某种目的而进行利润操纵。本文就企业常见的利润操纵方法进行了初步的会计分析，并试图给报表的使用者一些恰当、合理的建议。关键词会计报表利润操纵会计分析分类号企业会计报表是综合反映一定时期财务状况、经营成果以及财务状况变动的书面文件，编制和提供会计报表的最终目的，是为了达到社会资源的合理配置。因此，现有和潜在投资者、债权人、政府及其机构都要求企业提供的会计报表能够真实、公允地反映企业的财务状况、经营成果和现金流量。但现实生活中，企业管理层为了达到获取非法利益的目的而蓄意粉饰会计报表，通过各种办法来进行利润操纵。本文就试图对企业常见的利润操纵方法予以简单的会计分析，从而对企业提供的会计信息有一个更加清醒、正确的认识。1、通过挂账处理进行利润操纵按新会计制度规定，企业所发生的该处理的费用，应在当期立即处理并计入损益。但有些企业为了达到利润操纵的目的尤其是为了使当期盈利，则故意不遵守规则，通过挂账等方式降低当期费用，以获得虚增利润之目的。1.1应收账款尤其是三年以上的应收账款长期挂帐。应收账款是企业因销售产品、提供劳务及其他原因，应向购货方或接受劳务的单位收取的款项，因它是企业的销售业务也是企业的主营业务，因此，一般而言，应收账款能否收回，对企业业绩影响很大。但对于三年以上的应收账款，收回的可能性极小，按规定应转入坏帐准备并计入当期损益。如果按规定三年以上的应收帐款转为坏账的话，有人曾计算过，1997年深沪市上市公司亏损数将由42家改为114家，亏损面将由5.2％扩大至14％。由此可见，应收账款对收益的影响极大。在现实中还有这样一种情况，即企业为了虚增销售收入的需要而虚列应收账款，因此，对于由于“应收账款”科目而导致的利润操纵一定要引起特别的注意。1.2待处理财产损失长期挂账。这种损失是由于当期某种原因造成的，应在当期处理，但若有意不在当期处理，使当期费用减少，从而达到虚增利润之效果。1.3在建工程长期挂帐。这主要体现在大部分企业在自行建造固定资产时，都会对外部分融入资金。而借款需按期计提利息，按会计制度规定，这部分借款利息在在建工程没有办理峻工手续之前应予以资本化。如果企业在建工程完工了而不进行峻工决算，那么利息就可计入在建工程成本，从而使当期费用减少（财务费用减少），另一方面又可以少提折旧，这样就可以从两个方面来虚增利润。1.4该摊费用不摊。对于企业来说，待摊费用和递延资产实质上是已经发生的一项费用，应在规定期限内摊入有关科目，计入当期损益。但一些企业则为了某种目的少摊、甚至不摊。臭2轰、通过折旧惨方式变更操许纵利润企真业对固定资天产正确地计杨提折旧，对秃计算产品成顺本（或营业怎成本）、计伞算损益都将妻产生重大影指响。狸在秋影响计提折枪旧的因素中球，折旧的基圆数、固定资扔产的净残值惜两项指标还甘比较容易确戏定，但在固学定资产使用响年限的确定云上却较难把丧握。事实上绞，固定资产济折旧除有形文磨损外还有首无形磨损，喝而且企业和虑行业不同，腥磨损情况也鹿不相同，因保此，企业往粪往有足够的络理由变更固锅定资产折旧粗方式。例抹如某公司从听1995年查起对固定资氏产折旧由加弟速折旧法改由为一般折旧竞法。折旧方缠法变更后，惰折旧率综合甘下降3％，王折旧方法变仿更增加的税绑前利润估计躬约966万惭元。其实该心公司的主营泄业务是制造验电冰箱，电稳冰箱的升级环换代较快，毯从正确地计乔算损益来讲去，电冰箱生猴产线使用加颜速折旧方法劈可以比较真伶实地反映固坏定资产的损迷耗情况。此背外该公司1绝995年销昂售退回24裕00万元未仿在当年入帐菌，导致销售贷利润虚增约耳265万元钻。以上两项他虚增利润之泪和1231述万元，略大吃于当年利润悠总额121啊4万元。也遣就是说，该香公司若在1插995年不鹊变更固定资市产折旧方法佣，并且将销颜售退回按会忽计制度规定愿入帐的话，烘公司当年则誉亏损无疑。巾同时，变深更固定资产株折旧方式只涨会影响会计欣利润却不会矩影响应税利糕润。因为会忆计准则和税娇收法规确认弱收入和费用漠的特点及标浪准不同。税拨法对各类固品定资产折旧瑞另有规定，担企业降低折侍旧率只会增甘加会计利润谦却不会增加篇应税利润，圈对企业现金仰流量也不会筋产生影响。沿歌3教、通过非经庆常性收入进赶行利润操纵俱币3腰.1其他业梁务利润其证他业务是企顽业在经营过式程中发生的亭一些零星的肠收支业务，盒其他业务不符属于企业的掠主要经营业造务，但对于台一些公司而诞言，它对公拐司总体利润台的贡献确有碗“板一锤定千斤声”芝的作用。比匠如吉轻工，串1997年泉主业亏损4服292万元登，可睛“晕庆幸倾”捕的是，其在迎1997年活内兼并了长额春轻工业机座械厂，该厂隐于1997五年11月进幕行了一项土拆地使用权转缠让，净利达缓5198万岭元，吉轻工胞也由此当年甘转亏为盈，割净资产收益惩率达到10牧.3%。令3摄.2投资收宿益我国投销资准则将投师资定义为：兄企业为通过子分配来增加纪财富，或为珍谋求其他利齿益，而把资室产让渡给其帐他单位所获火得的另一项糖资产。因此灰，投资通常松是企业的部百分资产转给净其他单位使啦用，通过其宫他单位使用际投资者投入谢的资产创造物的效益后分巧配取得的，狡或者通过投的资改善贸易摊关系等达到叫获取利益的没目的。当然巡，在证券市秤场上进行投剖资所取得的姨收益实际上附是对购入证哈券的投资者市投入的所有君现金的再次眉分配的结果储，主要表现闷为价差收入支，以使资本竞增值。但钳企业往往利恰用投资收益巡使之成为掩仆盖企业亏损怨的重要手段划。例如四川所峨铁，19竭97年进行夏法人股转让拣，以每股3辩.1元价格世卖掉100筒0万股恐“震乐山电力风”昌法人股，使黎其当年扭亏乖为盈，每股币收益为0.絮007元神3己.3关联浮交易引致的装营业外收支然净额关联滚交易是指存贸在关联关系劫的经济实体统之间的购销透业务。倘若挤关联交易以辰市价作为交址易的定价原体则，则不会破对交易的双鼠方产生异常辈影响。而事股实上，有些衔公司的关联盆交易采取了浇协议定价的碎原则，定价陵的高低一定产程度上取决券于公司的需盘要，使得利酸润在关联公桶司之间转移遍。例如，菜1997年惧广电股份1萄.13亿元物的营业外收五入主要来自暑两处：一是惭土地开发补亭贴4000环万元；二是啦将其全资子更公司上海录援音器材厂有世偿出让给自由己的国家股揪大股东上海伶广电（集团饥）有限公司改，双商协商呜收购价94盾14万元，熟从而使广电篇股份获得净衫收益796详0万元。因耻此，在注册罚会计师对其丧出具的审计替报告中明确创指出：该项迈业务虽已经洪产权交易所夺鉴证，但未间经过资产评补估确认价值料，并指出此念项关联交易啄对其199杰7年损益产将生了重大影勉响。迫3污.4调整狭以前年度损抓益在利润承表中，纵“遗以前年度损追益调整条”兔这个科目反脏映的是企业漫调整以前年貌度损益事项森而对本年利倡润的影响额错。因此，一殊些公司也因冰此而氧“例置之死地而零后生大”眠。例如耀华亲玻璃在19懂97年度出残现业绩严重慈滑坡，利润政总额仅有1姻43万元。扩但在利润表掉中，却出现青了高达34躬34万元的胖以前年度损劣益调整。对洗此公司也给咳予了充分的旦解释：根据烦地方财政的久有关文件对墓部分负责科专目进行清理忌。一是胆“肥玻璃熔窑之男一九机窑停基产清理，不垄存在更新及哀大修理问题图”恒，经批准将高以前年度僚“棕预提的熔窑绸复置金扣除疤清理费用的偷余额118鹰0万元冲销诊”左；二是根据拖有关文件要涌求，迷“换公司所欠的煌财政委托贷也款利息就地米核销，故将笋以前年度已朽计入财务费夸用的应核销围利息进行调协整，计15筐74万元济”乓；三是脑“养因1997拣年度公司经饶营效益欠佳近，根据公司恒统一实行的折工效挂钩办外法，按年终叶财政部门清盛算的工资下莲浮额相应调范整下浮工资锈，调整以前圾年度累计计龟提的效益工冤资计680猪万元。扶”栏交3块.5补贴嚷收入在市抚场经济条件秘下，许多地颂方政府为了性不让本地的凡上市公司失惨去宝贵的上化市资格，也根往往运用旁“凤看得见的手肆”究，对上市公培司进行补贴培和帮助，一恶些公司也因呢此得到巨额暮补贴而实现唉了扭亏目标钞。例如，南尝通机床19卷97年获得贴补贴收入1伟088万元君，是利润总静额的5.6碌倍，里面含应有已收取的护增值税退税荐收入、安置灭特困企业费筐用补贴、地怜方所得税已瞒退抵征、贷秤款银行利息华核销等内容告。悔4野、通过变更范投资收益核语算方法进行去利润操纵路4历.1企业对季外进行长期济股权投资，劲一般使用两男种方法核算炉投资收益：饮一是成本法穿；一是权益展法。企业竿持有的长期摊股权投资，炸在下列情况决下应采用成概本法核算：终（1）投绩资企业对被统投资单位无宾控制、无共僚同控制且无界重大影响；陷（2）不己准备长期持狂有被投资单嫌位的股份；凑（3）被瞒投资单位在璃严格的限制纽条件下经营妻，其向投资赞企业转移资哈金的能力受绿到限制。边4女.2当投资暮企业对被投崖资单位具有门控制、共同稍控制或重大年影响时，长台期股权投资尤应采用权益辫法核算。险但事实上一挣些企业却违姐犯法律、法畜规的规定，吐肆意变更投康资收益核算丰方法，以达危到操纵利润竿的目的。例观如某公司1呀996年对桨深圳光大木竹材有限公司俯的长期投资细所持股权为闲7.31％亿，远未达到我当时有关会疑计制度的规圈定，对被投功资单位持有间25％以上劣股权时方能舱以权益法核来算长期投资康。因此，对毙被投资单位采持有7.3危1％的股权灾并不符合采滨用权益法的捎条件，公司腊对被投资单已位也未拥有漠经营控制权虏。但当年该绕公司却对投体资收益的核芽算方法由成萝本法改为权掠益法，导致直当期投资收穿益增加68哭7万元。1孔996年其旺主营业务利寇润本是巨额狭亏损，可由斥于该会计方污法变更和其兰他保留事项为虚增的利润掘，竟然最终摄变亏为盈。下将长期投带资收益核算践方法由成本繁法改为权益滩法，投资企佳业就可以按承照占被投资啦企业股权份叙额核算投资午收益（即是铺实际上没有附红利所得）繁。同时，所嫁得税法则是权根据投资企美业是否从被临投资企业分辽得红利及红纱利多少来征值税的。因此统，在被投资可企业盈利的痕情况下，将蜜投资收益核租算方法由成此本法改为权宁益法，一方叉面可以虚增禾当期利润，验另一方面却若无须为这些啦增加的利润跪缴纳所得税稍，真是一举蝇两得，生财不有度。彻5伸、其他方法柿的利润操纵贯汗5炸.1存货绳计价不当励企业对存货庭成本的计算始若采用不适六当的方法或斩任意分摊存亡货成本，就丸可能降低销胡售成本，增悲加营业利润窝。如按定额耳成本法计算岛产品成本，叛应该将定额岂成本与实际享成本的差异旬，按比例在嘴期末在产品分、库存产成叠品和本期销束售产品之间渠进行分摊，税但有的企业疫为了达到利死润操纵的目啦的，定额成得本差异只在岔期末在产品如和库存产品立之间分摊，筛本期销售产掉品不分摊产目品定额成本馆差异，从而戚达到虚增本阵期利润的目柴的。也有辱一些企业任楚意改变存货岩发出核算方三法，如在物跌价上涨的情袭况下，把加拦权平均法改守为先进先出楚法，以期达床到高估本期颗利润的效果冻。更有甚者听，故意虚列融存货，或隐骑瞒存货的短器缺或毁损。统踏5.2费饺用任意递延谊如把当期悉的财务费用捆和管理费用如列为递延资山产，从而达欠到减少当期鉴费用以进行增利润操纵。究忙5烘.3对外天负债的不当裕计算一些题企业通过对栋外欠款在当旬期漏计、少今计或不计利羽息费用或少房估应付费用微等方法来隐责瞒真实财务乎状况。促5冻.4非真肌实销售收入单一些企业堂通过混淆会拌计期间，把劣下期销售收奇入提前计入际当期，或错木误运用会计逮原则，将非得销售收入列啄为销售收入避，或虚增销损售业务等方干法，来增加患本期利润以浩达到利润操侄纵之目的。秃弊6荐、结束语冤综弓上所述，既弊然企业有充蛮分的空间来寄操纵利润，槐因此，对于壳会计报表的算使用者来说带，不仅要看材利润表的数厉据，而且要栗看利润的计论算过程；不规仅要看利润夕的数量，而向且要看利润瓦的质量。拔6兽.1分析怀收入与利润柿之间的关系满。从损益表忌中的一些数显据，检验企垦业获利能力顾与经营成果叛。如以主业析利润除以主俊业收入，可朋得出企业的森主业利润率俗，凡较高的狗，说明企业响的主业有较目高创利能力饥，能抵御经附济波动与市拜场风险，企浆业的成本费京用低，盈利斧水平高，经掠营有方；又票如，主业利钥润除以总利画润，接近1析的，说明公着司主营业务屿的淡“展主体性孩”谜。数值远离嫂1的，就说誉明企业主营蓝业务缺乏效皮益。大于1榆的，说明发绘生了其它业使务、投资收摊益的亏损或蹄营业外收支谱不抵。蜓6汗.2分析碌财务指标。雁如取流动资吐产数除流动舱负债数得出泳流动比率,杀从流动资产血减去存货后嘴除以流动负转债得出速动狱比率，可以货分析企业短日期的偿债能绸力与变现能利力，一般地矮说，以流动抖比率接近2荷，速动比率绕接近1为宜戴；以净利润拔分别除以总终资产、净资钞产、可以得定出公司的资扩产贡献与净石产收益率，次从而反映公朝司真正的投域资价值。秤6奖.3强化奋对企业会计变信息时间序葡列的应用研史究。利润操概纵是利用了举会计应计制抓的特点，但袖在较长时间供内，有些利趣润操纵手段葬将失去效用疤，如推迟确世认费用必然到引起下期费亡用升高；提篮前确认收入典和利润就会小引起下期收颗入和利润降送低。因此扩鹅大信息观察规的时间范围浩就能缩小利他润操纵的应芽用空间。刚6慕.4计算良调整后的每融股净资产：但调整后每武股净资产＝劣年度末股东熔权益料—涛不良资产执年度末普通握股总数其捧中不良资产恋为：三年以烧上的应收账印款、待摊费徐用、递延资枝产及待处洋理财产损失也。这种计犬算意味着截裕止报告期末馅，对可能存布在的潜在损辟失全部视魄为损失，从鸦股东权益中蛋扣除以求得庭基本反映公邮司实际状况倡的净资产额脆，以判断公辩司经营业绩革的虚实和差插异。疼6削.5结合菌运用现金流堡量表进行分棒析。现金流竭量表是以现调金的流入网和流出反映透企业在一定框期间内的经晕营活动、投劈资活动和筹叙资活动的动驰态情况，反插映企业现金灰流入和流出德的全貌。通详过现金流量假表能够说明巴企业一定期吴间内现金流巧入和流出的滋原因；能够戚说明企业的钢偿债能力和原支付股利的殃能力；能够飞分析企业未纲来获取现金绸的能力；也眉能够分析企兰业投资和理京财活动对经斩营成果和财彼务状况的影柔响。尸6橡.6注意暖、阅读注册呜会计师的审好计报告，通左过阅读审计占报告，可主以了解注册聪会计师对企仰业年度会计洒报表发表的劲审计意见，窄如发表非标抱准的无保留舅审计意见，扁则要引起警音惕，关注可谱能发生的利忙润操纵。负五大做假账雁的手段鬼2004.承01.26谢斯据统计，2纸001年因全违规而被证旋监会查处或捡被沪深证交叉所公开谴责亭和批评的上奋市公司已近耍100家，堆而绝大多数难上市公司的碎违规情况均缠与会计信息推失真有关。皆在一张张"甲智慧让我如津此美丽"的哗报表面前，涂在垂头丧气锋的违规公司赠面前，公众滤感到无所适必从，会计的筑信誉遭到了业极大的挑战路；三九医药好(新闻,行母情)、银广忆夏(新闻,姓行情)(新购闻,行情)山等案件的查展处，更是使税与会计唇亡测齿寒的注册叔会计师审计乒也面临了空吸前的信任危劈机。适最终受害者停是造假者倾新一个雹会计年度的迎报表就要出堵笼，还有上欢市公司、会盟计师事务所躁顶风作案吗丹？朱总理曾田为中国会计也师忠告"不烟做假账"，章其义一针见察血。铅会计信探息的作用，集在于能够正舞确地评价公始司的经营状们况、财务状耳况和发展前叹景，并提供肌一定的预警滥作用，为投胃资者正确决安策提供依据才。简单而言显，就是使其翻使用者能够截"学以致用皱"，通过使贫用会计信息玉，投资者达微到"凡事预液则立"的效甜果。失实的责会计报表糊钉弄了投资者扫，股价的一践张一弛变动拳损害的是投卧资者的利益局，而归根到决底，羊毛出蚊在羊身上，崖当投资者不德再相信会计堆报表，不再范相信上市公销司时，选择塞用脚投票时瑞，上市公司矮的好日子也北就没有了造秤假者最终搬卸起石头砸自缓己的脚。宁判断会脂计信息的有型用性涉及到好会计信息两刮个最重要的娇质量特征：走可靠性和相走关性。所谓个可靠性，指堂的是会计信李息是可以依握赖的，能够捧反映客观情蓄况，或者所策反映的情况翻有真凭实据抓的。所谓相保关性，是指亡与决策相关盒，或者说当淹一个人作决夸策时，有没忌有会计信息笔的效果是不岁一样的。相锯关性要求会柔计信息能够洗满足不同使梯用者的需要龄，其最重要咱的两个质量鸡标准就是预接测价值和反方馈价值。奔因此，内判断一项会虑计信息是否想公允、客观仁，不是看数吉据精确到小榴数点后多少栏位，而是看坝它是否同时绸达到可靠性誉和相关性的屠要求，是否观有使用价值萍。业虚假会计信炊息常有特征尚我国上葛市公司会计药造假的目的毙有其特殊性每，但绝大部音分都是出于匀达到配股条巨件，或者免娱于遭到"T庄"或"P"槽处理，或者蚀配合所谓的才"庄家"美坦化业绩，以哗抬高股价等蒸。因此，他辜们往往会在布年中年末时摔美化报表，侧报喜不报忧悼。这些经过暗精心制造的猾虚假会计信距息，常有的裹特征为：乘1.多催计资产、少通计负债，或堂多计所有者次权益。企业傅的三大报表销所反映的内亲容是不一样分的。其中，别首当其冲的柜是资产负债循表，该表反键映的是企业灾的财务状况与。打一个比赚方，企业的掏资产负债表代表示的是企铁业财产或负摘债有什么，至从哪里来，康"有什么"慎是企业的资巩产，而"从堆哪里来"则忧是企业的负拣债和所有者国权益。某些谜上市公司为称了体现良好秋的财务状况持，自然要多界计资产，少筐计负债，其睛结果就是相器应地多计所宁有者权益。使使得投资者痕误以为该公绑司有很大的慧投资价值。澡2.多司计收入、收俊益，少计费陡用、成本和杨损失。其次顽，三大报表呈中的另二张半报表是损益悟表和现金流馒量表。这两耻张报表反映额的是企业的闭经营状况，掘也就是说企旅业做了什么飘，是赚还是屯亏。而损益找表中的利润仅是衡量上市院公司业绩的盼重要指标，捡与配股、"杠T""P"痒的处理等紧能密相关。因愿此上市公司艳为了提高利栋润，就不得轧不在损益表类项目上动脑胆筋。胀3.不恋按规定披露巩信息，削弱己会计信息的某及时性。下4.巧袭妙利用会计赖政策，在收围益好的年度涝多提减值准绘备，在收益若差的年度释下放"准备"吉，达到收益桨稳定的效果洞。揉审计程序绝驱非摆设仙200外1年对于注踩册会计师行毅业来说，是哲痛苦的一年疼。可以说，葛上有监管部僚门的处罚，绞下有黎民百穿姓的声讨，来内有专业人泽士的"揭短疗"，外有国女际性会计事疲务所的虎视刘眈眈。20盏01年，有个关部门共抽话查了16所拳国内会计师莫事务所出具弊的32份审浓计报告，并元对21份审较计报告所涉吉及的上市公克司进行了审扫计调查，检掠查发现有1籍4家会计事抄务所出具了醒23份严重雹失实的审计挨报告，造成瓦财务会计信酿息虚假71香.43亿元之，涉及41浑名注册会计感师。挤如果不朴是出了安然猜事件，使得央人们对国际仰事务所的职窝业水准也产涝生怀疑，国剃内事务所还若会更加度日驰如年。不过坦，安然事件执的发生，更话加引起人们绘的怀疑：审庭计究竟在审户什么？奥其实，剖审计程序固疯然有其局限乏性，例如审农计是一种事烧后检查，不阶可能完全还虾原企业以往径的交易，再放加上审计抽骑样技术的限惧制，审计不掘可能起到完驻全差错防弊蓄的作用，也拾不可能对上础市公司的财幕务状况和盈芒利能力完全差保证，给使粪用证吃一颗项定心丸。不功过，这并不脆就表明，上诱市公司审计套就形同虚设转。许多会计婶造假案例，春只要注册会陶计师保持职痕业谨慎，执相行应有的审君计程序，通己常还是可以应获得适当的武证据，发现挥造假者的狐首狸尾巴的。痛手段1予——隐虚构交易事灭实引言屯每每到打了年中年末搭应该公布会谜计报表的时倍候，一些寅限吃卯粮的上记市公司就会俘坐立不安，育不得不纷纷盛各显神通，给显示其粉饰嘱报表的本领灾，会计作假林手段层出不梯穷。在20既01年受查择处的上市公隙司中，这类标违规事件约寸占40%。熔而这其中虚速构交易事实士，增加销售纪收入、其他乱收益，或者盒虚增资产最搅甚。常见造无假手段包括戴虚构销售对着象、填制虚蓝假发票和出绘库单和混淆掘会计科目等淡。案例污在20将01年遭受出处罚的黎明圆股份，就是兼在1999翻年通过"一志条龙"造假烫手段，假购拿销合同、假率成本核算等趁，主营业务蔬利润虚增1捡.53亿元即，利润总额弹虚增867强9万元。墨同样，椒在2000彼年遭受证监狂会处罚的郑伟百文公司，邮也是采用在仪上市前采取盈虚提返利、熔少计费用、城费用跨期入皇账等方法，汁虚增利润1轰908万元慕，并据此制哪作了虚假上枕市申报材料伏；上市后三露年采取虚提猛返利、费用荣挂账、无依种据冲减成本图费用等手段违，累计虚增婆利润143醒90万元。垂200辆1年引起股匹市地震的银妥广夏，通过丰伪造购销合月同、伪造出崭口报关单、院虚开增值税船专用发票、姥伪造免税文应件和伪造金猴融票据等手间段，虚构主造营业务收入宜，虚构巨额层利润7.4厅5亿元，其备中，199恰9年1.7辅8亿元；2贺000年5千.67亿元烧。银广夏案步件为200轿1年的中国胁股市投下一喷枚重磅炸弹文，而为银广栽夏审计的中庸天勤会计师脊事务所也跟蛇着遭殃。反思煤银广夏蹲等上述案件脱的有关注册践会计师，在斑审计程序上宜的最大责任擦在于没有采痕取正确的方昌法对重要的岛应收账款进魄行发函询证党，或没有对粥存货进行必旨要的盘点。乏也没有采用者分析性的审牙计技术，来昨执行收入循冤环测试、现克金及银行存处款测试以及旬成本分析等须程序。因为兴，这些技术扑的采用往往纵能发现销售雷的漏洞。如牙应收账款函换证，对应收谎账款的客户灾由注册会计机师直接进行凉询证，是查聪出虚假销售扶收入最重要拌的方法。而物中天勤会计深师事务所却雨将询证函交己给了银广夏丸公司，给该史公司造假留驾下了一个极百大的空间。俘同时，将销揭售收入、应搞收账款的变勤动与材料成抗本、人工费袭用仓储费用女等项目变动豆相结合来进签行分析，也香往往能发现药其可疑之处写。如银广夏抽公司，销售甩收入成倍增冠加，但仓储它费、运输费驶等却分文没爆有增加，按集一般逻辑也棕能推理出该泊公司的造假妹现象。敢手段2摸——胆会计核算引言并由于会蓝计应计制和收收付制的差超别，会计准浊则和会计制摔度具有一定往的灵活性，原在同一交易言和事项的会狡计处理上可威能给出多种岔可供选择的误会计处理方茧法。因此，乏对于急于粉裤饰报表的上废市公司来说习，会计政策羽的选择无疑币是一条良策兰。2001午年，因会计床处理遭受查分处的上市公笛司有深中浩碌、北满特钢顷、福建福连森、渤海集团霜(新闻,行秃情)、张家胸界等。会计纺核算不合规常范的常见手袄段有：任意臂变更或者使字用不恰当的圾会计政策和皂会计估计等骡。粉１．不笋恰当的借款塑费用核算方迟法案例：遗运用不味恰当的借款扣费用核算方逆法----堪根据不同情厚况，长期借际款利息可以粉计入开办费笼、在建工程榜、财务费用滚等。某些上铃市公司就利咐用借款费用载的会计处理汤方法调节利房润。例如，晶金路公司在棋1997年池年报中，以涛多计资本化采信息、少转粥财务费用等乎手段虚增利词润3415侄.17万元索，同时，原同四川德阳会幅计师事务所鼓未勤勉尽责建，为金路公缘司1997聪年年报出具杯了无保留意贯见的审计报炎告。200变1年，中国糖证监会根据幼有关证券法肆规，对金路驼公司处以警魔告并罚款1恰00万元，尖对相关责任冶人处以警告碰并分别罚款舞；对原四川姥德阳会计师鹅事务所作出沫了没收20蒙万元，并罚符款20万元描的处罚，对号签字注册会煤计师分别作甘出罚款并暂羽停证券从业惭资格1年的饥行政处罚。补２．不曾恰当的股权页投资核算骆[1][2浆][3]熄五大做假账梯的手段2购004.0鹿1.26抬案例：途不计提或少倒计提利息、亚折旧、减值场准备---垂-一些企业客的资产投资犬回报率不高锯，又面临巨责大的计提折库旧、利息和坦减值准备的惰压力，就可珠能会采取这叶种方法。辫例如，2孕000年，乘会计师事务负所对深中浩璃的财务报告高提出了五点锄保留意见，摸其中涉及到兵公司对80奶65万元的遥呆账未及时享处理和48填24万元的敬待处理流动版资产损失未就予处理等等跨。又如企2001年悟被财政部通咐报批评的福毛建福联(新挂闻,行情)达，长期股权烫投资账表不结符2886失万元，少提产法定盈余公午积192万数元，少提公染益金96万铜元，少提坏竞账准备10豆7万元。毒反思：晨对于以上碑违法现象，绵注册会计师捎应当采用的洽审计程序有备：获得有关职明细表、通诸过分析性程订序分析有关皂费用的变动椅趋势、审查管异常和重要狸的项目等。进４．不愿当收入、费扶用确认方法筛案例：巨使用不蚂当的收入、喂费用确认方度法----菌提前确认收澡入、推迟结例转成本，或渔者提前确认括成本费用、厅推迟确认收科入是一些企奖业常用的会纽计报表粉饰依方法。剧1995-拐1996年咬，张家界公蹈司先后与张究家界电业局见、深圳金达基贸易有限公如司、深圳达灰佳贸易有限延公司签订3贺64亩土地朴转让合同，纠金额计79尤65.9万阿元，并约定洪土地使用证麦在买方付款洒后移交。公沸司在未开具登发票和收到生款项，亦未奉转让土地使贺用权的情况需下，将约定勒的以上转让休金确认为1遗996年收但入，使收入康虚增796总5.9万元登，税前利润抛虚增216并5万元。1命997年，税公司与张家劳界土地房产价开发公司、宝深圳凯莱德带实业公司、倦湖南兆华投宴资公司签订幼了150亩敞土地转让协昌议，金额合毒计4295径万元。协议夹约定，受让肌方需在半年寸内付清全部冰价款，才能娇得到土地使枣用权证。公盗司在未开具贷发票和收到蛋款项，土地哈使用权亦未屋转移的情况羞下，将以上券转让金确定添为当年收入悟，使收入虚软增4295拔万元。膊北满特钢与奖母公司财务翻核算不规范胞，关联交易利未确认收入好6620万劲元，未确认略支出790绵5万元，少愚计其他业务虫收入198奔6万元等，强致使虚增资晶产2399穴万元，虚增艳利润259代0万元。北溪满特钢因此枯遭到财政部铃批评。凤５．反思：栋对于这岭几个案例，扰注册会计师菊需要采取收脊入循环和支及出循环审计浑，通过截止输测试等手段冰发现不恰当抵的收入、费趁用确认方法丈。总躺之，上市公速司如果采用歪故意采用不于恰当的会计竖政策，注册手会计师应当爱采用多种方秤法获取审计芳证据，来预及防虚假会计悬信息。手撤段3：掩饰兴交易或事实京引言：掩饰科交易或事实另的常见作假饶手段有对于耻重大事项(击诉讼、委托屈理财、大股尚东占用资金这、关联交易奖、担保事项膨等等)隐瞒鹰或不及时披雕露。在20证01年遭处痛罚的上市公酸司中，不披熄露重大事项搅的上市公司挨有十几家，斥约占总数的洞15%。还（一）委沉托理财军案例：银鸽占投资(新闻调,行情)、熟金马股份(罩新闻,行情箭)、长春长英铃(新闻,融行情)、联卧通国脉(新约闻,行情)谊、兰生投资裹、ST金帝慨等因未及时药披露委托理销财遭到批评横。2001溜年，我国股蓬市的股价一浓泻千里，许妈多上市公司跟的委托理财消都遭受巨大业损失。银鸽死投资前任经才营班子委托逃给上海慧智捆投资管理有绘限公司和中缴德邦资产控父股有限公司则管理的1.鹊2亿元几乎抱全部购进银英广夏(新闻宣,行情)(拣新闻,行情逆)股票，购摩入均价为3闲5元，期限腹即将到期，哗两公司均表饰示无力还款胳。公司称，节虽然与两公孕司的委托理诊财协议皆规茄定了保底条牲款，但鉴于俩银广夏股票敢的实际情况息，公司1.园2亿元委托鱼理财资金存绞在全部或大倦部分不能收凑回的巨大风夜险。而当初尽的投资者，馒由于事前并份没有得到这摄样相关信息筛，由此不得凯不品尝由此燕带来的苦果饭。反思棚：对于委托芹理财这个问肌题，早有有趟识之士指出局，由于中国野股市的不正阁常表现，股汁市中的暴利僚常常掩盖了斑上市公司主顺业不兴、盈乳利能力不佳眨等问题。特直别是在20辣00年中国调股市牛气冲弦天的时候，侄许多上市公轰司经营不佳尸的矛盾统统妹消失在委托竞理财的现象孩中。但是委俊托理财作为骨一项高风险倡的资本运作杏，其风险性钩必须会在一肢定时候得到堡充分体现。园（二）遥大股东抽血广案例：穿对于大股东挥，某些上市克公司可谓做于到了"滴水蔑之恩涌泉相督报"。20兰01年，猴疾王集团、三剧九医药(新屯闻,行情)皮、南华西、圾粤宏远(新折闻,行情)义、美尔雅、姐ST九州、视民丰农化(诵新闻,行情调)等上市公引司因未及时财披露大股东避和关联方占傍用资金而遭材受谴责和惩相罚。大朵股东占用上蒸市公司资金伞，往往名目短众多，而且任金额巨大动期辄上亿。2墨001年2蛾月，上市公倍司猴王股份晌第一大股东骨猴王集团被续裁定破产。些经中国证监贡会调查，短白短几年间，细猴王集团拖晃欠上市公司嚷8.9亿元呆，猴王股份歇还为集团提乞供担保金额娘为2.44垄亿元，两项雄合计11.什3亿元，猴烧王股份的总任资产才9.斯34亿元，托这意味着猴狭王股份已被秩大股东掏空历，资不抵债进戴上ST帽恶子。反攻思：大股东小占用上市公迟司资金的现匙象可谓积重高难返，从上模市公司吸取辟质量最好的托资产---跌-现金流，耕还给上市公赔司的又常常战是不知真实扑价值的实物蛇资产。况且赵，货币资金次是有时间价绿值的，但是致大股东屡屡隔无偿占用货挎币资金，而手返还的实物肥资产流动性碰差，还往往削高估其价值独。（三喇）关联交易萌案例：楼关联交易包霸括与母公司视与子公司的伙资产购销、怀受托经营、芳资金往来、衫费用分担等锹。2001活年，因未披乘露关联交易帜而受处罚的殊上市公司有仙ST九州、玩中科健(新今闻,行情)书和三九医药扰等。如ST作粤海发通过陡与子公司的拾一笔资产交瑞换，不仅掩病盖了全部亏扣损，而且还膜获利了2千葬多万元。可拣见上市公司珍的利润有很蠢大一块是来迈源于关联交举易所作的账截面调整。另打外，一些上苍市公司与子万公司关联交孝易不在合并杀报表中抵销蒙，也虚增合欺并报表的收玉益。值习得注意的是狡，关联交易绑仅仅给上市旦公司带来账局面上的好处菜，而更多的例是，它成为自大股东占用跪上市公司资见金的机遇。逆例如，20河01年8月斧，三九医药热发布关联交元易补充公告检，披露了公电司多笔金额全共计达11床.43亿元漏的巨额定期肾存款被大股邮东方面占用膀的详情。公咱告称，根据秧公司与深圳誓金融租赁有火限公司签订摩的定期存款告协议，截至宅2000年田底，公司累辱计在该公司倒存入定期存竞款11.4共3亿元，其皆中大部分存袄款的利率较偷银行同期高沈30%。但巡事实上，由笛于三九企业恳集团持有该掀租赁公司5貌0.5%的臭股权，并为网三九医药的腊最终控股股刑东，该事项访已经构成关伸联交易。由泊于公司治理呜上的不健全荐以及公司与饲大股东没有悬真正做到"虫三分开"，凝这项关联交半易的实质是跑造成了大股翅东及其关联煤方对上述定生期存款的占湾用。反结思：关联方膝交易并不一吗定导致会计绑报表粉饰，级如果关联方检交易确实以赤公允价格定瞎价，就不会拜影响会计信衫息的公允性象。但是，在英一个并不成心熟的市场经饰济中，公允叠价值又是何格其难求也。沸为此，关联信交易中的公樱允价值，就文成了某些上丘市公司操纵惜盈余的工具分。有些上市着公司的关联冲方利用协议隔定价的不确释定性，使得教会计利润在俗公司之间转进移。总之，晚关联交易常竭常拆东墙补分西墙，大股脱东钱不够了轧，问上市公湾司要；上市巡公司利润少统了，问关联抵方要。古（四）诉讼吨事项案斩例：200伟1年诉讼事词项披露不及兴时的这类上载市公司包括眉ST冰熊、遵渤海集团(宰新闻,[恩1][2]小[3]偷五大做假账极的手段2屯004.0子1.26亡引言：虚拟跪资产挂账主概要是指一些若公司对于不乒再对企业有肚利用价值的煎项目不予注郊销，例如已莲经没有生产睬能力的固定厦资产、三年句以上的应收绞账款，已经内超过受益期珍限的待摊费屿用、递延资荐产、待处理泻财产损失等素项目，常年牵累月挂账以绕达到虚增资旬产。案清例：被称为荷中国证券诈妇骗第一案的体红光实业，松在上市申报救材料中隐瞒踩固定资产不题能维持正常阁生产的严重起事实。其关股键生产设备芒彩玻池炉实烤际上已经提辽完折旧，自婚1996年万下半年就出状现废品率上畏升的现象，炎但是红光实滔业隐瞒不报宇。案件披露无后，为红光拉公司审计的牺蜀都会计师师事务所也被泪解散。情反思：对于肯实物资产虚书拟挂账的现呈象，注册会黑计师可以采话用账实相对光、账账相对宴、账证相对繁的方式，审臭查实物资产析的真实价值经。像红光实淡业这样的案即子，注册会诊计师还应当超关注产量、粮销量和成本出的异常现象晚，分析废品眯率上升的原挺因。而对于关应收账款、俘待摊费用、狠递延资产等酒项目，也要秆采用分析性筹程序，关注匙异常项目。温猎手妈段5：盈利洋预测水分多萍引言：号盈利预测数壤是投资决策帐的重要依据假，因此，高衬估的盈利预排测数会对投乎资者造成误焰导，损害投代资者的利益社。中国证监估会规定首次度公开发行股膊票公司应在屡招股说明书沟、上市公告恩书中披露盈井利预测信息寄，预测时间迷从发行开始虫不少于一年湾，并对负偏拜差过大的上渠市公司制定啊了相应的处棍罚措施。宽案例：上贱市公司夸大贸盈利预测的默主要方法有惊以下三点：闲1.运错用不恰当测鼓试基础，过帖分乐观估计夏盈利前景。索典型案例有滥红光实业、裂东方锅炉(益新闻,行情疾)以及20摸01年被处恰罚的麦科特遮等。红光实魄业1997半年盈利预测补7055万纷元是在19携95年度5府400万元绣基础上进行株的，但是1丸996年实甲际亏损10周300万元斗实际上19陵96年度亏桂损1030肉0万元。狮东方锅炉示为了达到股押票上市的目趣的，伙同有和关方面作假夫，将注册时志间和成为试咏点企业的时筑间提前，还歼编造了股东爽大会决议和授分红方案。冷另外，为表圆现良好的盈斑利状况，公钻司违反国家洽有关财务制遥度和会计制份度，对19拌92年至1逮994年的良利润进行调盒整，编造虚链假财务报告查，虚增利润奔1500万搂元，并在上逃市公告中作步了虚假披露袖。晕2001年沈被查处的麦肚科特，通过齐伪造进口设京备融资租赁泥合同，虚构园固定资产9肿074万港姑；采用伪造乎材料和产品财的购销合同蓝、虚开进出逗口发票、伪少造海关印章悦等手段，虚鼓构收入30井118万港国元，虚构成迹本2079拍8万港元，为虚构利润9浸320万港箱元，其中1搏997年虚苹构利润41谨64万港元映，1998艳年虚构利润苹3825万景港元。与麦圣科特虚假上趴市一案有关抢的中介机构闹也受到处罚角。2.明虚构未来交浓易。在编制局盈利预测报箱表时，对销弃售量等项目貌的预测，往配往需要以所扁签订的合同老为依据。一亦纸虚假的销另售合同，往阵往能够起到阶化腐朽为神乖奇的作用。殖到了上市以至后，又可以躲以种种理由懒取消合同。柱巧3歇.选用不当粉的预测方法锋。在进行盈品利预测时，果往往需要很萄多主观判断危，例如销售默量、销售价融格、成本费攻用等。局外组人很难通过缩盈利预测报棕表来判断预杜测方法是否厅恰当。因此竞，一些上市华公司就可能里随心所欲的俭选择预测方落法。例如，扛1999年烂上市的某上钱市公司有两宽个承诺，一稀是新疆"南体水北调"工后程水泥衬板竟由它提供；妨二是199博9年销售收苗入比上年接嫁近翻一番。份据1999灯年中报透露很，所谓水泥贪衬板项目由齐于"南水北砌调"工程设级计使用材料葵变化而未能距投入。从1唱999年年龙报来看，所猪谓销售翻番愧的说法也已煤食言。药反思：1岭999年上汉市的公司中令，有七成没墙有达到盈利抛预测的水平微。2000倍年7月17呜日，中国证征监会在各证尤券媒体上刊瞧登了一则公骡告，对19结99年盈利盼预测产生重罪大负偏差的授11家IP从O公司予以撒通报批评。妥被通报的昌窝九股份(新来闻,行情)毙、桦林轮胎西(新闻,行竟情)等11可家公司的年厚报显示，这股些上市公司刻1999年佳盈利预测负缠偏差竟高达席75.37拳%!而到2谎000年，焦证监会对盈疾利预测加强笑控制，不仅臂要求主承销筋商要说明发言行人发行完多成后是否出工现效益下滑承的情况，盈务利实现数与弯预测之间的蔑差异及原因洽；盈利实现谁数未达到盈杀利预测80它%的，应对目发行人的现懒状及发展前败景做出详细哈分析，对照涝推荐函，对狂发行人经营干结果与推荐您函出现重大央差异做出详盒细解释。因段此，在20幻00年上市躬公司中，"能腰斩"盈利虾预测的现象冠大为改观。溜如今公司上虹市采用核准芽制，中介机唐构对于上市霜公司的盈利琴预测将更加太关注谨慎。纱注册会惊计师在审核牲盈利预测时狱，往往需要桌采用审计的魂方法，判断循：(1)盈量利预测的基墨准是否恰当巷；(2)会井计资料是否今真实；(3肺)预测方法交是否恰当。祖杠仅亩鸭密裕校算种店[1][2讯][3]液虚增利润、泥虚构原始凭愁证--会计本造假现象分乌析卧2004.己01.26辛氧一、引言：盈会计数字零——撇神奇的利益漏杠杆圆就在鼠十几年前，料会计对大多宋数中国人来搬说还只是一贡堆枯燥的数庆字，很少有耻人愿意去努须力搞懂。可践短短几年间摊情况出现了学根本改观，尤会计信息日宣益成为社会椅经济运行的下中心之一。吹它仿佛有着愤神气杠杆的庸作用，小小功一位数字的巷变动，都能断带来上亿财荒富的重新分卷配，它的影妇响力和和影告响面从未象揉今天这样巨怀大！由此也鸣衍生出会计蝶造假，这一心现代资本市耗场的毒瘤。础就在去年国仆内发生的银控广厦、麦科理特和蓝田股摩份(相关,肤行情)等造谜假案件余波卧未了之际，菌海外以安然范公司为序幕绍的另一场危窃机也拉开了延，环球电讯碰、世界通讯第、施乐、泰督科，乃至法市国的威旺迪正环球，一家喉家曾经声名绒显赫的企业凭巨头们相继酒爆发了造假棍丑闻。会计宏造假正牵动珠着全世界投秤资者的神经难。税二、国内上允市公司会计添作假现象闸有关研垒究显示19出94年1月椒到2000茫年12月，伸证监会披露略的346项壮证券违规行丸为中，会计虫信息作假大慈约占了19箭.1%。此页外有学者对酸1994-钱2001年息间发生的3矮7起注册会械计师处罚决仪定进行了分隐类，从中我祥们可以了解研上市公司会印计作假类型筑的大致分布晚：证监会处屡罚的原因分鬼类锹巾处罚略原因夸素案例数屠璃频数筐融资过程中啄出具虚假、外严重误导性惜内容或重大捞遗漏的指燕25君河62.5枝%臂其中：涉及掏审计报告的伟熔15牺娇37梳.5%辆锹涉饰及验资报告呈的汇4签猛10栏%债多涉垒及资产评估送报告的工隆2双恢5%姐指涉辆及盈利预测鼻报审核的朗猪4桥推10%热定期报告审可计过程中出窑具虚假、严砍重误导性内鞋容或重大遗怠漏的生凉20姥特50%瓜其他御老2磨5桑%剑资料来源：叠李爽、关溪邻，《会计研侨究》，20门02.2辱从这些当案例来看，溉目前上市公寇司上市融资著过程中会计重作假的比重查最高，而定弟期报告（主婚要是年度报玉告）作假的井比例居于其姑次。作假问肾题主要集中魄在虚增利润漏、虚构交易亲、虚构重要钉原始凭证、决隐瞒重大违印法违规行为鞭等方面。横三、上豪市公司会计丈作假手段分晒析势会计信例息实质是对杠企业经营行血为的一种数蹈量化反映：叠企业在一定拢期间内发生地一系列经营恼行为，会计住对这些行为沫的结果进行拌确认、计量袖、汇总，最菠终形成财务酿报表。上市急公司要对会欠计信息作假拦，大致有两民种途径：一井是虚构经营倘行为或者有盏目的地制造胀非正常交易例如关联交易蚀，从而影响毒企业会计业寨绩；另一类最则是在经济悔事实确定的沉情况下，采笼用某种非正怎常的会计手楼段进行歪曲科反映，产生阵误导信息。键切上述两贵种类型中，洗后者由于受惕到会计制度荡一定程度的叨制约，操纵恒会计信息的羡空间有限，很而第一种则艘空间大得多玻，往往可以锦使上市公司捧的目的钥“捕一步到位送”岔，其中又当购数表“燃虚构经营行乡为垄”膛的浅“痒效果银”想最明显，性示质也最为恶垫劣。到虚构经茧营行为狼最常见载的就是虚构玩交易，增加钩销售收入或鄙其他收益，戴同时虚增资伸产。这类方散式往往需要前伪造经济合值同、银行账御单、税务发泡票、海关报喷关单等一系闷列法律凭证忍，它不仅违诞反了会计法悼规更是对合鸭同法、税法肝等重要经济煌法规的公然丘蔑视和挑衅欧，是性质严拳重的经济犯轰罪行为。近瞒年来，国内必上市公司发拢生了数起这秩样的案例，员手段直露，蝴胆大妄为，负这在国外上助市公司中是义极其罕见的此。牵比如2两001年引林起股市地震旺的银广夏(显相关,行情组)，通过伪勇造购销合同屈、伪造出口贿报关单、虚妻开增值税专巧用发票、伪早造免税文件称和伪造金融够票据等手段竭，虚构企业品交易，虚增贺巨额利润7嚷.45亿元农，其中19羊99年1.休78亿元；凡2000年抬5.67亿艳元。此外影巧响颇大的黎歼明股份、麦敌科特、蓝田虏股份(相关支,行情)等齿案件也属此多类性质。卡关联交止易敬在第一枝类型中，做绍假公司除了宰虚构经济行净为外，更多殃的是通过与您关联方进行旱特殊交易，产比如债务重成组、资产置男换、非货币里交易等方式误以达到操纵慕业绩的目的移。塞出于正驻常经营需要唇的关联交易控本来无可厚丽非，早先法亿规对此也无只过多限制，虾但近年越来让越多的上市扫公司借交易神之名，行操斥纵利润之实克，使得关联铲交易成为向塔众多绩差企产业输送利润晶的脐带。每唤到年末，上淘市公司借助羡关联交易进班行孤“雪突击重组续”漏成为国内证盾券市场的一眯大景观。填较早引侦起公众对关拜联交易普遍炸关注的是琼学民源案件，嘱该公司在1荒996年的凉利润总额5喉.7亿中有叫5.4亿是屿在未取得土酒地使用权的茎情况下，通野过与关联企词业（香港冠焰联置业）及涛其他公司签梅订的未经国句家有关部门巩批准的合作维建房、权益进转让等无效锣合同编造的轰。招利用会恒计手段晶相比第放一种类型，书利用一些特可殊会计手段央歪曲反映企陵业经营情况裕，操纵会计津信息，则显聪得更隐蔽些孝，也更施“坐专业化伞”帐些。这类方希式在国外会梅计舞弊案件梅中更为多见勤。飞任何制皱度都不是完杨备的,会计致制度更是如进此，它不可魔能对任何性抬质的经济事柄件都提出具紫体的计量标窗准。鹊来源：[侨国泰君安]块关于企业成国本信息失真胆的分析三2004.来01.26景介一、成本信泰息失真的主踏要表现钟1桶．乱挤成本炼。不区分经鉴营性支出和婆非经营性支夕出，将一些耽不能列入成仙本的非经营轻性支出如资厕本文出、营歇业外支出等辜直接列入生蛛产成本，从皂而严重违反死有关成本核裹算和管理制权度，使成本巧增大，利润染减少。可2强．不区分成跪本核算对象倾，乱计成本妄。企业没有政划清不同成岸本核算对象同之间的成本员界限，使各恢成本核算对刃象归集的成屑本不实。碧3通．不区分会颈计期间，乱胡计成本。企遇业没有划清慧本期与非本献期成本之间盲的界限，没招有严格按权彩责发生制的妨原则处理有惊关成本项目渡，使本期成写本不实。阔4秃．二作上的呼失误使成本角信息失真。尤例如；会计群人员在做会闭计分录时，号借贷双方多救写一个零，载小数点错位避；或者由于焦工作粗心，嚼重复计提税支金、费用；廉或者由于工临作拖拉，帐陈务处理不及圈时、不清帐僚、不对帐，界有关原始单奔据丢失等等膀都造成成本趋不实。助5扮．由于内部研核算、管理女制度上的欠管缺、不完善战使成本失真真。例如：有采的单位以材枯料发出数为疼实际耗用数市来计算材料狱成本，而不退管发出数与炒实际耗用数馅之间有无差昼异；有的单透位固定资产楚核算管理制自度违反规定普，不区分在奇用与末使用缠、不需用的纳固定资产，悉统计提折旧翠，使成本虚疾增，或者一超方面预提修百理费，一方蔬面发生的修毕理费又不冲愉减预提费用怨，使成本虚较增；一些单还位低值易耗哲品摊销制度落无固定的方珠式，一年中跳有的一次摊窃销，有的又滋分次摊销或过不摊销，随冠意性很大，开使成本不实晚。衔6叙．根据领导煎的意图，随踢意调整成本化。这种情况园比较严重，米它与前几种默情况有所不混同。掠前妇几种可能是波有关人员无史意识之间造萌成的，而随杂意调整成本氏，对于财会尸人员来说，佣属于明知不捷可为而故犯屑，是有意伪局造，且伪造如者具有一定边水平，有其剂专门的技术汇方法，主要武包括：层调除增成本的方盏法：顿a捐．增加材料倚费。在期末糕突击领用大携批材料，通晃过领料单直扇接消耗计入仪成本，而实住际上并未消锻耗，变成了铲账外材料。羊b枣．增加预提盯费用。在期嚷末预提有关阵的应付工资痛、固定资产煌修理费等等渡。胁c畅．多摊费用介。待摊费用握、低值易耗触品等的摊销为，一些单位可随意性较?企没有严格按挖有关制度执随行，有的期园间多摊，有景的期间少摊序。皆d俊．在工业企龟业少计在产乳品。在施工厕企业则少计镇在建工程。怜在产品、在催建工程由于楼当期尚未完饭工，其消耗址的成本费用详，不能计入基当期成本。末如果当期有萄在产品、在挖建工程而少鸭反映或不反荐映、则势必妖使当期成本遍虚增(注：兔本文在建工勺程均指施工巡企业的在建奔工程)。湾e桥．应该冲减解成本的项目熄不冲减，使传成本相对增锈大。例如：焦材料盘盈或菜废次材料回牲收残值，本寿应该冲减材赤料成本，有捆的单位却挂弄其他应付款僻或者干脆不神入帐，转为顾“蜡小金库牌”会资金。去调产减成本的方穴法有：与a广．填制虚假叨的退料单入呼帐，冲减材丈料费，使成许本减少；以遇后又盘亏，踢使帐物相符厅；壳b穿．少摊或不睁摊有关的费右用；今c桥．多计在产盒品或在建工址程，即部分盼产成品或已适完工程所发峡生的成本，哪当期不予结火转，使当期摊结转的生产贪成本相对减木少。天二每、成本信息叶失真的原因鸟从泛以上的种种郊表现分析，毒成本信息失蜓真有两方面茶的原因。适1牲．主观原因冒。使成本信排息失真的主伸观行为主要健有两种：故悟意行为和过洁失行为。其费中根据领导熄意图随意调虫整成本属典顾型的故意行衡为，是明知驾故犯；乱挤侧成本，一般借来说也属故鼻意行为；至蜓于其它，则择或是由于会掀计人员没有鞠划清成本核馋算对象，没曾有分清本期膨与非本期成夺本的界限，数或是由于管咸理者水平有习限，制定的捷各种制度不椅健全不完善壤，有关人员部粗心失误而届形成的，都淘属过失行为止，并非有意远。故意行为校是经营决策盗者及财务负衡责人素质低俊、名利思想晒严重，法制惹观念淡薄造叨成的。由于肝经营管理不定善，靠造假省帐、编制虚耳假的报表、俩提供虚假的援信息来欺上柴瞒下，以谋妖求个人利益广。如此假冒含伪劣，使国万家政策制定症不合实际、送宏观调控失盛灵、上级部巴门的决策失房误，也为经两济5巳罪创圾造可乘之机利。所以，这努应当是严厉座整治的主要驰对象。过失络行为是由于刊企业会计人兰员素质不高稳，理论和业虫务水平低，拒实际操作能材力差，责任策心不强造成桌的，这也是著我们会计基健础工作差的齿具体表现。剃在很多企业内，会计人员险任免、持证西上岗、会计桃职称的评聘迎等都没有严辫格按有关的视规定执行，妈尤其是会计红人员的任免钞和持证上岗嫂，随意性较镇大，使之起具不到促进会践计人员提高遵素质的作用雄。挖2授．客观原因魔。包括企业恶外部的客观娃原因和企业饲内部的客观俯原因。从企怖业外部看，骡随着改革开艳放的不断深雅入，市场经起济的逐渐形夫成，相关的坏法制很不健找全，国家和坐社会的监督浅体系尚不完享善，监督和哄惩治不力，傲使成本信息辆失真有了普魄遍存在的客务观条件。虚歉假的信息不锣仅没有被查毙出，反而因异虚报的成绩狐受到表扬，替有关的责任宋人因此升职蝴得利，这是过极不正常的谎，说明我们扫的监督机构傻监督不力，涨法制建设尚叙不健全、不盟完善。目前田虽然有会计挖法，有会计添准则、财务着通则，有各怀种制度、条俩例，但有法距不依、有法何难依、执法深不严、违法饲不究的情况臭相当普遍。雀从企业内部炎看，企业实椒行厂长(经堂理)负责制包，使企业的白领导者有了茅相当广泛的或权利，从而待也为编造虚胡假成本信息准开了方便之富门。企业的岩领导者可以岂凭手中的权村利，迫使财以会人员按自贷己的意图制普造假帐。财堤会人员虽可圆向上级反映渡，但大多数慰情况下是不毯了了之。在冰企业利益与名国家利益之榴间，财会人敞员大都偏向伶企业利益，垮因为企业利持益与自身的枝利益息息相杆关。因此，贝企业领导者宿权利的过于模集中及会计阁人员自身利也益因素也是爹成本信息失桐真的客观原酱因。装三捉、整治企业垄成本信息失潜真的对策援根往据成本信息岂失真的原因阳，可以从以杠下三个方面漫来对其进行奴整治：询1营．健全法制佩，做到有法晋可依、有法会必依、执法刃必严、违法论必究；加强睡监督，建立之完善的政府懒和社会监督苦体系，使虚穷假的信息一振产生便受到溜严厉的查处临。这需要通廊过加大审计咽监督力度，宜一方面要加漂强政府审计尿，扩大政府仇审计的范围赔，提高政府搜审计人员的些理论和业务斩水平。另一饲方面要加强画和完善以注并册会计师为闪主的社会监能督体系，进拴一步扩大注励册会计师查战帐验证的范著围，促进企器业年度会计鼻报表经注册牛会计师审计帖制度化、法底律化。柳最阻后，也是最键重要的，是燃加强法制建渡设。会计信且息的真实性讯是会计的生享命。对于虚威假的会计信根息，在有关款的法律法规终中要明确界村定，同时规华定相应的处碍罚措施，把裁编造虚假会步计信息同制骑售其他假冒加商品一样，感严惩不怠。冤2忍．从企业内雾部着手，加唱强企业领导冲和财会人员冲的思想道德池教育，增强庆其法制意识贪，不断提高业他们的理论邀和业务水平超，使他们主劫观上没有弄者虚作假的思镰想，业务上杆层层把关，宴这样才能从研根本上保证缠成本信息及色其他会计信扛息的真实性石。截3伞．实行国有浆企业会计委民派制。企业葱的会计人员塌由财政部门漫或上级主管渔部门委派，垄可以保证会束计人员的业术务素质和职聋业道德水平汤，防止企业关领导者根据加自己的意图绸随意调整成倍本，通过加音强监督来保渐证国家财经总法规政策的灰贯彻执行。牛4裙．加快国有辟企业的改革甘步伐，使之毛建立完善的死现代企业制罪度。现代企点业制度是经什资本主义上谱百年的实践自而不断完善烦的企业组织擦和管理制度浅，其对企业刚的经营管理珍及财务会计旨监督具有较铸高的科学性悔和有效性。酱国有企业建豪立这一制度凡，可以在一乳定程度上防造止成本信息嚼失真现象的弄发生。拘来听源：财务会驻计园地杨股东对会计党报表粉饰的废识别方法疑2004.蛋01.26达宏狐狸总是会后漏出尾巴来本，即使精心愧包装过的会勒计报表也会忧有破绽。安绳然和蓝田股谱份就充分证央明了这一点高。掌握会计类报表粉饰识乳别的方法，类成了投资者坑投资决策前焰的第一要素牺。会计报表死粉饰识别的百具体方法有洪：合会计报表分揉析法尸主羽要是指投资换者根据上市沾公司已报出枝的财务报表旁来判断和推侮测上市公司嘴存在粉饰会宫计报表的可悬能性。主要膊有：肢1．分析性急复核方法，华是对上市公恋司会计报表炼中重要的比唐率或趋势进少行分析，包悔括调查上市危公司异常变略动以及这些良重要比率或世趋势与预期驻数额和相关橡信息的差异膨。对异常变军动的项目，耽投资者要考直虑这些变动脊所产生的金柴额大小和性始质严重程度恩以及这些变维动所产生的擦经济后果。粥例如，销售去毛利率的很逆小变动，就绘有可能使上衰市公司由亏稿损变为盈利屑。因此，投匆资者应根据隐分析性复核肠方法和重要窃性原则来判浪断上市公司秤是否存在会悔计报表粉饰疾的可能。常组用的分析性铸复核方法有巨比较分析法纠，比率分析火法和趋势分烦析法。邀比较分析法雁是通过某一膝会计报表项黑目与其既定勒的标准的比愉较，对于广逐大投资者来继说主要是采建用报告期项目目和前两年妙的历史数据最进行比较，形从而找出异哭常变动。对弯于异常变动究项目，投资读者要查看是众否具备充分存适当的理由公，否则异常隔变动的数额辅越大，变动堆的项目越多痛，粉饰会计跟报表的可能棵性也就越高贯。滔比率分析法即是对会计报塞表中的某一协项目与相关牲的另一项目塑的比值进行剑分析。这种续分析方法要策求先计算各蹲种相关比率赤，再将上述串比率与相应释的参照标准扰进行比较，宣以判断会计躲报表是否真迷实公允。延趋势分析是拐对连续若干鸽期会计报表粮某一项目金榆额及其变动右情况进行比令较分析，通桌过对会计报晴表某一项目游的趋势分析清，可以了解姥该项目的增志减变动情况疏及变动幅度就。对重要的计变动应给予悄必要的关注宗并查找原因胳。等2．虚拟资驶产剔除法，某就是将资产呼负债表中的使递延资产，硬递延税款，熊待摊费用，啦待处理流动渠资产损失，税待处理固定趋资产损失，亏三年以上的旅应收账款加职以剔除，然偿后再进行分净析的一种方屈法。一般来怜说，对于正叶常运行，财悦务状况良好拢的企业，虚币拟资产所占雪的比重小，裳剔除虚拟资臣产后对企业既整体报表分名析不会造成雄实质性的影恼响。当采用黄虚拟资产剔说除法分析得疑出的结论与关没有剔除虚蛛拟资产所分止析的结论大店相径庭时，铃上市公司极君有可能采用斤虚拟资产挂裙账等手段来嘱粉饰会计报顾表。和审计意见分屈析法押注册会计师耳发表审计意含见的类型直怀接反映了上韵市公司存在苏粉饰会计报含表的可能性眨大小和严重搜程度。当注庄册会计师发股表无保留意嫂见审计报告渴时，上市公撑司会计报表商可信度比较仿高，一般不闯存在重大的传错报漏报。垄当注册会计桑师发表非无扶保留意见审跨计报告时，脏投资者要特绵别关注其说层明段所反映言的重要交易纠或事项，其俯因没有真实黑公允的反映款上市公司财环务状况而不滤被注册会计妖师认可，投尺资者就更有头理由怀疑会沟计报表的真等实性。环境分析法坐也称为状况殃证据分析法逮，是对影响否上市公司的贱各种环境事添实进行分析艺，找出可能旁存在的影响艰财务报表真拿实性的环境军证据，从而德判断其存在医会计报表粉其饰的可能性裂和严重性。性主要分析以卧下因素：级1．管理当炉局的信誉状抽况。当上市祖公司管理当如局的可信赖播程度较差甚童至根本就不怠可信赖时，身由其提供的龄财务报表存架在重大错报待漏报的可能科性就较高。久而知名的企采业家，就比傻较注重自身虎的信誉，由苗其提供的财蹲务报告真实列性就较高。狠因此，管理柱当局的信誉声状况是了解伍上市公司财孩务报告信息烛质量的重要池窗口。墙2．企业的适财务状况。乖当上市公司馒能够正常运歼行，财务状洒况良好时，皱其进行财务乏造假的可能粘性比较小。寒当上市公司留的财务状况吴不佳时，就农有可能采用亩不正当的手影段来加以掩对饰。例如上价市公司面临捡经营亏损或候资金周转等闪困难时，可爱能会采用延替期注销坏账饶损失或废旧求存货、故意汪漏列负债等奏手段来粉饰帖会计报表。拥3．会计师振事务所自身伞的信誉状况禁。尽管国际池五大之一的摇安达信因安开然事件而破碰产，但不可国否认的是，孙会计师事务港所自身的规埋模越大，信明誉状况越好晋，由其审计晚过的会计报捞表的真实性睁也会越高。高即使存在着应审计失败，纳规模大信誉谎好的会计师京事务所也更膀有能力承担照投资者赔偿静责任。不注敢重信誉或者执根本就没有割信誉的会计匆师事务所大唱大增加与上堂市公司合谋屿造假的可能钉。所以广大艇投资者在使割用会计报表小时，还应该荐考查会计师旱事务所的信挎誉状况。辆存货舞弊案社例分析活2004.怎01.26朴借作者：张加于学李若济山涌2002-欲12-23牢洲一、驳前言爷上市公吐司出于完成刚财务计划、铅维持或提升柳股价、增资丙配股、获取呼贷款、保住眯上市资格等分目的，常常振采用各种手谷段虚报利润集。常见的利杆润操纵手段尚包括不恰当逃核算特殊交拣易（如债权堆、债务重组砍、非货币交体易、关联交尾易等）、滥键用会计政策津及会计估计链变更、错误脏确认费用及问负债、资产透造假等。宗在形形斜色色的利润江操纵手法中币，资产造假雕占据了主要辩地位。我国活近年来影响候较大的财务光报表舞弊案游绝大多数与盲资产项目的评造假有关，较上市公司琼骗民源、蓝田垂股份、东方家锅炉、成都思红光就是其哲中的典型。传造假的公司面一般使用五樱种手段来非霉法提高资产验价值和虚增船盈利，即虚轮构收入，虚关假的时间差阻异，隐瞒负产债和费用，藏虚假披露以稀及资产计价刃舞弊。其中渣资产计价舞末弊是资产造邻假的惯用手沈法。而存货抱项目因其种采类繁多并且却具有流动性寒强、计价方别法多样的特御点，又导致鼠存货高估构名成资产计价嫂舞弊的主要击部分。对其膝分析是本文啦的重点所在切。努中外上寿市公司中，拉涉及存货舞兼弊的案例为贩数众多，其课中比较著名羊的有麦克森绍＆罗宾斯公揪司、斯温道娘色拉油公司垮、权益基金蝶、ZZZZ船百斯特公司梁，法尔莫公彻司以及中国甩的红光实业国公司、天津熔广夏（集团坊）有限公司爷等。这些公矿司所策划的笋舞弊方案给施注册会计师猜带来了很大臂的审计风险任。下面就选事择其中较为唇典型的美国拿法尔莫公司巾案予以介绍仪。瞎二、法尔莫浑公司案例趁从孩提砍时代开始，社米奇银·愁莫纳斯就喜亦欢几乎所有授的运动，尤蜡其是篮球。袖但是因天资计及身高所限理，他没有机右会到职业球吉队打球。然欣而，莫纳斯俗确实拥有一成个所有顶级藏球员共有的洁特征，那就相是他有一种蓬无法抑制的恒求胜欲望。隆莫纳斯悠把他无穷的中精力从球场眯上转移到他耐的董事长办耻公室里。他杰首先设法获投得了位于（挡美）俄亥俄络州阳土敦市兴的一家药店厉，在随后的久十年中他又科收购了另外赴299家药临店，从而组捷建了全国连淘锁的法尔莫庭公司。不幸征的是，这一仪切辉煌都是哨建立在资产担造假莲——志未检查出来氧的存货高估序和虚假利润班的基础上的滤，这些舞弊占行为最终导教致了莫纳斯坝及其公司的锅破产。同时纲也使为其提责供审计服务炕的码“喇五大陪”沾事务所损失农了数百万美辰元。下面是诚这起案件的邀经过：辱自获得浑第一家药店黄开始，莫纳差斯就梦想着布把他的小店爱发展成一个谨庞大的药品于帝国。其所湖实施的策略抱就是他所谓书的老“宅强力购买平”胆，即通过提扔供大比例折朴扣来销售商衔品。莫纳斯属首先做的就晕是把实际上扁并不盈利且疫未经审计的早药店报表拿匙来，用自己芹的笔为其加理上并不存在高的存货和利执润。然后凭不着自己空谈廊的天份及一即套夸大了的番报表，在一僵年之内骗得暗了足够的投边资用以收购膊了8家药店愈，奠定了他筋的小型药品曲帝国的基础傲。这个帝国悄后来发展到汤了拥有30旱0家连锁店探的规模。一驶时间，莫纳坦斯成为金融应领域的风云钳人物，他的否公司则在阳带土敦市赢得听了令人崇拜和的地位。浸在一次絮偶然的机会昂导致这个精司心设计的、植至少引起5茎亿美元损失巨的财务舞弊配事件浮出水半面之时，莫饰纳斯和他的瓶公司炮制虚秧假利润已达涉十年之久。缠这实在并非粥一件容易的念事。当时法馒尔莫公司的铅财务总监认门为因公司以睁低于成本出贼售商品而招千致了严重的抛损失，但是支莫纳斯认为滩通过镜“颈强力购买窜”掠，公司完全仁可以发展得肃足够大以使艇得它能顺利控地坚持它的承销售方式。颠最终在莫纳认斯的强大压旅力下，这位得财务总监卷穿入了这起舞猪弊案件。在白随后的数年晌之中，他和融他的几位下孕属保持了两刷套账簿，一奖套用以应付本注册会计师熔的审计，一敢套反映糟糕任的现实。径他们先秧将所有的损叨失归入一个营所谓的替“遣水桶账户套”席，然后再将鸟该账产的金坦额通过虚增登存货的方式倒重新分都到旁公司的数百顾家成员药店邪中。他们仿贷造购货发票吵、制造增加灌存货并减少贺销售成本的馆虚假记账凭鲜证、确认购碧货却不同时舍确认负债、种多计或加倍吓计算存货的碰数量。财务踏部门之所以肾可以隐瞒存例货短缺是因冤为注册会计辉师只对30访0家药店中降的4家进行鹅存货监盘，乐而且他们会漫提前数月通尤知法尔莫公壮司他们将检布查哪些药店搂。管理人员刊随之将那4坏家药店堆满何实物存货，辉而把那些虚端增的部分分笛配到其余的肥296家药爆店。如果不艘考虑其会计塑造假，法尔剂莫公司实际秘已濒临破产印。在最近一冰次审计中，榜其现金已紧畏缺到供应商昼因其未能及孕时支付购货雹款而威胁取愧消对其供货递的地步。貌注册会灭计师们一直赤未能发现这直起舞弊，他忘们为此付出肯了昂贵的代泼价。这项审政计失败使会盐计师事务所施在民事诉讼长中损失了3秤亿美元。那差位财务总监猜被判33个禽月的监禁，滩莫纳斯本人惯则被判入狱让5年。俊三、案例分跑析：如何识测别存货舞弊释为何注畜册会计师们少一直未能发丝现法尔莫公诞司舞弊的迹箱象呢？或许肆，他们可能逼太信任他们伐的客户了，到他们从报纸盈上阅读到关骡于它的文章蜜，从电视中遣看到关于莫筋纳斯努力奋姥斗的报道，搭从而为这种黄欺骗性的宣宵传付出了代伸价；他们也贤可能是在错惭误的假设下缠执行审计，沾即认为他们公的客户没有扣进行会计报姨表舞弊的动总机，因为它嘴正在大把大疤把地赚钱。冰回顾整个事浮件，只要任糕何人问一下腊这样一个基炮本的问题，提即泪“荒一个以低于兰成本出售商且品的公司怎续能赚钱？旋”载，注册会计哄师们或许就垄能够发现这智起舞弊事件行。犯此案件午给我们敲响键了警钟，存消货审计是如题此的重要，鼓也是如此的探复杂，使得怕存货舞弊并话非仅凭简单泉的监盘就可念查出。不过艇，如果注册班会计师能够寨弄清这些欺续骗性操纵是父如何进行的蕉，对于发现肚这些舞弊将绕会大有帮助沿，这就意味源着注册会计统师必须掌握肾识别存货舞要弊的技术。汤（一）鸣存货价值的童操纵手法码存货的昌价值确定涉殊及两个要素例：数量和价公格。确定现可有存货的数牵量常常比较现困难，因为耽货物总是在爷不断地被购萝入和销售；产不断地在不织同存放地点上间转移以及穿投入到生产叔过程之中。卷存货单位价枕格的计算同棚样可能存在倚问题，因为问采用先进先煎出法、后进膜先出法、平扁均成本法以蹲及其他的计易价方法所计悲算出来的存犯货价值将不叠可避免地存廉在较大的差魄异。正因如皂此，复杂的例存货账户体鲜系往往成为堂极具吸引力烈的舞弊对象绣。开不诚实仍的企业常常骂利用以下几摇种方法的组蹈合来进行存鸽货造假：虚泻构不存在的蓄存货，存货取盘点操纵，躬以及错误的者存货资本化轿。所有这些选精心设计的新方案有一个局共同的目的盏，即虚增存港货的价值。坡1、虚惑构存货区正如莫藏纳斯所做的威那样，一个逐极易想到的挤增加存货资辛产价值的方者法是对实际兰上并不存在贪的项目编造坊各种虚假资屠料，如没有摧原始凭证支挣持的记账凭咳证、夸大存风货盘点表上齿存货数量、院伪造装运和捉验收报告以飘及虚假的定射购单，从而纲虚增存货的售价值。因为留很难对这些原伪造的材料青进行有效识隆别，注册会哲计师往往需论要通过其他修的途径来证桶实存货的存丹在与估价。索2、存支货盘点操纵良注册会睛计师在很大店程度上依赖纽对客户存货粪的监盘来获捎取有关存货跨的审计证据恐。因此，对骄注册会计师练来说，执行律和记录盘点绍测试显得非则常重要。遗柳憾的是，在辰一些存货舞乡弊案件中，慎审计客户在勒数小时之内土就改变了注冰册会计师的夺工作底稿。脱因而，注册侨会计师必须林采取足够的烤措施以确保妨审计证据的余可信性。优举例来评说，假定审脾计客户在会央计期间结束田前五天收到哗一大批货物洞，随之将所谋有与之有关康的验收报告纲和发票以及弹它们的复印难件抽出，并卫在审计进行障期间将其隐余藏起来。然掠后，在存货冈实物盘点时闷，雇员们再菊将这些货物烘清点并计入协注册会计师船测试的那批纹货物中去。乎显然，各在上例中实耗物存货将被也高估，同时省有相同金额厨的负债被低驴估。对于客港户来说，采诊取这种方法傍的好处是存此货高估的金希额将会被混铸入整个销售逮成本的计算钟之中。遇到总这种情况，毁注册会计师握需要进行比羽例或趋势分商析以发现可抚能的舞弊。仆另外，也可鄙以检查会计南期间结束后猴一段时间内经的款项支出很。如果注册寨会计师发现林有未在采购胃日记账中记梳录的直接支铲付给供应商巷的款项，就战应该进行进姻一步的调查蝶。拘3、错滑误的存货资扭本化结虽然任评何存贷项目眯都可能存在瘦不恰当资本铅化的情况