存货的审计案例

实质性测试程序——存货第一页，共四十九页。注册会计师帐项基础审计发现和防止错误与舞弊、审计方法是详细审计通过对帐表上的数字进行详细核实来判断是否存在舞弊行为和技术上的错误。进行检查、核对、加总和重新计算。制度基础审计详细审计难以实施，企业对审计费用难以承受当内部控制设计合理且执行有效时，通常表明财务报表具有较高的可靠性，强调对内部控制的测试和评价。风险导向审计将审计资源分配到最容易导致财务报表出现重大错报的领域。审计方法的演进1一般而言，财务软件、复杂的ERP系统、超市和卖场使用的自动化进销存控制程序，以及一些金融行业的特殊交易软件和电力系统的处理软件等等，基本都属于实质性程序无法应对的特别风险。第二页，共四十九页。财务报表的概念财务报表及相关附注会计准则计税核算基础监管机构的报告要求合同的约定。。。2第三页，共四十九页。《企业会计准则》（2006）后续文件《企业会计准则解释第1号》

财政部财会[2007]14号

2007年11月16日

《企业会计准则解释第2号》

财政部财会[2008]11号

2008年8月7日

《企业会计准则解释第3号》

财政部财会[2009]

8号2009年6月11日

《企业会计准则解释第4号》

财政部财会[2010]15号

2010年7月14日

专家工作组意见1会计准则委员会2007年2月1日专家工作组意见2会计准则委员会2007年4月30日

专家工作组意见3会计准则委员会2008年1月21日

3第四页，共四十九页。《企业会计准则》（2006）后续文件1、上市公司执行企业会计准则监管问题解答2009年第1期证监会会计部

2、上市公司执行企业会计准则监管问题解答

2009年第2期证监会会计部

3、上市公司执行企业会计准则监管问题解答

2009年第3期

证监会会计部4、上市公司执行企业会计准则监管问题解答2010年第1期证监会会计部

5、上市公司执行企业会计准则监管问题解答2011年第1期

证监会会计部

6、上市公司执行企业会计准则监管问题解答2011年第2期证监会会计部7、上市公司执行企业会计准则监管问题解答2012年第1期证监会会计部8、上市公司执行企业会计准则监管问题解答2013年第1期证监会会计部4第五页，共四十九页。注册会计师的总体目标：对财务报表整体是否不存在由于舞弊或错误导致的重大错报获取合理保证，使得注册会计师能够对财务报表是否在所有重大方面按照适用的财务报告编制基础编制发表审计意见；按照审计准则的规定，根据审计结果对财务报表出具审计报告，并与管理层和治理层沟通。5第六页，共四十九页。目标的导向作用：只关注与财务报表编制和审计有关的内部控制，而不对内部控制本身发表鉴证意见。（内控审计）关注被审计单位的违反法规行为，是因为这些行为影响到财务报表，而不是对被审计单位是否存在违反法规行为提供鉴证。（专项审计）6对内部控制有效性发表意见，其实是审计在高层次上的回归。第七页，共四十九页。职业怀疑和职业判断：注册会计师应当保持职业怀疑注册会计师应当运用职业判断→舞弊可能涉及精心策划和蓄意实施以进行隐瞒将审计资源投向最可能存在重大错报风险的领域实质重于形式、期后的结果经常是最好的审计证据7逆向思考发散性的思维第八页，共四十九页。审计说明一般情况下仅需说明以下内容:与本科目相关的调整分录。审计程序受到限制的情况。需与管理层沟通的事项。对审定数的分析性复核,即期末数与期初数的变动分析,需在上述描述的有关事项后标注有关底稿的索引号。8第九页，共四十九页。F、我们已经完成与XXX相关的全部预定审计程序。基于XXX的综合风险评估和我们于此及其他相关工作中所执行的审计程序之结果，我们确信该些程序对于相关财务报表的重大认定及其各自风险评估是充分，适当的。在完成所有审计程序后，我们未发现重大审计差异。A、期末余额可以确认，调整后期末余额可以确认B、余额/发生额可以确认余额/发生额经调整后确认C、可以确认----（比较简单点）

可以接受----（应该是风险吧）D、期末XXX元可以确认E、无重大异常、不予调整和除上述调整外无异常审计结论9第十页，共四十九页。审计结论应主要使用如下专业术语：经审计，未发现重大异常情况。上述发现的问题涉及金额较小且低于SAD（名义数额），对审计结果无重大影响。除上述问题未发现其他重大异常情况。除上述问题需进行相应的调整外或除上述程序无法执行外，未发现其他重大异常情况。导致注册会计师据以得出结论和形成审计意见的大多数审计证据是说服性而非结论性的。10第十一页，共四十九页。世界名校的各具特色的拒录信最铁面的回信“申请我们学校的人很多，每个人都不错，可你没有排在前面。学校只能选择那些适合的学生录取。”——贝茨学院最冷酷的回信“你没被录取。不要打电话来询问。所有的决定都是最终决定，不可能更改。”——斯坦佛大学最乌龙的回信“因为我们的电脑故障……所以你还是没被录取。”——加州大学最晕人的回信一个厚厚的像装着录取信的信封里，却有一封拒绝信在最上层。——宾夕法尼亚州立大学最泄气的回信“我们很遗憾地通知你，你的家族在我校就读的传统到你这里难以为继。因为你不够入学的资格。”——波士顿大学最温暖的回信“我们从过去的经验中得出的结论是：学生进入哪所大学并不重要，重要的是他在未来4年中的成长。”——哈佛大学最有人情味的回信“我相信，你一定能够找到你所喜欢的学校，在那里你会学习得很快乐，而该所学校会因为你的加盟而受益无穷。”——杜克大学第十二页，共四十九页。《企业会计准则第1号——存货》主要内容（一）存货的确认（二）存货的初始计量（三）存货的后续计量（四）存货的披露11第十三页，共四十九页。（一）存货的确认1、符合存货的定义存货，是指企业在日常活动中持有以备出售的产成品或商品、处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料和物料等。2、满足存货的确认条件（1）与该存货有关的经济利益很可能流入企业；（2）该存货的成本能够可靠地计量。12第十四页，共四十九页。(二）存货的初始计量

1、按成本计量采购成本、加工成本和其他成本注意：下列费用应当在发生时确认为当期损益，不计入存货成本。（1）非正常消耗的直接材料、直接人工和制造费用（2）仓储费用（3）不能归属于使存货达到目前场所和状态的其他支出13第十五页，共四十九页。（三）存货的后续计量

1、发出存货成本的确定（1）四种方法先进先出法移动加权平均法月末一次加权平均法个别计价法注意：不得采用后进先出法确定发出存货的实际成本（2）周转材料一次转销法五五摊销法分次摊销法14第十六页，共四十九页。（三）存货的后续计量2、按成本与可变现净值孰低进行期末计量15第十七页，共四十九页。

3、可变现净值的确定（1）不同存货构成不同商品存货材料存货（2）估计售价的选择合同价格一般销售价格（3）可变现净值的确凿证据16第十八页，共四十九页。（4）表明可变现净值低于成本的迹象

1）该存货的市场价格持续下跌，并且在可预见的未来无回升的希望；

2）企业使用该项原材料生产的产品的成本大于产品的销售价格；

3）企业因产品更新换代，原有库存原材料已不适应新产品的需要，而该原材料的市场价格又低于其账面成本；

4）因企业所提供的商品或劳务过时或消费者偏好改变而使市场的需求发生变化，导致市场价格逐渐下跌；

5）其他足以证明该项存货实质上已经发生减值的情形。17第十九页，共四十九页。（5）表明可变现净值为零的迹象

1）已霉烂变质的存货；

2）已过期且无转让价值的存货；

3）生产中已不再需要，并且已无使用价值和转让价值的存货；

4）其他足以证明已无使用价值和转让价值的存货。18第二十页，共四十九页。4、存货跌价准备的计提与转回（1）成本与可变现净值进行比较成本＞可变现净值计提跌价准备成本＜可变现净值不计提跌价准备或转回跌价准备（2）不同计提方法单项、类别、合并（3）转回的条件以前减记存货价值的影响因素已经消失；对该项存货、该类存货或该合并存货已计提的存货跌价准备的金额内转回。19第二十一页，共四十九页。（四）存货的披露

1、各类存货的期初和期末账面价值。

2、确定发出存货成本所采用的方法。

3、存货可变现净值的确定依据，存货跌价准备的计提方法，当期计提的存货跌价准备的金额，当期转回的存货跌价准备的金额，以及计提和转回的有关情况。

4、用于担保的存货账面价值。20第二十二页，共四十九页。一、存货审计要解决什么问题存货审计主要证实管理当局对存货作出以下各项认定：

存在——资产负债表中记录的存货是存在的。完整性——所有应当记录的存货均已记录。权利和义务——记录的存货由被审计单位拥有或控制。计价和分摊——存货以恰当的金额包括在财务报表中，与之相关的计价调整已恰当记录。列报——存货已按照企业会计准则的规定在财务报表中作出恰当列报。21第二十三页，共四十九页。二、计划阶段的考虑存货的性质由于存货的性质不同，潜藏的风险也不一样，但存货本身是高风险的项目，以下种类存货增加了审计的复杂性与风险。具有漫长制造过程的存货。具有固定价格合约的存货。与时装相关的服装行业。鲜活、易腐商品存货。具有高科技含量的存货。单位价值高昂、容易被盗窃的存货。飞机制造、酒类产品酿造预期发生成本的不确定性是否过时变质风险容易过时珠宝22第二十四页，共四十九页。二、计划阶段的考虑存货盘点的控制程序1.存货监盘的策略（1）控制测试为主（依赖存货盘点的控制程序）（2）实质性测试为主23第二十五页，共四十九页。二、计划阶段的考虑存货盘点的控制程序2.如何关注客户存货盘点的控制程序（1）盘点工作人员的胜任能力；（2）存货识别程序；（3）用于减少潜在的重复盘点或遗漏盘点程序；（4）存货的组织管理；（5）区分并隔离代销商品或其他顾客已购商品；（6）盘点的核查程序；（7）存货变动的控制程序；（8）计算过程的核查程序；（9）在产品的核查程序。24第二十六页，共四十九页。二、计划阶段的考虑存货盘点的控制程序3.存货盘点的时间（1）在会计期末或之后若干天内进行的盘点（2）在会计期末之前进行的盘点（3）在不同日期进行的盘点25第二十七页，共四十九页。二、计划阶段的考虑存货盘点的控制程序4.熟悉负责和参与盘点的人员5.参观客户的存货场所26第二十八页，共四十九页。二、计划阶段的考虑存货盘点的控制程序6.关注多处存放的存货（1）审计风险评价；（2）内部控制措施（包括与盘点相关的控制）；（3）盘点历史；（4）内部审计人员的设置与任用；（5）替代程序的可行性。27第二十九页，共四十九页。二、计划阶段的考虑存货盘点的控制程序7.委托代销存货或受托代销存货（1）与存货的所有者讨论仓储的控制程序；（2）观察实地盘点；（3）如果仓库内的存货作为抵押物被客户抵押，则需要向债权人询证与被抵押存货相关的细节内容。28第三十页，共四十九页。二、计划阶段的考虑存货盘点的控制程序8.利用专家的工作（1）在确定资产数量或资产实物状况时存在困难，例如水产养殖、森林、矿石堆等。（2）在收集特殊类别存货的证据时存在困难，特殊存货例如艺术品、稀有玉石、房地产、软件、电子器件、工程设计或在建工程等。29第三十一页，共四十九页。三、存货监盘的考虑（一）观察盘点观察的目的是证实客户盘点控制程序是否做到了有效执行，是否信赖客户准确地对存货实地盘点（在抽查测试的基础上）。30第三十二页，共四十九页。三、存货监盘的考虑（二）抽查1.抽查的目的既可以是为了证实被审计单位的盘点计划得到适当的执行（控制测试），也可以是为了证实被审计单位的存货实物总额（实质性测试）。2.在抽查时，注册会计师应当从存货盘点记录中选取项目追查至存货实物，以测试盘点记录的准确性；注册会计师还应当从存货实物中选取项目追查至存货盘点记录，以测试存货盘点记录的完整性。31第三十三页，共四十九页。三、存货监盘的考虑（三）特殊类型的存货盘点方法1.木材、钢材、管子;2.堆积型存货（例如糖、煤、钢废料）;3.使用磅秤测量的存货项目;4.散装物品;5.贵金属、石器、艺术品与收藏品;6.纸浆用木材、牲畜。32第三十四页，共四十九页。獐子岛002069虾夷扇贝三倍体牡蛎紫海胆33第三十五页，共四十九页。三、存货监盘的考虑（四）对在产品的考虑当在产品存货金额重大时，注册会计师应当评估完工程度。（五）截止测试在实地监盘点过程中，注册会计师应获取存货验收入库、装运出库以及内部转移截止等信息，以便将来追查至企业的会计记录。34第三十六页，共四十九页。三、存货监盘的考虑（六）函证程序注册会计师应向第三方函证由其持有的客户存货，包括委托代销存货和公共仓库中存放的存货。（七）检查货物所有权的证据检查供应商发票、供应商发货详细资料、标签、商标、包装、成本核算与结转记录等。35第三十七页，共四十九页。三、存货监盘的考虑（八）无法实施监盘程序的情况1.无法亲临现场；2.气候；3.涉及保密；4.危害性物质；5.在途存货项目；6.注册会计师在会计期末以后才被聘任。36第三十八页，共四十九页。四、存货监盘后的考虑（一）测试存货盘点汇总表中的存货数量1.将监盘过程中所记录的抽查情况与存货盘点汇总表相核对；2.将存货盘点汇总表与客户初始的盘点表（或盘点标签）相核对；3.对于金额较大的存货项目，将本期与以前各期数量相比较。37第三十九页，共四十九页。四、存货监盘后的考虑（二）追踪询证函1.收到询证函;2.没有收到询证函。（三）截止测试1.购货截止；2.销售截止；3.在途存货（分支机构、相关公司之间的存货）；4.部门之间的存货转移。38第四十页，共四十九页。五、存货计价（一）制定计划时考虑的因素1.存货计价涉及的主观因素；2.可能发生的错报；3.对存货计价方法的评价；4.利用专家的工作。39第四十一页，共四十九页。五、存货计价（二）成本验证考虑的事项1.原材料与外购零售商品（1）对于实际成本，如果不存在成本记录，则通过发票测试有关成本;（2）对于实际成本或标准成本，如果存在成本记录，可通过成本记录测试有关成本，并测试成本记录的准确性、成本内容及其归集过程的适当性性。（3）如果使用的是标准成本，要与实际成本比较，并进行差异分析。40第四十二页，共四十九页。五、存货计价（二）成本验证考虑的事项2.在产品与自制完工产品（1）将存货成本与相关成本记录相核对；（2）测试成本记录的准确性和成本的归集过程；（3）如果采用了标准成本，比较标准成本和实际成本。41第四十三页，共四十九页。五、存货计价(三)市价验证的考虑事项1.对存货状态的测试（1）观察客户是否已经恰当地识别出所有过时的和周转缓慢的存货，记录周转缓慢的存货和过时存货的细节内容，以便事后追查；（2）向客户索取所有发生减值的重大存货项目的明细清单；（3）实施以下审计程序——检查永续存货记录，如果不在永续存货记录，则检查所重大存货项目的采购、生产和销售记录，以便发现周转缓慢或过时的存货项目；——对于已停产生产线的产品以及过去曾用于此类产品生产线的原材料，调查潜在的存货过时情况。——检查永续存货记录，如果不在永续存货记录，则检查所重大存货项目的采购、生产和销售记录，以便发现周转缓慢或过时的存货项目；——对于已停产生产线的产品以及过去曾用于此类产品生产线的原材料，调查潜在的存货过时情况。42第四十四页，共四十九页。五、存货计价(三)市价验证的考虑事项2.对重置成本的测试（1）关注销售税金、进出口关税、汇率、价格以及运费等项目的最新变动情况；（2）通过检查期末之后的供货商发票或价格目录，以