第六章 存货：其他业务

学习目的与要求：

通过本章的学习，了解和掌握低值易耗品的含义和特点，掌握低值易耗品摊销的核算；了解包装物在企业销售环节中的作用，掌握包装物摊销的核算；了解委托加工物资的特点，掌握委托加工物资核算的基本规律；掌握存货的期末计价。了解存货盘存和清查方法。本章4课时4/16/20231一、低值易耗品的种类和核算特点（一）含义

指单位价值较低，使用年限较短，不能作为固定资产的各种用具、设备。（二）分类

（三）低值易耗品的核算设置“低值易耗品”账户，其购入的核算与原材料核算一样，这里主要介绍其使用的核算。第一节低值易耗品4/16/20232

二、低值易耗品的摊销及核算

1.一次摊销法——指在领用时一次全部摊入当期成本。

[例1]

生产车间本月领用易于破碎的玻璃器皿一批，实际成本1000元。借：制造费用1000贷：低值易耗品10004/16/202332.分次摊销法——指领用时将成本转入“待摊费用”，再按每期的摊销额逐次计入有关成本费用。

[例2]

企业管理部门本月领用低值易耗品一批，实际成本3000元，分6个月摊销。借：待摊费用3000贷：低值易耗品3000借：管理费用500贷：待摊费用5004/16/202343.五五摊销法—指领用时摊销成本的一半，报废时再摊销其价值的另一半。

[例3]生产领用低值易耗品一批，实际成本2000元。低值易耗品报废时，收回残料作价80元，可作原材料使用。借：低值易耗品——在用低值易耗品2000贷：低值易耗品——在库低值易耗品2000借：制造费用1000贷：低值易耗品——低值易耗品摊销1000借：原材料80贷：低值易耗品——在用低值易耗品80借：制造费用920贷：低值易耗品——低值易耗品摊销920借：低值易耗品——低值易耗品摊销1920贷：低值易耗品——在用低值易耗品19204/16/20235第二节包装物一、包装物的分类和核算特点（一）含义：指企业在生产经营活动中为包装本企业产品而储备的各种包装容器。（二）分类

4/16/20236注意：1.包装材料不是包装物，属于材料。2.用于储存和保管产品、材料不对外出售的包装物，应按其价值的大小和使用年限的长短，作为固定资产或低值易耗品。3.计划上单列为企业商品产品的自制包装物应作为库存商品。

4/16/20237二、包装物的核算

包装物的核算与原材料类似。包装物不多的企业可不设“包装物”科目，而并入“原材料”科目核算。借：生产成本贷：包装物[材料成本差异（采用计划成本核算存货的企业）]（1）不单独计价借：营业费用贷：包装物（2）单独计价借：其他业务支出贷：包装物4/16/202383.出租、出借包装物（1）一次摊销法：领用时计入期间费用

借：其他业务支出（出租包装物）营业费用（出借包装物）贷：包装物4/16/20239（2）分（期）次摊销法：按使用次数分摊

领用时：借：待摊费用贷：包装物每月摊销时：借：其他业务支出（出租包装物）营业费n（出借包装物）贷：待摊费用4/16/202310（3）五五摊销法

领用时先摊一半，报废时再摊一半

需要设置“库存未用包装物”、“库存已用包装物”、“出租包装物”、“出借包装物”和“包装物摊销”五个二级账户。其会计处理与低值易耗品按五五摊销法的核算基本相同4/16/202311[例4]1.发出新包装物100件，出租A公司，实际总成本4000元，租金每月500元，收取押金4500元。2.假设A公司退回包装物80件。3.假设上述80件包装物多次出租后，已不能继续使用，报废时收回残料可作原材料使用，估价300元。

4/16/2023121）发出包装物时：

借：包装物－出租包装物4000贷：包装物－库存未用包装物4000

收取押时：借：银行存款4500贷：其他应付款4500

收取租金时：借：银行存款500贷：其他业务收入5002）收到退回80件包装物时：

借：包装物－库存已用包装物3200贷：包装物－出租包装物3200

退还其押金：借：其他应付款3600贷：银行存款36004/16/202313没收未退回的20件包装物的押金

借：其他应付款900贷：其他业务收入9003）收回残值并结转报废包装物的成本

借：原材料300贷：其他业务支出300借：包装物－包装物摊销4000贷：包装物－出租包装物40004/16/202314第三节委托加工物资

一、委托加工物资的核算内容

成本包括：

1.加工中实际耗用物资的实际成本

2.支付的加工费用

3.支付的税金。

（1）对支付的增值税作如下处理：A—凡加工物资用于应交增值税项目并取得了增值税专用发票的一般纳税企业，其所支付的增值税作为进项税额，不计入加工物资的成本；B—若加工物资用于非应交增值税项目或免交增值税项目及未取得专用发票的一般纳税企业，应将上述增值税计入加工物资的成本。4/16/202315（2）对于加工支付的消费税作如下处理：A—委托加工物资收回后直接用于对外销售的，则把交纳的消费税计入委托加工物资的成本；B—若委托加工物资收回后用于继续生产的，则交纳的消费税可以抵扣，如同增值税一样。4/16/202316二、委托加工物资的核算

[例5]

A企业委托B企业加工材料一批，原材料成本为200000元，支付的加工费用为34000元，消费税税率为10%,材料加工完毕验收入库，加工费用等尚未支付。双方使用的增值税税率均为17%。其账务处理如下：1.发出材料时：借：委托加工物资200000贷：原材料2000002.支付加工费和收回委托加工物资时：4/16/202317（1）若A企业收回加工后的材料用于继续生产应税消费品，则借：委托加工物资34000应交税金——应交增值税（进项税额）5780——应交消费税26000贷：应付账款65780借：原材料234000贷：委托加工物资2340004/16/202318（2）若A企业收回加工后的材料直接用于销售，则

借：委托加工物资60000应交税金——应交增值税（进项税额）5780贷：应付账款65780借：原材料260000贷：委托加工物资2600004/16/202319第四节存货清查

一、存货清查的盘存方法（一）作用：（二）造成账实不符的主要原因：1.自然因素：自然损耗、自然升溢、自然灾害2.人为因素：①有关人员失职：计量错误、核算错误、检验疏忽、管理不善②有关人员营私舞弊：贪污、偷盗

4/16/202320（三）存货数量的盘存方法

1.永续盘存制－又称账面盘存制，即在账面上连续记录存货的收入、发出和结余的数量和金额。其计算公式为：期末存货成本＝期初成本＋本期增加存货成本－本期发出存货成本。在这一制度下，要定期进行财产清查，确定实际结存数量和金额，并据以调整账面结存的数量和金额。2.实地盘存制－指账面上只记录存货的收入数量和金额，不记录其发出的数量和金额，期末进行盘点以确定结存数量和金额，倒算出存货发出数量和金额的一种盘存方法。其计算公式为：本期发出成本＝期初成本＋本期增加存货成本－本期盘存存货成本。4/16/202321

永续盘存制下，能及时了解和掌握各种存货的增减变动和结存情况，可将账面结果与实际结果进行对比，便于发现存货管理中存在的问题，有利于存货的管理，但日常工作量大。

实地盘存制下，可减少日常工作量，但平时的账上不能体现存货的结存情况，不便于发现存货收发管理中的问题，因而不利于存货的管理，一般不采用。4/16/202322

二、清查结果的账务处理

（一）核算使用的主要科目：

1.科目名称：“待处理财产损溢”2.科目性质：资产类调整科目

（二）账务处理程序：

1.发生盘盈、毁损时，先计入“待处理财产损溢”科目同时调整有关存货科目余额，以求账实相符2.批准后，冲销“待处理财产损溢”科目，同时反映处理结果4/16/202323（三）账务处理原则

1.盘盈时，冲销“管理费用”

[例6]

某一企业在存货清查中盘盈材料20公斤，每公斤实际成本25元，系计量错误所致。则其账务处理如下：

清查后：借：原材料500贷：待处理财产损溢500

经批准后的处理：借：待处理财产损溢500贷：管理费用5004/16/2023242.盘亏、毁损的处理

①如属合理损耗（定额内损耗），计入“管理费用”。②如属超定额损耗，能确定过失人的，由过失人赔偿，赔偿前，先计入“其他应收款”；不能确定过失人的计入“管理费用”。③如属非常损失，则扣除保险赔款和残值后计入“营业外支出”。4/16/202325[例7]

某一企业存货清查中发现短缺甲产品100公斤，其中90公斤属于定额内损耗，10公斤属于保管人过失毁损责任。甲产品的实际单位成本为30元，则作如下处理：

处理前：借：待处理财产损溢3000贷：原材料3000处理后：借：管理费用2700其他应收款351贷：待处理财产损溢3000应交税金－应交增值税（进项税额转出）51

（注意：增值税法规定生产经营中正常损耗外的损失，不准予抵扣进项税额。）4/16/202326注意：《企业会计制度》规定：如清查的各种财产的损益，在期末结账前尚未批准的，在对外提供财务会计报告时先按上述处理原则进行处理，并在会计报表附注中进行说明。如果批准处理的金额与已处理的金额不一致，调整会计报表相关项目的年初数。期末结账后本科目应无余额。4/16/202327第五节存货期末计价

企业会计制度规定，企业的存货应当在期末时按成本与可变现净值孰低计量，对可变现净值低于成本的差额，计提存货减值准备。4/16/202328一、成本与可变现净值孰低法的概述（一）成本与可变现净值孰低法的含义

1.成本：是指存货的历史成本。

2.可变现净值：是指企业在正常生产经营过程中，以估计售价减去估计进一步加工成本和销售所必须的估计费用后的价值。

可变现净值=估计售价-估计完工成本-销售所必需的估计费用预计可变现净值应当以当期取得的最可靠的证据为基础预计。就是对期末存货按照成本与可变现净值两者之中较低者计价的方法。4/16/202329（二）期末存货计提减值准备的条件当存在下列情况之一时，企业应提取存货跌价准备：1.市价持续下跌，并且在可预见的未来无回升的希望；2.企业使用该项原材料生产产品的成本大于产品的销售价格；3.企业因产品更新换代，原有库存原材料已不适应新产品的需要，而该原材料的市场价格又低于其账面成本；4.因企业所提供的商品或劳务过时或消费者偏好改变而使市场的需求发生变化，导致市场价格逐渐下跌；

5.其他足以证明该项存货实质上已经发生减值的情形。4/16/202330二、成本与可变现净值孰低法的应用（一）成本与可变现净值孰低法的比较方法

[例8]

某公司有A、B、C、D四种存货，按其性质的不同分为甲、乙两大类。各种存货的成本与可变现净值已经确定，现分别按三种比较法确定期末存货的成本。4/16/2023314/16/202332

三、成本与可变现净值孰低法的账务处理

（一）成本低于可变现净值

按成本计量，不计提减值准备。（二）可变现净值低于成本

按可变现净值计量，计提减值准备。按《企业会计制度》的规定，存货的跌价准备应按单项存货项目的成本与可变现净值进行比较确定。会计处理中，设“存货跌价准备”科目。提取存货跌价准备时：

借：管理费用——计提的存货跌价准备贷：存货跌价准备4/16/202333[例