小企业会计准则讲解（固定资产）

Word第第页小企业会计准则讲解（固定资产）【准则原文】其次十七条固定资产，是指小企业为生产产品、供应劳务、出租或经营管理而持有的，使用寿命超过1年的有形资产。

小企业的固定资产包括：房屋、建筑物、机器、机械、运输工具、设备、器具、工具等。

【解读】本条是关于固定资产定义和内容的规定。

固定资产是小企业非流淌资产的重要组成部分，是小企业重要的劳动手段，它以实物形态加入到生产过程，可连续参与多个生产周期，但不构成产品实体，其价值是渐渐地、部分地转移到它所生产的产品本钱中。固定资产是小企业从事生产经营活动的必要条件，代表着小企业的生产力量，一个小企业拥有的固定资产的规模、质量、先进程度，确定着该企业产品的质量以及产品在市场上的竞争力量。

【相关链接】企业所得税法实施条例第五十七条规定：“固定资产是指企业为生产产品、供应劳务、出租或者经营管理而持有的、使用时间超过12个月的非货币性资产，包括房屋、建筑物、机器、机械、运输工具以及其他与生产经营活动有关的设备、器具、工具等。”

本条有关固定资产的定义与企业会计准则、企业所得税法相全都。

一、固定资产的特征

从固定资产的定义看，固定资产具有以下三个特征：

(一)小企业持有固定资产的目的是为了生产商品、供应劳务、出租或经营管理

也就是说，固定资产是小企业的劳开工具或手段，而不像商品一样为了对外出售。这一特征是固定资产区分于商品等流淌资产的重要标志。需要说明的是，小企业以经营租赁方式出租的建筑物也属于固定资产，这不同于大中型企业依据企业会计准则的有关规定需将其单独划分为投资性房地产的会计处理。

(二)小企业使用固定资产的期限较长，使用寿命一般超过一个会计年度

也就是说，固定资产的收益期超过一年，能在一年以上的时间里为小企业制造经济利益。这一特征说明固定资产属于非流淌资产，随着使用和磨损，通过计提折旧方式渐渐削减账面价值。因此，对固定资产计提折旧是对固定资产进行后续计量的重要内容。

(三)固定资产具有实物特征

这一特征将固定资产与无形资产区分开来。有些无形资产可能同时符合固定资产的其他特征，如无形资产为生产商品、供应劳务而持有，使用寿命超过一个会计年度，但是，由于其没有实物形态，所以不属于固定资产。工业企业所持有的工具、用具、备品备件、修理设备等资产，施工企业所持有的模板、挡板、架料等周转材料，以及地质勘探企业所持有的管材等资产，尽管该类资产具有固定资产的某些特征，如，使用期限超过一年，也能够带来经济利益，但由于数量多，单价低，考虑到本钱效益原则，在实务中，通常确认为存货。

二、固定资产的分类

小企业的固定资产种类繁多、规格不一，为加强管理，便于组织会计核算，有必要对其进行科学、合理的分类。依据不同的管理需要和核算要求以及不同的分类标准，可以对固定资产进行不同的分类，主要有以下几种分类方法：

(一)按经济用处分类

按固定资产的经济用处分类，可分为生产经营用固定资产和非生产经营用固定资产。生产经营用固定资产，是指直接服务于企业生产、经营过程的各种固定资产，如生产经营用的房屋、建筑物、机器、设备、器具、工具等。非生产经营用固定资产，是指不直接服务于生产、经营过程的各种固定资产，如职工宿舍等使用的房屋、设备和其他固定资产等。

根据固定资产的经济用处分类，可以归类反映和监督小企业生产经营用固定资产和非生产经营用固定资产之间，以及生产经营用各类固定资产之间的组成和改变状况，借以考核和分析小企业固定资产的利用状况，促使小企业合理地配备固定资产，充分发挥其效用。

(二)综合分类

按固定资产的经济用处和使用状况等综合分类，可把小企业的固定资产划分为七大类：(1)生产经营用固定资产;(2)非生产经营用固定资产;(3)租出固定资产(指在经营租赁方式下出租给外单位使用的固定资产);(4)不需用固定资产;(5)未使用固定资产;(6)土地(指过去已经估价单独入账的土地。因征地而支付的补偿费，应计入与土地有关的房屋、建筑物的价值内，不单独作为土地价值入账。企业取得的土地使用权，应作为无形资产管理，不作为固定资产管理);

(7)融资租入固定资产(指企业以融资租赁方式租入的固定资产，在租赁期内，应视同自有固定资产进行管理)。

本条所涉及的会计科目：小企业应当依据本条的规定，结合自身实际状况，设置“1601固定资产”等会计科目。

【准则原文】其次十八条固定资产应当根据本钱进行计量。

(一)外购固定资产的本钱包括：购置价款、相关税费、运输费、装卸费、保险费、安装费等，但不含根据税法规定可以抵扣的增值税进项税额。

以一笔款项购入多项没有单独标价的固定资产，应当根据各项固定资产或类似资产的市场价格或评估价值比例对总本钱进行安排，分别确定各项固定资产的本钱。

(二)自行建筑固定资产的本钱，由建筑该项资产在竣工决算前发生的支出(含相关的借款费用)构成。

小企业在建工程在试运转过程中形成的产品、副产品或试车收入冲减在建工程本钱。

(三)投资者投入固定资产的本钱，应当根据评估价值和相关税费确定。

(四)融资租入的固定资产的本钱，应当根据租赁合同商定的付款总额和在签订租赁合同过程中发生的相关税费等确定。

(五)盘盈固定资产的本钱，应当根据同类或者类似固定资产的市场价格或评估价值，扣除根据该项固定资产新旧程度估量的折旧后的余额确定。

【解读】本条是关于取得固定资产本钱确定的规定。

【相关链接】企业所得税法实施条例第五十八条规定：“固定资产根据以下方法确定计税基础：

(一)外购的固定资产，以购置价款和支付的相关税费以及直接归属于使该资产到达预定用处发生的其他支出为计税基础;

(二)自行建筑的固定资产，以竣工结算前发生的支出为计税基础;

(三)融资租入的固定资产，以租赁合同商定的付款总额和承租入在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础，租赁合同未商定付款总额的，以该资产的公允价值和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础;

(四)盘盈的固定资产，以同类固定资产的重置完全价值为计税基础;

(五)通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的固定资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础。”

为了简化核算，便于小企业实务操作，减轻纳税调整负担，满意汇算清缴的需要，本条有关固定资产取得本钱的规定与企业所得税法基本全都，从而，小企业固定资产的初始入账本钱与其计税基础尽可能全都。

国税函【2023】79号第五条关于固定资产投入使用后计税基础确定问题：企业固定资产投入使用后，由于工程款项尚未结清未取得全额发票的，可暂按合同规定的金额计入固定资产计税基础计提折旧，待发票取得后进行调整。但该项调整应在固定资产投入使用后12个月内进行。

与企业会计准则存在的差异：

一是取消关于固定资产到达预定可使用状态的推断，自行建筑固定资产相关支出(包括借款费用)资本化的时点以固定资产竣工决算为准;

二是简化延期付款或分期付款购置固定资产的会计处理，不考虑其中内含的融资费用;

三是简化借款费用的会计处理，资本化金额根据资本化期间内借款费用的实际发生额计算确定，也就是说，借款费用资本化金额确实定，仅限定了借款费用资本化的起止时点(包括暂停资本化的状况)，而不考虑购建支出的进度，借款费用资本化金额确实定不与资产支出挂钩;

四是简化融资租入固定资产的会计处理，统一按租赁付款额及相关费用确定固定资产本钱，由于有合同参照，不需要确定折现率和计算现值，因此这种处理更为直观、简洁。

一、固定资产计量的基本原则

本准则规定，固定资产应当根据本钱进行计量，以取得固定资产发生的全部相关支出作为本钱。但是，对于不同方式取得的固定资产，其本钱构成不尽相同。小企业取得固定资产方式主要有五种：外购、自行建筑、投资者投入、融资租入和盘盈。

二、外购固定资产本钱确实定

本准则规定，小企业外购固定资产的本钱包括三部分：

1.购置价款，这是外购固定资产本钱的主体构成部分，是指小企业为购置固定资产所支付的直接对价物。

2.相关税费，包括小企业为购置固定资产而缴纳的税金、行政事业性收费等，如购置车辆而支付的车辆购置税、签订购置合同而缴纳的印花税等，但不包括根据税法规定可以抵扣的增值税进项税额。

3.相关的其他支出，是指使固定资产到达预定可使用状态前所发生的可直接归属于该项资产的其他支出，如购置固定资产过程中发生的相关运输费、装卸费、安装费、专业人员服务费等。

有时，小企业可能以一笔款项购入多项没有单独标价的固定资产，则应当根据各项固定资产市场价格或类似资产的市场价格比例对总本钱进行安排，分别确定各项固定资产的本钱。假如以一笔款项购入的多项资产中还包括固定资产以外的其他资产，也应按类似的方法予以处理。

三、自行建筑固定资产本钱确实定

小企业的固定资产，有些是直接从其他单位或者个人购置的，而有些则是小企业自己建筑的，如小企业自己建筑的厂房、办公楼、机器、设备等。与外购的固定资产不同，自行建筑的固定资产，对于小企业来说，它是一个长期的过程，其取得本钱确实定相对较为冗杂。本准则规定，自行建筑固定资产的本钱，由建筑该项资产在竣工决算前发生的支出构成，包括建筑固定资产所需的原材料费用、人工费、管理费、缴纳的相关税费、应予资本化的借款费用等等。只要是固定资产竣工决算之前所发生的，为建筑固定资产所必需的、与固定资产的形成具有直接关系的支出，都应作为固定资产本钱的组成部分。此外，小企业在建工程在试运转过程中形成的产品、副产品或试车收入冲减在建工程本钱。

需要特殊强调的是借款费用资本化的问题。借款费用是小企业因借入资金所付出的代价，主要包括小企业向银行或者其他金融机构等借入资金发生的利息、借款过程中发生的手续费或佣金等帮助费用、因外币借款而发生的汇兑差额等。小企业为购置、建筑固定资产、无形资产和经过12个月以上的建筑才能到达预定可销售状态的存货发生借款的，在有关资产购置、建筑期间发生的合理的借款费用，应当作为资本性支出计入有关资产的本钱。其他借款费用应当在发生时依据其发生额确认为费用，计入当期损益。对此，需要重点把握以下几点：

(一)这里的借款包括各种借款，长期借款和短期借款，银行借款与向第三方借款等。

(二)符合资本化条件的'资产，限定为固定资产、无形资产和经过12个月以上的建筑才能到达预定可销售状态的存货。这些资产通常需要经过相当长时间的建筑或生产过程才能到达预定可使用或者可销售状态。

(三)借款费用是指小企业因借款而发生的利息及其他相关本钱。包括：借款利息、帮助费用、因外币借款而发生的汇兑差额等。

(四)借款费用资本化期间，是指从借款费用开头发生时至停止资本化时点的期间，包括借款费用暂停资本化的期间。开头发生时：取得借款支付的帮助费用、应付日应支付的利息、期末汇兑差额、符合资本化条件后。停止资本化时点：竣工决算前、到达预定用处、到达预定可销售状态前。

(五)利息支出要符合以下条件：

1.非金融企业向金融企业借款的利息支出、金融企业的各项存款利息支出和同业拆借利息支出、企业经批准发行债券的利息支出;

2.非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过根据金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分。

(六)相关借款所发生的存款利息，停止资本化之前，应冲减资产本钱。

(七)房地产开发企业借款计入存货本钱。

四、投资者投入固定资产本钱确实定

依据公司法的规定，投资者既可以用货币出资，也可以用实物、学问产权、土地使用权出资，并且应当评估作价，不得高估或者低估作价。其中，实物可能构成了接受投资方的固定资产。因此，遵照公司法的规定，投资者投入的固定资产应当根据评估价值确定其本钱。假如涉及相关税费，还应根据税法规定进行相应会计处理。

五、融资租入固定资产本钱确实定

融资租赁，是指实质上转移了与资产全部权有关的全部风险和酬劳的租赁。虽然融资租赁状态下，融资租赁物的全部权最终可能转移，也可能不转移，但是租赁人事实上负担了租赁物的绝大部分风险，是租赁物实质上的全部人，与租赁人全部的其他资产的性质类似。

因此，本条实行了简化的处理方式，即融资租入固定资产的本钱，根据租赁合同商定的付款总额和在签订租赁合同过程中发生的相关税费等确定。这里，付款总额是指租赁合同中承租人与出租人双方协议商定的付款总额。相关税费包括承租人为融资租入固定资产发生的印花税、增值税、营业税等税费;另外，承租人为租入固定资产支付的佣金、律师费、差旅费、谈判费、运输费、装卸费、保险费、安装调试费也应计入固定资产本钱。

六、盘盈固定资产本钱确实定

盘盈的固定资产是指盘点中发觉的账外固定资产。由于固定资产单位价值较高、使用时限较长，对于管理规范的小企业而言，盘盈固定资产的状况应当比较少见。一旦发觉，应当马上补登会计账簿。由于盘盈的固定资产往往在小企业以前的会计账簿上没有记载或者记载的相关资料不全等缘由，无法有效确定其历史本钱，所以本条规定盘盈固定资产的本钱，应当根据同类或者类似固定资产的市场价格或评估价值，扣除根据该项固定资产新旧程度估量的折旧后的余额确定，相当于采纳重置本钱计量。

有关市场价格和评估价值确实定参见前述十二条。

本条所涉及的会计科目：小企业应当依据本条的规定，结合自身实际状况，设置“1601固定资产”、“1604在建工程”和“1605T程物资”等3个会计科目。

本条规定应用举例

[例2-27]2023年2月3日，甲公司购入1台不需要安装即可投入使用的设备，取得的增值税专用发票上注明的设备价款为30000元，增值税税额为5100元，另支付运输费300元，包装费400元，款项以银行存款支付。假设甲公司属于增值税一般纳税人，增值税进项税额不纳入固定资产本钱核算。甲公司应编制如下会计分录：

借：固定资产30700

应交税费——应交增值税(进项税额)5100

贷：银行存款35800

[例2-28]2023年3月6日，甲公司用银行存款购入1台需要安装的设备，增值税专用发票上注明的设备买价为200000元，增值税额为34000元，支付运输费10000元，支付安装费30000元，甲公司为增值税一般纳税人，增值税进项税额不纳入固定资产本钱核算。甲公司应编制如下会计分录：

(1)购入进行安装时：

借：在建工程210000

应交税费——应交增值税(进项税额)34000

贷：银行存款244000

(2)支付安装费时：

借：在建工程30000

贷：银行存款30000

(3)设备安装完毕交付使用时：

借：固定资产240000

贷：在建工程240000

【例2-29】2023年4月5日，甲公司自建办公楼，购入为工程预备的各种物资500000元，支付的增值税额为85000元，全部用于工程建设。领用本企业生产的产品一批，实际本钱为80000元，税务部门确定的计税价格为100000元，增值税税率17%;工程人员应计工资100000元，支付的其他费用30000元。当年，工程完工并办理竣工决算。甲公司应编制如下会计分录：

(1)购入工程物资时：

借：工程物资585000

贷：银行存款585000

(2)工程领用工程物资时：

借：在建工程585000

贷：工程物资585000

(3)工程领用本公司生产的产品时：

借：在建工程97000

贷：库存商品80000

应交税费——应交增值税(销项税额)17000

(4)安排工程人员工资时：

借：在建工程100000

贷：应付职工薪酬100000

(5)支付工程发生的其他费用时：

借：在建工程30000

贷：银行存款30000

(6)工程完工转入固定资产=585000+97000+100000+30000=812000(元)。

借：固定资产812000

贷：在建工程812000

【准则原文】其次十九条小企业应当对全部固定资产计提折旧，但已提足折旧仍连续使用的固定资产和单独计价入账的土地不得计提折旧。

固定资产的折旧费应当依据固定资产的受益对象计入相关资产本钱或者当期损益。

前款所称折旧，是指在固定资产使用寿命内，根据确定的方法对应计折旧额进行系统分摊。应计折旧额，是指应当计提折旧的固定资产的原价(本钱)扣除其估计净残值后的金额。估计净残值，是指固定资产估计使用寿命已满，小企业从该项固定资产处置中获得的扣除估计处置费用后的净额。已提足折旧，是指已经提足该项固定资产的应计折旧额。

【解读】本条是关于固定资产折旧定义、应计提折旧的固定资产范围、折旧费安排的规定。

固定资产的一个重要属性就是使用期限长，其经济利益的流入是一个长期的过程，不是一次性实现其效益的，也就是说固定资产的本钱是逐期分摊、逐步转移到它所生产的产品或者供应的劳务中去。因此，固定资产需要根据规定计提折旧，以确定企业所实际发生的本钱费用。

【相关链接】企业所得税法第十一条规定：“在计算应纳税所得额时，企业根据规定计算的固定资产折旧，准予扣除。以下固定资产不得计算折旧扣除：

(一)房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产;

(二)以经营租赁方式租入的固定资产;

(三)以融资租赁方式租出的固定资产;

(四)已足额提取折旧仍连续使用的固定资产;

(五)与经营活动无关的固定资产;

(六)单独估价作为固定资产入账的土地;

(七)其他不得计算折旧扣除的固定资产。”

关于折旧的定义，会计与税法不存在差异。本条有关固定资产折旧定义的规定与企业会计准则、企业所得税法相全都。

关于计提折旧的固定资产范围，会计与税法有着不同的动身点。会计上对固定资产计提折旧，是要反映固定资产的价值损耗过程，这种价值损耗既包括固定资产在使用中发生磨损或暴露于自然环境受到侵蚀而引起的有形损耗，也包括由于新技术的消失而使现有的资产技术水平相对较旧、市场需求改变而使产品过时导致的无形损耗。在技术日新月异、市场瞬息万变的今日，无形损耗有可能是确定固定资产价值损耗的主要因素。因此，会计上要求固定资产不管是否投入使用、是否与经营活动相关，均应当计提折旧，这从一方面也有助于促使企业充分利用固定资产、准时处置不需用的固定资产。而税收上允许固定资产折旧扣除，则要考虑相关费用的发生是否有助于应税收入的形成，因此，规定房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产、与经营活动无关的固定资产计提的折旧不得扣除。本条从会计原则动身，规定小企业应当对全部固定资产计提折旧，已提足折旧仍连续使用的固定资产和单独计价入账的土地除外。与企业所得税法存在的差异：未投入使用的固定资产、与经营活动无关的固定资产在会计上也应计提折旧。

一、折旧的定义

小企业应当在固定资产的使用寿命内，根据确定的方法对应计折旧额进行系统分摊。

影响折旧的因素主要有以下几个方面：

1.固定资产原价，是指固定资产的本钱。

2.估计净残值，是指固定资产估计使用寿命已满，小企业从该项固定资产处置中获得的扣除估计处置费用后的净额。

3.固定资产的使用寿命，是指小企业使用固定资产的估计期间。

二、计提折旧的固定资产范围

小企业全部固定资产均应计提折旧，但两种状况除外：

1.已提足折旧仍连续使用的固定资产。固定资产提足折旧后，不管能否连续使用，均不再计提折旧，提前报废的固定资产也不再补提折旧。所谓提足折旧是指已经提足该项固定资产的应计折旧额。

2.单独计价入账的土地。

三、折旧的会计处理

固定资产计提的折旧应当记入“累计折旧”科目，并依据固定资产的用处计入相关资产的本钱或者当期损益。小企业自行建筑固定资产过程中使用的固定资产，其计提的折旧应计入在建工程本钱;基本生产车间所使用的固定资产，其计提的折旧应计入制造费用;管理部门所使用的固定资产，其计提的折旧应计入管理费用;销售部门所使用的固定资产，其计提的折旧应计入销售费用;经营租出的固定资产，其应提的折旧额应计入其他业务本钱。

本条所涉及的会计科目：小企业应当依据本条的规定，结合自身实际状况，设置“1602累计折113’等会计科目。

本条规定应用举例

【例2-30】2023年，甲公司计提固定资产折旧1200000元，其中计入制造费用900000元，管理费用300000元。甲公司应编制如下会计分录：

借：制造费用900000

管理费用300000

贷：累计折旧1200000

【准则原文】第三十条小企业应当根据年限平均法(即直线法，下同)计提折旧。小企业的固定资产由于技术进步等缘由，确需加速折旧的，可以采纳双倍余额递减法和年数总和法。

小企业应当依据固定资产的性质和使用状况，并考虑税法的规定，合理确定固定资产的使用寿命和估计净残值。

固定资产的折旧方法、使用寿命、估计净残值一经确定，不得随便变更。

【解读】本条是关于固定资产折旧方法选择以及使用寿命和估计净残值确定的规定。

折旧是在固定资产使用寿命内，根据确定的方法对应计折旧额进行系统分摊，其中，应计折旧额是固定资产原价扣除其估计净残值后的金额。因此，影响折旧的因素至少有：固定资产原价、估计净残值、使用寿命以及折旧方法等。固定资产原价是固定资产初始计量时确定的，后三个因素则是后续计量时需要考虑的。

【相关链接】企业所得税法第三十二条规定：“企业的固定资产由于技术进步等缘由，确需加速折旧的，可以缩短折旧年限或者实行加速折旧的方法。”企业所得税法实施条例第五十九条规定：“固定资产根据直线法计算的折旧，准予扣除。企业应当依据固定资产的性质和使用状况，合理确定固定资产的估计净残值。固定资产的估计净残值一经确定，不得变更。”企业所得税法实施条例第六十条规定：“除国务院财政、税务主管部门另有规定外，固定资产计算折旧的最低年限如下：

(一)房屋、建筑物，为20年;

(二)飞机、火车、轮船、机器、机械和其他生产设备，为10年;

(三)与生产经营活动有关的器具、工具、家具等，为5年;

(四)飞机、火车、轮船以外的运输工具，为4年;

(五)电子设备，为3年。”

为了简化核算，便于小企业实务操作，减轻纳税调整负担，满意汇算清缴的需要，本条有关固定资产折旧方法选择的规定与企业所得税法基本全都，要求小企业通常根据年限平均法计提折旧，由于技术进步等缘由确需加速折旧的，可以采纳双倍余额递减法和年数总和法。这样规定的目的是简便计算，同时尽可能避开小企业由于固定资产折旧方法不同而带来的所得税纳税调整。一般认为，年限平均法能够真实反映不同类型企业的生产经营活动实际状况，况且只要确定一个规章统一适用于全部小企业，对小企业来说相对是公正的，会计信息也是相对可比的。

不同固定资产性质不同、使用方式各异，其使用寿命和估计净残值有所不同。假如统一规定固定资产的使用寿命、净残值率，难免过于主观、不切实际。因此，为照实反映小企业财务状况和经营成果，应当由小企业依据自身详细状况进行合理的估量。企业所得税法则是从保障国家税收的角度动身，限定了固定资产最低折旧年限，因此，本条兼顾了小企业实际状况和企业所得税法两方面的要求，规定小企业估量使用寿命和估计净残值时，既要依据固定资产性质和使用状况，也要充分考虑税法的规定。

一、固定资产折旧方法的选择

小企业应当根据年限平均法(即直线法)计提折旧，同时考虑到企业自身实际状况，也赐予了小企业选择折旧方法的权利，固定资产由于技术进步等缘由确需加速折旧的，可以采纳加速折旧的方法。

(一)年限平均法

年限平均法又称直线法，是指将固定资产的应计折旧额均衡地分摊到固定资产估计使用寿命内的一种方法。采纳这种方法计算的每期折旧额均相等。计算公式如下：

年折旧率=(1-估计净残值率)÷估计使用寿命(年)

月折旧率=年折旧率÷12

月折旧额=固定资产原价×月折旧率

(二)双倍余额递减法

双倍余额递减法，是指在不考虑固定资产估计净残值的状况下，依据每期期初固定资产原价减去累计折旧后的金额和双倍的直线法折旧率计算固定资产折旧的一种方法。应用这种方法计算折旧额时，由于每年年初固定资产净值没有扣除估计净残值，所以在计算固定资产折旧额时，应在其折旧年限到期前两年内，将固定资产净值扣除估计净残值后的余额平均摊销。计算公式如下：

年折旧率=2÷估计使用寿命(年)

月折旧率=年折旧率÷12

月折旧额=固定资产原价×月折旧率

(三)年数总和法

年数总和法，又称年限合计法，是指将固定资产的原价减去估计净残值后的余额，乘以一个以固定资产尚可使用寿命为分子、以估计使用寿命逐年数字之和为分母的逐年递减的分数计算每年的折旧额。计算公式如下：

年折旧率=尚可使用年限÷估计使用寿命的年数总和

月折旧率=年折旧率÷12

月折旧额=(固定资产原价-估计净残值)×月折旧率

二、使用寿命和估计净残值确实定

小企业应当依据固定资产的性质和使用状况，并考虑税法的规定，合理确定固定资产的使用寿命和估计净残值。

(一)固定资产使用寿命确实定

固定资产的使用寿命，通常是指小企业使用固定资产的估计期间，有时也指固定资产的工作量。本准则要求小企业应当依据固定资产的性质和使用状况，并考虑企业所得税法的规定，合理确定固定资产的使用寿命。这里，所谓资产性质主要是指固定资产属于房屋、建筑物，还是生产用机器设备等等。所谓使用状况主要考虑以下因素：该项资产估计生产力量或实物产量;该项资产估计有形损耗，如设备使用中发生磨损、房屋建筑物受到自然侵蚀等;该项资产估计无形损耗，如因新技术的消失而使现有的资产技术水平相对陈旧、市场需求改变使产品过时等;法律或者类似规定对该项资产使用的限制。企业所得税法则从维护国家税收利益的角度动身，对不同类别的固定资产的折旧年限作了一个最基本的强制规定，即明确了各类固定资产计算折旧的最低年限。详细会计处理时，一方面为了保证相关会计信息的质量，避开因过分延长固定资产折旧年限可能导致的固定资产账面价值虚高;另一方面为了便于小企业实务操作，减轻纳税调整负担，小企业在依据实际状况合理估量的前提下，可以直接采纳企业所得税法规定的折旧最低年限作为相关固定资产的折旧年限。

(二)固定资产估计净残值确实定

固定资产的估计净残值，是指固定资产估计使用寿命已满，小企业从该项固定资产处置中获得的扣除估计处置费用后的金额。通俗地讲，就是固定资产在报废时估计残料变价收入扣除清理费用后的净值。需要留意的是，无论本准则还是企业所得税法都没有规定固定资产净残值率，或者是限定一个全部固定资产均适用的净残值率下限，而是将确定固定资产净残值的权利交给了企业。由于每一项固定资产净残值确实定需要考虑许多因素，企业无疑最具有发言权。小企业应当依据固定资产实际状况进行合理的估量，并在固定资产使用寿命内一贯应用。

需要说明的是，本准则虽然没有规定统一的固定资产使用寿命和估计净残值，交由小企业自行确定，但是小企业不得由此而随便确定。通常，小企业应当制定本企业固定资产核算和管理制度，以书面形式明确规定各项固定资产的折旧方法、使用寿命和估计净残值，并且一以贯之地加以执行。

固定资产的折旧方法、使用寿命、估计净残值一经确定，不得随便变更。假如固定资产使用过程中所处环境、使用状况等发生重大改变，导致其折旧方法、使用寿命或者估计净残值确需变更的，应当作为会计估量变更处理。

本条所涉及的会计科目：小企业应当依据本条的规定，结合自身实际状况，设置“1602累计折旧”等会计科目。

本条规定应用举例

【例2-31】乙公司拥有一幢办公楼，原价为1000000元，估计使用年限为20年，估计净残值为4000元，按年限平均法计提折旧。

乙公司每年应计提的折旧额=(1000000-4000)÷20=49800(元)

每月应计提的折旧额=49800÷12=4150(元)

【例2-32】乙公司拥有一台管理用设备，原价为300000元，估计使用年限为5年，估计净残值为1200元，按双倍余额递减法计提折旧。

乙公司每年应计提的折旧额计算如下：

年折旧率=2÷5×100%=40%

第1年应提的折旧额=300000×40%=120000(元)

第2年应提的折旧额=(300000-120000)×40%=72000(元)

第3年应提的折旧额=(180000-72000)×40%=43200(元)

从第4年起改用年限平均法(直线法)计提折旧。

第4年、第5年的年折旧额=(108000-43200-1200)÷2=31800(元)

每年各月折旧额依据年折旧额除以12来计算。

假设乙公司采纳年数总和法，计算的各年折旧额如下表所示。

年份

尚可使用年限

原价－净残值

变动折旧率

年折旧额

累计折旧额

1

5

298800

5/15

99600

99600

2

4

298800

4/15

79680

179280

3

3

298800

3/15

59760

239040

4

2

298800

2/15

39840

278880

5

1

298800

1/15

19920

298800

【准则原文】第三十一条小企业应当按月计提折旧，当月增加的固定资产，当月不计提折旧，从下月起计提折旧;当月削减的固定资产，当月仍计提折旧，从下月起不计提折旧。

【解读】本条是关于固定资产计提折旧详细时限的规定。

小企业应当在固定资产的使用寿命内，根据确定的方法对应计折旧额进行系统分摊。这就必定涉及到计提折旧详细时限的问题。

【相关链接】《企业所得税法实施条例》第五十九条其次款规定：“企业应当自固定资产投入使用月份的次月起计算折旧;停止使用的固定资产，应当自停止使用月份的次月起停止计算折旧。”

为了简化核算，便于小企业实务操作，本条有关固定资产计提折旧详细时限的规定与企业会计准则、企业所得税法实施条例相全都。

一、固定资产折旧期的计算方法是“算尾不算头”

即包括削减该项固定资产的当月但不包括增加该项固定资产的当月。详细来讲，当月增加的固定资产当月不计提折旧，从下月起按月计提折旧;当月削减的固定资产当月连续计提折旧，从下月起停止计提折旧。这样，将计提折旧开头和结束时间前后对应，便于操作，对小企业而言也是公正的。

二、当月增加的固定资产的内涵

所谓当月增加的固定资产，包括小企业通过外购、自行建筑、投资者投入、融资租入、盘盈等方式新增加的固定资产。其中，自行建筑固定资产的，应当于完成竣工决算时将竣工决算前发生的相关支出自“在建工程”科目结转至“固定资产”科目，视为新增加的固定资产。

三、当月削减的固定资产的内涵

所谓当月削减的固定资产，包括小企业因出售、报废、毁损、对外投资等缘由而削减的固定资产，即固定资产的处置。这些固定资产一旦处置，即意味着在以后期间不能再给小企业带来经济利益，因此也就不应再对其连续计提折旧了。

本条所涉及的会计科目：小企业应当依据本条的规定，结合自身实际状况，设置“1602累计折旧”等会计科目。

【准则原文】第三十二条固定资产的日常修理费，应当在发生时依据固定资产的受益对象计入相关资产本钱或者当期损益。

【解读】本条与下一条均是关于固定资产后续支出会计处理的规定，本条规定了日常修理费的会计处理。

一般状况下，固定资产投入使用之后，由于固定资产磨损、各组成部分耐用程度不同，可能导致固定资产的局部损坏，为了维护固定资产的正常运转和使用、充分发挥其使用效能，小企业需要对固定资产进行必要的维护，发生一些日常修理费。

【相关链接】企业所得税法第十三条第(三)项规定：“固定资产的大修理支出作为长期盼摊费用，根据规定摊销的，准予扣除。”企业所得税法实施条例第六十九条进一步规定：“企业所得税法第十三条第(三)项所称固定资产的大修理支出，是指同时符合以下条件的支出：(一)修理支出到达取得固定资产时的计税基础50%以上;(二)修理后固定资产的使用年限延长2年以上。企业所得税法第十三条第(三)项规定的支出，根据固定资产尚可使用年限分期摊销。”依据上述税法规定，固定资产的一般修理支出，将不被作为长期盼摊费用，而被当作收益性支出当期予以扣除。

为了简化核算，便于小企业实务操作，减轻纳税调整负担，满意汇算清缴的需要，本条有关固定资产改建支出的会计处理与企业所得税法相全都。与企业会计准则存在的差异：不要求对固定资产后续支出资本化或者费用化进行职业推断，而是统一规定固定资产日常修理费在发生时依据受益对象计入相关资产本钱或者当期损益，未提足折旧的固定资产的改建支出计入固定资产本钱，已提足折旧的固定资产的改建支出计入长期盼摊费用。

一、固定资产日常修理费的界定

固定资产日常修理费，是指为了维护固定资产的正常运转和使用，充分发挥其使用效能，小企业对该固定资产进行必要维护时所发生的相关支出。

固定资产日常修理费应当与大修理支出相区分。后者是指同时符合以下条件的支出：

(一)修理支出到达固定资产取得本钱50%以上;

(二)修理后固定资产的使用年限延长2年以上。

二、固定资产日常修理费的会计处理

固定资产的日常修理费，应当在发生时依据固定资产的受益对象计入相关资产本钱或者当期损益。小企业生产车间(部门)发生的固定资产修理费用记入“制造费用”科目;行政管理部门发生的固定资产修理费用记入“管理费用”科目;小企业专设销售机构的，其发生的与专设销售机构相关的固定资产修理费用等后续支出，记入“销售费用”科目。

本条所涉及的会计科目：小企业应当依据本条的规定，结合自身实际状况，设置“4101制造费用”、“5601销售费用”和“5602管理费用”等3个会计科目。

本条规定应用举例

【例2-33】2023年8月12日，甲公司对现有的一台管理用设备进行日常修理，以银行存款支付修理费用5000元。甲公司应编制如下会计分录：

借：管理费用5000

贷：银行存款5000

【准则原文】第三十三条固定资产的改建支出，应当计入固定资产的本钱，但已提足折旧的固定资产和经营租入的固定资产发生的改建支出应当计入长期盼摊费用。

前款所称固定资产的改建支出，是指转变房屋或者建筑物结构、延长使用年限等发生的支出。

【解读】本条与上一条均是关于固定资产后续支出会计处理的规定，本条规定了改建支出的会计处理。

小企业的固定资产投入使用后，由于各个组成部分耐用程度不同或者使用条件不同，因此往往发生固定资产的局部损坏。为了保持固定资产的正常运转和使用，充分发挥其使用效能，就必需对其进行必要的后续支出。

【相关链接】企业所得税法第十三条第(一)项和第(二)项规定：“已足额提取折旧的固定资产的改建支出、租入固定资产的改建支出作为长期盼摊费用，根据规定摊销的，准予扣除。”企业所得税法实施条例第五十八条规定：“改建的固定资产，除企业所得税法第十三条第(一)项和第(二)项规定的支出外，以改建过程中发生的改建支出增加计税基础。”企业所得税法实施条例第六十八条进一步解释：“企业所得税法第十三条第(一)项和第(二)项所称固定资产的改建支出，是指转变房屋或者建筑物结构、延长使用年限等发生的支出。企业所得税法第十三条第(一)项规定的支出，根据固定资产估计尚可使用年限分期摊销;第(二)项规定的支出，根据合同商定的剩余租赁期限分期摊销。改建的固定资产延长使用年限的，除企业所得税法第十三条第(一)项和第(二)项规定外，应当适当延长折旧年限。”

国家税务总局2023年第34号公告第四条，关于房屋、建筑物固定资产改扩建的税务处理问题：企业对房屋、建筑物固定资产在未足额提取折旧前进行改扩建的，如属于推倒重置的，该资产原值减除提取折旧后的净值，应并入重置后的固定资产计税本钱，并在该固定资产投入使用后的次月起，根据税法规定的折旧年限，一并计提折旧;如属于提升功能、增加面积的，该固定资产的改扩建支出，并入该固定资产计税基础，并从改扩建完工投入使用后的次月起，重新按税法规定的该固定资产折旧年限计提折旧，如该改扩建后的固定资产尚可使用的年限低于税法规定的最低年限的，可以按尚可使用的年限计提折旧。

为了简化核算，便于小企业实务操作，减轻纳税调整负担，满意汇算清缴的需要，本条有关固定资产改建支出的会计处理与企业所得税法相全都。与企业会计准则存在的差异：不要求对固定资产后续支出资本化或者费用化进行职业推断，而是统一规定固定资产日常修理费在发生时依据受益对象计入相关资产本钱或者当期损益，未提足折旧的固定资产的改建支出计入固定资产本钱，已提足折旧的固定资产的改建支出计入长期盼摊费用。

一、一般状况下固定资产改建支出的会计处理

一般状况下，固定资产改建支出应当计入固定资产的本钱。在对固定资产进行改扩建时，小企业应将该固定资产的原价、已计提的累计折旧转销，将固定资产的账面价值转入在建工程，并停止计提折旧。改扩建过程中发生的相关支出，通过“在建工程”科目核算。改扩建完成办理竣工决算时，再从在建工程转为固定资产，并按重新确定的使用寿命、估计净残值和折旧方法计提折旧。改扩建活动延长固定资产使用寿命的，应适当延长该固定资产的折旧年限。

二、已提足折旧的固定资产改建支出的会计处理

对于已提足折旧的固定资产，账面价值仅剩了净残值。也就是说，该项固定资产的可利用价值已全部转移，这时候在这些资产上发生的改建支出，是不能将其计入固定资产本钱的，由于此时固定资产的价值形式已经消逝，后续支出也已失去了可以附着的载体。所以，应将其作为长期盼摊费用，在固定资产估计尚可使用年限内分期摊销。

三、经营租入固定资产改建支出的会计处理

对于经营租入的固定资产与该资产相关的风险和酬劳并没有转移给承租方，资产的全部权仍属于出租方，承租方只在协议规定的期限内拥有对该资产的使用权，因此对以经营租赁方式租入的固定资产发生的改建支出，不能计入固定资产本钱，只能计入长期盼摊费用，在合同商定的剩余租赁期限内分期摊销。

本条所涉及的会计科目：小企业应当依据本条的规定，结合自身实际状况，设置“1604在建工程”等会计科目。

【准则原文】第三十四条处置固定资产，处置收入扣除其账面价值、相关税费和清理费用后的净额，应当计入营业外收入或营业外支出。

前款所称固定资产的账面价值，是指固定资产原价(本钱)扣减累计折旧后的金额。

盘亏固定资产发生的损失应当计入营业外支出。

【解读】本条是关于处置固定资产会计处理的规定。

小企业在生产经营过程中，可能将不适用或不需用的固定资产对外出售转让，或因磨损、技术进步等缘由对固定资产进行报废，或因患病自然灾难而对毁损的固定资产进行处理。对于上述事项在进行会计核算时，应按规定程序办理有关手续，结转固定资产的账面价值，计算有关的清理收入、清理费用及残料价值等。

【相关链接】企业所得税法实施条例第三十二条规定：“企业所得税法第八条所称损失，是指企业在生产经营活动中发生的固定资产和存货的盘亏、毁损、报废损失，转让财产损失，呆账损失，坏账损失，自然灾难等不行抗力因素造成的损失以及其他损失。企业发生的损失，减除责任人赔偿和保险赔款后的余额，按照国务院财政、税务主管部门的规定扣除。”财税【2023】57号文件进一步规定：“对企业盘亏的固定资产或存货，以该固定资产的账面净值或存货的本钱减除责任人赔偿后的余额，作为固定资产或存货盘亏损失在计算应纳税所得额时扣除。对企业毁损、报废的固定资产或存货，以该固定资产的账面净值或存货的本钱减除残值、保险赔款和责任人赔偿后的余额，作为固定资产或存货毁损、报废损失在计算应纳税所得额时扣除。对企业被盗的固定资产或存货，以该固定资产的账面净值或存货的本钱减除保险赔款和责任人赔偿后的余额，作为固定资产或存货被盗损失在计算应纳税所得额时扣除。企业因存货盘亏、毁损、报废、被盗等缘由不得从增值税销项税额中抵扣的进项税额，可以与存货损失一起在计算应纳税所得额时扣除。”

为了简化核算，便于小企业实务操作，减轻纳税调整负担，满意汇算清缴的需要，本条有关处置固定资产的会计处理与企业所得税法实施条例相全都。与企业会计准则存在的差异是，由于本准则不要求小企业计提固定资产减值预备，因此，处置固定资产时应结转的固定资产账面价值不包含减值因素。

一、处置固定资产的内涵

在本准则中，处置固定资产是一个很宽泛的概念，是指由于各种缘由造成固定资产削减的全部情形，主要包括对外出售固定资产，因技术、法律、经济等缘由造成报废固定资产以及将固定资产用作对外投资等。

二、处置固定资产损益确实定

由于小企业持有固定资产的目的主要是自用，尽管有时可能对外出售，因此固定资产不同于存货。基于这种考虑，处置固定资产产生的损益是一个净额的概念，本准则将其计入营业外收入或营业外支出。

在确定处置固定资产损益时，应当综合考虑以下因素：

1.该固定资产的账面价值，即固定资产原价(本钱)扣减累计折旧后的余额。在实务中，固定资产的本钱表达在“固定资产”科目，其对应的累计折旧表达在“累计折旧”科目。

2.相关税费和清理费用，即在处置固定资产过程中发生的有关费用和应支付的相关税费。

3.处置收入，即出售固定资产的价款、残料价值和变价收入等。有保险赔偿的，小企业计算或收到的应有保险公司或过失人赔偿的款项也应包括在内。

三、处置固定资产的会计处理步骤

小企业因出售、报废、毁损、对外投资等缘由处置固定资产，其会计处理一般经过以下几个步骤：

第一，固定资产转入清理。固定资产转入清理时，按固定资产账面价值，借记“固定资产清理”科目，按已计提的累计折旧，借记“累计折旧”科目，按固定资产账面余额，贷记“固定资产”科目。同时，根据税法规定不得从增值税销项税额中抵扣的进项税额，借记“固定资产清理”科目，贷记“应交税费——应交增值税(进项税额转出)”科目。

其次，发生的清理费用。固定资产清理过程中发生的有关费用以及应支付的相关税费，借记“固定资产清理”科目，贷记“银行存款”、“应交税费”等科目。

第三，出售收入和残料等的处理。小企业收回出售固定资产的价款、残料价值和变价收入等，应冲减清理支出。按实际收到的出售价款以及残料变价收入等，借记“银行存款”、“原材料”等科目，贷记“固定资产清理”科目。

第四，保险赔偿的处理。小企业计算或收到的应由保险公司或过失人赔偿的损失，应冲减清理支出，借记“其他应收款”、“银行存款”等科目，贷记“固定资产清理”科目。

第五，清理净损益的处理。固定资产清理完成后的净损失，借记“营业外支出”科目，贷记“固定资产清理”科目;固定资产清理完成后的净收益，借记“固定资产清理”科目，贷记“营业外收入”科目。

四、固定资产盘亏的账务处理

固定资产是一种单位价值较高、使用期限较长的有形资产，因此，对于管理规范的小企业而言，盘盈、盘亏的固定资产较为少见。小企业应当健全制度，加强管理，定期或者至少于每年年末对固定资产进行清查盘点，以保证固定资产核算的真实性和完好性，充分挖掘企业现有固定资产的潜力。假如清查中发觉固定资产的损溢应准时查明缘由，在期末结账前处理完毕。

小企业在财产清查中盘亏的固定资产，通过“待处理财产损溢——待处理非流淌资产损溢”科目核算，盘亏造成的损失，通过“营业外支出”科目核算，计入当期损益。盘盈固定资产的会计处理请见其次十八条的释义。

五、执行中应留意的问题

小企业应当留意正确处理好与税收征管的关系，仔细根据税收征管的要求作好相关申报工