纳税筹划之步骤篇（五期）

企业纳税筹划开放、分享、倾听、思考、实践纳税筹划方案纳税方案按筹划的范围通常分为广义和狭义的纳税筹划方案。广义的纳税筹划方案是指企业可以在经营发展的各个阶段，通过对筹资、投资、经营等事项的事先安排和筹划，选择使用对企业有利的税法条款，充分利用税法所提供的包括减免税在内的一切优惠，实际上也使企业获得了最大的税收收益。通常包括，创立阶段、筹资阶段、投资阶段、经营阶段、产权重组、终止清算的整体纳税筹划。狭义的纳税筹划方案是指根据企业有特定需求的纳税方案，即独立纳税筹划方案，例如：企业创建时的纳税方案、投资项目纳税方案、企业改制纳税方案等。通常独立的纳税筹划方案需要的知识专业性强、涉及的知识范围广，一般应聘请专家组制定。哪些企业更需要纳税筹划方案设计?新办或正在中办的企业这类企业有足够的纳税筹划空间，企业创立开始或新增项目开始就开展纳税筹划或聘请税务顾问可以充分享受国家产业政策，同时也可使企业在财税核算方面起好头，开好步。财税核算比较薄弱的企业财税核算比较薄弱的企业主要表现在两个方面，一是企业内部缺乏严格的财税核算内部控制制度，容易出现财税风险；--是财会人员的素质偏低，不能准确进行财税核算，财税风险大。而这两个方面都容易引发财税风险，稍不留意就会造成巨大财务损失，这类企业应及早规范财税核算，开展纳税筹划，防范财税风险。财税核算比较复杂的企业有些企业财税核算比较复杂，有的涉及出口退税业务，有的涉及税种较多，还有的企业经常遇到较为复杂的涉税业务，如涉及申请减免税，涉及有较大额度的所得税等，这类企业出于涉税核算较为复杂，应该做好纳税筹划，做好长远税务规划。纳税筹划方案设计的关键期企业设立及组织机构调整时税收政策中有许多政策尤其是所得税、增值税和营业税政策都是针对新设立的企业制定的，因此，企业设立环节是进行纳税筹划方案设计的关键时期。组织机构调整也是不容忽视的重要时期，因为组织机构调整会带给企业许多影响，包括经营和纳税方面，所以要赶在组织机构调整之前进行组织机构调整的纳税筹划方案设计。企业并购重组时企业的合并分立对于企业的发展至关重要，国家出台了许多相关政策法规来规范企业的合并分立。在合并分立及资产重组之际设计纳税筹划方案，可以找到巨大的纳税筹划空间。对外签订合同时企业在对外签订合同时，必须考虑合同条款对纳税的影响，否则会给企业的后期经营带来一定的隐患。因此，对于合同条款的仔细斟酌甚为必要，这是利用纳税筹划方案设计规避税收的绝佳时期。

纳税筹划方案设计的关键期发生重大特殊业务时企业发生重大特殊业务时，也是进行纳税筹划方案设计的关键时期。因为业务重大，会对企业产生很大的经营和财务影响。如果企业能够准确掌握相关税收政策，设计最优纳税筹划方案，就可以利用该特殊业务一举筹划成功。重大税收政策调整时国家出于调节经济的目的，经常会对税收政策做出调整，重大税收政策变化是企业进行纳税筹划、设计最优纳税筹划方案的关键时期。许多企业往往忽视或看不到税收政策变化带给企业的影响，而只有那些关注税收政策变化的企业才能够找到纳税筹划的空间。比如，中部地区增值税转型，若知道该信息，就可以把一些设备购置时间适当推迟以享受税收优惠。纳税筹划操作流程

筹划企业基本情况与需求分析

筹划企业相关财税政策盘点归类筹划企业纳税评估与剖析

纳税筹划方案设计与拟定纳税筹划涉税风险控制

纳税筹划方案实施跟踪与绩效评估纳税筹划条件主观条件：总裁（总经理）：认识+重视财务人员：意识+守法+筹划的敏感性（洞察力）对税收优惠政策的认识和利用客观条件：企业规模较大，集团化运作资产流动性强，现金流管理企业发展目标清晰，有长远规划企业行为决策程序简化筹划的敏感性所具备的条件

纳税筹划应具备的意识

超前意识

法律意识

自我保护

法律意识案例资料：某公司是国家大型重点企业，2006年由于业务发展需要，现急需增添一台电子设备用于轮胎生产，该设备安装简便。该设备市场价格100万元，使用寿命5年，税法规定的折旧年限为5年，不考虑残值因素。公司可以通过三种方式获取该设备：从甲租赁公司融资租入该设备，租期5年，每年年末需支付租金26万元，租赁手续费随第一期租金支付，租赁期满后可获得设备的所有权；乙公司可以提供该设备的经营租赁，租期5年，每年末仅需支付的租金25万元，投资人要求的必要报酬率为10%；从银行贷款购买该设备，贷款年利率10%，需要5年内每年年末等额偿还本息。方案一：融资租赁中税后现金流出现值为662167元。方案二：经营租赁中税后现金流出现值为634943元。方案三：负债购买中税后现金流出现值为665487元。结论是方案二为最佳方案法律意识《关于执行《企业会计制度》需要明确的有关所得税问题的通知》（国税发[2003]第45号）第七条：“关于租赁的分类标准（1）企业在对租赁资产进行税务处理时，须正确区分融资租赁与经营租赁。（2）区分融资租赁与经营租赁标准按《企业会计制度》执行。”根据《财政部关于印发〈企业会计准则第1号—存货〉等38项具体准则的通知》（财会[2006]3号）中《企业会计准则第21号—租赁》第六条规定：“符合下列一项或数项标准的，应当认定为融资租赁：(1)在租赁期届满时，租赁资产的所有权转移给承租人。(2)承租人有购买租赁资产的选择权，所订立的购买价款预计将远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，因而在租赁开始日就可以合理确定承租人将会行使这种选择权。法律意识(3)即使资产的所有权不转移，但租赁期占租赁资产使用寿命的大部分。(4)承租人在租赁开始日的最低租赁付款额现值，几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值；出租人在租赁开始日的最低租赁收款额现值，几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值。(5)租赁资产性质特殊，如果不作较大改造，只有承租人才能使用。根据《企业会计准则—应用指南》（财会[2006]18号）中《企业会计准则—应用指南》（应用指南）中第二条规定：“本准则第六条（1）规定，在租赁期届满时，租赁资产的所有权转移给承租人。此种情况通常是指在租赁合同中已经约定，或者在租赁开始日根据相关条件作出合理判断，租赁期届满时出租人能够将资产的所有权转移给承租人。本准则第六条（3）规定，即使资产的所有权不转移，但租赁期占租赁资产使用寿命的大部分。其中“大部分”，通常掌握在租赁期占租赁资产使用寿命的75%以上（含75%）。法律意识本准则第六条(4)规定，承租人在租赁开始日的最低租赁付款额现值，几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值；出租人在租赁开始日的最低租赁收款额现值，几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值。其中“几乎相当于”，通常掌握在90%以上（含90%）。根据该文的条件，方案二中“经营租赁”按现行税法规定其实是“融资租赁”。其理由是：该设备的使用寿命为5年，设备的市价为100万元。从租赁期限判断，租赁期占租赁资产使用寿命的100%，上述租赁行为无论会计还是税法上均应确认为融资租赁；租赁开始日租赁资产公允价值为95万元（＝25×（P/A，10%，5）＝25×3.79）,已超过准则规定的90%的标准,上述租赁行为无论会计还是税法上均应确认为融资租赁。案例资料某公司在外设立办事处，该办事处2001年接到总公司拨来货物100吨，取得销售收入500万元，拨入价为320万元，在经营地采购货物，购进价为900万元，取得销售收入为1000万元，全年盈利100万元。总公司2000年度会计核算亏损200万元，进价及销售收入均为不含税价。帮助该公司应如何设立办事处？相关法律链接我国《公司法》第十三条第二款规定：“公司可以设立子公司，子公司具有企业法人资格，依法独立承担民事责任。”在法律上、经济上，子公司是一个独立的公司企业，有自己的公司名称、章程和法人财产，能够依法独立进行业务活动，并实行独立核算、自负盈亏，独立承担民事责任。子公司要服从母公司的整体利益和战略计划，其重大投资、利润分配、人事安排等重要经营决策实际上仍然是由母公司作出。我国《公司法》第十四条第一款规定：“公司可以设立分公司。”分公司虽不具有法人资格，但具有经营资格，需登记，领取营业执照。分公司可以自己的名义独立签订合同，分公司可以自己的名义独立参加诉讼，但分公司无独立责任能力，其财产不足以清偿债务时，应由总公司来清偿。如它在经济活动中产生的债权债务由总公司承担，总公司要以自己的全部资产对分公司的经营活动承担无限责任。相关法律链接税务规定设立办事处；向总机构所在地主管税务机关申请开具《外出经营活动税收管理证明单》，回总机构缴纳税收常设分支机构；流转税就地缴纳，所得税汇总缴纳独立核算机构：所有税收就地缴纳分公司、子公司在法律上、经济上的地位差异主要来源于有无企业法人资格，但企业法人的资格并不是固定不变的，而是由总公司或母公司决定的。分公司和子公司都是由其总公司或母公司根据总体生产经营的需要依法设立的，也可以依法变更、撤销或解散。案例资料A有限公司，是增值税一般纳税人。该公司最近接到一笔服装业务，对方企业B时装公司是小规模纳税人，需要某款式服装10,000件。B时装公司对这笔业务的方式没有特别的要求。双方约定：如果采用经销方式，A有限公司生产这批服装的布料可以由B时装公司提供，也可向其他单位购买，该布料目前的市场价格为125,000元；服装的单价为每件21元（不含税）；如果采取来料加工方式，则有B时装公司提供布料，每件服装的加工费为8.5元。经测算：A有限公司生产该批服装，可取得燃料、电费等抵扣的增值税进项额为3,200元。由于B时装公司是小规模纳税人，因此，只能提供由税务机关按6%征收率代开的增值税专用发票，A有限公司从B时装公司取得进项税额7,500(125,000×6%)元。请你帮助A时装公司选取哪种经营方式？筹划方案其一，向小规模纳税人购买原料在经销方式下：毛利为85,000元，应纳增值税为25,000元在来料加工方式下：加工费为85,000元，应纳增值11,250元其二，向一般纳税人购买原料在经销方式下:毛利为85,000元，应纳增值税为11,250元在来料加工方式下：加工费为85,000元，应纳增值税为11,250元延伸分析筹划思路与方法选择不同的经营方式，其毛利和税负不相同。在日常纳税筹划过程中，企业应从以下两个方面来算：一是从进销差价的角度去分析，即能获取的毛利有多少，这里的毛利特指产品销售额减去原材料成本的差额，或来料加工的加工费收入。税费相同的情况下，哪种毛利大，就选择哪种经营方式。二是从税负角度考虑，如果经销时接受原料能同时取得增值税专用发票，能按规定的税率抵扣进项税，且计算的应纳税额小于按来料加工计算的应纳税额时，则宜选择经销生产方式。反之，应选择来料加工方式。在具体营销过程中又有三种情况需要考虑方案一，经销毛利等于加工费方案二，经销毛利大于加工费方案三，经销毛利小于加工费筹划方案方案一：满就送折扣这一方案企业销售100元商品，收取80元，只需在销售票据上注明折扣额，销售收入可按折扣后的金额计算，假设商品增值税率为17%，企业所得税税率为33%，应纳增值税=（80÷1.17）×17%－（60÷1.17）×17%=2.90（元）销售毛利润=80÷1.17－60÷1.17=17.09（元）应纳企业所得税=17.09×33%=5.64（元）税后净收益=17.09－5.64=11.45（元）筹划方案方案二：满就送赠券按此方案企业销售100元商品，收取100元，但赠送折扣券20元，如果规定折扣券占销售商品总价值不高于40%（该商场销售毛利率为40%，规定折扣券占商品总价40%以下，可避免收取款项低于商品进价），则顾客相当于获得了下次购物的折扣期权，商场本笔业务应纳税及相关获利情况为：应纳增值税=（100÷1.17）×17%－（60÷1.17）×17%=5.81（元）；销售毛利润=100÷1.17－60÷1.17=34.19（元）；应纳企业所得税=34.19×33%=11.28（元）；税后净收益=34.19－11.28=22.91（元）。但当顾客下次使用折扣券时，商场就会出现按方案一计算的纳税及获利情况，因此与方案一相比，方案二仅比方案一多了流入资金增量部分的时间价值而已，也可以说是“延期”折扣。筹划方案在以上方案中，方案一与方案五相比，即再把20元的商品作正常销售试作相关计算如下应纳增值税=（20÷1.17）×17%－（12÷1.17）×17%=1.16（元）销售毛利润=20÷1.17－12÷1.17=6.84（元）应纳企业所得税=6.84×33%=2.26（元）；税后净收益=6.84－2.26=4.58（元）按上面的计算方法，方案一可最终可获税后净利为（11.45+4.58）=16.03元，与方案五大致相等。若仍作折扣销售，则税后净收益还是有一定差距，方案五优于方案一。且方案一的再销售能否及时实现具有不确定性，因此还得考虑存货占用资金的时间价值。综上所述，商场“满就送”的最佳方案为“满就送加量——加量不加价”的方式，其次为赠送折扣券的促销方式，再次为打折酬宾和返还现金的方式，而赠送礼品方案则为不可取。筹划难点仅凭单位税负与利润的大小来判断选取促销方案并不是合理、正确的筹划。由于市场竞争的激烈，对于商场来说最主要的是扩大商品销售，首先需要解决的是生存问题，税负的考虑还在其次。企业应该在促销效果与税负、利润之间综合考虑，充分考虑消费者的消费心理，通过观察、试销等方式确定各种促销方式的效果，再结合各种促销方式下的单位税负与利润情况综合考察，选取财务利益最大化的促销方案才是公司明智的选择，这样选取的方案才是最优的筹划方案。纳税筹划操作流程步骤二：筹划企业相关财税政策盘点归类全面了解与筹划企业相关的行业、部门税收政策，理解和掌握国家税收政策及精神，争取税务机关的帮助与合作，这对于成功实施纳税筹划尤为重要。纳税筹划成功与否最终取决于税务机关的认可。纳税筹划必须合理合法，因此，全面了解税务机关对“合理和合法”纳税的法律解释和执法实践，是一项重要的纳税筹划前期工作。就我国税法执法环境来看，目前尚无税收基本法，各税种之间在操作上、衔接上也有欠缺，因而税务机关存在一定的“自由量裁权”。在我国熟悉税法的执法环境非常重要。案例资料“秦池”的倒闭与两条税收政策信息密不可分：2001年5月1日，财税字[2001]84文规定：以委托加工收回的已税酒和酒精为原料生产的酒不得抵扣已纳的消费税国家税务总局宣布对白酒业进行从价和从量相结合的复合计税方法，对粮食白酒和薯类白酒在维持现行按出厂价25%和15%的税率从价征收消费税办法不变的前提下，再对每斤白酒按0．5元从量征收一道消费税。仅因为这两条信息没有应用好，使得本来就高负债经营的酒厂流动资金发生了重大问题，从而使该酒厂迅速走向破产。纳税筹划操作流程步骤三：筹划企业纳税评估与剖析通过评估与剖析可以了解如下信息纳税内部控制制度涉税会计处理涉税理财计划主要涉税税种近三个年度纳税情况分析纳税失误与涉税症结分析税收违规处罚记录税企关系等筹划企业纳税评估与剖析评估纳税风险就是公司具体经营行为涉及纳税风险进行识别和明确责任人，是公司纳税风险管理的核心内容。要考虑以下几个问题：1、理清企业有哪些具体经营行为？2、分析哪些经营行为涉及到纳税问题？3、这些经营行为分别涉及哪些纳税风险？4、所有纳税风险中，哪些是主要风险？5、和这些纳税风险相关有哪些工作岗位？6、这些岗位的相关责任人是谁？筹划企业纳税评估与剖析所谓涉税的风险，通俗地讲，就是纳税人在日常涉税活动中因各种原因导致操作失错而付出的代价。涉税风险主要包括几方面的内容：一、业务流程的操作风险决策者对有关政策不熟悉，又没有经过咨询就武断操作，导致相关手续不完整，商事凭证与实际经济事项不一致。当税务机关对其进行纳税检查时，将有关事项确定为偷税，从而造成纳税风险。二、“按章纳税”的风险即日常的纳税核算从表面或局部的角度看是按规定去操作了，但是由于对有关税收政策的精神把握不到位，实质上形成偷税，从而引起税务处罚。筹划企业纳税评估与剖析三、对有关税收优惠政策的运用和执行不到位的风险如“四残人员”比例不足而享受了福利企业优惠、利用再生资源的比例不足而享受了有关环保方面的税收优惠等等。四、对税收政策缺乏系统性把握在系统性涉税事项处理过程中对税收政策的整体性把握不够，形成涉税风险。如在企业改制、兼并、分设过程中的税收策划涉及多种税收优惠，如果不能系统地理解，就很容易出现筹划失败的风险。五、筹划成本大于效益对企业的情况没有全面比较和分析，导致筹划成本大于筹划成果，或者筹划方向与企业的总目标不一致，从表面上看有成果，而实际上企业并没有从中得到实惠等等。案例资料2004年，某国税局对一商贸企业进行纳税评估。根据企业递交的资料：损益表显示申报收入为7,752,353.94元，销售成本为6,665,060.4元；资产负债表显示年初存货为96,581.19元，年末存货为263,410.26元。增值税申报表显示年初有留抵进项税12,577元，年末无抵留，全年申报纳税142,317.42元。税管员复核结果为：2004年应纳增值税＝(7,752,353.94-6,665,060.4+96,581.19-263,410.26)×17％＝156,479.13元比实纳数多14,161.17元,要求该企业解释原因，企业无法解释。被认定存在少纳税，要求补交税款，否则一般纳税人资格年审不予通过。纳税筹划流程步骤四：纳税筹划方案设计与拟定是纳税筹划的关键与核心。一般包括：涉税问题的认定；涉税问题的分析、判断；设计可行的多种备选方案；备选方案的评估与选优。收集准备有关资料制定计划案例分析可行性分析税务计算各因数变动分析敏感性分析计划选择实施纳税筹划的突破思路思路之一：围绕企业经营活动设立决策财务决策分配决策购销决策优点：因为其涉及的基本方法与企业经营管理的思路一致，因此便于企业掌握缺点：筹划者的思路和眼界容易被局限于原有的范围，视野不够开阔生产经营筹划优缺点纳税筹划的突破思路思路之二：围绕企业税种范围增值税、营业税、消费税、其它税企业所得税、个人所得税主要税种筹划优缺点优点：比较便于企业发现新的经济及收益增长点缺点：其方法所涉及的内容较为广泛，对使用者要求较高纳税筹划的突破思路寻找关键切入点选择节税空间大的税种切入从原则上讲，纳税筹划可以针对一切税种，但由于不同税种的性质不同，纳税筹划的途径、方法及其收益也不同。考虑的因素：经济活动与税收相互影响的因素，主要是寻找对决策有重大影响的税种，通常也是纳税筹划的重点。税种自身的因素，主要看税种的税负弹性，税负弹性大，纳税筹划的潜力也越大。纳税筹划的突破思路从税收优惠切入国家在颁布每个税种时都规定了税收的减免，企业可以从纳税人身份、设立地点、投资方向、产品销售方式的选择等方面考虑国家给予的税收优惠政策，决定企业行为。从递延纳税的筹划切入

递延纳税包括递延税基和申请延缓纳税两个方面，在法律许可的范围内递延纳税可以取得资金的时间价值，增加税后利益。纳税人延期缴纳本期税款就等于得到一笔无息贷款，可以使纳税人在本期有更多的资金用于产生收益，获得更多的所得，也相当于节减了税款。纳税筹划的突破思路适当的组织结构形式可以获得较多的税收利益具体包括：选择有效的组织结构形式、改制重组企业的纳税筹划

其中，改制重组企业进行纳税筹划，必须学习、研究相关的税收法律政策，以便在筹划实践中充分运用现行的税收优惠政策。同时还应重视研究税制变化发展规律，把握税收优惠政策的变动趋势，使改制重组形式适应社会的发展趋势，实现企业整体经济效益最大化。从影响纳税额的相关因素切入影响应纳税额因素有两个，即计税依据和税率，计税依据越小，税率越低，应纳税额也越小。纳税筹划的突破思路纳税筹划突破思路可以被概括成五个基本方法：特定条款筹划法差异性条款；选择性条款；鼓励性条款

税制要素分析法计算公式筹划法组织形式筹划法税收优惠筹划法我们要做的就是寻找、归纳出影响应纳税额的变量，可以说，找到多少个变量，就可能找到多少个筹划方案，筹划方式更为灵活，筹划空间也就被拓宽了。纳税筹划流程操作的关键结合点会计处理业务流程筹划方法税收政策纳税筹划流程业务流程与税收法规相结合业务流程

融资环节购进环节生产环节销售环节中介机构

信息来源广政策掌握全面有丰富的人力资源有广泛的关系资源了解相关的税收政策

更好地掌握和执行政策

税收政策局限性税务机关设置影响税法宣传的不到位信息渠道的影响工作时间的影响纳税筹划流程税收法规与筹划方法相结合找到筹划突破口（利用政策调节业务）税种的选择

税率的选择

征收方式的选择

节税避税

税负转嫁

了解税收政策寻找筹划方法

案例资料C电子有限公司是一家生产型中外合资企业，经营业务比较广泛，主要生产甲产品及经销乙产品，具有进出口经营权。由于C公司在国外有长期稳定的客户，每月对乙产品的需求量是100万件。该产品工艺比较简单，C公司未自行生产，而是从A工厂购进后销售给B外贸公司出口至国外客户C公司的发展势头良好，以一个月的销量(100万件)为单位，该公司财税业务的具体情况如下：第一，乙产品的制造成本为90万元，其中材料成本是80万元，A工厂以100万元的不含税价格销售给C公司，其当月利润是10万元，第二，C公司以100万元的不含税价格购进，以110万元的不含税价格售出。第三，B外贸公司以110万元不含税价购进，因C公司销售非自产货物无法开具税收缴款书。因此，B外贸公司无法办理出口退税，购进成本应是含税价128.7万元，出口售价130万元，利润1.3万元，不缴税，不退税。筹划方案方案一：改变C公司中间经销商的地位变C公司为B外贸公司向A加工厂代购乙产品，按照规范的代购程序由A加工厂直接卖给B外贸公司，而C公司为B外贸公司代购货物应向其索取代理费。按此方案，A加工厂和B外贸公司的利润及税负未变，而C公司利润增至27.265万元，少缴1.7万元的增值税。方案二：变C公司为A加工厂的供货商由C公司购入乙产品的原材料加上自己应得的利润后将原材料销售给A加工厂，再由A加工厂生产出成品后售给B外贸公司，同时提供税收缴款书，由B外贸公司办理出口退税。按此方案，A加工厂和B外贸公司的利润及税负未变，C公司利润增至28.7万元，增值税税负增加3.179万元。筹划方案方案三：C公司以A加工厂应得利润10万元／月的额度整体租赁A加工厂生产乙产品的设备(含人工费等)C公司自购材料加工成成品后直接出口，使乙产品变成自产自销。按此种方式，C公司出口应享受生产企业的“免抵退”政策。由于购进80万元的材料相应取得13.6万元进项税额，该产品以130万元报关出口后可退增值税13.6万元，因此，增值税税负是0，其成本是90万元(制造成本)+10万元(租赁费)，销售价130万元，利润30万元。以上三个方案中，由于经营方式的改变，解决了一个根本问题，就是整个环节可以办理出口退税了，其中，方案三最优，但实际操作较烦琐。C公司根据现行的实际情况选择方案一。如果销量能够增长，出口离岸价能够提高，那么，宏大公司将选择方案三。纳税筹划流程筹划方法与会计处理相结合了解筹划目的

减轻纳税成本增加企业效益降低税收负担

达到筹划目的会计核算方法税务会计处理方法税务办税程序办理减免税的手续企业价值最大化纳税筹划流程步骤五：纳税筹划涉税风险控制法律责任处有期徒刑、无期徒刑、死刑等。刑事责任处于罚款、加收滞纳金等经济处罚如税收保全、强制执行、不许开设帐户、核定其纳税额、收缴或停售发票、停止办理退税等行政制裁具体内容项目纳税筹划存在风险原因纳税筹划方案设计具有主观性

1纳税筹划方案设计具有条件性

2纳税人与税务机关权利义务的不对称3纳税方案存在征纳双方的认定差异

4案例资料某工厂原系增值税小规模纳税人，2005年度生产销售产品达120万元，按规定应申报增值税一般纳税人，若不申报，则