第五章 增值税法制度

第五章

增值税法制度增值税法概述增值税的纳税主体增值税的征税范围增值税的税率增值税应纳税额的计算增值税的优惠和出口货物退（免）税增值税的纳税地点和纳税期限营业税改征增值税改革的主要内容第一节：增值税法概述一、增值税的含义增值税以商品和劳务为征税对象，以增值额为计税依据，多阶段征收的一种流转税。

对增值税概念的理解，关键是要理解增值额的含义：从理论上讲：增值额是指生产经营者生产经营过程中新创造的价值额。增值额相当于商品价值C＋V＋M中的V＋M部分就一个生产单位而言：增值额是这个单位在一定时期内销售货物或提供劳务实现的商品销售额或经营收入额扣除为获得该销售额或收入额而付出的物质成本（相对于工资、奖金等人工成本而言，如外购的原材料、燃料、动力、固定资产折旧、包装物、低值易耗品等）价值后的余额。这个余额，大体上相当于该企业活劳动创造的价值。就一个商品的生产经营全过程来讲：其理论增值额是该商品生产、流通各环节的增值额之和,即商品最后销售价格=各环节增值额之和某商品最后销售价格与各生产流通环节增值额关系：生产流通环节本环节销售额（元）本环节增值额（元）原材料生产环节产成品生产环节批发环节零售环节508012014050（注一）30（注二）4020合计390140注一：假定本环节均为增值额，无购进项目注二：每环节的增值额为本环节销售额减去购进成本即上一环节的销售额后的余额二、增值税的类型在实践中，各国实行的增值税都是以法定增值额为课税对象的。法定增值额和理论增值额往往不相一致，其主要区别在于对购入固定资产的已纳税款的处理存在差异。1、生产型增值税在计算增值税时，对于外购的固定资产不允许作任何扣除。则法定增值额＝工资＋利息＋租金＋利润＋折旧。相当于国民生产总值的部分为课税对象。2、收入型增值税在计算增值税时，只允许在纳税期内扣除固定资产当期的折旧部分。则：法定增值额＝工资＋利息＋租金＋利润，相当于国民收入的部分为课税对象。3、消费型增值税在计算增值税时，允许将纳税期内档期购进的固定资产价值从当期的销售额中一次性全部扣除。法定增值额相当于当期销售额扣除全部外购生产资料价款的余额，相当于全社会用于消费的部分为课税对象。三种增值税类型的比较生产型增值税法定增值额>理论增值额有利于保证财政收入,但不利于鼓励投资收入型增值税法定增值额=理论增值额,是一种标准的增值税折旧部分是以计提折旧方式计入,无合法外购凭证,给凭发票扣税带来困难.消费型增值税法定增值额<理论增值额,有利于鼓励投资外购固定资产有外购合法凭证,可以规范扣税计算方法三、增值税的特点避免重复征税，具有税收中性：对同一售价商品而言，不受流转环节多少的影响，无论流转环节的多与少，只要增值额相同，税负就相等。有利于生产的专业化分工，不会对资源配置产生不利影响，符合市场经济发展的要求。税源广阔，具有普遍性增值税具有较强的经济适应性购进扣税法：在计算企业应纳税款时，凭进货发票注明税额抵扣税款，并在出口环节实行零税率征收。四、增值税的作用

征税具有中性，不会干扰资源配置有利于保障财政收入的稳定增长有利于国际贸易的开展具有相互钓稽机制，有利于防止偷漏税现象的发生。第二节：增值税的纳税主体增值税的纳税人，是指在我国境内销售货物或者提供加工修理修配劳务以及进口货物的单位和个人。一、一般纳税人是指年增值税销售额超过财政部规定的小规模纳税人标准的企业和企业型单位。认定增值税纳税人的一般标准：生产货物或者提供应税劳务的纳税人，以及以生产货物或者提供应税劳务为主并兼营货物批发或者零售的纳税人，年应税销售额超过50万元的。从事货物批发或者零售经营，年应税销售额超过80万元的。二、小规模纳税人是指年销售额在规定标准以下，并且会计核算不健全，不能按规定报送有关税务资料的增值税纳税人。认定小规模纳税人的一般标准：生产货物或者提供应税劳务的纳税人，以及以生产货物或者提供应税劳务为主并兼营货物批发或者零售的纳税人，年应税销售额在50万元以下（含本数)的。除上述规定以外的纳税人，年销售额在80万元以下（含本数）的一般纳税人与小规模纳税人区别一般纳税人可以领购增值税专用发票，采用抵扣发缴纳增值税款。小规模纳税人缴纳增值税款只能采取简易方法，不能采用抵扣法，无权使用增值税专用发票，用增值税普通发票。第三节：增值税的征税范围一、征税范围的一般规定1.销售或者进口货物货物是指有形动产，包括电力、热力、气体在内，不包括不动产和无形资产。销售货物，是指纳税人有偿转让货物的所有权。2.提供应税劳务提供应税劳务，是指纳税人有偿提供加工、修理修配劳务，不包括单位或个体经营者聘用的员工为本单位或雇主提供加工、修理修配劳务。加工是指受托加工货物，即委托方提供原料及主要材料，受托方按照委托方的要求制造货物并收取加工费的业务；修理修配是指受托对损伤和丧失功能的货物进行修复，使其恢复原状和功能的业务。有偿，是指从购买方取得货币、货物或者其他经济利益。归纳与总结：征税范围一般规定应税项目规定注意事项应税货物进口、国内销售有形、动产（包括水、电、气）；征税范围以课税对象为准，只要是经营课税对象的行为，无论是进口还是国内生产销售都是应税行为（特定的免税货物除外）应税劳务加工、修理、修配其他的则为“非”应税劳务，即营业税的应税劳务二、属于征税范围的特殊行为1.视同销售货物的行为将货物交付其他单位或者个人代销销售代销货物委托代销货物：委托方纳增值税（否则，委托方只有进项税）受托代销货物：受托方纳增值税（否则，受托方只有销项税）设有两个以上机构并实行同一核算的纳税人，将货物从一个机构移送其他机构用于销售，但相关机构设在同一县市内除外。征税范围--------视同销售自产自用货物、委托加工收回货物和购进货物视同销售行为见下表：自产货物委托加工收回货物购进货物投资√√√分配√√√赠送

√√√集体福利（个人消费

）

√√×非增值税应税项目√√×视同销售的目的：一是保证增值税税款抵扣制度的实施，不致因发生上述行为而造成各相关环节税款抵扣链条的中断。二是避免因发生上述行为而造成货物销售税收负担不平衡的矛盾，防止以上述行为逃避纳税的现象。三是体现增值税计算的配比原则。即购进货物已经在购进环节实施了进项税额抵扣，这些购进货物应该产生相应的销售额，同时就应该产生相应的销项税额，否则就会产生不配比情况。2.混合销售行为定义：一项行为，既涉及货物（增），又涉及非应税劳务（营）标准：连带、从属注意理解：出现混合销售行为，涉及的货物和非增值税应税劳务只是针对一项销售行为而言的，也就是说，非增值税应税劳务是为了直接销售一批货物而提供的，二者之间是紧密相连的从属关系。若从事这个税的应税项目又从事另一个税的应税项目，二者之间没有直接从属关系属于兼营行为而不是混合销售。税务处理：一般：从事货物的生产、批发或者零售的企业、企业性单位和个体工商户的混合销售行为，视为销售货物，应当缴纳增值税。其他单位和个人：非应税劳务；不缴纳增值税，征收营业税。

但：纳税人销售自产货物并同时提供建筑业劳务的行为，或者有财政部、国家税务总局规定的其他混合销售清晰，应当分别核算货物的销售额和非增值税应税劳务的营业额，为分别核算的，由主管税务机关核定其货物的销售额。

3.兼营行为兼营非应税劳务行为。纳税人在从事应税货物销售或提供应税劳务的同时，还从事非应税劳务，二者无直接的联系和从属关系。能分别核算的：分别计税不能分别核算：由主管税务机关核定货物或应税劳务的销售额兼营不同税率的货物或应税劳务行为

能分别核算的：分别计税不能分别核算：税率从高兼营免征、减征增值税项目的行为单独核算免税、减税项目的销售额不单独核算其免税、减税的，税务机关不予办理免税、减税三、属于征税范围的特殊项目

货物性期货，包括（商品期货和贵金属期货），在期货的实物交割环节征税增值税。银行销售金银的业务，应当征收增值税。典当业死当物品销售业务和寄售业代委托人销售寄售物品的业务。集邮商品（邮票、首日封、邮折）的生产、调拨，以及邮政部门以外的其他单位和个人销售集邮商品的业务。

第四节：增值税的税率一、增值税税率的种类基本税率低税率高税率零税率二、我国的增值税税率一般纳税人：基本税率：17%低税率：13%零税率零税率与免税的区别

零税率是国家将对某一出口货物报关处境以前所有环节征收的增值税全部退还，这样国家对离境出口的货物自始至终没有征收到任何增值税。免税是指国家对特点纳税人的某一商品或劳务在特点环节（期间）免征全部税款小规模纳税人征收率：3%部分货物适用增值税低税率和简易办法征收增值税的规定纳税人销售自己使用过的物品一般纳税人销售自己使用过的固定资产，固定资产未抵扣过进项税额的，按简易办法依4%征收率减半征收增值税一般纳税人销售自己使用过的固定资产，固定资产已抵扣过进项税额的，按照适用税率征收增值税。一般纳税人销售自己使用过的除固定资产以外的物品，应当按照适用税率征收增值税。小规模纳税人销售自己使用过的固定资产，减按2%征收率征收增值税。小规模纳税人销售自己使用过的除固定资产以外的物品，应3%的征收率征收增值税。纳税人销售旧货，按照简易办法依照4%征收率减半征收增值税。纳税人销售自产的一些货物，可选择按照简易办法依照6%征收率计算缴纳增值税。一般纳税人销售：①寄售商店代销寄售物品；②典当业销售死当物品；③经国务院或国务院授权机关批准的免税商店零售的免税品。暂按简易办法依照4%征收率计算缴纳增值税。

增值税的计税依据是增值额增值额是指不同的流转环节中新增加的价值从生产、销售过程来看，增值额=产出-投入，产出即为销售额投入是指原材料、燃料、动力、包装物、低值易耗品、固定资产的买价。现行的消费型增值税的增值额允许扣除所购进的各类投入品的买价。第五节：增值税应纳税额的计算增值税的计税原理既然增值税的计税依据是增值额，那么：应纳增值税=增值额×适用税率=（产出-投入）×适用税率。在这个计算公式中，要求：当期的产出和投入能准确划分更要求产出和投入的适用税率是相同的。仅从税率要求来看，该公式存在缺陷。如果采用如下：应纳增值税=产出×适用税率1-投入×适用税率2而产出×适用税率1可以理解为与销售有关的税金，称为“销项税额”，投入×适用税率2可以理解为与购进有关的税金，称为“进项税额”。这样，就将增值额中的价款抵扣转化为增值税款的抵扣，出现了购进扣税法不过该计算方法仅适用于一般纳税人。我国增值税法规定：小规模纳税人采用简易征收法并不得抵扣进项税额一般纳税人采用购进扣税法：当期销项税额中抵扣购进货物或者应税劳务已缴纳的增值税额（进项税额）当期应纳税额=当期销项税额—当期进项税额=当期销售额X适用税率—当期进项税额一、销项税额的确定

销项税额=当期销售额X适用税率销售额：纳税人销售货物或者提供劳务向购买方收取的全部价款和价外费用，但是不包括收取的销项税额。价外费用不包括:向购买方收取的销项税额受托加工应征消费税的消费品所代收代缴的消费税同时符合以下两个条件的代垫运费：第一，承运部门的运费发票开具给购货方的；第二，销货方将该项发票转交给购货方的。销售额以人民币计算纳税人销售货物或者提供应税劳务的价格明显偏低且无正当理由的，由主管税务机关核定其销售额。二、进项税额的确定1.准予从销项税额中抵扣的进项税额项目从销售方取得的增值税专用发票上注明的增值税额从海关取得的海关进口增值税专用缴款书上注明的增值税额购进农产品：进项税额=买价X扣除率（13%）运输费用：进项税额=运输费用金额X扣除率（7%）

2.不得从销项税额中抵扣的进项税额项目用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务非正常损失的购进货物及相关的应税劳务非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或者应税劳务国务院财政、税务主管部门规定的纳税人自用消费品。如纳税人自用的摩托车、汽车、游艇。上述4项规定的货物的运输费用和销售免税货物的运输费用三、应纳税额的计算1.小规模纳税人应纳税额的计算应纳税额=销售额X征收率（3%）应纳税额=含税销售额÷(1+征收率）X征收率例：某商店为增值税小规模纳税人，8月取得零售收入总额12.36万元。计算该商店8月应缴纳的增值税额。2.一般纳税额应纳税额的计算当期应纳税额=当期销项税额—当期进项税额进口应税了货物，按照组成计税价格和规定的税率计算应纳税额组成计税价格=关税完税价格+关税+消费税应纳税额=组成计税价格X税率例1：某生产企业为增值税一般纳税人，适用增值税税率17%，2014年5月有关生产经营业务如下：(1)销售甲产品给某大商场，开具增值税专用发票，取得不含税销售额80万；另外，开具普通发票，取得销售甲产品的送货运输费收入5．85万元。(2)销售乙产品，开具普通发票，取得含税销售额29.25万元。(3)将试制的一批应税新产品用于本企业基建工程，成本价为20万元，成本利润率为10％，该新产品无同类产品市场销售价格。(4)销售2009年1月份购进作为固定资产使用过的进口摩托车5辆，开具普通发票，每辆取得含税销售额1．17万元；该摩托车原值每辆0．9万元。

(5)购进货物取得增值税专用发票，注明支付的货款60万元，进项税额10．2万元；另外支付购货的运输费用6万元，取得运输公司开具的普通发票。(6)向农业生产者购进免税农产品一批，支付收购价30万元，支付给运输单位的运费5万元，取得相关的合法票据。本月下旬将购进的农产品的20%用于本企业职工福利。以上相关票据均符合税法的规定。请按下列顺序计算该企业5月份应缴纳的增值税税额。(1)计算销售甲产品的销项税额；(2)计算销售乙产品的销项税额；(3)计算自用新产品的销项税额；(4)计算销售使用过的摩托车应纳税额；(5)计算外购货物应抵扣的进项税额；(6)计算外购免税农产品应抵扣的进项税额；(7)计算该企业5月份合计应缴纳的增值税额。【答案】(1)销售甲产品的销项税额=80×17％+5．85÷(1+17％)×17％=14．45(万元)(2)销售乙产品的销项税额=29．25÷(1+17％)×17％=4．25(万元)(3)自用新产品的销项税额=20×(1+10％)×17％=3．74(万元)(4)销售使用过的摩托车应纳税额=1．17÷(1+17％)×17％×5=0．85(万元)(5)外购货物应抵扣的进项税额=10．2+6×7％=10．62(万元)(6)外购免税农产品应抵扣的进项税额=(30×13％+5×7％)×(1—20％)=3．4(万元)(7)该企业5月份应缴纳的增值税额=14．45+4．25+3．74+0．85—10．62—3．4=9．27(万元)例2：某工业企业为农副产品加工企业，增值税一般纳税人，生产销售的产品均适用17%的税率，2014年7月份发生如下经济业务：（1）从国营农场收购免税农产品，收购凭证上注明支付货款50万元，支付运费3万元，取得运费发票。将收购农产品的10%作为职工福利，其余作为生产材料加工食品。（2）因仓库管理员管理不善，从国营农场收购的免税农产品部分发生霉烂变质，仓库管理员已按存货价值的5%赔偿了损失1500元。（3）从个体工商户购进农产品，支付价款10万元，取得普通发票，支付运费1万元，取得货运发票。（4）以库存的货物向甲企业投资，经税务机关核定，库存货物含税价93.6万元，已向甲企业开具库存货物的增值税专用发票，但货物没有发运。（5）当月销售某商品，并负责运输，取得不含税收入100万元，收取含税运费14万元，已经分别核算。以上取得的增值税专用发票均通过税务机关的认证并于当月申请抵扣。

【要求】请计算该企业2014年7月应缴纳的增值税

第六节：增值税的优惠和出口货物退（免）一、起征点增值税起征点的适用范围限于个人。增值税起征点的幅度规定：销售货物的，为月销售额5000-20000元；销售应税劳务的，为月销售额5000-20000元；按次纳税的，为每次（日）销售额300-500元。省、自治区、直辖市财政厅（局）和国家税务局应在规定的幅度内，根据实际情况确定本地区适用的起征点，并报财政部、国家税务总局备案。纳税人销售额未达到国务院财政、税务主管部门规定的增值税起征点的，免征增值税；达到起征点的，依照条例规定全额计算缴纳增值税。二、减免规定根据我国现行增值税法的规定，下列项目免征增值税：农业生产者销售的自产农产品；避孕药品和用具；古旧图书；直接用于科学研究、科学试验和教学的进口仪器、设备；外国政府、国际组织无偿援助的进口物资和设备；由残疾人的组织直接进口供残疾人专用的物品；销售的自己使用过的物品。自己使用过的物品，是指其他个人自己使用过的物品。纳税人销售货物或者应税劳务适用免税规定的，可以放弃免税，依照《增值税暂行条例》的规定缴纳增值税。放弃免税后，36个月内不得再申请免税。三、出口货物退（免）税管理规定概念：所谓出口货物退（免）税，是指货物报关出口销售后，将纳税人在国内实际承担的税收按规定的出口退税率计算退税并予退还增值税、消费税、或者免征出口环节增值税、消费税的制度。退税最大额度不能超过出口产品在国内已征的税款我国现行出口货物退（免）税法律制度明确了可退（免）的企业范围和货物范围，并根据货物类别确定了5%、8%、9%、11%、13%、14%、17%等不同级别的出口退税率。第七节：增值税的纳税地点和纳税期限

一、纳税义务发生时间1.销售货物或者提供应税劳务，为收讫销售款或者取得索取销售款项凭据的当天。按销售结算方式不同，具体为：直接收款方式销售货物，收到销售款或者取得索取销售款凭据的当天托收承付和委托银行收款方式销售货物，为发出货物并办妥托收手续的当天赊销和分期收款方式销售货物，为书面合同约定的收款日期的当天，无书面合同的或者书面合同没有约定收款日期，为货物发出等他预收货款方式销售货物，为货物发出的当天委托代销，为收到代销清单或者收到全部或者部分货款的当天，未收到代销清单及货款的，为发出代销货物满180天的当天销售应税劳务，为提供劳务同时收讫销售款或者取得索取销售款的凭据的当天纳税人发生视同销售货物行为，为货物移送的当天2.进口货物，为报关进口的当天。3.增值税扣缴义务发生时间为纳税人增值税纳税义务发生的当天。

二、纳税地点固定业户应当向其机构所在地的主管税务机关申报纳税。固定业户到外县（市）销售货物或者提供应税劳务，开具证明的向其机构所在地主管税务机构申报纳税；未开具证明的，向销售或者劳务发生地的主管税务机关申报纳税。未向销售地或者劳务发生地的主管税务机关申报纳税的，由其机构所在地或者居住地的主管税务机关补征税款。非固定业户销售货物或者提供应税劳务，应当向销售地或者劳务发生地的主管税务机关申报纳税；未向销售地或者劳务发生地的主管税务机关申报纳税的，由其机构所在地或者居住地的主管税务机关补征税款。进口货物，应当向报关地海关申报纳税。三、纳税期限增值税的具体纳税期限分别为1日、3日、5日、10日、15日、1个月或者1个季度。纳税人的具体纳税期限，由主管税务机关根据纳税人应纳税额的大小分别核定；不能按照固定期限纳税的，可以按次纳税；纳税人以1