审计前两编课件

课程内容第一编审计与注册会计师职业第二编审计程序与技术第三编交易循环审计第一篇审计与注册会计师职业第一章审计与鉴证概论第二章注册会计师管理第三章注册会计师执业准则第四章注册会计师职业道德第五章注册会计师法律责任第二篇审计程序与技术第六章审计目标与审计过程第七章审计证据与审计工作底稿第八章计划审计工作第九章风险评估第十章风险应对第十一章审计抽样第十二章终结审计与审计报告第三篇交易循环审计第十三章销售与收款循环审计第十四章购货与付款循环审计第十五章生产与薪酬循环审计第十六章筹资与投资循环审计第十七章货币资金审计第十八章特殊项目审计

第一章审计与鉴证业务总论什么是审计？审计有什么用？我们为什么要学审计？

第一节审计与鉴证业务的产生与发展本节主要内容：注册会计师审计的产生注册会计师审计的发展鉴证业务的产生与发展中国注册会计师审计与鉴证的发展第一节审计与鉴证业务的产生与发展

——注册会计师审计的产生萌芽时期可追溯到16世纪的意大利，合伙企业出现以后。诞生与确立英国工业革命以后，股份公司出现。出现了第一份“会计师查账报告”，英国公司法确立了会计师的法律地位（1844《公司法》、1862《公司法》）。职业的形成

1853年爱丁堡会计师协会的成立。审计人（第三关系人）

被审计人（经理人）（第二关系人）

审计委托人（股东）（第一关系人）被审计关系审计关系证实关系委托或授权关系授权经营管理关系受托经济责任关系图1—1审计关系图第一节审计与鉴证业务的产生与发展

——注册会计师审计的发展按审计模式划分的发展阶段账项导向审计内控导向审计风险导向审计深口袋理论所谓深口袋理论说简单点就是任何看上去拥有经济财富的都可能受到起诉，不论其应当受到惩罚的程度如何。就是你口袋深，比较有钱，一旦你出具的审计报告使得一些利益相关者遭受了损失，就会被起诉，要求赔偿。诉讼案例——外高桥索赔普华永道外高桥于2005年6月发现公司存放在国海证券上海圆明园路营业部证券保证金账户中的2.2亿元资金被挪用，且绝大部分难以追回，外高桥为此已计提特殊坏账准备。但普华永道在对外高桥2003年度和2004年度的各项财务报表进行审计后，分别于2004年4月8日、2005年4月1日出具了无保留意见的审计报告。诉讼案例——外高桥索赔普华永道据外高桥方面介绍，普华永道在对前述保证金账户资金余额实施函证时，均未直接向证券公司发出询证函，相反却交给外高桥的相关人员处理。询证函的发出和收回均控制在外高桥的相关人员手中，为相关人员弄虚作假掩盖挪用资金行为创造了机会。普华永道未对询证函的发出和收回保持有效控制，已表明收回的询证函不可靠，但普华永道仍没有实施其他适当的审计程序予以证实或消除疑虑。诉讼案例——外高桥索赔普华永道外高桥管理层认为，普华永道未保持应有的职业谨慎、未实施有效的审计程序，即出具了无保留意见的审计报告，从而使外高桥蒙受了巨额经济损失。因此普华永道因未能采取规范的函证程序而被G外高桥申请仲裁索赔2亿元的消息。从这个案例中我们可以看到会计师事务所只收费不担责任的好日子已经过去。因此为了合理防范审计风险并降低审计成本，注册会计师审计已经从内控导向的审计转为风险导向的审计。第一节审计与鉴证业务的产生与发展

——鉴证业务的产生与发展鉴证业务的含义职业组织研究与开发鉴证业务的努力美国注册会计师协会（AICPA）加拿大特许会计师协会（CICA）澳大利亚注册会计师协会（ASCPA）和澳大利亚特许会计师协会（ICAA）国际会计师联合会（IFAC）第一节审计与鉴证业务的产生与发展

——中国注册会计师审计与鉴证的发展恢复发展阶段

以1980年财政部发布《关于成立会计顾问处的暂行规定》为标志。规范发展阶段

以1994年《中华人民共和国注册会计师法》的颁布和实施为标志。第二节审计的概念与种类本节主要内容：审计的概念审计的种类审计人员的种类第二节审计的概念与种类

——审计的概念

审计是一个客观地获取和评价与经济活动和经济事项的认定有关的证据，以确认这些认定与既定标准之间的符合程度，并把审计结果传达给有利害关系的用户的系统过程。理解审计概念的关键词经济活动和经济事项的认定客观地获取和评价证据系统的过程与既定标准相符合的程度审计结果有利害关系的用户鉴证与审计的关系鉴证就是为利益相关者提供一种特定对象的保证服务，而审计是为利益相关者提供关于财务报告可靠性和公允性的保证服务，因此说审计只是鉴证服务中的一项。鉴证与审计的关系鉴证审计第二节审计的概念与种类

——审计的种类按审计目的和内容的分类财务报表审计合规审计经营审计第二节审计的概念与种类

——审计的种类财务报表审计会计报表审计的主体是注册会计师审计的依据是有关法规和会计准则审计的客体是财务报表和相关信息审计目的是查明财务报表是否符合既定标准审计报告外发布第二节审计的概念与种类

——审计的种类合规审计以确定被审计单位财务活动是否符合有关法律、法规、规章制度、合同和有关控制标准为目的由审计机关或其委托的审计组织或人员实施审计依据是相关的法律、法规、规章制度、合约等审计报告的使用范围有限第二节审计的概念与种类

——审计的种类经营审计以评价经营业绩、寻找改善途径并提出建议为目的注册会计师、政府审计人员和内部审计人员都可以成为审计主体没有固定的审计依据，建立评价标准是审计工作内容的一部分审计报告往往仅限于委托人使用第二节审计的概念与种类

——审计人员的种类注册会计师政府审计人员内部审计人员

第三节鉴证业务的含义与类别本节主要内容：鉴证业务的定义鉴证对象与鉴证对象信息鉴证业务的类别鉴证服务与相关服务的区别第三节鉴证业务的含义与类别

——鉴证业务的定义

鉴证业务是指注册会计师对鉴证对象信息提出结论，以增强除责任方之外的预期使用者对鉴证对象信息信任程度的业务。要点：用户是“预期使用者”目的保证或提高鉴证对象信息的质量强调独立性和专业性要提供鉴证结论第三节鉴证业务的含义与类别

——鉴证业务的类别合理保证的鉴证业务和有限保证的鉴证业务合理保证的鉴证业务有限保证的鉴证业务二者的区别何为积极方式？何为消极方式？积极方式:如财报的审计结论：我们认为，东方公司财务报表已经按照企业会计准则和企业会计制度的规定编制，在所有重大方面公允反映了东方公司2011年12月31日的财务状况、2011年度的经营成果和现金流量。

消极方式：基于本报告所述的工作，我们没有注意到任何事项使我们相信，根据**标准，**系统在任何重大方面是无效的。大家可以对比这两种方式，哪个保证程度高？弄懂这个我们可以看这两种保证方式的不同点体现在哪些地方。

第三节鉴证业务的含义与类别

——鉴证业务的类别合理保证的鉴证业务和有限保证的鉴证业务区别1.目标不同2.证据的收集程序不同（询问、分析）3.所需证据的数量和质量不同4.鉴证业务风险不同（有限保证风险高）5.鉴证对象信息的可信性不同（有限保证可信度较低）6.提出结论方式不同第三节鉴证业务的含义与类别

——鉴证业务的类别审计、审阅和其他鉴证业务历史财务信息审计历史财务信息审阅其他鉴证业务第三节鉴证业务的含义与类别

——鉴证业务与相关服务的区别相关服务的含义及种类相关服务与鉴证业务的区别第三节鉴证业务的含义与类别

——鉴证业务与相关服务的区别相关服务与鉴证业务的区别1.涉及关系人不同（两方、三方）2.关注焦点不同（提供建议、增强信息可信度）3.工作结果不同（不对信息提供可行性保证、提供保证）4.独立性要求不同（不要求独立性、必须独立）第二章注册会计师管理第一节注册会计师第二节会计师事务所第三节注册会计师协会第四节注册会计师的行业管理注：本章内容以自学为主。第一节注册会计师本节主要内容：注册会计师考试与注册制度注册会计师业务范围注册会计师职业后续教育

第二节会计师事务所本节主要内容：会计师事务所的设立与审批会计师事务所的组织结构会计师事务所的设立登记会计师事务所的业务承接第三节注册会计师协会本节主要内容：中国注册会计师协会的职责中国注册会计师协会会员协会权力机构和常设办事机构地区注册会计师协会外国会计师职业组织和国际会计职业组织简介第四节注册会计师的行业管理本节主要内容：注册会计师行业管理概述外国注册会计师的行业管理中国注册会计师的行业管理第三章注册会计师执业准则第一节注册会计师执业准则概述第二节注册会计师业务准则第三节会计师事务所质量控制准则第一节注册会计师执业准则概述本节主要内容：注册会计师执业准则的作用注册会计师执业准则基本体系麦克森•罗宾斯药材公司案例

—审计史上影响最大的案件（一）涉案方

麦克森•罗宾斯药材公司于1938年突然宣布倒闭，债权人朱利安·汤普森遭受重大损失。作为审计师，普赖斯·沃特豪斯没有对公司负责人的背景进行了解和调查，在经营的十余年一直对麦克森•罗宾斯药材公司发表“正确、适当”的无保留审计意见。汤普森公司请求官方协调控制证券市场的权威机构——纽约交易委员会针对以下疑点进行调查。

麦克森•罗宾斯药材公司案例

—审计史上影响最大的案件（二）疑点

其一，罗宾斯药材公司中的制药原料部门，原是个盈利率较高的部门，但该部门却一反常态地没有现金积累。而且流动资金亦未见增加，相反，该部门还不得不依靠公司管理者重新调集资金来进行再投资，以维持生产。

其二，公司董事会曾开会决议，要求公司减少存货金额，但到1938年底，公司存货反而增加100万美元。

麦克森•罗宾斯药材公司案例

—审计史上影响最大的案件（三）事实真相

1．全部资产的20％以上并不存在

罗宾斯药材公司1937年12月31日的合并资产负债表上虚构存货1000万美元、应收账款900万美元和银行存款7.5万美元，相应地虚构销售收入1820万美元和毛利180万美元。

麦克森•罗宾斯药材公司案例

—审计史上影响最大的案件

2．合谋舞弊

总裁菲利普.科斯特和他的三个兄弟都是犯有前科的诈骗犯，均用化名混入公司并爬上领导岗位，将亲信安插进来掌管钱财。

3．伪造存货和应收账款

康涅狄格州BridgePort(布里奇波特)天然药的对外贸易，材料购买虚构了加拿大卖主，天然药销售虚构了代理商Smith有限公司，代收款虚构了蒙特利尔银行。

麦克森•罗宾斯药材公司案例

—审计史上影响最大的案件

（四）审计中不是问题的问题

一般认为，如果执行了有效的存货监盘和应收账款函证程序，罗宾斯药材公司的财务舞弊很有可能被及时发现。但事务所辩称，他们遵循了美国注册会计师协会1936年颁布的《独立注册会计师——对财务报表的检查》的各项规则，罗宾斯药材公司的诈骗是由于经理部门串通舞弊所致。但在证券交易委员会的调停下，事务所退出历年来收取的审计费共50万美元，作为对汤普森公司的部分债权损失的赔偿。

麦克森•罗宾斯药材公司案例

—审计史上影响最大的案件

（五）意义和影响

（1）暴露了当时审计程序的不足，即只重视账册凭证而轻视实物的审核，只重视内部证据而忽视外部证据的取得。该案例直接导致证券交易委员会颁布了新的审计程序规则，在规则中，证券交易委员会要求，今后审计人员在审核应收账款时，如应收账款在流动资产中占有较大比例，除了在企业内部要核对有关证据外，还需进一步发函询问以从外部取得可靠合理的证据。在评价存货时，除了验看有关账单外，还要进行实物盘查，除此之外还要求审计人员对企业的内部控制制度进行评价，并强调了审计人员对公共利益人员负责。麦克森•罗宾斯药材公司案例

—审计史上影响最大的案件（2）麦克森•罗宾斯药材公司案例也为建立起现代美国审计的基本模式――在评价被审单位内部控制制度基础上的抽样审计奠定了基础。

麦克森•罗宾斯药材公司案例

—审计史上影响最大的案件案例思考:1.如何认识审计准则的地位？2.在财务报表审计中，如果没有审计准则将产生何种后果？

第一节注册会计师执业准则概述

——注册会计师执业准则的作用为衡量和评价执业质量提供依据有助于规范审计工作有助于增强公众对注册会计师的信任有助于维护职业界的权益有助于推动理论研究和人才培养第一节注册会计师执业准则概述

——注册会计师执业准则基本体系中国注册会计师执业准体系注册会计师职业道德规范注册会计师业务准则会计师事务所质量控制准则注册会计师职业准则第一节注册会计师执业准则概述

——注册会计师执业准则基本体系注册会计师业务准则体系注册会计师业务准则鉴证业务准则相关服务准则鉴证业务基本准则商定程序代编财务信息……审计准则审阅准则其他鉴证业务准则第二节注册会计师业务准则本节主要内容：注册会计师鉴证业务基本准则注册会计师审计准则注册会计师审阅准则注册会计师其他鉴证业务准则注册会计师相关服务准则第二节注册会计师业务准则

——注册会计师鉴证业务基本准则目的

《中国注册会计师鉴证业务基本准则》的目的在于规范注册会计师执行鉴证业务，明确鉴证业务的目标和要素，确定审计准则、审阅准则和其他业务准则适用的业务类型。内容

阐述了鉴证业务的定义与目标、业务承接、鉴证业务三方关系、鉴证对象、标准、证据、鉴证报告等要素。第二节注册会计师业务准则

——注册会计师审计准则一般原则与责任风险评估与应对审计证据利用其他主体的工作审计结论与报告特殊领域审计第二节注册会计师业务准则

——注册会计师审阅准则目的规范注册会计师财务报表审阅业务主要内容：审阅范围和保证程度业务约定书审阅计划审阅程序和审阅证据审阅结论和报告第二节注册会计师业务准则

——注册会计师其他鉴证业务准则历史财务信息审计或审阅以外的鉴证业务预测性财务信息的审核第二节注册会计师业务准则

——注册会计师相关服务准则对财务信息执行商定程序代编财务信第三节会计师事务所质量控制准则业务质量控制的目的和要素对业务质量承担的领导责任相关职业道德要求客户关系和具体业务的接受与保持人力资源业务执行监控2023/2/4《审计》59第四章注册会计师职业道德

职业道德（ProfessionalEthics）是指某一职业组织公布的，其会员自愿接受的职业行为标准。注册会计师的职业道德是指注册会计师职业品德、职业纪律、专业胜任能力及职业责任等的总称注册会计师对社会公众的责任决定其职业道德的重要性包括职业道德基本要求、概念框架、提供专业服务的具体要求以及鉴证业务对独立性的要求第一节注册会计师职业道德概述2023/2/4《审计》60第二节注册会计师职业道德规范

——基本原则（一）诚信、独立、客观、公正原则（1）诚信(integrity)

1.含有严重虚假或误导性的陈述;

2.含有缺少充分依据的陈述或信息;

3.存在遗漏或含糊其辞的信息。（2）独立(independence)

1.注册会计师执行审计或其他鉴证业务，应当保持形式上和实质上的独立;2.会计师事务所如与客户存在可能损害独立性的利害关系，不得承接其委托的审计或其他鉴证业务；3.执行审计或其他鉴证业务的注册会计师与与客户存在可能损害独立性的利害关系，应当向所在会计师事务所声明，并实行回避

案例辩论案例资料：甲乙两位攻读审计学的学生进行学术讨论。甲宣称：审计人员是领取了注册会计师证书的专家，并独立地对会计报表的合法性、公允性发表专家意见，为保持执行一切审计工作时的客观公正立场，会计师和委托单位的主管人员之间不宜交往过密。会计师要有礼貌，处处保持慎重和尊严，公余时间若会计师与委托人忙于社交应酬，一旦发现不健全的内部制度、重大错报漏报和诈欺证据时，就很难坚持独立的立场和客观态度。乙则不以为然，他认为甲兄的观点已落伍50年，会计师和委托人同为有情感之人，前者需要后者的合作方能完成任务，同吃几顿饭，唱几次歌，不会使会计师失去独立性，而且可消除一些误解，并加速工作的完成，甚至还可介绍一些新的客户给事务所。我认为甲兄的观点，实质上是告诉人们怎样断绝朋友和丢掉客户。要求：试评述甲乙二位关于独立性相互对立的见解。

（3）客观、公正1.注册会计师执行审计或其他鉴证业务，应从实际出发、注重调查研究，做到审计结论有理有据2.在面对各种利益相关者时，能够保持保持公平公正、不偏不倚（二）专业胜任能力与应有的关注

1.会计师事务所和注册会计师不得承办不能胜任的业务；2.注册会计师执行业务时，应当保持应有的职业谨慎，应保持职业怀疑态度来获取和评价审计证据。（三）保密1.不得有的情形：2.可以披露涉密信息的情形：（四）良好的职业行为1.不得损害职业形象；2.不得夸大宣传；3.不得贬低或者无根据的比较。第三节注册会计师职业道德概念框架及其应用一、职业道德概念框架的内涵概念框架：就是用于指导注册会计师解决职业道德问题的思路和方法。评价不利影响的严重程度采取措施消除或降低不利影响逻辑关系识别不利影响练习：例1：A注册会计师担任某项审计业务的外勤负责人，如在执业过程中发现自己无法胜任，则应要求其所在会计师事务所(

)。A.聘请相关专家B.改派其他注册会计师C.终止该项审计业务约定2023/2/4《审计》722023/2/4《审计》731、考虑自身利益对基本原则的威胁鉴证业务项目组成员在鉴证客户中拥有直接经济利益;会计师事务所的收入过分依赖某一客户或担心可能失去某一重要客户鉴证业务项目组成员与鉴证客户存在重要且密切的商业关系;会计师事务所与客户就鉴证业务达成或有收费的协议;鉴证业务项目组成员正在与鉴证客户协商受雇于该客户注册会计师在评价所在会计师事务所以往提供的专业服务时,发现了重大错误。2023/2/4《审计》742023/2/4《审计》75A会计师事务所推介审计客户的股份B在审计客户与第三方发生诉讼或纠纷时,注册会计师担任该客户的辩护人3、考虑过度推介对独立性的损害2023/2/4《审计》76(2)项目组成员的近亲属是客户的员工,其所处职位能够对业务对象施加重大影响(3)客户的董事、高级管理人员或所处职位能够对业务对象施加重大影响的员工,最近曾担任

会计师事务所的项目合伙人;(4)注册会计师接受客户的礼品或款待4、考虑密切关系对独立性的损害(1)项目组成员的近亲属担任客户的董事或高级管理人员;

(5)会计师事务所的合伙人或高级员工与鉴证客户存在长期业务关系2023/2/4《审计》77A会计师事务所受到客户解除业务关系的威胁；受到被客户起诉的威胁B受到不再委托其承办拟议中的非鉴证业务的威胁；注册会计师受到事务所的晋升威胁C会计师事务所受到降低收费的影响而不恰当地缩小工作范围;CPA服从客户判断的压力5、考虑外在压力对独立性的损害2023/2/4《审计》78从事务所层面应对不利影响的防范措施BCDA应对：制定有关政策和程序,消除不利影响或将其降低至可接受的低水平建立必要的监督及惩戒机制以促使有关政策和程序得到遵循及时向所有合伙人和专业人员传达会计师事务所的政策和程序及其变化情况,并就这些政

策和程序进行适当的培训向鉴证客户提供非鉴证服务时,指派鉴证业务项目组以外的其他合伙人和项目组,并确保鉴

证业务项目组和非鉴证业务项目组分别向各自的业务主管报告工作;事务所领导层的责任2023/2/4《审计》79六、应客户的要求提供第二次意见防范措施：

1.征得客户同意与前任注册会计师沟通;

2.在与客户沟通中说明注册会计师发表专业意见的局限性;3.向前任注册会计师提供第二次意见的副本。七、或有收费防范措施：

1.预先就收费的基础与客户达成书面协议;

2.向预期的报告使用者披露注册会计师所执行的工作及收费的基础;3.实施质量控制政策和程序;

4.由独立第三方复核注册会计师已执行的工作。十一、针对所有服务的客观性要求防范措施：

1.退出项目组;

2.实施督导程序;3.终止产生不利影响的经济利益或商业关系;

4.与会计师事务所内部较高级别的管理人员讨论有关事项；5.与客户治理层讨论有关事项。第五章注册会计师法律责任第一节注册会计师法律责任概述第二节中国注册会计师的法律责任第三节避免法律诉讼的对策注册会计师法律责任

——德阳市会计师事务所验资案例（一）案例背景1993年5月,四川省德阳东方贸易公司某业务员持公司介绍信,向山西省某化工厂订购氯化胆碱24吨,合同金额129600元。山西某化工厂按合同发货后,迟迟未收到货款,急忙派人到四川德阳市去追查，方知经办人在骗到货物后，已将货物转移，而具体经办人也逃之天天。在讨债无门的情况下，化工厂把四川德阳东方贸易公司及其上属的主管单位四川德阳东方企业总公司告上了法庭，要求法院追究这两家公司的赔偿责任。注册会计师法律责任

——德阳市会计师事务所验资案例（二）初步调查

初步调查法院认为东方贸易公司及主管单位负主要责任，但东方贸易公司无法作出具体还款计划——法院调查其偿债能力时发现：1993年四川省德阳东方贸易公司以联营方式，向某县乡镇供销公司商场以及成都市某文化用品商贸部拆借了490,000元及320,000元商品，作为资本投入。上述两公司分别与东方贸易公司签署了联营协议，并开具了打字纸、白布以及牙膏等物资调拨单三张，计人民币810,000元，德阳市会计师事务所据此出具验资报告。注册会计师法律责任

——德阳市会计师事务所验资案例（二）初步调查

投资人注册资本货币资金实物资产无形资产出资额比例某县乡镇供销公司商场49万60%49万00成都市某文化用品商贸部32万40%32万0合计81万100%49万32万0注册会计师法律责任

——德阳市会计师事务所验资案例（三）真相

事实上，这些商品根本就没有进入到东方贸易公司，所以，上述的所谓拆借，其实只不过是纸上谈兵而巳，该公司一直是在无本经营。在调阅德阳会计师事务所出具的验资报告时发现其在报告中明确承诺“以上货币资金和固定资产业经逐项验证属实，如有虚假，由我单位负责承担证明金额内的赔偿责任。”注册会计师法律责任

——德阳市会计师事务所验资案例（四）诉讼当事人列置

法院认为既然注册会计师做出承诺就应将这一承诺视为担保。——于1994年6月17日通知德阳会计师事务所作为第三被告参加此案审理。——德阳市会计师事务所面对法律诉讼，采取积极应诉的措施。1994年7月4日在法庭上提出了如下抗诉理由：第一，会计师事务所出具的验资报告合法、真实，符合1986年国务院颁布的(注册会计师条例)、中国注册会计师协会1991年颁布的(注册会计师验资规则），以及国务院鼓励开展横向经济联合的规定。第二，当时验资依据市政府经协办批文、法人代表文件、两个联营单位的出资协议和以物资作为出资的商品调拨单。第三，这起案件纯属债权人和债务人之间的经济纠纷案件。第四，被告债务人已在法庭上承诺分期偿还债务。注册会计师法律责任

——德阳市会计师事务所验资案例（五）判决结果

最后德阳市会计师事务以败诉而告终。由被告贸易公司、总公司共同返还原告化工厂价款129600元，于一个月内支付逾期未付由被告会计师事务所承担连带责任。注册会计师法律责任

——德阳市会计师事务所验资案例（六）案件影响

此案对注册会计师行业第一次以案例的形式确定了中国注册会计师在开展业务过程中不仅要对业务的委托人负责，而且也要对与此有关的第三方负责。它不仅要付一般民事责任，而且还要承担具体的经济赔偿责任。具有划时代的理论意义。注册会计师法律责任

——德阳市会计师事务所验资案例案例思考：1.形成审计法律责任的原因？2.注册会计师是否应对第三人负责？为什么？3.结合案例说明注册会计师如何避免法律诉讼？一、形成审计法律责任的根源根据国际会计组织联合会1995年对其36个国家47个成员组织（代表全球90%的注册会计师）的调查，以会计信息使用者为代表的公众与以注册会计师为代表的业界之间的期望差异是造成诉讼泛滥的重要原因。审计期望差异构成了注册会计师审计法律责任形成的原因。一、形成审计法律责任的根源会计信息使用者总是希望能用钱换来他们据以决策信息的可靠性。随着信息使用者对被审计单位控制权的弱化及因此引起的风险的增加，他们开始把注册会计师看成风险的分担者，从而将自己的风险转嫁到注册会计师的身上。由于企业经营管理过程的复杂性以及注册会计师总要受到众多的客户、时间和成本的约束，注册会计师难以在结果上向信息需求者提供会计信息准确无误的保证，而只能期望做到过程上公正性和谨慎性的保证。审计委托者、利益相关者、社会大众对审计质量的期望（公众期望）与注册会计师、会计师事务所、自律组织等对审计质量的期望（业界期望）之间便形成了一种差异，这种差异就是审计期望差异。一、形成审计法律责任的根源从绝对意义上讲，审计期望差异是客观地、永久地存在的，在某一特定历史时段，这一差异可能趋于接近，之后又可能开始加大；但从总体上讲随着公众对注册会计师职责及审计目标的逐步了解和理解，公众期望会缓慢下调，随着注册会计师执业水平的不断提高，业界期望则逐渐上升。从相对意义上来讲，公众期望与业界期望有着不同的关注点，公众由于要依据审计结果作出有关判断和决策，故其关注审计结果，期望审计结果无缺陷。而业界由于关注动态质量控制，故其关注审计过程，期望审计过程无缺陷。形成审计法律责任的直接原因违法违约过失（1）一般过失（2）重大过失欺诈二、法律构成要件四要件说：

A存在不实报告B注册会计师存在过失C利害关系人遭受了损失D会计师事务所的过失与损害事实之间存在因果关系二、法律构成要件不实报告的认定：会计师事务所违反法律法规、中国注册会计师协会依法拟定并经国务院财政部门批准后施行的执业准则和规则以及诚信公允的原则，出具的具有虚假记载、误导性陈述、或者重大遗漏的审计业务报告，应认定为不实报告。

利害关系人的认定：

因合理信赖或者使用会计师事务所出具的不实报告，与被审计单位进行交易或者从事与被审计单位股票、债券等有关的交易活动而遭受损失的自然人、法人或者其他组织，应认定为注册会计师法规的利害关系人。二、法律构成要件关于诉讼当事人的列置：利害关系人未对被审计单位提起诉讼而直接对会计师事务所提起诉讼的，人民法院应告知其对会计师事务所和被审计单位一起提起诉讼；利害关系人拒不起诉被审计单位的，人民法院应当通知被审计单位作为共同被告参加诉讼。利害关系人提出被审计单位的出资人虚假出资或者出资不实、抽逃出资，且事后未补足的，人民法院可以将该出资人列为第三人参加诉讼。

会计师事务所与被审计单位的连带责任：

(1)与被审计单位恶意串通；(2)明知与有关规定相抵触而不予指明；(3)明知损害利害关系人的利益而予以隐瞒或者作不实报告；(4)明知会产生重大误解而不予指明；(5)明知有不实内容而不予指明；(6)被审计单位示意作不实报告，而不予拒绝。三、避免法律诉讼的对策

——注册会计师行业的应对措施严格审计程序加强行业监管反击恶意诉讼弥补社会公众期望差三、避免法律诉讼的对策

——会计师事务所和注册会计师的应对措施严格遵循职业道德规范建立质量控制制度谨慎选择合伙人招收合格人员并予以适当的培训和督导签订业务约定书审慎选择被审计单位严格遵守审计准则提取风险基金或购买责任保险聘请律师第二篇审计程序与技术第六章审计目标与审计过程第七章审计证据与审计工作底稿第八章计划审计工作第九章风险评估第十章风险应对第十一章审计抽样第十二章终结审计与审计报告第六章审计目标、审计证据与审计工作底稿第一节审计目标第二节审计证据第三节审计工作底稿第一节审计目标

一、审计目标的含义二、审计总目标三、审计的具体目标一、审计目标的含义审计目标是在一定历史环境下，审计主体通过审计实践活动所期望达到的境地或最终结果，它体现了审计的基本职能，是构成审计理论结构的基石，是整个审计系统运行的定向机制，是审计工作的出发点和落脚点。二、审计总目标现阶段我国审计总目标

根据《中国注册会计师审计准则第1101号—财务报表审计的一般目标和原则》的规定，在执行财务报表审计工作时，注册会计师的总体目标是：（1）对财务报表整体是否不存在由舞弊或错误导致的重大错报获取合理保证，使得注册会计师能够对财务报表是否在所有重大方面按照适用的财务报告编制基础编制发表审计意见；（2）按照审计准则的规定，根据审计结果对财务报表出具审计报告，并与管理层和治理层沟通。错报的含义错报就是指某一财务报表项目的金额、分类、列报或披露，与按照适用的财务报告编制基础应当列示的金额、分类、列报或披露之间存在的差异。三、审计的具体目标

（一）被审计单位管理当局对会计报表的认定（二）具体审计目标内容（一）被审计单位管理当局对会计报表的认定认定的含义：认定就是被审计单位管理当局对其会计报表所作的断言和声明。会计报表本身就是被审计单位管理当局的声明。

审计目标与被审计单位管理当局对会计报表的认定密切相关，因为注册会计师的基本职责就在于确定被审计单位管理当局对其会计报表的认定是否有理由，就是对被审计单位管理当局对其会计报表认定的再认定.被审计单位管理当局的认定方式有明示性的认定和暗示性的认定。被审计单位管理当局的认定与审计有着密切的关系，如下图所示。

管理当局认定（managementassertion）2023年2月4日（二）具体审计目标的内容1.管理层认定的三个层次A与各类交易和事项相关的认定。发生、完整性、准确性、截止、分类B与期末账户余额相关的认定。存在、权利和义务、完整性、计价和分摊C与列报相关的认定。发生及权利和义务、完整性、分类和可理解性、准确性和计价2.具体审计目标是围绕管理层的认定而确定的目标A与各类交易和事项相关的审计目标。发生、完整性、准确性、截止、分类B与期末账户余额相关的审计目标。存在、权利和义务、完整性、计价和分摊C与列报相关的审计目标发生及权利和义务、完整性、分类和可理解性、准确性和计价第二节审计证据审计的过程就是收集、鉴定和评价审计证据的过程，审计证据是审计理论的核心概念。审计师必须具有在每一项审计工作中收集证据的足够知识和技能。2023/2/4111案例1：印尼KDP项目审计世界银行“区域发展项目(KDP)”每年贷款资助印尼约15000个村庄进行基础设施建设，一般都是用沙石修路。对当地政府来说这是一个大项目，2001年平均每年村级预算只有7100万卢比，KDP项目资金超过当地政府支出的两倍。2023/2/4112案例1：印尼KDP项目审计资金分三阶段发放给每村的项目执行小组，分别是40%、40%和20%。为了项目资金的正确使用，执行小组必须向全村“公开会议”陈述责任报告，解释资金使用情况。2023/2/4113案例1：印尼KDP项目审计在印尼，腐败是一个很棘手的问题。KDP项目舞弊行为主要发生在几个方面：执行小组（与村干部一起）与供应商合谋。执行小组成员操纵工资支付。项目管理人员直接简单地多计工时数。2023/2/4114案例1：印尼KDP项目审计审计师进驻村庄，审核KDP项目所有财务记录，然而，执行小组的会计记录“完美无缺”。尽管腐败很严重，但直接量化腐败活动很困难，缺乏证据，遏制腐败难以找到一个好办法。

2023/2/4115如何获得高质量的审计证据？本节内容的重点与难点一、审计证据的内涵审计证据的拓展三方印证二、审计证据的质量特征三、审计证据的收集方法

分析性程序2023/2/4116一、审计证据的含义《中国注册会计师审计准则第1301号——审计证据》第一章总则给出审计证据的定义：2023/2/4117审计证据，是指注册会计师为了得出审计结论、形成审计意见而使用的所有信息，包括财务报表依据的会计记录中含有的信息和其他信息。

会计记录中含有的信息本身并不足以提供充分的审计证据作为对财务报表发表审计意见的基础，注册会计师还应当获取用作审计证据的其他信息。一、审计证据的含义审计取证的误区在审计实务中，审计师往往把与会计记录相关的审计证据作为重要内容，其他方面的审计证据证据往往不注意获取和收集。2023/2/4118破解之法在现代经济生活中，审计师必须跳出会计记录获取其他信息，否则审计师就不能识别财务报表的重大错报风险。案例1：印尼KDP项目审计：哈佛大学Benjamin教授取证方法

调查组超越会计数据，获取道路实地证据：

(1)材料数量；

(2)材料的价格；

(3)人工的工时和单位时间工资；

(4)计算的道路工程不明支出。

2023/2/4119案例1：印尼KDP项目审计：哈佛大学Benjamin教授取证方法

（1）计量材料数量按照泰尔福特（telford）路面设计标准，公路由三种材料组成：底层是沙子，中间是一层10-15厘米的碎石，最上面铺一层小石形成平滑的路面。为了估算每种材料使用量，工程师随机在已修建的道路上挖一个1040cm×40cm的样本，测量出每平方米道路每种材料的用量，然后结合道路的长度和平均宽度，估算出道路使用的材料总量。2023/2/4120案例1：印尼KDP项目审计：哈佛大学Benjamin教授取证方法

（1）计量材料数量但是，有些沙石在运输和施工中会发生损耗，路面修建后使用中沙石在也会被雨水冲走，工程师进行样本采集时不能完全回收材料。因此，在推算材料用量时，沙石正常耗费量和测量值之间存在误差，这不是腐败产生的材料损失，应该估计一个损失率。

2023/2/4121案例1：印尼KDP项目审计：哈佛大学Benjamin教授取证方法

（1）计量材料数量测算损失率调查组在东部和中部不同地区修建了4段60米长的“试验公路”。从1周到1年不同时间，分别对使用材料持续地测量（工程师随机在道路上挖一个1040cm×40cm的样本）。“试验公路”实际材料使用数和建成后测量的数额之间差异率就是估计损失率。

2023/2/4122案例1：印尼KDP项目审计：哈佛大学Benjamin教授取证方法

（2）材料价格地区材料价格差异；运输成本；供应商（供应承包商、建筑供应商店、卡车司机以及采石场工人）。项目使用的每种材料，如果获得3-5个不同价格，检验分析时使用中间价格。

2023/2/4123案例1：印尼KDP项目审计：哈佛大学Benjamin教授取证方法

（3）计量工资和工时调查工人为公路施工劳动是有偿的，还是义务的？每日工资和工作时间是多少？建设项目不同路段的计件工资是怎么安排的？调查组和现场工程师依靠以往经验和修建“试验公路”的经验推断工人能力。2023/2/4124案例1：印尼KDP项目审计：哈佛大学Benjamin教授取证方法

（4）计量项目不明支出估算实际数=数量×单价报告数项目不明支出=报告数－实际数2023/2/4125案例1：印尼KDP项目审计：哈佛大学Benjamin教授取证方法

因为使用科学的取证方法，调查组获取了高质量的证据，项目腐败得到有效遏制。

2023/2/4niexj126一、审计证据的含义相关链接：1938年美国发生McKesson&Robbins药材公司倒闭案，这是20世纪审计史上影响最大的舞弊案。该公司管理层虚列存货、高估应收账款等资产。当时审计就被认为是验证财务报表数据与会计记录和文件的一致性。McKesson&Robbins案暴露了这种观念的局限性，美国证券交易委员会（SEC）此后强制要求审计师突破会计资料对存货监盘和对应收账款函证。2023/2/4127一、审计证据的含义2023/2/4128合作联盟消费者供应商竞争对手资本市场监管机构客户企业报告框架内部控制手工过程计算机自动化程序日记帐总帐MD＆A企业经营状况信息加工系统会计资料资料来源：Belletal.(2005)一、审计证据的含义2023/2/4129合作联盟消费者供应商竞争对手资本市场监管机构客户企业报告框架内部控制手工过程计算机自动化程序日记帐总帐MD＆A企业经营状况信息加工系统会计资料资料来源：Belletal.(2005)一、审计证据的含义2023/2/4130信息处理系统（内部控制）会计数据经营活动图1审计证据三方印证关系案例2大华会计师事务所审计ABC股份有限公司2007年度会计报表，注册会计师老张发现，该公司本年度“主营业务收入”比上年度增长50%。近几年经济萧条，同行业其他企业“主营业务收入”都持续下降，为什么ABC公司不降反升呢？必须找到能印证主营业务收入增长的企业经营活动相关的其他证据。2023/2/4131案例2老张到工人的住处询问工人，因为这些企业基层员工一般比较坦白。涨工资了没有？去年经常加班？去年是不是招聘了很多新员工？老张接着到生产线观察，生产线并没有更新改造。老张对存货进行盘点，企业库存相比上年度没有大的变化。2023/2/4132案例2结论：审计证据=会计数据+内控信息+企业经营信息“人工生产线存货”与“主营业务收入”无法印证。审计证据等式右边“会计数据”不能得到“企业经营信息”的印证，会计数据作假了。2023/2/4133一、审计证据的含义审计证据=会计数据+内控信息+企业经营信息审计证据的拓展等式右边三方内容的相互印证审计方法的演进会计数据查账，单方验证详细测试审计会计数据、内控信息先评估内部控制，再查帐，双方印证内控为导向的审计会计数据、内控信息与企业经营状况信息先了解企业经营活动及其环境，然后评估内部控制，再查帐，三方印证现代风险导向审计2023/2/4表1审计证据的拓展与等式右边三方内容相互印证二、审计证据的质量特征具备两方面的特征：充分性（sufficiency）适当性（appropriateness）2023/2/4135二、审计证据的质量特征（一）审计证据的充分性审计证据的充分性是对审计证据数量的衡量。例如，对某一特定审计程序而言，从200个样本中获得的证据显然比从100个样本中获得的证据更充分。

审计证据的充分性的判断通常基于以下几个因素：（1）重大错报风险。（2）具体审计项目的重要性。（3）注册会计师及其业务助理人员的审计经验。2023/2/4136二、审计证据的质量特征（二）审计证据的适当性审计证据的适当性是对审计证据质量的衡量。相关性(relevance)可靠性(reliability)。2023/2/4137二、审计证据的质量特征（二）审计证据的适当性审计证据相关性是指与审计目标是相关的。确定审计证据相关性的三原则：特定的审计程序可能只为某些认定提供相关的审计证据，而与其他认定无关；针对同一项认定可以从不同来源获取审计证据或获取不同性质的证据；只与特定认定相关的审计证据并不能替代与其他认定相关的审计证据。2023/2/4138二、审计证据的质量特征（二）审计证据的适当性审计证据的可靠性取决于以下几个因素（1）提供证据者的独立性；（2）内部控制的有效性；（3）审计师的直接认识；（4）提供证据者的资格；（5）书面证据比口头证据可靠，原件比传真或复印件可靠。2023/2/4139二、审计证据的质量特征（三）审计证据充分性与适当性的关系注册会计师需要获取审计证据的数量受审计证据的质量影响，审计质量越高，则所需的审计证据越少；反之，所需的审计证据越多。2023/2/4140作业2下面是一些审计证据的来源：1、被审计单位的首席会计师向审计人员解释为什么公司年末的存货余额比年初要高。2、被审计单位的销售员向审计人员说明公司的存货控制系统设计及运行情况。3、电力公司给被审计单位开出的发票。4、被审计单位的一位实习会计向审计人员解释为什么公司本年的电话费比上一年要少。5、被审计单位的法律顾问向审计人员回函证明他所知的全部情况，被审计单位不存在重大的诉讼纠纷事项。2023/2/4141作业26、被审计单位的一家供应商向审计人员提供的回函证实了被审计单位相应的应付账款的期末余额。7、审计人员自己动手制作的被审计单位的应纳税金计算表。8、被审计单位存货盘点的记录单，存货盘点时审计人员在现场监督。9、被审计单位的客户订购单记录。保持这份记录的主要目的是为公司销售预测提供依据。10、被审计单位生产部门主管做出的一台新购进设备的使用年限的估计。2023/2/4142作业2要求：1、请解释上述哪些审计证据是可靠的，为什么?2、请说明如何运用审计证据之间相互印证的关系来提高上述证据的可靠性水平?2023/2/4143三、获取审计证据的审计程序（一）总体审计程序2023/2/4144123风险评估程序控制测试实质性测试三、获取审计证据的基本方法（二）具体审计程序（1）检查记录或文件；（2）检查有形资产；（3）观察；（4）询问；（5）函证；（6）重新计算（计算、重新计算与对账）；（7）重新执行；（8）分析程序。2023/2/4145三、获取审计证据的基本方法（二）具体审计程序（8）分析程序分析性复核是指注册会计师分析被审计单位重要的比率或趋势，包括调查这些比率或趋势的异常变动及其与预期数额和相关信息的差异。意义：审计计划阶段，帮助确定审计程序。审计实施阶段，提高审计效率和效果。审计报告阶段，对会计报表进行整体复核2023/2/4146案例3

ABC纸业有限公司是一家设立在深圳的股份有限公司，成立于1992年，经营期限为40年。注册资本为70万美元。该公司主要从事纸张进口、生产和销售业务，从美国、英国、意大利、印度尼西亚进口纸张原料，经过简单的加工和包装形成产品，并将产品在中国境内销售。2023/2/41472023/2/41482023/2/4149分析思路(1)充分了解被审计单位的行业特点和生产经营情况。(2)将被审计单位本年的会计报表与前一年做比较，如果某些比率发生了重大或异常变动，确定审计重点。2023/2/41502023/2/41512023/2/41522023/2/4153

销售收入：

ABC公司的销售收入净额比2007年下降了12％，共减少1905K。收入净额变化，一般说来，是由销售价格变化和销售数量（销售结构）的而变化引起的。通过调查，发现销售价格在本年度并未发生重大变化。销售收入下降主要是销售结构变化引起的。被审计单位说，由于东南亚金融危机和印尼政局及经济动荡的影响，其在印尼的原料供应商无法向其提供某些纸张原料，而以此加工出的产品正是该公司适销对路的产品。同时，纸业市场竞争加剧，2008年国内市场不景气，都造成了ABC公司销售额下降。这个解释是合理的。但是，还要采取抽查、核对、验算等方法进一步验证销售收入的真实性。2023/2/4154

销售成本：由于销售收入下降，预期销售成本也应相应下降。ABC公司的销售成本比2007年下降了12.7％，约127lK；毛利比2007年下降了10.9％，约634K；毛利率为36.9％，比去年下降了0.5％，基本属于没有变化。销售成本的下降是销售量下降引起的，由于毛利率未发生重大变化，如果销售收入下降是合理的，则销售成本的相应下降也是合理的。同时，根据掌握的资料，该行业平均毛利率为35％，ABC公司的毛利率为36.9％，从另一个角度说明销售成本是合理的。2023/2/4155

管理费用：

ABC公司管理费用比1998年下降了14.6个百分点，共622K。管理费用变化较大，需要进一步审查。管理费用变化与很多因素有关，如管理人员工资下降，管理人员人数减少，房租下降等。经检查，发现公司的高级管理人员在2008年均未发奖金（已查阅过董事会协议），此项费用全年比2007年减少210K。又发现，两名外方人员分别于2007年4月、2007年6月离职（已查阅过董事会出具的二人离职证明），减少工资费用410K。同时，ABC公司通过完善内控制度，有效地降低了办公费用，办公费用比去年减少了2K。因此，又可证明管理费用的下降基本上是合理的。2023/2/4156

营业费用：

本年营业费用比去年减少79K，降低率为12.3％。因为营业费用与销售收入之间存在着一定的比例关系，可以根据2008年的销售收入确定营业费用的预期值，再去与被审计单位报表上的数据比较。经计算，2007年度ABC公司营业费用占销售收入的4％，2008年公司的销售收入为13946k，如营业费用与收入的比率不变，2008年营业费用应为557K。被审计单位报表上的数据为565K，与预期值的差异为8K。差异很小，为审计中的非重大差异。因此，注册会计师可以初步确定，营业费用的下降是合理的。2023/2/4157

财务费用：

从报表上可以看到，财务费用发生了极为显着的变化。从金额上看，比去年增加了约420k，从比例上看，比去年上升了2864.6％。这种变化是任何一个审计师都不能不重视的。经分析，以及与被审计单位讨论，注册会计师找到了如下原因：2023/2/4158

1.本年被审计单位偿还了控股公司的一笔贷款利息，根据被审计单位与控股公司的协议，这笔贷款在2008年以前是不需支付利息的。这笔贷款本金为USD670000，年利率为7.375％。采用中国人民银行公布的年初美元与人民币汇率8.2787，可以计算2008年应支付给控股公司的全年利息总额：

＄670000×7.375％×8.2787=￥409071.262.本年银行存款利率下降，ABC公司的银行存款金额也比去年减少，2008年全年利息收入共4.2K。综合以上两个原因，以及银行手续费、汇兑损益等因素，注册会计师认为财务费用的变化可以得到合理解释。2023/2/4159

存货：

本年年终存货金额较上年下降了79k，或14％。通过与被审计单位讨论,了解到被审计单位存货数量是根据当年预计月平均销售额的4倍来确定的。在年初预算中制定的月平均销售额是上年月平均销售额的1.l倍，即15852k／12×1.1=1453.1k。但由于今年市场环境的变化，造成实际销售额的下降，被审计单位根据这一变化，在2008年6月重新修订了月平均销售额的预算，从以前的1453k降至1061k，根据此标准，年末存货应为1061×4=4244K，与实际年末存货金额4245k仅差1k。

综上，从分析性复核的角度，认为被审计单位年末存货的金额是合理的。

2023/2/4160第三节审计工作底稿

—编制目的定义编制目的提供证据，作为注册会计师得出实现总体目标的结论的基础提供证据，证明注册会计师按照审计准则和相关法律法规的规定计划和执行审计工作使用的文字控制程序第三节审计工作底稿

—审计工作底稿的格式、内容和范围总体要求确定格式、内容和范围时考虑的因素审计工作底稿要素审计过程纪录第三节审计工作底稿

—审计工作底稿的归档归档期限归档是一项事务性的工作归档后的变动保存期限利用其他主体的工作利用组成部分注册会计师的工作利用专家工作考虑内部审计工作第八章计划审计工作第一节初步业务活动第二节总体审计策略和具体审计计划第三节审计重要性第四节审计风险第一节初步业务活动

—初步业务活动的目的是为了确保(目的)：在计划审计工作时注册会计师已经具备执行业务所需要的独立性和专业胜任能力不存在因管理层诚信问题而影响注册会计师保持该项业务意愿的情况与被审计单位不存在对业务约定条款的不一致理解第一节初步业务活动

—初步业务活动具体内容针对保持客户关系和具体审计业务实施相应的质量控制程序评价遵守职业道德规范的情况商定审计业务约定书的相关条款第一节初步业务活动

—审计业务约定书审计业务约定书的作用审计业务约定书的内容审计业务约定书范例见教材审计业务约定书的内容财务报表审计的目标管理层对财务报表的责任管理层编制报表采用的会计准则和相关会计制度审计范围执行审计工作的安排审计报告格式和对审计结果的其他沟通形式审计和内控的局限性和风险管理层须提供的协助和工作条件注册会计师接触信息的权力管理层对其声明的确认注册会计师须保守商业秘密审计收费安排违约责任解决争议的方法签约双方法定代表的签字盖章第二节总体审计策略和具体审计计划—总体审计策略审计计划分为总体审计策略和具体审计计划两个层次。总体审计策略用以确定审计范围、时间和方向（重要性和审计风险），并指导制定具体审计计划。总体审计策略的制定确定审计业务的特征，界定审计范围明确审计业务的报告目标，以便计划审计的时间安排和所需沟通的性质考虑影响审计业务的重要因素，以确定项目组的工作方向第二节总体审计策略和具体审计计划—总体审计策略总体审计策略的内容向具体审计领域调配的资源向具体审计领域分配资源的数量何时调配这些资源如何管理、指导、监督这些资源的利用总体审计策略范例见教材第二节总体审计策略和具体审计计划—具体审计计划具体审计计划的内容一、计划实施的风险评估程序评估财务报表重大错报风险二、计划实施的进一步审计程序总体方案：实质性方案或综合性方案具体审计程序：控制测试和实质性程序三、针对特定项目的其他审计程序《了解被审计单位及其环境并评估重大错报风险》之外的审计准则：对舞弊的考虑、持续经营、对法律法规的考虑、关联方等。具体审计计划的范例见教材第二节总体审计策略和具体审计计划—审计过程中对计划的更改总体审计策略和具体审计计划的关系

在具体审计计划执行的过程中，需要对总体审计策略进行调整计划审计工作是一个持续的、不断修正的过程注册会计师应视具体情况对总体策略和具体计划做出必要的更新和修改第二节总体审计策略和具体审计计划—对项目组成员监督、指导与复核

影响监督、指导和复核的性质、时间和范围的因素：被审计单位的规模和复杂程度审计领域重大错报风险执行审计工作的项目组成员的素质好专业胜任能力175176【例题】A注册会计师负责对甲公司20×8年度财务报表进行审计。在计划审计工作时，A注册会计师遇到下列事项，请代为做出正确的专业判断。1.在本期审计业务开始时，A注册会计师应当开展的初步业务活动是（）。A.就审计范围与甲公司管理层沟通B.获取甲公司管理层声明书C.就审计责任与甲公司治理层沟通D.评价项目组成员的独立性177【答案】D【解析】注册会计师需要在本期审计业务开始时，针对保持客户关系和具体审计业务实施相应的质量控制程序，特别是评价客户诚信度，并根据中国注册会计师职业道德规范的要求，评价是否具备独立性和专业胜任能力。从审计业务质量控制要求来看，业务开始时，就应当评价注册会计师的独立性和专业胜任能力，这是执行审计业务最基本的要求，也是质量控制的关键。1782.在制定总体审计策略的初始阶段，A注册会计师应当做的工作是（）。A.识别可能防止、发现并纠正舞弊的特定内部控制活动B.评价甲公司会计估计的合理性C.与甲公司管理层讨论实施审计程序的时间D.向律师询问是否存在尚未披露的诉讼【答案】C【解析】总体审计策略用以确定审计范围、时间和方向，并指导制定具体审计计划。选项ABD均为具体的审计程序。1793.在制定总体审计策略时，A注册会计师应当考虑的主要因素是（）。A.推断的控制有效性高于其实际有效性的风险B.推断某一重大错报不存在而实际存在的风险C.潜在的重大错报风险D.推断某一重大错报存在而实际不存在的风险【答案】C【解析】注册会计师应当考虑潜在的重大错报风险的领域，从而合理安排审计范围、时间和方向，其余选项都是在制定具体审计计划时应当考虑的因素。1804.在制定具体审计计划时，A注册会计师应当考虑包括的内容是（）。A.计划实施的风险评估程序的性质、时间和范围B.计划与管理层和治理层沟通的日期C.计划向高风险领域分派的项目组成员D.计划召开项目组会议的时间【答案】A【解析】总体审计策略是为整个审计业务合理安排范围、时间和方向而服务，具体审计计划更侧重于具体审计程序实施的过程中涉及的内容。B、C、D都是制定总体审计策略时应考虑的内容，只有A是执行具体审计计划时应考虑的内容。1815.在确定对项目组成员指导、监督与复核的性质、时间和范围时，A注册会计师应当考虑的主要因素是（）。A.针对客户关系和具体审计业务实施的相应质量控制程序B.重大错报风险C.独立性要求D.审计时间预算【答案】B【解析】根据风险模型，重大错报风险的高低直接影响到检查风险，注册会计师应当合理确定指导、监督与复核的性质、时间和范围，以将检查风险降低至可接受水平。当评估的重大错报风险增加时，注册会计师通常会扩大指导与监督的范围，增强指导与监督的及时性，执行更详细的复核工作。182【例题】A注册会计师负责对常年审计客户甲公司20×8年度财务报表进行审计，撰写了总体审计策略和具体审计计划。部分内容摘录如下：（1）初步了解20×8度甲公司及其环境未发生重大变化，拟信赖以往审计中对管理层、治理层诚信形成的判断。（2）因对甲公司内部审计人员的客观性和专业胜任能力存有疑虑，拟不利用内部审计的工作。（3）如对计划的重要性水平做出修正，拟通过修改计划实施的实质性程序的性质、时间和范围降低重大错报风险。183（4）假定甲公司在收入确认方面存在舞弊风险，拟将销售交易及其认定的重大错报风险评估为高水平，不再了解和评估相关控制设计的合理性并确定其是否已得到执行，直接实施细节测试。（5）因甲公司于20×8年9月关闭某地办事处并注销其银行账户，拟不再函证该银行账户。（6）因审计工作时间安排紧张，拟不函证应收账款，直接实施替代审计程序。（7）20×8年度甲公司购入股票作为可供出售的金融资产核算。除实施询问程序外，预期无法获取有关管理层持有意图的其他充分、适当的审计证据，拟就询问结果获取管理层书面声明。要求：针对上述事项（1）至（7），逐项指出A注册会计师拟定的计划是否存在不当之处。如有不当之处，简要说明理由。184【答案】第（1）项，A注册会计师拟定的计划存在不当之处。注册会计师不能仅仅根据甲公司及其环境没有发生重大变化而直接信赖管理层、治理层的诚信，注册会计师还应该考虑被审计单位相关的战略、目标等的影响以及本年度的具体情况来考虑管理层、治理层的诚信问题。第（2）项，A注册会计师拟定的计划无不当之处。第（3）项，A注册会计师拟定的计划存在不当之处。重大错报风险是客观存在的，并不能够降低，可以通过控制测试，降低评估的重大错报风险；通过修改计划实施的实质性程序的性质、时间和范围降低检查风险，并不是重大错报风险。185第（4）项，A注册会计师拟定的计划存在不当之处。对内部控制的了解是必须的，并不是可选择，判断收入确认方面存在舞弊风险，可以不执行控制测试，但是了解内部控制程序是必须的，可以在了解内部控制程序后，根据评估的结果，直接执行细节测试。第（5）项，A注册会计师拟定的计划存在不当之处。注册会计师对银行存款的函证，应当选择在财务报表涵盖期间所有存过款的银行，包括零账户和账户已结清的账户。不能由于已经注销账户，就不进行银行存款函证。186第（6）项，A注册会计师拟定的计划存在不当之处。除非有充分证据表明应收账款对财务报表而言是不重要的，或函证很可能是无效的，否则注册会计师应当对应收账款实施函证。注册会计师不能够由于时间、成本等的原因，减少必要的审计程序。第（7）项，A注册会计师拟定的计划无不当之处。187第三节审计重要性

一、重要性的含义重要性取决于在具体环境下对错报金额和性质的判断。如果一项错报单独或连同其他错报可能影响财务报表使用者依据财务报表做出的经济决策，则该项错报是重大的。应从以下几点理解该定义：1.财务报表错报包括报表金额的错报和披露的错报。2.重要性包括数量和性质两方面的考虑。3.重要性概念是针对财务报表使用者决策的信息需求而言的。4.重要性的确定离不开具体环境。188仅从数量角度考虑，重要性水平只是提供了一个门槛或临界点。重要性水平越高，意味着允许的错报金额越大，所需的审计证据就越少。假如公允地反映财务状况和经营成果是考虑重要性的标准，那么，一笔可观的款项短缺（比如50万美元公款被贪污）也许会被认为是不重要的，因为许多公司能够承受而不致对其财务状况产生任何重要的影响。189但当我们将衡量重要性的标准从财务状况和经营成果转向可接受的经营效率和诚实性时，由于很多人会认为被贪污50万美元的企业在管理上存在严重问题，更不用说不会轻信犯罪者仅有的交待，这时就会得到颇为不同的重要性概念。宋.罗大经《鹤林雨露》记载，宋朝崇阳县令张乖崖，对库吏监守自盗判斩首示众，称“一日一钱，千日千钱，绳锯木断，水滴石穿。”可见从性质的角度看，即便一枚铜钱的盗窃，仍然属于重大事项。190【简答】ABC会计师事务所承办了T公司2002年度会计报表审计业务。2003年8月，T公司之股东U公司以T公司2002年度会计报表审计工作存在重大过失、导致其发生重大投资损失为由，向法院提起诉讼，要求ABC会计师事务所承担民事赔偿责任。要求：ABC会计师事务所拟运用审计重要性概念应诉，其聘请的律师在准备应诉材料时，提出了以下问题，请代为回答：（l）何谓审计重要性？（2）注册会计师运用审计重要性概念的目的是什么？（3）何谓普通过失和重大过失？（4）审计重要性概念在区分普通过失和重大过失中有何重要作用？191参考答案：（l）重要性取决于在具体环境下对错报金额和性质的判断。如果一项错报单独或连同其他错报可能影响财务报表使用者依据财务报表做出的经济决策，则该项错报是重大的。（2）一是为了提高审计效率，二是为了保证审计质量。（3）普通过失是指注册会计师执行审计业务时没有完全遵循独立审计准则的要求；重大过失是指注册会计师执行审计业务时根本没有遵守审计准则的要求或没有按照审计准则的基本原则执行审计业务。192（4）从司法实践看，如果会计报表存在重大错报事项，注册会计师运用常规审计程序通常应予以发现，但因工作疏忽而未能将重大错报事项查出来就很可能在法律诉讼中被解释为重大过失。如果会计报表存在多项错报，每一处都不算重要，但综合起来对会计报表的影响却很大，也就是说，会计报表作为一个整体可能严重失实。在这种情况下，法院一