第十二章收入

第十三章

收入和利润引入案例

雅戈尔发布年报显示，２００８年公司实现主营业务收入１０７.８亿元，同比增长５３.２６％。服装和房地产净利润分别同比增长２８.１４％和１８１.８６％，但由于投资亏损，公司净利润较２００７年下降３６.０５％，为１５.８３亿元。雅戈尔服装、地产、股权投资并驾齐驱的模式令很多追随者羡慕不已。作为国内服装企业的翘楚，雅戈尔曾是Ａ股公司持股市值排名第二的企业、宁波最大的地产商，公司总资产近４００亿，曾握有中国人寿、宁波银行、海通证券、中信证券等十几家上市公司的股票。在２００６到２００７年股市繁荣的时候，雅戈尔收益颇丰，但随着２００８年股市转入低迷，雅戈尔的股权投资收益开始下滑。然而在服装领域方面上，雅戈尔一直没有大起大落。数据显示，２００８年公司服装业务销售量增长接近翻番，高端服装产品使公司内销毛利率达６５.５８％。本章主要内容

一、收入的定义及其分类

二、销售商品收入的确认、计量（重点）

三、提供劳务收入（次重点）

四、让渡资产使用权收入

五、建造合同收入（次重点）

一、收入及其分类（一）收入的概念与特征含义：收入，是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。第一节

收入

特点：

1.日常活动：主营业务和其他业务。

2.引起所有者权益增加。如：企业的代收款项（负债）不属于收入。

3.所有者投入资本不属于收入。虽然也增加所有者权益。

4.收入表现为资产的增加，负债的减少，或两者兼而有之。

练习1、下列各项中，符合收入会计要素定义，可以确认为收入的是（

）。

A．出售无形资产的净收益

B．出售固定资产的净收益C．投资性房地产取得的租金收入

D．出售长期股权投资的净收益【答案】C

按在经营业务中所占比重主营业务收入其他业务收入（二）收入的分类按交易的性质销售商品收入提供劳务收入让渡资产使用权收入在日常核算中，企业应当设置这两个科目，但在资产负债表中，应将二者合并为营业收入项目反映。

二、销售商品收入的确认与计量（一）销售商品收入的确认条件企业会计准则规定，销售商品收入同时满足下列五个条件的，才能予以确认：1.企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方2.企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制3.收入的金额能够可靠地计量4.相关的经济利益很可能流入企业5.相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量注意：“主要风险与报酬同时转移”的判断1.企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方

应遵循实质重于形式的要求，风险、报酬的转移比所有权的转移更重要。通常情况下，所有权上风险和报酬的转移伴随着所有权凭证的转移或实物的交付而转移，如大多数零售交易。

某些情况下，转移商品所有权凭证或交付实物后，商品所有权上的主要风险和报酬并未随之转移。

①企业销售的商品在质量、品种、规格等方面不符合合同规定的要求，又未根据正当的保证条款予以弥补，因而仍负有责任。

②销售商品的收入是否能够取得取决于购买方是否已将商品销售出去。如采用支付手续费方式委托代销商品等；

③企业尚未完成售出商品的安装或检验工作，且此项安装或检验任务是销售合同或协议的重要组成部分。如需要安装或检验的销售等；如果安装程序比较简单或检验是为了最终确定合同或协议价格而必须进行的程序，企业可以在发出商品时确认收入。

④销售合同或协议中规定了买方由于特定原因有权退货的条款，且企业又不能确定退货的可能性，企业应在退货期期满时确认商品销售收入。

【例1】甲公司与乙公司签订一项设备定制合同，约定乙公司预付部分货款供甲公司购买原材料，甲公司应严格按照乙公司的要求制造该设备。假定甲公司当年度按照乙公司的要求制造完成该设备，并送交乙公司验收合格。假定该设备不需要安装，乙公司尚未支付剩余货款。【例2】甲公司销售一批商品给丙公司。丙公司已根据甲公司开出的发票账单支付了货款，取得了提货单，但甲公司尚未将商品移交丙公司。【例3】甲公司为推销一种新产品，承诺凡购买新产品的客户均有一个月的试用期，在试用期内如果对产品使用效果不满意，甲公司无条件给予退货。该种新产品已交付买方，货款已收讫。【例4】甲公司向乙公司销售一批商品，商品已经发出，乙公司已经预付部分货款，剩余货款由乙公司开出一张商业承兑汇票，销售发票账单已交付乙公司。乙公司收到商品后，发现商品质量没有达到合同约定的要求，立即根据合同有关条款与甲公司交涉，要求在价格上给予一定折让，否则要求退货。双方没有就此达成一致意见，甲公司也未采取任何补救措施。

2.企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制

如果企业仅保留与所有权无关的继续管理权（如房地产公司销售商品房时保留的物业管理权），不影响收入的确认。如果商品售出后，企业仍保留与所有权相联系的继续管理权，则说明此项销售交易没有完成，销售不能成立，不应确认销售商品收入。同样，如果商品售出后，企业仍对商品可以实施有效控制，也说明销售不能成立，企业不应确认销售商品收入。典型的例子是具有融资性质的售后回购业务、售后租回业务。

3.收入的金额能够可靠地计量

企业通常应当按照从购货方已收或应收的合同或协议价款确定销售商品收入金额。

即，已收或应收的合同或协议金额其实就代表了交易的公允价值。合同或协议明确规定销售商品需要延期收取价款，如分期收款销售商品，实质上具有融资性质的，应当按照应收的合同或协议价款的现值确定其公允价值，确定销售商品收入金额4.相关的经济利益很可能流入企业

指销售商品价款收回的可能性超过50%。如果估计价款收回的可能性不大，即使收入确认的其他条件均已满足，也不应当确认收入。例330【13-2】5.相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量

如果销售商品相关的已发生或将发生的成本不能合理地估计，此时企业不应确认收入，已收到的价款应确认为负债。例331【13-3】练习1、M公司于2008年年末委托某运输公司向某企业交付一批产品。由于验收时发现部分产品有破损，该企业按照合同约定要求M公司采取减价等补偿措施或者全部予以退货，M公司以产品破损是运输公司责任为由而拒绝对方要求。由于发货前已收到该企业预付的全部货款，M公司于2008年确认了相应主营业务收入。（

）【答案】×（二）销售商品收入的会计处理

1.一般销售商品收入的处理

借：银行存款、应收账款等（已收或应收的合同或协议价款加应收取的增值税额）

贷：主营业务收入

应交税费——应交增值税（销项税额）

2.销售折扣（商业折扣、现金折扣）、销售折让的处理

（1）商业折扣

企业销售商品涉及商业折扣的，应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。见教材P332.13-4

（2）现金折扣：总价法见教材P333.13-5

A.我国采用总价法处理。

销售商品涉及现金折扣的，应当按照扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额。现金折扣在实际发生时计入当期损益（财务费用）。

B.折扣是否含税，需看双方合同的约定。

（3）销售折让

①未确认收入的，在原定售价中扣除折让后确认收入；P333.13-6(1)已确认收入的售出商品发生销售折让的——应当在发生时冲减当期销售商品收入；P334.13-6（2）②已确认收入的售出商品发生销售折让属于资产负债表日后事项的——应按照有关资产负债表日后事项的相关规定进行处理。P2334.(3)（了解）

3.销售退回的处理

（1）对于未确认收入的售出商品发生销售退回的，借记“库存商品”，贷记“发出商品”。P335.[13-7]（1）（2）对于已确认收入的售出商品发生销售退回的，企业应在发生时冲减当期销售商品收入，同时冲减当期销售成本。已发生现金折扣的应同时调整相关财务费用。P336.[13-7](2)（3）已确认收入的售出商品发生销售退回属于资产负债表日后事项的，应按照资产负债表日后事项的相关规定进行会计处理。P336.[13-7](3)（了解）1、分期收款销售1年内销售方在发出商品时确认收入例337【13-8】具有融资性质，在符合收入确认条件时，企业应当按照应收的合同或协议价款的公允价值确定收入金额。应收的合同或协议价款的公允价值,通常应当按照其未来现金流量现值或商品现销价格计算确定。应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额,应当在合同或协议期间内,按照应收款项的摊余成本和实际利率计算确定的金额进行摊销,作为财务费用的抵减处理。例338【13-9】(四）特殊销售商品业务的处理

练习2007年1月1日，甲公司采用分期收款方式向乙公司出售大型设备一套，合同约定的价款为20000万元，分5年于每年年末分期收款，每年收取4000万元。该套设备的成本为15000万元，若购货方在销售当日支付货款，只须支付16000万元。假定甲公司在发出商品时开具增值税专用发票，同时收取增值税税额3400万元，企业经计算得出实际利率为7.93%。不考虑其他因素。要求：（1）计算2007年至2011年每年未实现融资收益的摊销额；（2）编制2007年1月1日至2011年有关业务的会计分录。【答案】

（1）2007年应确认的未实现融资收益=20000-16000=4000（万元）。2007年未实现融资收益摊销=（20000-4000）×7.93%=16000×7.93%=1268.8（万元）。2008年未实现融资收益摊销=（16000+1268.8-4000）×7.93%=13268.8×7.93%=1052.22（万元）。2009年未实现融资收益摊销=（13268.8+1052.22-4000）×7.93%=10321.02×7.93%=818.46（万元）。2010年未实现融资收益摊销=（10321.02+818.46-4000）×7.93%=7139.48×7.93%=566.16（万元）。2011年未实现融资收益摊销=4000-1268.8-1052.22-818.46-566.16=294.36（万元）。（2）①2007年1月1日销售成立时：借：长期应收款

20000

银行存款3400贷：主营业务收入

16000

应交税费——应交增值税（销项税额）3400未实现融资收益

4000借：主营业务成本

15000贷：库存商品

15000②2007年12月31日：借：银行存款

4000贷：长期应收款

4000借：未实现融资收益

1268.8贷：财务费用

1268.8

2、代销商品

①视同买断：

A.协议明确标明，受托方在取得代销商品后，无论是否能够卖出、是否获利，均与委托方无关，则委托方在发出商品时就符合销售商品收入确认条件，委托方应发出时确认销售商品收入。P342[13-11]

B.协议明确标明，将来受托方没有将商品售出时可以将商品退回给委托方，或发生亏损时可以要求委托方补偿，则委托方收到代销清单时，确认销售商品收入。②收取手续费方式：

委托方应在收到代销清单时确认销售商品收入。受托方应在销售商品后，按合同或协议约定的方法计算确定手续费收入。

【例题2】A企业委托B企业销售甲商品100件，协议价为每件100元，该商品成本为每件60元，增值税税率为17%。A企业收到B企业开来的代销清单时开具增值税专用发票，已销售10件。

（假定1）假定按代销协议，B企业可以将没有代销出去的商品退回给A企业。B企业实际销售时每件售价120元。

（假定2）A企业按不含税售价的10%向B企业支付手续费。A企业的账务处理如下：A企业视同买断方式2A企业收取手续费方式（1）A企业将甲商品交付B企业时

借：发出商品100×60＝6000

贷：库存商品6000借：发出商品100×60＝6000

贷：库存商品6000（2）A企业收到代销清单时

借：应收账款1170

贷：主营业务收入10×100＝1000

应交税费——销项税额170

借：主营业务成本10×60＝600

贷：发出商品

600

借：应收账款1170

贷：主营业务收入1000

应交税费——销项税额170

借：主营业务成本600

贷：发出商品

600

借：销售费用1000×10%＝100

贷：应收账款100（3）收到B企业汇来的货款

借：银行存款1170

贷：应收账款1170借：银行存款1170－100＝1070

贷：应收账款1070B企业视同买断方式B企业收取手续费方式（1）收到甲商品时

借：受托代销商品100×100＝10000

贷：受托代销商品款10000（1）收到甲商品时

借：受托代销商品100×100＝10000

贷：受托代销商品款10000（2）对外销售时

借：银行存款1404

贷：主营业务收入10×120＝1200

应交税费——应交增值税（销项税额）

204

借：主营业务成本10×100＝1000

贷：受托代销商品1000

借：受托代销商品款1000

贷：应付账款1000（2）对外销售时

借：银行存款1170

贷：应付账款

1000

应交税费——应交增值税（销项税额）

170

（3）按合同协议价将款项付给A企业时

借：应付账款1000

应交税费—应交增值税（进项税额）170

贷：银行存款

1170

（3）收到增值税专用发票时

借：应交税费——应交增值税（进项税额）170

贷：应付账款

170

借：受托代销商品款1000

贷：受托代销商品1000

（4）支付货款并计算代销手续费时

借：应付账款1170

贷：银行存款1070

其他业务收入100

3、附有销售退回条件的销售：①如果能够合理估计退货可能性并确认与退货相关的负债——通常在发出商品时确认收入。分为三步：第一步，销售时先全额确认收入；第二步，月末若未实际退回，则通过估计销售退回确认一项预计负债，并调整收入和成本；第三步，在实际退货时，调整收入和成本，并冲回预计负债。

实际发生销售退回有四种情况：

A.实际退回数量正好退回的是预计的；

B.实际退回数量小于预计的；

C.实际退回数量大于预计的；

D.没有发生退回。

【例P345，13-14】

②如果企业不能合理地确定退货可能性——通常在售出商品的退货期满时确认收入。

练习长江公司2011年12月12日与大成公司签订产品销售合同。合同约定，长江公司向大成公司销售甲产品500件，每件售价为250元（不含增值税），大成公司在长江公司发出产品后一个月内支付款项，大成公司收到甲产品后三个月内如发现质量问题，有权退货。长江公司该项甲产品的单位成本为200元。长江公司于2011年12月15日将该批产品运抵大成公司，并开具增值税专用发票。根据历史经验，长江公司估计该产品的退货率为20%，至2011年12月31日止，该批甲产品未发生退货。2012年1月10日大成公司支付了上述货款，2012年3月12日退货期满，2011年出售的甲产品实际退货率为25%。要求：根据上述资料，不考虑其他因素，回答下列第（1）题至第（2）题。（1）长江公司对于该项甲产品确认销售商品收入的时点为（

）。A．2011年12月12日

B.2011年12月15日C.2011年12月31日D.2012年3月12日(2)长江公司因销售甲产品对2011年度利润总额的影响金额为（

）元。A．0B.25000C.20000D.125000（1）【答案】B（2）【答案】C【解析】长江公司销售甲产品对2011年度利润总额的影响金额=500×（250-200）×（1-20%）=20000（元）。4、分期预收款销售

——销货方在收到最后一次付款时才交货并确认收入，在此之前的预收款作为负债。

5、售后回购：

售后回购由于销售方可以通过回购合同对已销售商品继续实施控制，是不满足确认收入的第二个条件的。所以售后回购形式上属于销售，实质上属于融资行为。发出商品时：

借：银行存款

贷：其他应付款

应交税费——应交增值税（销项税额）

同时：借：发出商品

贷：库存商品

回购价格大于原售价的差额，企业应在回购期间按期计提利息，计入财务费用。将回购价大于售价的差额按月计提利息：

借：财务费用

贷：其他应付款

回购商品

借：其他应付款

应交税费——应交增值税（进项税额）

贷:银行存款

同时：借：库存商品

贷:发出商品【例13-17】

有确凿证据表明售后回购交易满足销售商品收入确认条件的，销售的商品按售价确认收入，回购的商品作为购进商品处理。

练习2011年2月1日甲公司由于资金周转困难，与乙公司签订售后回购融入资金的合同。合同规定，乙公司购入甲公司200件商品，每件销售价格为20万元（不含增值税）。甲公司已于当日开具增值税专用发票并收到货款及增值税税额，商品已经发出。每件商品的成本为15万元(未计提存货跌价准备)。同时约定，甲公司于2011年6月31日按每件25万元的价格购回全部商品。假定甲公司按月平均计提利息费用。要求：根据上述资料，不考虑其他因素，回答下列第（1）题至第（4）题。（1）对于该项交易，下列说法中正确的是（

）。A．2011年2月1日，甲公司应确认销售收入4000万元B．2011年2月1日，甲公司不应确认销售收入C．对于该项交易甲公司不需缴纳增值税D．甲公司应于6月31日确认财务费用1000万元【答案】B(2)2011年2月1日销售商品的会计分录正确的是（

）。

A.借：银行存款4680贷：应交税费——应交增值税（销项税额）680其他应付款4000B.借：银行存款4680贷：应交税费——应交增值税（销项税额）680主营业务收入4000C.借：主营业务成本3000贷：库存商品

3000D.借：发出商品

4000贷：库存商品4000

【答案】A(3)2011年2月28日确认的财务费用金额为（

）万元。

A.90

B.200C.160

D.70【答案】B(4)2011年6月31日购回全部商品，6月份的财务费用尚未计提，下列会计分录正确的是（

）。

A.借：主营业务成本

1000贷：库存商品

1000B.借：财务费用

1000贷：银行存款

1000C.借：应交税费——应交增值税（进项税额）850其他应付款

4000贷：银行存款

4850D.借：应交税费——应交增值税（进项税额）850其他应付款

4800财务费用

200贷：银行存款

5850【答案】D6、售后租回

在大多数情况下，售后租回属于融资交易，企业不应确认销售商品收入，收到的款项应确认为负债，售价与资产账面价值之间的差额应当分别不同情况进行会计处理：

（1）如果售后租回交易认定为融资租赁的，售价与资产账面价值之间的差额应当予以递延，并按照该项租赁资产的折旧进度进行分摊，作为折旧费用的调整。

借：固定资产清理累计折旧贷：固定资产借：银行存款贷：固定资产清理

递延收益——未实现售后租回损益借：递延收益贷：制造费用等（2）企业售后租回交易认定为经营租赁①售价等于公允价值，售价与账面价值的差额计入当期损益（营业外收支）②售价不等于公允价值，售价与账面价值的差额递延，计入“递延收益”。

销售方式收入确认与计量代销商品视同买断方式受托方取得代销商品后，无论是否能够卖出，是否获利，均与委托方无关委托方发出商品，符合收入确认条件时确认收入若受托方没有将商品售出时可以将商品退回给委托方，或受托方因代销商品出现亏损时可以要求委托方补偿委托方收到代销清单时确认收入收取手续费方式委托方收到代销清单时确认收入预收款销售方式发出商品时分期收款销售商品应当按照应收的合同或协议价款的公允价值确定销售商品收入金额附有销售退回条件的商品销售根据以往经验能够合理估计退货可能性应在发出商品时确认收入，并在期末确认与退货相关负债（预计负债）不能合理估计退货可能性应在售出商品退货期满时确认收入售后回购属于融资交易不确认收入售后租回属于融资交易不确认收入有确凿证据表明认定为经营租赁的售后租回交易是按照公允价值达成的按售价确认收入以旧换新销售按销售商品收入确认条件确认收入三、提供劳务收入的确认、计量和会计处理

劳务——指结果不形成有形资产的服务。如P349.通过劳务而取得的收入为劳务收入。（一）劳务收入确定的基本原则

1提供劳务的开始和结束的时间在同一个会计期间2提供劳务的开始和结束的时间不在同一个会计期间（劳务交易结果可以可靠计量）3在劳务的开始和结束不在同一会计期间（劳务交易结果无法可靠计量）区分点：开始和结束的时间点1.本年提供劳务，本年完成

一般是在完成劳务的时候确认收入。

2.本年提供劳务，跨年度完成（即中间跨越资产负债表日）本年提供劳务，跨年度完成的情况又进一步分为：

在资产负债表日，提供劳务交易的结果能够可靠估计的，采用完工百分比法确认提供劳务收入；

企业在资产负债表日，提供劳务交易的结果不能够可靠估计。

一次完成，确认收入分次完成，完成时确认收入借：应收账款/银行存款

贷：主营业务收入借：主营业务成本

贷：银行存款/应付职工薪酬1、发生费用支出时：借：劳务成本

贷：银行存款2、预收款项时：借：银行存款

贷：预收账款3、完工确认收入、费用时借：预收账款/应收账款/银行存款

贷：主营业务收入借：主营业务成本

贷：劳务成本

1.提供劳务交易的结果能够可靠估计的条件（同时满足）：

（1）收入的金额能够可靠地计量；

（2）相关的经济利益很可能流入企业；

（3）交易的完工进度能够可靠地确定；

（4）交易中已发生和将发生的成本能够可靠地计量。

2.完工百分比法1>提供劳务交易完工进度的确定方法

（1）已完工的测量；

（2）已经发生的成本占估计总成本的比例（常用的）；

（3）已经提供的劳务占应提供劳务总量的比例。

2>完工百分比法的运用——关键点：如何确认每期的收入、费用

本期确认的收入＝劳务总收入×本期末止劳务的完成程度－以前期间已确认的收入

本期确认的费用＝劳务总成本×本期末止劳务的完成程度－以前期间已确认的费用

【例】A公司于20×7年12月1日接受一项设备安装任务，安装期为3个月，合同总收入600000元，至年底已预收安装费440000元，实际发生安装费用280000元（假定均为安装人员薪酬），估计还会发生120000元。假定甲公司按实际发生的成本占估计总成本的比例确定劳务的完工进度。

实际发生的成本占估计总成本的比例=280000÷（280000+120000）=70%

20×7年12月31日确认的提供劳务收入=600000×70%－0

=420000（元）

20×7年l2月31日结转的提供劳务成本=（280000+120000）×70%－0

=280000（元）

①预收劳务款时：

借：银行存款440000

贷：预收账款440000

②实际发生劳务成本时：

借：劳务成本280000

贷：应付职工薪酬280000

③20×7年l2月31日确认提供劳务收入并结转劳务成本时：

借：预收账款420000

贷：主营业务收入420000

借：主营业务成本280000

贷：劳务成本280000

练习甲公司于2010年10月1日与丙公司签订合同，为丙公司订制一项软件，工期大约5个月，合同总收入8000000元。至2010年12月31日，甲公司已发生成本4400000元（假定均为开发人员薪酬），预收账款5000000元。甲公司预计开发该软件还将发生成本1600000元。2010年12月31日，经专业测量师测量，该软件的完工进度为60％。假定甲公司按季度编制财务报表。甲公司的账务处理如下：

（1）计算：2010年12月31日确认提供劳务收入=8000000×60％-0=4800000（元）2010年12月31日确认提供劳务成本=（4400000+1600000）×60％-0=3600000（元）

（2）账务处理：

①实际发生劳务成本时：

借：劳务成本

4400000

贷：应付职工薪酬

4400000

②预收劳务款项时：

借：银行存款

5000000

贷：预收账款

5000000

③20×7年12月31日确认提供劳务收入并结转劳务成本时：

借：预收账款

4800000

贷：主营业务收入

4800000

借：主营业务成本

3600000

贷：劳务成本

3600000注：若“劳务成本”有余额，反映到资产负债表的“存货”项目练习某企业于2010年11月接受一项产品安装任务，采用完工百分比法确认劳务收入，预计安装期14个月，合同总收入200万元，合同预计总成本为158万元。至2011年底已预收款项160万元，余款在安装完成时收回，至2011年12月31日实际发生成本152万元，预计还将发生成本8万元。2010年已确认收入80万元。则该企业2011年度确认收入为（

）万元。A．190B．110C．78D．158【答案】B

（二）企业在资产负债表日，提供劳务交易的结果不能够可靠估计(四个条件不能同时满足)

1.已经发生的劳务成本预计能够得到补偿的——按照已经发生的劳务成本金额确认提供劳务收入，并按相同金额结转劳务成本。

2.已经发生的劳务成本预计只能部分得到补偿的——应按能够得到补偿的劳务成本金额确认收入，并将已经发生的成本结转劳务成本。

3.已经发生的劳务成本预计全部不能得到补偿的——应将已经发生的劳务成本计入当期损益，不确认提供劳务收入。【例】甲公司于20×8年12月25日接受乙公司委托，为其培训一批学员，培训期为6个月，20×9年1月1日开学。协议约定，乙公司应向甲公司支付的培训费总额为60000元，分三次等额支付，第一次在开学时预付，第二次在20×9年3月1日支付，第三次在培训结束时支付。

20×9年1月1日，乙公司预付第一次培训费。至20×9年2月28日，甲公司发生培训成本l5000元（假定均为培训人员薪酬）。20×9年3月1日，甲公司得知乙公司经营发生困难，后两次培训费能否收回难以确定。（1）20×9年1月1日收到乙公司预付的培训费时：

借：银行存款20000

贷：预收账款20000

（2）实际发生培训支出l5000元时：

借：劳务成本15000

贷：应付职工薪酬15000

（3）20×9年2月28日确认提供劳务收入并结转劳务成本时：

借：预收账款15000

贷：主营业务收入l5000

借：主营业务成本l5000

贷：劳务成本l5000

（二）同时销售商品和提供劳务

1.销售商品部分和提供劳务部分能够区别且能够单独计量的——应将销售商品部分作为销售商品处理，将提供劳务部分作为提供劳务处理；

2.销售商品部分和提供劳务部分不能够区分的，或虽能区分但不能单独计量的——应将销售商品部分和提供劳务部分全部作为销售商品处理。

（六）其他特殊劳务收入（了解）

1.安装费

（1）如果安装费是与商品销售分开的，则应在年度终了时根据安装的完工程度确认收入

（2）如果安装费是商品销售收入的一部分，则应与所销售的商品同时确认收入

2.宣传媒介收费

（1）宣传媒介收费——应在相关的广告或商业行为开始出现于公众面前时予以确认

（2）广告的制作费——则应在年度终了时根据项目的完成程度确认

3.为特定客户开发软件的收费

在资产负债表日根据开发的完工进度确认收入。

5.艺术表演、招待宴会和其他特殊活动的收费

（1）因艺术表演、招待宴会以及其他特殊活动而产生的收入，应在这些活动发生时予以确认；

（2）如果是一笔预收几项活动的费用——则这笔预收款应合理分配给每项活动。

6.申请入会费和会员费收入

（1）如果所收费用只允许取得会籍，而所有其他服务或商品都要另行收费，则在款项收回不存在任何不确定性时确认为收入

（2）如果所收费用能使会员在会员期内得到各种服务或出版物，或者以低于非会员所负担的价格购买商品或接受劳务——则该项收费应在整个受益期内分期确认收入。

7.特许权费收入

（1）属于提供设备和其他有形资产的部分——应在这些资产的所有权转移时，确认为收入

（2）属于提供初始及后续服务的部分——在提供服务时确认为收入

8.长期为客户提供某重复劳务收取的劳务费

应在相关劳务活动发生时确认为收入。如企业收取的物业管理费等。

四、让渡资产使用权收入的确认和计量

（一）内容

让渡资产使用权收入包括两类：

（1）利息收入；

（2）使用费收入。

企业对外出租资产收取的租金、进行债权投资收取的利息、进行股权投资取得的现金股利，也构成让渡资产使用权形成的收入。

（二）确认条件

（1）相关的经济利益很可能流入企业；

（2）收入的金额能够可靠地计量。

（三）计量

（1）利息收入

商业银行的利息收入要按照实际利率确认.

（2）使用费收入

使用费收入严格来讲是按照合同约定确认收入.如果租金等使用费收入一次性收到，不提供后续服务，那么在收款的时候就确认收入；如果一次性收取使用费并提供后续的服务，那么应该在后续提供服务时确认收入；如果分次收到使用费收入，那么也要按照分次收款的合同约定确认收入.五、建造合同收入的确认与计量

（一）建造合同及其类型

建造合同，是指为建造一项或数项在设计、技术、功能、最终用途等方面密切相关的资产而订立的合同。

建造合同分为固定造价合同和成本加成合同。

固定造价合同，是指按照固定的合同价或固定单价确定工程价款的建造合同.此时物价上涨等原因使合同成本增加的风险实质上转移给了建造方.

成本加成合同，在成本的基础上加上该成本的一定比例或定额费用确定工程价款的合同.此时合同成本上升的风险在发包方.

（二）合同收入的内容

1.合同中规定的初始收入

2.因合同变更、索赔、奖励等形成的收入。

合同变更：对合同总价款进行变更增加合同收入，就是合同变更的收入.

索赔：在建造过程中由于技术原因以及其他不可抗拒的原因导致合同履行存在困难或导致建造合同承建方有损失时所形成的索赔款.

奖励：提前完工发包方给予的奖励等.（三）合同成本的内容

1.直接费用：包括四项内容：即耗用的材料费用、耗用的人工费用、耗用的机械使用费和其他直接费用。

2.间接费用：主要包括临时设施摊销费用和企业下属的施工、生产单位组织和管理施工生产活动所发生的费用

合同成本不包括下列费用：

①企业行政管理部门所发生的管理费用；

②船舶等制造企业的销售费用；

③筹集资金发生的财务费用；

④因订立合同而发生的差旅费、投标费等费用，直接计入管理费用。

合同完成后处置残余物资取得的收益等与合同有关的零星收益，应当冲减合同成本。（四）合同收入和合同费用的确认

1.建造合同的结果能够可靠地估计的，企业应根据完工百分比法在资产负债表日确认合同收入和合同费用。

固定造价合同结果能够可靠估计的认定标准为：

①合同总收入能够可靠地计量；

②与合同相关的经济利益很可能流入企业；

③实际发生的合同成本能够清楚地区分和可靠地计量；

④合同完工进度和为完成合同尚需发生的成本能够可靠地确定.

成本加成合同的结果能够可靠估计的认定标准为：

①与合同相关的经济利益很可能流入企业；

②实际发生的合同成本能够清楚地区分和可靠地计量.

2.如果建造合同的结果不能可靠地估计

（1）合同成本能够收回的，合同收入根据能够收回实际合同成本加以确认，合同成本在其发生的当期确认为费用；当年不确认利润。

（2）合同成本不能够收回的，应在其发生时立即确认为费用，不确认合同收入；

◆如果合同预计总成本将超过合同总收入，应将预计损失确认为当期费用。

（五）完工百分比法的运用

1.完工进度的确定

①累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例

②已经完成的合同工作量占合同预计总工作量的比例

③根据实际测定的完工进度确定

当期确认的合同收入＝合同总收入×完工进度－以前会计期间累计已确认的收入

当期确认的合同费用＝合同预计总成本×完工进度－以前会计期间累计已确认费用后的金额

当期确认的合同毛利＝当期确认的合同总收入－当期确认的合同费用

2.合同预计损失的处理

如果建造合同的预计总成本超过合同总收入（固定造价），则形成合同预计损失，应提取损失准备，并确认为当期费用。合同完工时，将已提取的跌价准备冲减合同费用。

提取损失准备时：

借：资产减值损失

贷：存货跌价准备2011年1月1日，欣悦公司与新创公司签订一项建造厂房的合同。合同约定欣悦公司为新创公司建造一幢厂房，合同总价款为2000万元，工期为2年。与上述建造合同相关的资料如下：（1）工程于2011年1月5日正式开工建设，预计总成本为1800万元；至2011年12月31日，工程实际发生成本为1200万元，由于材料价格上涨等因素，预计工程完工还将发生成本1200万元，实际收到价款为900万元。（2）2011年10月26日，经协商，新创公司书面同意追加合同款300万元。（3）2012年10月2日，工程完工并交付新创公司使用。至工程完工日，欣悦公司累计实际发生成本2500万元，累计工程结算合同款2300万元，累计实际收到结算价款2000万元。（4）2012年11月22日，欣悦公司收到工程提前完工的合同奖励款30万元，收到追加合同款300万元。同日，出售剩余物资实现的收入为20万元。假定建造合同的结果能够可靠估计，甲公司按累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例确定其完工进度。要求：根据上述资料，不考虑其他因素，回答下列第（1）题至第（4）题。（1）下列关于欣悦公司上述建造合同的会计处理，表述不正确的是（

）。A．预计合同总成本大于合同总收入部分减去已确认合同损失后的金额确认为预计